| Decisão Texto Integral: | ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA SECÇÃO DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO NORTE
1 – RELATÓRIO
A..., melhor identificado nos autos, recorre da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu que julgou improcedente a oposição à execução fiscal n.º2658200901009176 contra si revertida e originariamente instaurada contra “R…, Lda.” por dívidas de IVA e IRC.
O recurso foi admitido com subida imediata nos próprios autos e efeito devolutivo.
Na sequência do despacho de admissão, o Recorrente apresentou alegações e formulou as seguintes «Conclusões:
1. O presente recurso vem interposto de decisão que julgou a oposição apresentada nos presentes autos improcedente.
2. Desde logo, importa referir que o que está em causa, não é se a certidão contém ou não todos os requisitos do título executivo, mas sim se a reversão efectuada se encontra fundamentada nos termos legais.
3. Sucede que, nem a citação, nem o despacho de reversão, fundamentam a extensão desta.
4. Ora, incumbia à recorrida o ónus da prova, designadamente quanto à verificação dos pressupostos da responsabilidade atribuída ao executado, ora recorrente, e quanto à existência do factor culpa.
5. A verdade é que, a recorrida não demonstrou a verificação dos pressupostos legais para efectivar a reversão, tal como lhe competia.
6. Já que, não lhe basta invocar a gerência por parte do aqui recorrente, uma vez que essa gestão de facto da originária devedora tem de estar provada nos autos.
7. Ora, dos presentes autos resulta claramente que a Administração Tributária não cumpriu com o ónus da prova que lhe incumbia, não tendo alegado suficientemente e muito menos provado a gerência de facto do revertido.
8. Também, a douta sentença recorrida não se pronunciou quanto à falta de prova da gestão de facto por parte da recorrida.
9. Razão pela qual, temos de considerar, salvo o devido respeito, que houve erro na aplicação do direito e na decisão da causa.
10. Importa realçar que, além de não resultar dos factos provados que “Oponente foi gerente de facto durante “o período em que se verificou o facto constitutivo…” e também durante “o período em que decorreu o prazo legal de pagamento”, também os documentos que instruiram a execução fiscal não são, por si só, aptos a levar tal facto à matéria dada como provada...
11. Um dos pressupostos formais da reversão consiste na existência de um despacho de reversão que é um acto materialmente administrativo através do qual se emite uma declaração fundamentada dos pressupostos e extensão da reversão, que depende da verificação de um conjunto de pressupostos materiais.
12. Ora, a fundamentação de tais pressupostos materiais não consta da reversão, nem tampouco dos factos assentes.
13. Diz a douta sentença “É elucidativo o disposto no artº. 24º, nº 1 al. b) da LGT”.
14. Com todo o respeito que é devido, existe um erro notório de julgamento, pois em parte alguma a citação do ora recorrente ou o despacho de reversão na sua base fazem referência a tal disposição legal.
15. Pelo contrário, na citação é feita referência expressa à al. a) do n.º 1 do art. 24º da LGT.
16. Cada alínea prevista no n.º 1 do artigo 24º da LGT tem pressupostos diferentes, em virtude da LGT proceder a uma repartição do ónus da prova entre a Administração Tributária e os responsáveis subsidiários.
17. A subsunção à alínea a) ou da alínea b) do artigo 24º da LGT revela-se fundamental, já que só relativamente às dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do cargo se faz incidir sobre o gerente o ónus da prova que a falta de pagamento das dívidas tributárias não lhe é imputável (alínea b)), cabendo à AT, nos restantes casos, ou seja nos casos em que o facto gerador da dívida se verificou no período do exercício do cargo, mas que se venceram quando o gerente ou administrador já não exercia essas funções, a prova da culpa do gerente na insuficiência do património social (alínea a)).
18. Pelo que, revela-se imprescindível para o revertido ter conhecimento da disposição legal ao abrigo da qual se efectivou a reversão fiscal.
19. Acresce que, no processo tributário não é legalmente admissível a fundamentação a posteriori.
20. Por isso, não pode vir a douta sentença agora suprir tal omissão, dizendo qual é a disposição legal em causa.
21. E, face à disposição invocada na citação - al. a) do n.º 1 do art. 24º da LGT - o ónus da prova competia à Administração Tributária.
