| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
1.1. A Recorrente ([SCom01...], S.A.), notificada da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, em que foi julgada improcedente a impugnação judicial contra a autoliquidação da Contribuição Extraordinária sobre o Setor Energético (CESE), referente ao ano 2020, no valor de € 2.220.700,59, assim como os respetivos juros, no valor de € 2.329,48, inconformada vem dela interpor o presente recurso jurisdicional.
Alegou, formulando as seguintes conclusões:
«A. A RECORRENTE não exerce qualquer actividade no sector electroprodutor, nem sequer em qualquer outro subsector da electricidade, pelo que em nada contribui para o problema da dívida tarifária do SEN, não beneficiando, pois, de nenhuma forma directa ou especial, da actividade do Estado exercida no âmbito do problema em causa (o mesmo acontecendo com grande parte dos sujeitos passivos da CESE).
B. Não tendo qualquer relação com a dívida tarifária do SEN, a RECORRENTE não contribuiu ou beneficiou das circunstâncias que geraram esse problema, pelo que não tem também relação com o consequente desequilíbrio orçamental que o Estado português assumiu como objectivo anular ou atenuar (o mesmo acontecendo com grande parte dos sujeitos passivos da CESE) – e que, em rigor, constituiu o único objectivo da CESE, não só em 2014, ano a que respeitam os actos tributários cuja declaração de ilegalidade se requer, mas também até ao momento.
C. A Recorrente não é parte da causa de tal desequilíbrio, nem retirará da actuação estadual nesse aspecto qualquer benefício que não seja partilhado, em princípio na mesma medida, por todos os particulares.
D. Relativamente ao financiamento de políticas sociais e ambientais do sector energético, que o legislador também inscreveu formalmente como justificação da CESE, não se conhecem, com um grau mínimo de probabilidade objectiva, passados quase três anos do início de vigência do tributo, qual a natureza, o conteúdo e a importância das mesmas, razão pela qual nunca poderemos dar por demonstrada a sua indispensabilidade e, portanto, que os sujeitos passivos do tributo poderão em princípio, alguma vez, ser efectivos beneficiários de uma ou mais das políticas em causa. Ora, se não conseguimos para já vislumbrar uma probabilidade séria desse efectivo benefício, tem de ser dar por não provado enquanto comprovado o benefício potencial ou presumido.
E. Aliás, mesmo que pudéssemos estabelecer uma ligação entre um benefício decorrente das políticas em questão e a actividade das empresas energéticas que não actuam no sector da produção de electricidade – no qual se gerou o problema da dívida tarifária e o consequente desequilíbrio orçamental –, sempre essa ligação seria insuficiente para assegurar a legitimidade da CESE, na medida em que aquelas empresas continuariam a suportar um tributo cuja receita (a restante receita) é afecta a um objectivo com o qual nada têm a ver (a redução da dívida tarifária do sector electroprodutor) e a um outro cuja solução beneficia de igual modo, geral e indiscriminadamente, todos os particulares – para além de ser ele próprio, em parte, uma consequência daquela dívida tarifária (a consolidação orçamental).
F. De tudo isto sobra que o único objectivo do tributo à luz do qual a sua exigência à Recorrente é perceptível (ainda que não juridicamente sustentável) é o objectivo do financiamento das despesas gerais do Estado e da consolidação das contas públicas, um desiderato tipicamente prosseguido através dos tributos unilaterais.
G. Tanto assim é que, desde o início de vigência do tributo, esse foi o único objectivo prosseguido efectivamente pelo Estado com a receita da CESE: dos autos resulta que aquela receita não foi afecta à redução da dívida tarifária do SEN, porque a parte respectiva nunca chegou a ser transferida, para esse efeito, para o Fundo, nem a qualquer outra política tendente à sustentabilidade do sector energético.
H. Em face do exposto, a CESE não cabe no campo dos tributos bilaterais ou sinalagmáticos (taxas ou contribuições financeiras), por não respeitar o princípio da equivalência: os montantes exigidos não o são para o exercício de uma actividade do Estado de que os sujeitos passivos concretamente em causa beneficiem (directa ou indirectamente, efectiva ou presumivelmente, de modo suficientemente distinto da generalidade dos particulares não abrangidos pela incidência do tributo), não sendo sequer possível dizer que a actividade a financiar é originada, específica ou genericamente, pela daqueles sujeitos passivos.
I. A CESE é, pois, um verdadeiro imposto – um imposto especial sobre alguns operadores de um sector de actividade específico, em razão da sua alegada capacidade contributiva particular.
