1. RELATÓRIO
1.1. O Exmº Representante da Fazenda Pública vem recorrer da sentença proferida em 30.01.2020 no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, pela qual foi julgada procedente a impugnação deduzida por AA contra a liquidação de IRS retido na fonte nº 2008 64...08, no montante de €12.265,71, do ano de 2004.
1.2. A Recorrente terminou as respetivas alegações formulando as seguintes conclusões:
«
A. Vem o presente recurso interposto da douta sentença na parte que julgou procedente a impugnação deduzida contra a liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS – retenção na fonte de trabalho independente) referente ao exercício de 2004, no montante a de € 10 573,91, a que acrescem juros compensatórios no montante de € 1 691,80, perfazendo o valor global de € 12 268,71, originada por imposto retido na fonte e não entregue, nos termos dos artigos 98.º, 99.º e 101.º, n.º 1 do Código do IRS, conforme valores pagos a formadores e registados na contabilidade da sociedade inspecionada “TJ...– Formação Profissional e Contabilidade, Lda.” e constantes nos recibos Modelo 6 emitidos por esses mesmos formadores.
B. Fundamenta-se a decisão em que, “decorre do relatório do procedimento inspectivo, enunciado na factualidade assente, ponto 26), os Serviços de Inspecção Tributária (SIT) fundamentaram as correcções nas divergências decorrentes dos valores constantes dos recibos modelo 6, emitidos pelos formadores com as guias de retenção na fonte.” e que, “…do conspecto do relatório dos SIT não se depreende que estes tivessem diligenciado no sentido de aferirem se efectivamente os serviços prestados foram pagos na data da emissão dos recibos e na data do seu registo na contabilidade da empresa ou posteriormente e nessa medida se a retenção foi paga posteriormente.”
C. Considerando ainda que, tendo em conta o testemunho de BB e de CC, “que afirmaram que em resultado dos pagamentos serem efetuados tão só aquando do recebimento de fundos, as retenções já haviam sido pagas aquando do pagamento dos serviços, em 2005 e em 2006, à AT cabia averiguar da razão de ser de tal invocação, o que, por princípio, já poderia ter sido aferido por mera consulta aos documentos contabilísticos da empresa.”
D. Com a ressalva do sempre devido respeito, não pode a Fazenda Pública conformar-se com o doutamente decidido, porquanto considera que da prova apresentada pela AT não é de extrair a conclusão que serviu de base à decisão proferida, padecendo a mesma de erro de julgamento na matéria de facto e do direito, determinante da sua anulação, pelas razões que passa a expender.
E. Como se verá a AT limitou-se a aplicar o regime que resulta do disposto na alínea b) do n.º 1 do artigo 101.º do CIRS, e em conformidade com o disposto no n.º 3 do art. 98.º do mesmo diploma, que vigorava à data dos factos – exercício de 2004.
F. A matéria controvertida, prende-se com as correcções meramente aritméticas efectuadas ao IRS – Retenções na fonte, no exercício de 2004, relativamente aos pagamentos a formadores, enquadráveis na categoria B – trabalho independente, no montante de € 9 346,16 que se encontrava classificado na contabilidade da impugnante (sociedade) como retenções na fonte – trabalho independente (conta 2422) e que foi inscrito como imposto retido, pelos formadores, nos recibos Modelo 6 por estes emitidos.
G. Na base desta correcção está o facto de o valor registado na contabilidade da “TJ...” e constante dos recibos modelo 6, não corresponder aos valores constantes das guias de retenção na fonte entregues.
H. A impugnante, embora alegue que “Para efeitos de apresentação dos pedidos de reembolso mensais efectuados aos organismos competentes, os serviços prestados pelos formadores eram justificados através de recibo passado pelos mesmos em data posterior ao término da formação” (art. 11.º da PI e levado ao probatório no ponto 28)), e que “O pagamento dos serviços aos formadores era efectuado somente quando a entidade recebia do organismo competente os fundos relativos ao respectivo reembolso do pedido” (art. 13.º da PI e levado ao probatório no ponto 29)),
I. Nunca fez prova documental do alegado, não recorreu ao mecanismo previsto no n.º 4 do artigo 98.º do CIRS e, nem sequer exerceu o direito de audição quando notificada do projecto de relatório de inspecção tributária, certamente por entender que tais factos deveriam ter sido objecto de investigação por parte da AT.
J. Ao contrário da impugnante e do douto decisório, entendemos que a AT realizou as diligências necessárias à descoberta da verdade material, designadamente através da prova documental que tinha ao seu alcance, como seja, além dos recibos modelo 6, a própria contabilidade, organizada de acordo com a legislação comercial e fiscal, cuja veracidade nunca foi posta em causa.
K. Destarte, deveria ter sido levado ao probatório que o apuramento do imposto em falta de entrega nos cofres do Estado, foi feito através do confronto entre o total dos montantes retidos constantes das guias de pagamento e o total constante dos recibos de pagamento, mas também da relevação contabilística que os mesmos tiveram nos registos contabilísticos da sociedade inspecionada,
L. Ao contrário do que ficou fixado no ponto 26) do probatório quando se refere “…tendo sido apurado fata de retenção na fonte…”, uma vez que o que foi apurado pelos SIT, com base nos dados e apuramentos inscritos na contabilidade, organizada de acordo com a legislação comercial e fiscal, foi imposto retido na fonte registado na contabilidade.
M. Acresce que, perante a alegação por parte da impugnante de que a AT não atendeu aos factos alegados, deveria também ter sido levado ao probatório, no seu ponto 25), que a “TJ...– Formação Profissional e Contabilidade, Lda.”, apesar de notificada do projecto de relatório de inspecção e para o exercício do direito de audição, nos termos do Regime Complementar de Procedimento da Inspecção Tributária (art. 60.º e 43.º do RCPIT) não exerceu tal direito.
N. Por isso, e salvo melhor opinião, ao contrário das conclusões vertidas na douta sentença, a AT recolheu factos suficientes de que foi efectuada a retenção na fonte de IRS – trabalho independente, não tendo a sociedade gerida pela impugnante procedido à respectiva entrega desses valores nos cofres do Estado.
O. Afigurando-se, assim, que o acto de liquidação não incorre no vício de violação de lei, a douta sentença sob recurso violou as disposições legais supracitadas, designadamente o disposto na alínea b) do n.º 1 do artigo 101.º do CIRS, e em conformidade com o disposto no n.º 3 e 4 do art. 98.º do mesmo diploma.
P. Destarte, decidindo como decidiu o Tribunal a quo, incorreu em erro de julgamento de facto e de direito.