22. O certo é que, a AT não logrou cumprir o ónus de prova que sobre si impendia.
23. Por maioria de razão, o Tribunal a quo, a quem é vedado efectuar uma fundamentação a posteriori, também não poderia fundamentar no sentido de cumprir esse ónus.
24. Também, dos factos provados da douta sentença recorrida inexiste qualquer prova que sustente a efectivação da reversão, quando se pôs em causa o preenchimento dos requisitos para que a mesma se pudesse operar, inclusive os formais.
25. Pelo que, é real e efectiva a ausência de indicações ou referências capazes de se terem por justificadas as razões do acto de reversão, que se traduzem na falta, quer dos fundamentos de facto, quer dos fundamentos de direito.
26. Pelo que, permanecem intactas todas as nulidades invocadas e que se prendem com a citação efectuada pela recorrida, nomeadamente a falta de fundamentação.
27. A douta sentença padece de erro de julgamento e ausência de fundamentação.
28. Consequentemente, a douta sentença proferida violou ou deu errada interpretação ao disposto nos artigos 13º e 36º n.º 1, ambos do CPPT, 124º, 125º e 135º, todos do CPA, 22º, 23º, 24º, 58º, 73º, 74º, 77º e 99º, todos da LGT e 268º da CRP, sendo consequentemente nula, nulidade essa que expressamente se invoca.
Nestes termos e nos melhores de direito, deve o presente recurso ser julgado procedente por provado e, em consequência, ser revogada a douta decisão recorrida e substituída por outra que dê provimento à oposição apresentada. Assim se fazendo
A SEMPRE E ACOSTUMADA JUSTIÇA!»
A Fazenda Pública não apresentou contra-alegações.
A Exma. Senhora Procuradora-Geral Adjunta neste Tribunal é de parecer que o recurso não merece provimento
Colhidos os vistos legais e nada mais obstando, cumpre decidir.
2 – DO OBJECTO DO RECURSO
Delimitado o objecto do recurso pelas conclusões das alegações apresentadas pelo Recorrente, a questão que nuclearmente importa conhecer reconduz-se (i) a saber se a sentença incorreu em erro de julgamento na apreciação que fez dos pressupostos da responsabilidade subsidiária do oponente/ Recorrente, em vista da fundamentação da reversão que acompanhou a citação e, (ii) se o acto de reversão enferma de ilegalidade por erro nos pressupostos.
3 – DA MATÉRIA DE FACTO
Em 1ª instância foram considerados provados os seguintes factos:
«A) A divida exequenda cujo não pagamento voluntário originou a execução fiscal n.º 2658200901009176 que lhe move o Serviço de Finanças de Santa Comba Dão, por reversão de dívidas de IVA e IRC dos anos de 2007 a 2010 e respetivos juros legais da sociedade comercial R…, Lda., sendo o montante total revertido de € 41.693,56, e a mesma também se encontra discriminada no projeto de decisão de reversão e despacho de reversão, cfr. docs. de fls. 17 a 30 que aqui se dão por reproduzidos o mesmo se dizendo dos demais elementos infra referidos;
B) Nos já aludidos projeto de decisão de reversão e despacho de reversão referiu-se, para além do mais, “… depreende-se a insuficiência de bens/rendimentos para pagamento das dívidas” e “ … desde o início a gerência de facto foi exercida pelo Sr. A..., dado que nas relações com a DGCI e Empresa foi este que sempre se assumiu como tal, assinando documentos.”, idem anterior, docs. de fls. 45 a 52;
C) na citação do despacho de reversão, recebida em 2010-08-20, seguiu em anexo cópia do despacho de reversão e cópia dos títulos executivos, vide fls. 29 e 30;
D) No dia 21 de setembro de 2010 deu entrada a PI que deu origem aos presentes autos, cfr. 3».
E mais se deixou consignado na sentença:
«Fatos não provados
Os respeitantes à ausência de culpa do Oponente na insuficiência ou ausência do património da originária devedora, sua gerida.
O Oponente não juntou ou requereu qualquer prova.