J. A CESE é um imposto materialmente inconstitucional, por violação do princípio da capacidade contributiva, subprincípio em que se concretiza no campo dos impostos o princípio constitucional da Igualdade (artigo 13º da Constituição), porque a sua base de incidência subjectiva atinge contribuintes que pouco ou nada têm a ver com os fins declarados da “contribuição” (não são de todo beneficiados com as actividades estaduais que a receita pretende financiar nem deram origem aos problemas que aquela é suposto colmatar) – designadamente todos aqueles que não actuam no âmbito do sector da produção de electricidade, como é caso da ora Recorrente.
K. Vista como um imposto sobre o rendimento, a CESE viola ainda o princípio da capacidade contributiva por, ao ter como base objectiva o valor dos activos das empresas abrangidas, constituir uma aproximação indirecta ou presumida aos lucros das mesmas – uma aproximação ou presunção fantasiosa, puramente conjecturada do rendimento real, que facilmente conduzirá a resultados arbitrários: com efeito, a CESE permite ao Estado apurar uma colecta sobre lucros ainda que nenhuma capacidade contributiva se revele efectivamente nessa forma, ou uma colecta igual ou superior aos lucros efectivamente obtidos, caso em que representará uma taxa de 100% ou mais de tributação do rendimento e, nessa medida, um imposto confiscatório.
L. Além disso, a CESE tem um efeito de dupla tributação e sobreposição ao IRC que é inaceitável, acentuado pela decisão do legislador de impedir que aquela seja dedutível em sede do referido imposto, o que define com especial clareza a violência do tributo e a sua inconstitucionalidade, mesmo se considerado como um imposto sobre o património ou uma contribuição financeira, pelo menos por violação do princípio da proporcionalidade.
M. E, na verdade, a CESE apresenta problemas inultrapassáveis também ao nível do respeito devido pelo princípio da proporcionalidade, o qual é violado, em primeiro lugar, na sua dimensão de idoneidade ou adequação, porque a CESE não é um instrumento tendente a resolver o problema da dívida tarifária do SEN – um dos objectivos legislativamente declarados da medida, ao qual é consignado uma parte importante da respectiva receita: não se trata de uma medida que possa assegurar a eliminação ou sequer uma atenuação séria, estrutural, dessa dívida tarifária (mediante uma alteração das regras vigentes em que assenta a sua existência), mas antes, simplesmente, de uma fonte de receita obtida a fim de o Estado continuar a assegurar o objectivo político central quanto à matéria em causa, ou seja, proteger os consumidores finais de electricidade do esforço de redução da dívida tarifária, impedindo o aumento dos preços em medida pelo menos aproximada à exigida por aquela redução.
N. Neste sentido, a CESE é uma medida inócua e indiferente, tendo por referência a sua aproximação ao fim visado, e até contraproducente, porque produz o efeito negativo de adiar a resolução dos desequilíbrios do SEN e, assim, prolongar e acentuar o problema.
O. Depois, a CESE viola o princípio da proporcionalidade também porque é consignada em parte ao financiamento de políticas sociais e ambientais no mesmo ano em que, por exemplo e desde logo, foi reduzida a taxa de IRC em dois pontos percentuais, perdendo-se uma receita pública, já existente, que poderia obviamente servir para aquele fim (não está, assim, cumprida a dimensão da necessidade ou exigibilidade em que assenta a regra da proporcionalidade),
P. e ainda porque, apesar de os objectivos declarados do legislador serem importantes, nunca poderão ser considerados como pretextos suficientes para justificar o prejuízo económico e patrimonial que a CESE inflige nos seus sujeitos passivos, ainda para mais de modo tão violador do princípio da igualdade: na incidência, lembre-se, são incluídas entidades – como a RECORRENTE – que pouco ou nada têm a ver com as causas dos problemas que suscitaram a criação do tributo ou que pouco ou nada beneficiarão, directa e especialmente, com a solução de tais problemas (desrespeita-se, assim, a dimensão da proporcionalidade em sentido estrito ou do equilíbrio).
Q. A Sentença a quo deveria, pois, ter decidido no sentido da desaplicação dos artigos 2.º, 3.º, 4.º, 11.º e 12.º do regime jurídico da CESE, em vigor em 2020, através do artigo 376º da Lei n.º 2/2020, de 31 de Março (Lei do Orçamento do Estado para 2020), aqueles que concretizam as violações da Constituição arguidas nos autos. Não o tendo feito, incorre em vício de violação de lei, devendo por isso ser revogada.
