1.2 A Executada deduziu oposição a essa execução fiscal, invocando as alíneas c), g) e h) do art. 286.º, n.º 1, do Código de Processo Tributário (CPT) e alegando, em síntese, o seguinte:
– As certidões de dívida que servem de título executivo referem que a dívida «resulta do facto das declarações periódicas previstas nos arts. 26º e 40º do C.I.V.A., terem sido remetidas para os respectivos períodos, sem estarem acompanhados do meio de pagamento» (() As partes entre aspas e com um tipo de letra diferente, aqui como adiante, constituem transcrições.), «fundamentação que não corresponde à verdade, pelo que são documentos falsos, que assim expressamente se impugnam na totalidade na sua letra e conteúdo», pois a Oponente não enviou qualquer declaração relativamente aos períodos em causa;
– Ao não enviar essas declarações, a Oponente «não fez qualquer autoliquidação do imposto, nos termos do art. 19º a 25º do C.I.V.A.», motivo por que «a Administração Fiscal, para cobrar o imposto relativo aos períodos em causa, teria que proceder a liquidações oficiosas, nos termos dos arts. 83 e 83-A do C.I.V.A»;
– Ora, destas nunca a Oponente foi notificada pelo que «a quantia exequenda não é exigível», pois não lhe foi dada a possibilidade de a pagar voluntariamente.

1.3 O Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu julgou a oposição procedente com fundamento na falsidade dos títulos executivos.
Para tanto, e em resumo, depois de tecer considerandos em torno da falsidade como fundamento de oposição à execução fiscal, designadamente, que a falsidade relevante para aquele efeito é a material, ou seja, a que consiste «na desconformidade do seu conteúdo face à realidade certificada, não sendo falso o título que reflecte correctamente o suporte de onde foi extraído, ainda que o conteúdo desse suporte seja, porventura, inverídico», considerou que, no presente caso, terá de concluir-se pela verificação de tal desconformidade. Isto, porque a AT fez constar de cada uma das certidões de dívida que «a dívida aqui certificada, resultou do facto de a declaração periódica prevista nos artigos 26.º e 40.º do Código do IVA, remetida para o período acima referido, não ter sido acompanhada do respectivo meio de pagamento, nem ter sido recebido, no prazo de cobrança voluntária que terminou em …, qualquer outro pagamento que pudesse ser associado a essa declaração», quando «no relatório dos serviços de inspecção verificou que a oponente não havia enviado aos serviços competentes as declarações periódicas respeitantes ao IVA, como resulta da alínea B) da matéria de facto dada como assente».

1.4 A Fazenda Pública interpôs recurso dessa sentença para este Tribunal Central Administrativo Norte e o recurso foi admitido, a subir imediatamente, nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.

1.5 A Recorrente apresentou alegações, que resumiu em conclusões do seguinte teor:

« CONCLUSÕES
I- O ilustre Juiz “a quo” considerou que o conteúdo das certidões de dívida do IVA, por referirem que as declarações periódicas teriam sido enviadas sem os respectivos meios de pagamento, quando o S.P. não as havia remetido, consubstanciava uma desconformidade com a realidade que pretendiam documentar.
II- Todavia, não só inexistia qualquer divergência entre essas duas realidades como ainda a falsidade que se diz estar patente, a ter os contornos assim definidos, não consubstancia a falsidade material prevista ao tempo no artº 286º, nº 1 al. c), actual al. d) nº 1 do artº 204º, mas sim a falsidade intelectual ou ideológica ou de consistência do acto que visa reproduzir.
III- O acto tributário que subjaz ao título executivo, não foi exercitado pela Fazenda Pública, foi praticado, como lhe competia, pela própria oponente, nos termos do artº 19º do CIVA, e a Administração Fiscal limitou-se, tão só, a recolher os elementos do apuramento inscritos na sua escrita, conta 243, e a remetê-los para os Serviços do IVA de molde a que estes desencadeassem os mecanismos conducentes à cobrança coerciva, perante a recusa em cumprir o que a lei lhe estabelecia que era o envio da declaração periódica com o respectivo meio de pagamento.
IV- Não se procederam a quaisquer correcções que implicassem a prática oficiosa de uma liquidação, essas sim exigente de notificação e restantes formalidades, o conhecimento do “quantum” do imposto e de toda a envolvência do acto tributário estavam na sua esfera jurídica pois havia sido praticado por si próprio, pelo que o apelo à ilegitimidade no chamamento à cobrança coerciva não tem consistência.
V- De alguma forma, parece deixar-se entrar pela janela aquilo se quis evitar pela porta quando se vai bulir com a forma como a obrigação se constituiu, numa interpretação que podemos considerar assaz subjectiva, sem curar da sua própria autenticidade.
VI- [A] oposição, como contra-acção ao processo de execução só permite arguir nulidades no processo administrativo prévio, declarativo do direito que coercivamente se pretende ver satisfeito, quando a lei o não facultou antes, por isso a discussão da legalidade está aqui vedada.