A factualidade assente resultou dos elementos documentais aludidos em cada alínea e da falta de prova quanto aos fatos não provados».
Ao abrigo do disposto no art.º662.º, n.º1, do CPC, adita-se a seguinte matéria de facto, provada documentalmente como se indica:
E) As dívidas exequendas respeitam a períodos de tributação não anteriores a 2007 e cujos prazos de pagamento voluntário se compreendem entre 16/11/2009 e 31/03/2010 (cf. certidões de dívida, fls. 17 a 24).
F) O oponente consta como único gerente inscrito da sociedade devedora originária a partir de 24/04/2009, conforme certidão de registo comercial junta a fls.12.
G) Consta da citação, no espaço reservado a “fundamentos da reversão”, o seguinte:
«Inexistência ou insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis subsidiários, sem prejuízo da excussão (art.º23.º/n.º2 da LGT).
Dos administradores, directores, ou gerentes e outras pessoas que exerçam, anda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entidades fiscalmente equiparadas, por
Ter sido feita prova da culpa destes pela insuficiência do património da pessoa colectiva e entidades fiscalmente equiparadas para o pagamento, quando o facto constitutivo da dívida se verificou no período de exercício do cargo [art.º24.º/n.º1/a) LGT]» - cf. fls.29 dos autos.
4 – APRECIAÇÃO JURÍDICA
No entendimento do Recorrente e, em suma, a sentença incorreu em erro de julgamento ao omitir pronúncia quanto à ausência de gerência de facto do oponente/ Recorrente e ao integrar a factualidade da reversão na alínea b) do n.º1 do art.º24.º da Lei Geral Tributária quando na citação é feita referência expressa à alínea a) do n.º1 daquele art.º24.º da LGT e, nesse pressuposto, ter assentado o critério legal de repartição do ónus de prova quanto à culpa.
Embora o Recorrente impute à sentença erro de julgamento na falta de pronúncia quanto à questão da gerência de facto, tal omissão, caso ocorra, constitui fundamento de nulidade da sentença.
Com efeito, decorre do disposto na alínea d) do n.º1 do art.º615.º do CPC, que é nula a sentença quando “o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar…”.
Todavia, tal vício não ocorre manifestamente na sentença recorrida, a qual não deixou de dar pronúncia sobre a questão da efectividade da gerência, como se alcança da seguinte passagem da sentença: «Dos elementos constantes dos autos, projeto de despacho de reversão, despacho de reversão e demais documentos que estiveram na base daqueles, por exemplo certidão de matrícula da originária devedora resulta que a originária devedora teve sempre como gerente de fato o Oponente sendo que o é também exclusivamente de direito desde abril de 2009 pelo que inexiste qualquer razão para questionar sobre outros responsáveis subsidiários.
O que se disse quanto ao primeiro parágrafo diz-se agora dos dois últimos e começamos pelo último. Nesta parte a argumentação do Oponente atinge o paradoxo de afirmar “não praticou quaisquer atos necessários ao exercício da atividade da sociedade” mas, no art.º 23º da PI disse “O Oponente, na sua qualidade de sócio gerente não dissipou ou malbaratou…”. Para além do referido paradoxo, a alegação do Oponente é também aqui muito genérica e nada de concreto refere nomeadamente como explicar que a sociedade consta como sendo gerida exclusivamente por ele desde abril de 2009 e já antes havia indicação de que ele era o único gerente. Veja-se também documento de fls. 41».
Como se vê, a sentença não deixou de conhecer da questão do exercício da gerência, mas para concluir, face aos elementos dos autos, pela verificação dessa gerência. Se tal comporta erro de julgamento é o que se verá de seguida.
Constitui jurisprudência pacífica do STA que “a responsabilidade subsidiária dos gerentes é regulada pela lei em vigor na data da verificação dos factos tributários geradores dessa responsabilidade, e não pela lei em vigor na data do despacho de reversão nem ao tempo do decurso do prazo de pagamento voluntário dos tributos” – cf. Acórdão daquele alto tribunal de 29/06/2011, proferido no proc.º0368/11.