Termos em que deve o presente recurso ser julgado procedente, por provado, com todas as consequências legais, designadamente a anulação da Sentença recorrida.»
1.2. A Recorrida (Fazenda Pública), notificada da apresentação do presente recurso, não apresentou contra-alegações.
1.3. O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer a fls. 650 SITAF, no sentido da incompetência material deste TCAN para conhecer do presente recurso jurisdicional.
1.4. Notificadas as partes para o exercício do contraditório veio a Fazenda Pública pugnar pela competência do Tribunal Central Administrativo.
1.5. Por Acórdão de 02.03.2023 deste Tribunal Central Administrativo Norte, foi decidido negar provimento ao recurso jurisdicional interposto pelas Recorrentes, mantendo-se a decisão judicial recorrida.
1.6. O aludido Acórdão foi objecto de recurso para o Tribunal Constitucional que, nos termos do Acórdão nº 445/2024 de 05.06.2024, decidiu:
a) Julgar inconstitucional, por violação do artigo 13.º da Constituição, a norma do artigo 2.º, alínea d), do regime jurídico da CESE (aprovado pelo artigo 228.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de dezembro), cuja vigência foi prorrogada para o ano de 2020 pelo artigo 376.º da Lei n.º 2/2020, de 31 de março, na parte em que determina que o tributo incide sobre o valor dos elementos do ativo a que se refere o n.º 1 do artigo 3.º, da titularidade das pessoas coletivas que integram o setor energético nacional, com domicílio fiscal ou com sede, direção efetiva ou estabelecimento estável em território português, que, em 1 de janeiro de 2020, sejam concessionárias das atividades de transporte, de distribuição ou de armazenamento subterrâneo de gás natural; e, consequentemente,
b) Conceder provimento ao recurso, determinando-se a reforma da decisão recorrida em conformidade com o presente juízo de inconstitucionalidade.
1.7. Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cfr. art. 657º, n.º 4 do Código de Processo Civil (CPC), submete-se desde já à conferência a reforma do acórdão proferido em momento anterior nos autos, tendo presente o juízo de inconstitucionalidade emanado do Acórdão do Tribunal Constitucional nº. 445/2024 de 05.06.2024
2. FUNDAMENTAÇÃO
2.1. De facto
2.1.1. Matéria de facto dada como provada na 1ª instância e respectiva fundamentação:
«1. A Impugnante é uma sociedade comercial com sede em território nacional que integra o setor energético nacional e exerce a sua atividade no âmbito do aprovisionamento e distribuição de gás natural e outros gases combustíveis canalizados;
2. Em 19.10.2019, a Impugnante efetuou a autoliquidação da Contribuição Extraordinária sobre o Setor Energético referente ao ano de 2020, no montante de € 2.220.700,59 – cfr. declaração modelo 27 e documento de cobrança de fls. 367 a 369 do sitaf;
3. Com fundamento no atraso de pagamento do montante mencionado no ponto anterior, foi emitida a liquidação de juros moratórios n.º ...66, no valor de € 2.329,48 – cfr. demonstração de liquidação a fls. 370 do sitaf;
4. Por não ter procedido ao pagamento das quantias mencionadas nos pontos 2 e 3, a administração tributária instaurou contra a Impugnante, respetivamente, os processos de execução fiscal n.º ...26, no qual foi prestada garantia em 17.12.2020, e n.º ...56, no qual foi prestada garantia em 21.01.2021 – cfr. dados extraídos do sistema informático relativos às certidões de dívida a fls. 537, 538 e 540 e teor da informação a fls. 204 do sitaf;
5. Mediante correio registado em 18.03.2021, a Impugnante remeteu ao Serviço de Finanças ... 1 uma reclamação graciosa peticionando a anulação dos atos de liquidação mencionados nos pontos 2 e 3, bem como o pagamento de indemnização por prestação indevida de garantia – cfr. documento de autuação, petição de reclamação, documentos anexos e comprovativo de registo postal, de fls. 211 a 351 e 354 a 371 do sitaf;
6. Por despacho datado de 04.06.2021, foi proferida decisão indeferimento da reclamação graciosa – cfr. despacho e informações de fls. 157 a 166 e 169 a 171 do sitaf;
7. A decisão mencionada no ponto anterior foi comunicada à Impugnante através de ofício remetido por correio registado em 08.06.2021 – cfr. ofício e comprovativo do registo postal a fls. 557 e 558 do sitaf.
*
Não se deram como provados ou não provados quaisquer outros factos com relevância para a decisão da causa.