Nos termos acabados de explicitar e nos que Vªs. Exªs, sempre muito doutamente, com certeza não deixarão de suprir, deve ser dado provimento ao presente recurso e, em consequência, substituir a decisão por outra que julgue a oposição improcedente, pois é o que se nos afigura harmonizar-se melhor com o

Direito e a Justiça».

1.6 A Recorrida não contra alegou.

1.7 Recebidos os autos neste Tribunal Central Administrativo Norte, foi dada vista ao Representante do Ministério Público, que foi de parecer que a sentença recorrida não merece reparo algum.

1.8 Os Juízes adjuntos tiveram vista dos autos.

1.9 A questão sob recurso é a de saber se a sentença recorrida fez errado julgamento de direito quando considerou verificada a falsidade dos títulos executivos susceptível de integrar fundamento de oposição à execução fiscal.

A) – Com fundamento na não apresentação das declarações modelo 22 de IRC dos exercícios de 1994, 1995 e 1996, a Administração Fiscal procedeu a exame à escrita da oponente e elaborou o relatório de fls. 45 e seguintes destes autos, que aqui se dá por inteiramente reproduzido.

B) – Em matéria de IVA apurou a Administração Fiscal que a oponente “não tinha enviado para o SIVA as declarações periódicas relativas aos seguintes períodos: 93.02; 93.03; 93.04; 93.05; 93.06; 93.07; 93.08; 93.09; 93.10; 93.11; 93.12; 96.06 e 96.07”, cfr. fls. 49 destes autos, que aqui se dá por reproduzida.

C) – Com base nas certidões de dívida n.ºs 980062621, 980062622, 980062623, 980062624, 980062625, 980062626, 980062627, 980062628, 980062629, 980062630, 980062631, 980062619 e 980062620, foi instaurado na Repartição de Finanças de Anadia, contra a oponente o processo de execução fiscal n.º 0035/98/100456.5, para pagamento de IVA e juros compensatórios, no montante de 53.159.400$00, conforme documentos de fls. 8 a 20 destes autos, que aqui se dão por inteiramente reproduzidos.

D) – Em todas as declarações de dívida referidas na alínea anterior consta:

(…)

“A dívida aqui certificada, resultou do facto de a declaração periódica prevista nos artigos 26.º e 40.º do Código do IVA, remetida para o período acima referido, não ter sido acompanhada do respectivo meio de pagamento, nem ter sido recebido, no prazo de cobrança voluntária que terminou em …, qualquer outro pagamento que pudesse ser associado a essa declaração.

Para que de conformidade com as disposições legais já mencionadas, se proceda executivamente contra o devedor, extraí e assino a presente certidão, a qual irá ser remetida à repartição de finanças competente para a instauração do processo executivo”.

(…)

E) – A oponente foi citada em 01/07/1998, cfr. aviso de citação pessoal de fls. 7 destes autos, que aqui se dá por inteiramente reproduzido.

F) – A petição inicial da presente oposição deu entrada na Repartição de Finanças de Anadia em 30/07/1998, conforme carimbo aposto a fls. 3 destes autos.

Não se provou que o oponente tenha sido notificado da liquidação oficiosa do imposto».

2.1.2 O julgamento de facto feito pela 1.ª instância não nos merece qualquer censura, nem vem posto em causa pela Recorrente, motivo por que damos por fixada a matéria de facto dita em 2.1.1.

Entendemos ainda, ao abrigo da faculdade que nos é concedida pelo art. 712.º, n.º 1, alínea a), do Código de Processo Civil, levar ao probatório mais os seguintes factos, que se nos afiguram permitir compreender melhor a situação de facto:
G) No relatório dos serviços de fiscalização dito em A) ficou dito, relativamente aos períodos de IVA ditos em B), que foram preenchidas as notas de apuramento modelo 383 com base no balancete analítico da conta 243, cujos valores «foram confirmados pelos documentos internos de transferência para o IVA apuramento» (cfr. cópia do referido relatório de fls. 45 a 76);
H) As certidões de dívida ditas em C) referem-se aos períodos referidos em B) (cfr. cópia das certidões de fls. 8 a 20);
I) A AT, notificada pelo Tribunal Tributário de 1.ª instância de Aveiro (à data competente para conhecer da oposição à execução fiscal) para apresentar as declarações periódicas relativas aos meses de Janeiro a Dezembro de 1993 e Junho e Julho de 1996, apenas apresentou a declaração periódica relativamente ao mês de Janeiro de 1993 e, relativamente aos demais períodos, apresentou as “notas de apuramento” modelo 383 ditas em G) (cfr. despacho de fls. 82 e documentos de fls. 83 a 116).