Estando em causa dívidas de IVA e IRC não anteriores a períodos de tributação de 2007, como se alcança das certidões de dívida que servem de base à execução revertida (cf. fls.17 a 24 dos autos), o regime de responsabilidade subsidiária aplicável é o decorrente do art.º24.º da Lei Geral Tributária.
Dispõe o citado normativo, no segmento relevante: “1- Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:
a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.”.
Ora, em função da inclusão na disposição apontada das expressões “exerçam, ainda que somente de facto, funções” e “período de exercício do seu cargo”, não basta para a responsabilização das pessoas aí indicadas a mera titularidade de um cargo, sendo indispensável que tenham sido exercidas as respectivas funções.
Assim, desde logo se vê que a responsabilidade subsidiária depende, antes de mais, do efectivo exercício da gerência ou administração, ainda que somente de facto.
Pois bem, e tal como se aponta no Acórdão do STA, de 02-03-2011, proferido no proc.º0944/10, “… Na verdade, há presunções legais e presunções judiciais (arts. 350.º e 351.º do CC). As presunções legais são as que estão previstas na própria lei. As presunções judiciais, também denominadas naturais ou de facto, simples ou de experiência são «as que se fundam nas regras práticas da experiência, nos ensinamentos hauridos através da observação (empírica) dos factos». (ANTUNES VARELA, J. MIGUEL BEZERRA, e SAMPAIO E NORA, Manual de Processo Civil, 1.ª edição, página 486; Em sentido idêntico, MANUEL DE ANDRADE, Noções Elementares de Processo Civil, 1979, páginas 215-216, e PIRES DE LIMA e ANTUNES VARELA, Código Civil Anotado, volume I, 2.ª edição, página 289.).
De facto, não há qualquer norma legal que estabeleça uma presunção legal relativa ao exercício da gerência de facto, designadamente que ela se presume a partir da gerência de direito.
No entanto, como se refere no acórdão deste STA de 10/12/2008, no recurso n.º 861/08, «o facto de não existir uma presunção legal sobre esta matéria, não tem como corolário que o Tribunal com poderes para fixar a matéria de facto, no exercício dos seus poderes de cognição nessa área, não possa utilizar as presunções judiciais que entender, com base nas regras da experiência comum.
E, eventualmente, com base na prova de que o revertido tinha a qualidade de gerente de direito e demais circunstâncias do caso, nomeadamente as posições assumidas no processo e provas produzidas ou não pela revertida e pela Fazenda Pública, o Tribunal que julga a matéria de facto pode concluir que um gerente de direito exerceu a gerência de facto, se entender que isso, nas circunstâncias do caso, há uma probabilidade forte (certeza jurídica) de essa gerência ter ocorrido e não haver razões para duvidar que ela tenha acontecido. (Sobre esta «certeza» a que conduz a prova, pode ver-se MANUEL DE ANDRADE, Noções Elementares de Processo Civil, 1979, páginas 191-192.).
Mas, se o Tribunal chegar a esta conclusão, será com base num juízo de facto, baseado nas regras da experiência comum e não em qualquer norma legal.
Isto é, se o Tribunal fizer tal juízo, será com base numa presunção judicial e não com base numa presunção legal.»
Todavia, ainda que não seja possível partir-se do pressuposto de que com a mera prova da titularidade da qualidade de gerente que a revertida tinha não se pode presumir a gerência de facto, é possível efectuar tal presunção se o Tribunal, à face das regras da experiência, entender que há uma forte probabilidade de esse exercício da gerência de facto ter ocorrido.
Mas, por outro lado, na ponderação da adequação ou não de uma tal presunção em cada caso concreto, nunca há num processo judicial apenas a ter em conta o facto de a revertida ter a qualidade de direito, pois há necessariamente outros elementos que, abstractamente, podem influir esse juízo de facto, como, por exemplo, o que as partes alegaram ou não e a prova que apresentaram ou deixaram de apresentar.
Posto isto e voltando ao caso em apreço, na sentença recorrida e ainda que sem o referir expressamente, a Mma. Juíza “a quo” apreciou a questão da presunção judicial.
Com efeito, refere que a Administração Fiscal não alegou nem provou factos que indiciem o exercício da gerência de facto.