A factualidade constante do ponto 1 foi dada como provada atenta a posição concordante assumida pelas partes dos presentes autos (cfr. artigo 40.º da secção C.I. da petição inicial e artigo 2.º da contestação).
Os restantes factos foram dados como provados com base na análise crítica dos documentos e informações oficiais constantes dos autos, conforme se encontra especificado em cada um dos pontos do probatório.»
2.2. De direito
Assente a factualidade apurada cumpre, então, entrar na análise da realidade em equação nos autos, sendo que a este Tribunal está cometida a tarefa de proceder à reforma do Acórdão proferido em momento anterior nos autos, tendo presente o juízo de inconstitucionalidade emanado do Acórdão do Tribunal Constitucional nº 445/2024 de 05.06.2024.
In casu, a Recorrente não se conformou com a decisão de improcedência proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, alegando que incorreu em erro de julgamento de facto e de direito no que tange à natureza da atividade exercida pela Recorrente e ao sector em que se insere, no que tange à apreciação da natureza jurídica da CESE e de erro de julgamento de direito, por errónea aplicação das normas ínsitas nos artigos 2.º, 3.º, 4.º, 11.º e 12.º que modelam o regime jurídico da Contribuição Extraordinária sobre o Sector Energético (CESE), por estas padecerem de inconstitucionalidade material por violação dos princípios da equivalência, da capacidade contributiva, da proporcionalidade e da igualdade
Conforme já evidenciado em momento anterior – 02.03.2023 – nos autos foi prolatado acórdão por este TCA Norte em que tinha sido decidido que as normas que modelam o regime jurídico da “Contribuição Extraordinária sobre o Sector Energético” não violam os princípios da capacidade contributiva e da tributação pelo rendimento real, da proporcionalidade, da igualdade e da equivalência, negando provimento ao recurso, perfilhando e aderindo, à doutrina vertida nos acórdãos do STA ali mencionados.
Pois bem, o Acórdão do Tribunal Constitucional nº 445/2024, de 05.06.2024 conferiu uma outra leitura à realidade em apreço, como veremos e que dita a reforma do acórdão em referência naquele julgamento.
Nesta conformidade, e ao abrigo do consignado nº 2, do artigo 80.º, da Lei Orgânica do Tribunal Constitucional (LTC), cumpre reformar a decisão em conformidade com o julgamento positivo de inconstitucionalidade do artigo 2.º, alínea d), do aludido Regime Jurídico da CESE, por violação do artigo 13.º da CRP.
Sendo que no mais, quanto à questão prévia da incompetência desta TCAN e do conhecimento do erro de julgamento de facto se mantém o ali decidido.
2.2.1. O Acórdão do Tribunal Constitucional nº 445/2024 de 05.06.2024 conferiu uma outra leitura à realidade em apreço, apontando que:
«II. Fundamentação
5. O objeto do presente recurso é, no essencial, idêntico àquele que foi apreciado no Acórdão n.º 101/2023.
5.1. Importa, antes de mais, ter em conta os termos em que o mesmo foi delimitado no referido aresto.
No Acórdão n.º 101/2023 lê-se o seguinte quanto à delimitação do objeto do recurso:
«4. A ora recorrente requereu a este Tribunal a apreciação da constitucionalidade das normas contidas nos preceitos do Regime Jurídico da Contribuição Extraordinária sobre o Setor Energético (adiante designada «CESE») − aprovado pelo artigo 228.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de dezembro, e cuja vigência foi prorrogada para o ano de 2018 pela Lei n.º 114/2017, de 29 de dezembro − que modelam a incidência subjetiva e objetiva do tributo (artigos 2.º e 3.º), estabelecem as respetivas isenções (artigo 4.º), preveem a consignação da receita ao Fundo para a Sustentabilidade Sistémica do Setor Energético (artigo 11.º) e excluem-no do âmbito dos gastos dedutíveis ao lucro tributável para efeitos de liquidação do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (v. o artigo 12.º).
Atento o teor das alegações apresentadas e o sentido da decisão recorrida, importa delimitar com maior precisão o objeto do presente recurso.
Em primeiro lugar, retira-se das alegações da recorrente que o núcleo da questão de inconstitucionalidade suscitada perante o tribunal recorrido e colocada nos presentes autos se cinge à norma que determina a incidência subjetiva do tributo cuja liquidação foi impugnada, e em especial ao artigo 2.º, alínea d), do regime jurídico da CESE, na medida em que determina que o tributo incide sobre as pessoas coletivas que integram o setor energético nacional, com domicílio fiscal ou com sede, direção efetiva ou estabelecimento estável em território português, que, em 1 de janeiro de 2018, sejam concessionárias das atividades de transporte, de distribuição ou de armazenamento subterrâneo de gás natural (nos termos definidos no Decreto-Lei n.º 140/2006, de 26 de julho, na sua redação atual), grupo em que a recorrente se insere.