2.2 DE FACTO E DE DIREITO
2.2.1 AS QUESTÕES A APRECIAR
A sociedade denominada “SOPACEL -, Lda.” deduziu oposição contra uma execução fiscal que foi instaurada contra ela para cobrança de dívidas provenientes de IVA e juros compensatórios dos meses de Fevereiro a Dezembro de 1993 e Junho e Julho de 1996.
A Executada invocou como fundamentos de oposição:
- A falsidade dos títulos executivos, uma vez que de cada um deles consta, contrariamente à verdade, que foi remetida à Direcção de Serviços de Cobrança do IVA (DSCIVA) a declaração periódica respeitante ao período a que se refere a dívida, quando ela não enviou declaração periódica alguma respeitante aos períodos em causa;
- A inexigibilidade, por falta de notificação das liquidações que deram origem à dívida exequenda e, consequentemente, por não lhe ter sido dada oportunidade de pagar voluntariamente.

O Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu julgou a oposição procedente com fundamento na falsidade dos títulos executivos. Considerou, em resumo, que das certidões consta que as dívidas certificadas resultaram do facto de, relativamente aos períodos a que se referem, terem sido remetidas as declarações periódicas previstas nos arts. 26.º e 40.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (CIVA), desacompanhadas do respectivo meio de pagamento, o que não corresponde à realidade verificada pela AT, pois do relatório dos serviços de inspecção consta que estes verificaram que a Contribuinte não enviou tais declarações.

A Fazenda Pública não se conformou com a sentença e dela veio recorrer para este Tribunal Central Administrativo Norte.
O essencial das alegações de recurso e respectivas conclusões, se bem as interpretamos, é que a sentença fez errado julgamento quando considerou que os títulos executivos enfermavam de falsidade, uma vez que «dizer-se que as declarações foram remetidas sem meio de pagamento não é nenhuma inverdade, nem faz supor necessariamente que foi o sujeito passivo a remetê-las».
Mas não se fica por aqui a Recorrente e avança que «o que lá [nos títulos executivos] consta não é mais do que a forma expedita, que ao tempo era seguida de, nos casos em que se não tendo de recorrer a correcções técnicas ou a métodos indiciários e não se tratando de pequeno retalhista para efeitos do artº 83º-A, de fazer-se operar a recolha de elementos da contabilidade onde estava exibido o imposto liquidado, nomeadamente o balancete analítico da conta 243 e, perante a inércia manifesta da entidade liquidadora (artº 19º do CIVA), remeter-se para os Serviços Centrais as notas de apuramento mod. 383 com vista à arrecadação do imposto em falta, como se refere na parte final do relatório [dos serviços de fiscalização]», pelo que «os serviços, no rigor dos princípios, não tiveram que proceder a uma liquidação oficiosa que necessitasse de ser notificada para, se fosse caso disso, o destinatário sobre elas poder exercitar a sua defesa», antes «acreditaram no que a contabilidade da contribuinte exibia fazendo já “ius” ao que agora proclama o artº 75º da LGT»; e remata: «tudo se passou como se o sujeito passivo tivesse dito: “olhem o imposto que liquidei é este mas não me apetece enviar as declarações nem pagar o respectivo imposto” e, perante esta recusa, só a via executiva estaria aberta».
Mais sustenta a Recorrente que «não se verificou […] uma verdadeira liquidação por parte dos Serviços porque ela estava feita pelo contribuinte, daí que se prescindisse da notificação para a sua legitimação», pois «seria absurdo convidar-se alguém a defender-se de um acto tributário que, conscientemente, tinha produzido» e que, com a posição assumida na sentença, se está a admitir a discussão da legalidade concreta da dívida, que a lei não permite, e também a admitir como fundamento de oposição à execução fiscal, não a falsidade material resultante da desconformidade do título executivo com o original que visa certificar, única que se pode acolher à previsão do art. 286.º, n.º 1, alínea c), mas a falsidade intelectual ou ideológica.

Por tudo o que vimos de dizer, a questão a apreciar e decidir é a de saber se a sentença recorrida fez ou não correcto julgamento quanto à falsidade dos títulos executivos.