Daqui resulta que a sentença apreciou a prova em termos de presunção judicial, concluindo pela não gerência de facto.
Como este Tribunal já afirmou em acórdão de 28/2/2007, no recurso n.º 1132/06, proferido em Pleno da Secção de Contencioso Tributário, «As presunções influenciam o regime do ónus probatório.
Em regra, é a quem invoca um direito que cabe provar os factos seus constitutivos. Mas, se o onerado com a obrigação de prova beneficia de uma presunção legal, inverte-se o ónus. É o que decorre dos artigos 342.º n.º 1, 350.º n.º 1 e 344.º n.º 1 do Código Civil.
Também aqui o que vale para a presunção legal não serve para a judicial. E a razão é a que já se viu: o ónus da prova é atribuído pela lei, o que não acontece com a presunção judicial. Quem está onerado com a obrigação de fazer a prova fica desonerado se o facto se provar mediante presunção judicial; mas sem que caiba falar, aqui, de inversão do ónus.
(…) Quando, em casos como os tratados pelos arestos aqui em apreciação, a Fazenda Pública pretende efectivar a responsabilidade subsidiária do gerente, exigindo o cumprimento coercivo da obrigação na execução fiscal inicialmente instaurada contra a originária devedora, deve, de acordo com as regras de repartição do ónus da prova, provar os factos que legitimam tal exigência.
Mas, no regime do artigo 13.º do CPT, porque beneficia da presunção legal de que o gerente agiu culposamente, não tem que provar essa culpa.
Ainda assim, nada a dispensa de provar os demais factos, designadamente, que o revertido geriu a sociedade principal devedora.
Deste modo, provada que seja a gerência de direito, continua a caber-lhe provar que à designação correspondeu o efectivo exercício da função, posto que a lei se não basta, para responsabilizar o gerente, com a mera designação, desacompanhada de qualquer concretização.
Este efectivo exercício pode o juiz inferi-lo do conjunto da prova, usando as regras da experiência, fazendo juízos de probabilidade, etc.
Mas não pode retirá-lo, mecanicamente, do facto de o revertido ter sido designado gerente, na falta de presunção legal.
A regra do artigo 346.º do Código Civil, segundo a qual «à prova que for produzida pela parte sobre quem recai o ónus probatório pode a parte contrária opor contraprova a respeito dos mesmos factos, destinada a torná-los duvidosos», sendo então «a questão decidida contra a parte onerada com a prova», não tem o significado que parece atribuir-lhe o acórdão recorrido.
Aplicada ao caso, tem este alcance: se a Fazenda Pública produzir prova sobre a gerência e o revertido lograr provar factos que suscitem dúvida sobre o facto, este deve dar-se por não provado. Mas a regra não se aplica se a Fazenda não produzir qualquer prova.» …”.
Perante o exposto, que traduz o enquadramento da matéria em apreço, é ponto assente que compete à Fazenda Pública o ónus de prova da efectividade da gerência, não lhe bastando para tanto demonstrar apenas que o revertido foi nomeado gerente da sociedade executada.
No entanto, “in casu”, não foi só isso que a Fazenda Pública fez. Para além da junção da certidão de dívida relativa à matrícula da sociedade originária devedora, de que resulta - tal como se salienta na sentença recorrida - , que o oponente assumiu funções de único gerente conforme inscrição de 24 de Abril de 2009 (cf. fls.46), constam dos autos outros elementos demonstrativos dessa gerência, nomeadamente, o requerimento de 06/01/2010, assinado pelo oponente, ora Recorrente, na qualidade de gerente, solicitando o pagamento da dívida da sociedade em prestações (cf. fls.51).
E perante tal factualidade, mostra-se sólida a conclusão, extraída por presunção judicial, de que o oponente/ Recorrente exerceu a gerência da devedora originária em período concomitante com o da dívida ou seu pagamento, sendo certo que aquele nenhuma prova aportou aos autos visando explicar como é que a sociedade podia, afinal, gerir negócios sem a sua intervenção a partir de 31/03/2009, data em que passou a ser o único gerente inscrito dela.
A sentença não incorreu, pois, em erro de julgamento nem na apreciação da prova, nem no enquadramento jurídico que fez da questão da gerência do oponente/ Recorrente, improcedendo este segmento do recurso.