É o que resulta, com clareza, da alegação reiterada de que a «base de incidência subjetiva atinge contribuintes que pouco ou nada têm a ver com os fins declarados da "contribuição" (não são de todo beneficiados com as atividades estaduais que a receita pretende financiar nem deram origem aos problemas que aquela é suposto colmatar) - designadamente todos aqueles que não atuam no âmbito do setor da produção de eletricidade» (cf. as conclusões V., W., Y., Z., BB. e HH., supratranscritas). É sobre esta premissa que a recorrente apoia a conclusão de que a CESE é um imposto (v. a conclusão AA.) sobre o rendimento presumido (v. a conclusão CC.), que se sobrepõe ao Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas em termos discriminatórios e desproporcionais, designadamente por não configurar um gasto dedutível ao lucro tributável (v. a conclusão DD.) e por não configurar um meio válido para a realização dos fins que através do Fundo para a Sustentabilidade Sistémica do Setor Energético se visa atingir (v. as conclusões FF. a HH.). Em suma, é da inconstitucionalidade imputada à norma que modela a incidência subjetiva da CESE que a recorrente extrai os demais vícios apontados aos artigos 3.º, 4.º, 11.º e 12.º do respetivo regime jurídico.
Em segundo lugar, é imprescindível identificar, tomando em conta o conteúdo do ato de liquidação cuja impugnação foi julgada improcedente nos autos, as normas extraídas dos preceitos legais indicados no requerimento de interposição de recurso que foram objeto de efetiva aplicação pelo Tribunal a quo e cuja inconstitucionalidade pode ser apreciada por este Tribunal, nos termos do artigo 79.º-C da LTC. Se não há dúvida de que foram determinantes do sentido da decisão recorrida as normas que modelam a incidência da CESE, já o mesmo não pode dizer-se da norma que estabelece as respetivas isenções (artigo 4.º), já que a recorrente não se encontra isenta do tributo; da norma que determina o destino da receita (artigo 11.º); ou da norma que exclui os gastos suportados com a CESE do elenco dos encargos dedutíveis ao lucro tributável em IRC (artigo 12.º), já que em causa nos autos estava a impugnação de um ato de liquidação da CESE, e não daquele imposto (a este respeito, v. os Acórdãos n.os 301/2021, 303/2021, 532/2021, 756/2021 e 856/2021, entre outros). Trata-se de aspetos extrínsecos aos fundamentos do ato de liquidação em causa, cuja validade é questionada pela recorrente com o fito de ilustrar a violação dos parâmetros constitucionais invocados.
Tudo visto, impõe-se reduzir o objeto do presente recurso ao artigo 2.º, alínea d), do regime jurídico da CESE (aprovado pelo artigo 228.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de dezembro, e cuja vigência foi prorrogada para o ano de 2018 pela Lei n.º 114/2017, de 29 de dezembro), na parte em que determina que o tributo incide sobre o valor dos elementos do ativo a que se refere o n.º 1 do artigo 3.º, da titularidade das pessoas coletivas que integram o setor energético nacional, com domicílio fiscal ou com sede, direção efetiva ou estabelecimento estável em território português, que, em 1 de janeiro de 2018, sejam concessionárias das atividades de transporte, de distribuição ou de armazenamento subterrâneo de gás natural (nos termos definidos no Decreto-Lei n.º 140/2006, de 26 de julho, na sua redação atual).»
Valem para os presentes autos, mutatis mutandis, as considerações acima transcritas, devendo constituir objeto do recurso a norma do artigo 2.º, alínea d), do regime jurídico da CESE (aprovado pelo artigo 228.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de dezembro), cuja vigência foi prorrogada para o ano de 2020 pelo artigo 376.º da Lei n.º 2/2020, de 31 de março, na parte em que determina que o tributo incide sobre o valor dos elementos do ativo a que se refere o n.º 1 do artigo 3.º, da titularidade das pessoas coletivas que integram o setor energético nacional, com domicílio fiscal ou com sede, direção efetiva ou estabelecimento estável em território português, que, em 1 de janeiro de 2020, sejam concessionárias das atividades de transporte, de distribuição ou de armazenamento subterrâneo de gás natural.
5.2. Sobre o mérito do recurso escreveu-se no Acórdão n.º 101/2023 o seguinte:
(...)
5.3. Em síntese, tendo em conta que, por força das alterações introduzidas pelo Decreto-Lei n.º 109-A/2018, de 7 de dezembro, a receita passa a ser alocada às políticas energéticas apenas até um terço e o Governo pode até reduzir essa afetação a zero, deixou de ser possível afirmar a bilateralidade do tributo e, nessa medida, excluir a sua caracterização como imposto. Assim, a jurisprudência do Acórdão n.º 101/2023 assenta na ideia de que «as alterações operadas pelo Decreto-Lei n.º 109-A/2018, de 7 de dezembro, ao regime de afetação das verbas do FSSSE, ao qual se encontra consignada a receita da CESE, descaracterizaram o nexo paracomutativo entre certa categoria de sujeitos e as finalidades do tributo a tal ponto que deixou de ser possível, uma vez entrado em vigor o novo quadro legal, fundamentar a oneração do seu património no princípio da equivalência. Para tais sujeitos, pois, a CESE passou a constituir, em virtude de tal alteração de regime, um verdadeiro imposto, sem que o mesmo encontre respaldo algum no princípio da capacidade contributiva» (cf. a declaração de voto aposta ao Acórdão n.º 338/2023 pelo Senhor Juiz Conselheiro Gonçalo de Almeida Ribeiro). Deixando as concessionárias das atividades de transporte, de distribuição ou de armazenamento subterrâneo de gás natural de poder ser consideradas presumíveis causadoras ou beneficiárias das prestações públicas que ao FSSSE incumbe providenciar, nada permite isolá-las dos demais contribuintes, pelo que a diferenciação que decorre da sua sujeição à CESE viola o princípio da igualdade, consagrado no artigo 13.º da Constituição.
A fundamentação e orientação adotadas no Acórdão n.º 101/2023 são transponíveis para o caso dos autos, deixando-se, porém, algumas notas adicionais.
Em primeiro lugar, a conclusão ali alcançada – de que, para as entidades concessionárias das atividades de transporte, de distribuição ou de armazenamento subterrâneo de gás natural, as alterações introduzidas pelo Decreto-Lei n.º 109-A/2018, de 7 de dezembro, dissolveram o nexo com as finalidades do tributo, transformando o tributo num imposto, no que a tais entidades respeita – vale para os tributos liquidados por referência ao exercício económico de 2020, com idênticos fundamentos, porquanto o regime instituído por aquele decreto-lei se manteve inalterado durante tal período (cf., neste sentido, relativamente ao exercício de 2019, os Acórdãos n.os 196/2024 e 197/2024).
Em segundo lugar, «não obstaria ao juízo de inconstitucionalidade o entendimento que, por maioria, se afirmou no [...] Acórdão n.º 338/2023 [...]. Efetivamente, nesta decisão não se toma posição quanto à descaracterização do tributo na sequência das alterações introduzidas pelo Decreto-Lei n.º 109-A/2018, de 7 de dezembro – apenas se conclui que “[...] em relação à CESE 2018, o problema não se coloca [...]”, em suma, por “[...] a situação que gera a obrigação de pagar o tributo em questão [ser] a detenção pelos sujeitos passivos de determinados ativos, incidindo a CESE sobre o valor dos elementos do ativo dos sujeitos passivos reconhecidos na respetiva contabilidade (nos termos do artigo 3.º), com referência a 1 de janeiro de cada ano [...]” e por “a autoliquidação da CESE ocorre[r], por regra, até ao final do mês de outubro”, pelo que não haveria, sequer, lugar à invocação de “[...] expetativas jurídicas que sejam dignas de tutela nos termos do artigo 2.º da Constituição da República Portuguesa [...]” à data da publicação daquele diploma (dezembro de 2018). Sucede que tais reservas levadas ao Acórdão n.º 338/2023 se aplicam apenas ao ano de 2018, perdendo pertinência a partir de 2019, uma vez que, no início deste ano, já vigorava o Decreto-Lei n.º 109-A/2018, de 7 de dezembro, pelo que, mesmo que se aceitasse que a questão se poderia colocar no plano de “[...] expetativas jurídicas que sejam dignas de tutela nos termos do artigo 2.º da Constituição da República Portuguesa”, a inevitável conclusão seria da sua verificação e frustração. Tanto basta para concluir que, seja por via da posição maioritária que conduziu ao Acórdão n.º 338/2023, desta 1.ª Secção, seja por via da posição minoritária expressa nas respetivas declarações de voto, o recurso sempre seria procedente» – cf. o Acórdão n.º 197/2024.