Imputa também o Recorrente à sentença erro de julgamento na parte em que apreciou a questão da culpa, porquanto, diz, em parte alguma da citação ou do despacho de reversão consta a referência à alínea b) do n.º1 do art.º24.º da LGT, pelo contrário, “…na citação é feita referência expressa à alínea a) do n.º1 do art.º24.º da LGT”.
Deixou-se consignado na sentença a propósito, o seguinte: «No que respeita à alegada falta de culpa na insuficiência de património da originária devedora: É elucidativo o disposto no art.º 24º, nº 1 al. b) da LGT “…os gerentes …são subsidiariamente responsáveis… quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento”. Regime aplicável ao caso dos autos, atento o período a que respeita a dívida e considerando que dos autos resultou provado que o Oponente foi gerente de facto durante “o período em que se verificou o facto constitutivo…” e também durante “o período em que decorreu o prazo legal de pagamento”. A este propósito, quanto ao regime aplicável, veja-se, entre outros, Acórdão STA, 0576/04 de 27-04-2005, ANTÓNIO PIMPÃO, OPOSIÇÃO À EXECUÇÃO. REVERSÃO. A responsabilidade subsidiária dos gerentes das sociedades de responsabilidade limitada pelas dívidas da sociedade é fixada pela lei vigente à data do nascimento destas.
Muito elucidativo é a completa ausência de prova e uma alegação conclusiva sem qualquer concretização dela resultando uma leitura completamente contrária àquela que a lei impõe sobre os ónus de prova relativamente à culpa, no que aos tributos respeita. O Oponente aborda a questão da culpa nos termos do artigo 24º da Lei Geral Tributária como se estivesse a falar de dívidas resultantes de coimas. Como supra se disse a divida exequenda é respeitante a IRC e Iva de 2007 a 2010».
Insurge-se o Recorrente contra este entendimento da sentença porque assumiu um critério de repartição do ónus da prova quanto à culpa que nada tem a ver com o que decorre da fundamentação da reversão.
Resulta do aditado probatório que a citação foi acompanhada de cópia do despacho de reversão de 19/08/2010 (consta a fls.14 dos autos). Neste, e no segmento que agora interessa, diz-se o seguinte: «Face ao exposto e constatada a inexistência de bens da originária devedora, tendo como fundamento legal o disposto no art.º153.º, n.º2 alínea a) do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), ordeno a reversão da execução no presente processo de execução fiscal contra A...…, conforme estabelecido no art.º13.º do Código de Processo Tributário (CPT) e 22º n.º2 da LGT, já referidos – relativamente à quantia exequenda em dívida neste processo e que ascende à importância de €45.123,95.
A decisão agora proferida funda-se na presunção legal de culpa, baseada nas informações oficiais e provas documentais inclusas nos autos, que o interessado não contrariou nem contestou».
Por outro lado, no acto de citação expressamente se refere, no espaço reservado a “fundamentos da reversão”, que a mesma se concretizou ao abrigo do disposto no “art.º24.º/n.º1/a) LGT”, mais aí se referindo: “Dos administradores, directores, ou gerentes e outras pessoas que exerçam, anda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entidades fiscalmente equiparadas, por ter sido feita prova da culpa destes pela insuficiência do património da pessoa colectiva e entidades fiscalmente equiparadas para o pagamento, quando o facto constitutivo da dívida se verificou no período de exercício do cargo”.
Trata-se, manifestamente, de fundamentação de direito contraditória entre si quanto ao regime do ónus de prova da culpa ou ausência de culpa.
Com efeito, o invocado art.º13.º, do Código de Processo Tributário, dispunha o seguinte no seu n.º1: «Os administradores, gerentes e outras pessoas que exerçam funções de administração nas empresas e sociedades de responsabilidade limitada são subsidiariamente responsáveis em relação àquelas e solidariamente entre si por todas as contribuições e impostos relativos ao período de exercício do seu cargo, salvo se provarem que não foi por culpa sua que o património da empresa ou sociedade de responsabilidade limitada se tornou insuficiente para a satisfação dos créditos fiscais».