Também não obsta ao juízo de inconstitucionalidade a orientação firmada, por maioria, nos recentes Acórdãos n.os 324/2024 e 325/2024 do Plenário deste Tribunal no sentido da conformidade constitucional do artigo 2.º, alínea d), do regime jurídico da CESE, cuja vigência foi prorrogada para o ano de 2018 pela Lei n.º 114/2017, de 29 de dezembro. Não só os respetivos fundamentos são incompatíveis com os do Acórdão n.º 101/2023, aos quais se adere, como – e sobretudo – é legítimo concluir que aquela orientação valerá somente para o exercício económico do ano de 2018, justamente porque um dos votos essenciais para a formação da maioria é acompanhado de uma declaração que remete para a fundamentação do Acórdão n.º 338/2023 acima citado (assim como para a do Acórdão n.º 720/2023, que a reproduz), cujas reservas quanto à inconstitucionalidade, como se viu, perdem pertinência a partir de 2019 (no mesmo sentido, veja-se o Acórdão n.º 338/2024).
Em face de tudo quanto foi exposto, resta formular um juízo de inconstitucionalidade da norma do artigo 2.º, alínea d), do regime jurídico da CESE (aprovado pelo artigo 228.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de dezembro), cuja vigência foi prorrogada para o ano de 2020 pelo artigo 376.º da Lei n.º 2/2020, de 31 de março, na parte em que determina que o tributo incide sobre o valor dos elementos do ativo a que se refere o n.º 1 do artigo 3.º, da titularidade das pessoas coletivas que integram o setor energético nacional, com domicílio fiscal ou com sede, direção efetiva ou estabelecimento estável em território português, que, em 1 de janeiro de 2020, sejam concessionárias das atividades de transporte, de distribuição ou de armazenamento subterrâneo de gás natural.» [fim de transcrição]
Em conclusão, o Acórdão do Tribunal Constitucional nº 445/2024 de 05.06.2024, decidiu:
a) Julgar inconstitucional, por violação do artigo 13.º da Constituição, a norma do artigo 2.º, alínea d), do regime jurídico da CESE (aprovado pelo artigo 228.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de dezembro), cuja vigência foi prorrogada para o ano de 2020 pelo artigo 376.º da Lei n.º 2/2020, de 31 de março, na parte em que determina que o tributo incide sobre o valor dos elementos do ativo a que se refere o n.º 1 do artigo 3.º, da titularidade das pessoas coletivas que integram o setor energético nacional, com domicílio fiscal ou com sede, direção efetiva ou estabelecimento estável em território português, que, em 1 de janeiro de 2020, sejam concessionárias das atividades de transporte, de distribuição ou de armazenamento subterrâneo de gás natural; e, consequentemente,
b) Conceder provimento ao recurso, determinando-se a reforma da decisão recorrida em conformidade com o presente juízo de inconstitucionalidade.
Destarte, o juízo de inconstitucionalidade do artigo 2.º, alínea d), do Regime Jurídico da CESE, por violação do artigo 13.º da CRP, decretado nos moldes expendidos anteriormente, implica que a liquidação impugnada fique sem suporte normativo, o que determina a sua anulação.
E por assim ser, há que conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e em consequência julgar procedente a impugnação, com a consequente anulação do ato tributário impugnado, e restituição da quantia indevidamente paga.
Aqui chegados, subsiste apenas por analisar o pedido de declaração do direito da Impugnante ao pagamento da indemnização prevista nos artigos 53º da LGT e 171º do CPPT em virtude da prestação indevida de garantia para suspensão do processo executivo instaurado para cobrança coerciva do montante não pago voluntariamente.
2.2.2. Da indemnização prevista no artigo 53º da LGT e 171º do CPPT
É inquestionado que, nos termos do disposto no artigo 53.º da LGT e no artigo 171.º do CPPT, aquele que tenha prestado garantia bancária em ordem a suspender a execução fiscal contra si instaurada e tenha obtido vencimento, total ou parcial, na impugnação judicial que deduziu contra a liquidação que deu origem à dívida exequenda, tem direito a ser indemnizado, na proporção do vencimento, pelos prejuízos resultantes da prestação da garantia, devendo formular o respectivo pedido na impugnação judicial.
Foi o que sucedeu no caso sub judice: a Recorrente impugnou a autoliquidação da Contribuição Extraordinária sobre o Setor Energético (CESE), referente ao ano 2020, no valor de € 2.220.700,59, assim como os respetivos juros, no valor de € 2.329,48 e este Tribunal Central – em sede da presente reforma, revoga a decisão de improcedência de 1ª instância e julga procedente a impugnação judicial, por inconstitucionalidade; por outro lado, a Recorrente pediu em sede de impugnação judicial indemnização pela garantia que prestou em ordem a suspender a execução fiscal onde lhe estavam a ser exigidos coercivamente os montantes respeitantes àquela liquidação e juros compensatórios.
Ou seja, estão reunidos os requisitos de que a lei faz depender o direito à indemnização pela prestação indevida de garantia, provado que está nos autos que “Por não ter procedido ao pagamento das quantias mencionadas nos pontos 2 e 3, a administração tributária instaurou contra a Impugnante, respetivamente, os processos de execução fiscal n.º ...26, no qual foi prestada garantia em 17.12.2020, e n.º ...56, no qual foi prestada garantia em 21.01.2021” (vide item 4. do probatório), cumpre reconhecer esse direito, carecendo o probatório do montante dos prejuízos a indemnizar, mas presumindo-se a existência dos mesmos, nos termos do n.º 1 do artigo 53º da LGT. Contudo, in casu, a anulação da (auto)liquidação aqui impugnada, como visto, CESE do ano de 2020, não deriva de “erro imputável aos serviços”, mas sim de um juízo de inconstitucionalidade, subsumindo-se na alínea d), do n.º 3, do artigo 43.º da LGT, pelo que cumpre definir o seu reconhecimento caso a mesma se tenha mantido por período superior a dois anos, o que se provirá a final.
Do exposto resulta que aqui se declara como reconhecido o direito circunscrito ao prejuízo da sua manutenção, a ter ocorrido por período superior a dois anos (vide artigo 53º n.º 1 e 2 da LGT) e, em face da impossibilidade de quantificar os prejuízos sofridos pela Impugnante com a prestação da garantia, cumpre relegar a liquidação dos mesmos para execução de julgado, nos termos previstos pelo n.º 2 do artigo 609.º do Código de Processo Civil (CPC) (No mesmo sentido, o n.º 2 do artigo 95.º do CPTA), aqui aplicável subsidiariamente ex vi da alínea e) do artigo 2.º do CPPT
2.2.3. Da dispensa do remanescente da taxa de justiça
O valor da presente ação excede o montante de € 275.000,00. Preceitua o artigo 6.º, n.º 7 do RCP que nas causas de valor superior a € 275.000,00, o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta a final, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo designadamente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o pagamento.
Na presente situação, entendemos que o valor de taxa de justiça devida a final, calculado nos termos do tabela I.B., do RCP, é excessivo. Porquanto, nos encontramos perante uma reforma em função de um juízo positivo de insconstitucionalidade, sendo que ponderadas as circunstâncias do caso vertente à luz dos critérios escolhidos pelo legislador, em especial, o comportamento processual das partes litigantes, sem qualquer reparo negativo a apontar, a complexidade do processo acarretando, assim, diminuta complexidade na solução jurídica das questões decidendas, determina-se que haja lugar à dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça, prevista no art.º 6.º, n.º 7, do RCP-
2.3. Conclusões
I. Tendo o Tribunal Constitucional, julgado inconstitucional, por violação do artigo 13.º da CRP, o artigo 2.º, alínea d), do Regime Jurídico da CESE, há que proceder à reforma do Acórdão, ao abrigo do consignado nº 2, do artigo 80.º, da Lei Orgânica do Tribunal Constitucional.
II. O juízo de inconstitucionalidade do artigo 2.º, alínea d), do Regime Jurídico da CESE, por violação do artigo 13.º da CRP, decretado nos moldes expendidos no Acórdão do TC, implica que a liquidação impugnada fique sem suporte normativo, o que determina a sua anulação.
III. Resultando provado nos autos que foi prestada garantia para obstar à execução do pagamento coercivo da CESE, respeitante ao ano de 2020, cumpre declarar o pedido de indemnização por prestação indevida de garantia prestada (prejuízo sofrido), devendo o seu apuramento ser relegado para execução de sentença (artigo 609º, n. º2 do CPC)
3. DECISÃO
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e em consequência julgar procedente a impugnação, com a consequente anulação do acto tributário impugnado e, bem assim o pedido de indemnização por prestação de garantia apresentada pela Recorrente, caso a tenha mantido por período superior a dois anos, a liquidar em execução de sentença.
Custas pela Recorrida, com dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, na parte em que exceda € 275.000,00.
Porto, 16 de janeiro de 2025
Irene Isabel das Neves
Virgínia Andrade
Jorge Costa |