Por outro lado, a norma contida na alínea a) do n.º1 do art.º24.º, da LGT, dispõe o seguinte: «Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação».
Como se vê, enquanto no regime do n.º1 do art.º13.º do CPT cabe ao gerente demonstrar ausência de culpa sua na insuficiência patrimonial da sociedade executada para solver as dívidas, no regime da alínea a) do n.º1 do art.º24.º da LGT, o ónus da prova da culpa do gerente nessa insuficiência recai sobre a Fazenda Pública.
Porém, o objecto do recurso não é a diferente fundamentação de direito que consta do acto de citação e da que foi vertida no despacho de reversão e qual a que deveria ter-se por prevalecente, nomeadamente, para aferir do regime de prova quanto à culpa do gerente na insuficiência patrimonial da sociedade originária devedora.
Contra o que o Recorrente se insurge é contra o facto de o Mmo. juiz “a quo” ter feito apelo na sentença a uma fundamentação de direito – a da alínea b) do n.º1 do art.º24.º, da LGT – que nada tem a ver com a decorre do acto de reversão e, consequentemente, ajuizado erroneamente o pressuposto da culpa de acordo com o regime do ónus de prova nele previsto. E tem razão.
As regras de repartição do ónus da prova quanto aos pressupostos da responsabilidade subsidiária dos gerentes são as que decorrem da fundamentação da reversão. E, independentemente da questão da contraditória fundamentação vertida no acto de citação e da que consta do despacho de reversão, a verdade é que não podia o juiz atravessar-se na fundamentação constante daqueles actos, fazendo diferente enquadramento jurídico dos factos, com manifesto prejuízo das garantias processuais do oponente/ Recorrente e impondo a este um ónus probatório que legalmente não lhe competia e com que razoavelmente não podia contar na organização da sua defesa em vista daquela fundamentação.
A sentença incorreu, pois, em erro de julgamento ao apreciar os pressupostos da responsabilidade subsidiária do oponente, aqui Recorrente, nos termos da alínea b) do n.º1 do art.º24.º, da LGT, quando essa norma não foi tida nem achada na fundamentação da reversão, assistindo razão ao oponente neste segmento do recurso.
Mas aqui chegados, o oponente também invoca que a reversão não está justificada nos termos do art.º24.º da LGT (cf. Conclusão 25 das alegações).
No fundo, o que o Recorrente alega, embora de modo pouco claro nas conclusões das alegações, é que a reversão se não concretizou nos termos do art.º24.º da LGT, devendo sê-lo por ser esse o regime de responsabilidade subsidiária vigente à data da verificação dos factos geradores da responsabilidade subsidiária.
Ora, isso reconduz-se a erro nos pressupostos da reversão e tal erro ressalta evidente da fundamentação do despacho de reversão.
Com efeito, embora estejam em causa dívidas revertidas não anteriores a 2007, a verdade é que a reversão está sustentada de direito no regime do art.º13.º, do Código de Processo Tributário, que deixou de vigorar muito antes daquela data, sendo o regime aplicável o decorrente do art.º24.º, da LGT, com entrada em vigor em 01/01/1999 (cf. art.º6.º, do DL n.º398/98, de 17 de Dezembro).
E esse erro quanto aos pressupostos da reversão não pode deixar de ter-se por relevante, porquanto, como vimos já, o regime do ónus de prova quanto à culpa que decorre do art.º13.º do CPT em nada se compatibiliza com o que decorre das alíneas a) e b) do n.º1 do art.º24.º, da LGT.
O erro nos pressupostos consubstancia vício de violação de lei do acto de reversão, determinante da sua anulação – cf. artigos 133.º e 135.º, do Código do Procedimento Administrativo ex vi do art.º2.º alínea c), da LGT – e constitui fundamento de oposição à execução previsto na alínea i) do n.º1 do art.º204.º, do CPPT.
Por este fundamento o recurso merece provimento.
5 - DECISÃO
Por todo o exposto, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar procedente a oposição.
Custas pela Recorrida em 1ª instância.
Porto, 27 de Novembro de 2014
Ass. Vital Lopes
Ass. Cristina da Nova
Ass. Pedro Vergueiro |