Termos em que,
Deve ser concedido provimento ao presente recurso jurisdicional e, em consequência, ser revogada a douta sentença recorrida, com as legais consequências.».

1.3. A Recorrida apresentou contra-alegações que concluiu nos termos seguintes:
«A. A decisão, ora posta em crise pela Recorrente, deverá ser mantida qua tale,
B. devendo ser rejeitado o Recurso interposto pela Recorrente,
C. desde logo por preterição do disposto no n.º 2 do art. 282.º do CPPT, mais concretamente, preterição do ónus de formular conclusões, pois as conclusões apresentadas mais não são que a mera reprodução integral das alegações.
D. Acresce que, a Recorrente alega erro de julgamento de facto e de direito,
E. sem, contudo, indicar os quais os concretos pontos de facto cuja alteração pretende, o sentido e termos dessa alteração, e quais os meios de prova que impunham esse mesmo sentido diverso, o que, necessariamente, determinará a improcedência do recurso interposto, por preterição do disposto nas alienas a), b) e c) do nº1 do artigo 640.º do Código do Processo Civil .
F. Por fim, e por dever de patrocínio, sempre se diga que – e como bem decidiu a sentença recorrida – cabia à AT demonstrar, ao abrigo do art. 266.º da CRP e do art. 58.º da LGT que realizou todas as diligências necessárias à descoberta da verdade material,
G. o que a AT não logrou fazer, tanto mais que a prova carreada para os autos – e que não foi impugnada pela Recorrente – demonstra, que a aqui Recorrida procedeu ao pagamento das retenções na fonte em causa nos autos,
H. pelo que resulta, claramente, que a AT limitou-se a fazer uma análise parcial e subjectiva, não analisando documentos e restante prova facultada que, aos seus olhos, seriam desfavoráveis aos seus intentos,
I. o que não é compatível com os princípios que regem a sua actuação.

Termos em que, improcedendo o recurso deduzido pela Recorrente e mantendo-se a decisão recorrida qua tale, farão V. Exªs inteira e sã JUSTIÇA!».

1.4. O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer, com o seguinte teor:
«A Fazenda Pública veio recorrer da douta sentença proferida nos autos que considerou procedente a impugnação instaurada por AA, contribuinte nº 19...2 contra a liquidação de retenção na fonte de IRS n.º 20...08 no montante de €12.265,71 respeitante ao ano de 2004.
Como se concluiu a douta sentença “..impera concluir que a AT não realizou todas as diligências necessárias à descoberta da verdade material como decorre do disposto no artigo 58.º da LGT, uma vez que, estando em causa o pagamento de retenções na fonte decorrente do pagamento de trabalho independente do ano de 2004, recaía sobre a AT o ónus de analisar todos os elementos fornecidos e mencionados pela empresa por forma a aferir da inexistência de tais pagamentos, independentemente do ano a que respeitava o procedimento inspectivo, o que in casu não se verificou.
Nesse entendimento declarou procedente a impugnação anulando a liquidação “na parte influenciada pelas correcções respeitantes a retenções na fonte”.
Contra esta decisão vem o presente recurso instaurado pela FP, concluindo, em síntese “…a AT recolheu factos suficientes de que foi efectuada a retenção na fonte de IRS – trabalho independente, não tendo a sociedade gerida pela impugnante procedido à respectiva entrega desses valores nos cofres do Estado”. Mais referindo:

“…o acto de liquidação não incorre no vício de violação de lei, a douta sentença sob recurso violou as disposições legais supracitadas, designadamente o disposto na alínea b) do n.º 1 do artigo 101.º do CIRS, e em conformidade com o disposto no n.º 3 e 4 do art. 98.º do mesmo diploma.”
Ora, como refere a douta sentença cabia à AT recolher elementos comprovativos da situação que alega, “…incumbe-lhe o ónus de provar que se verificam os pressupostos fáctico-jurídicos fundamentadores da sua actuação, recaindo sobre esta o ónus de demonstrar a factualidade que a levou a considerar que os valores retidos não haviam sido entregues, mesmo em anos posteriores.”
Isto mesmo resulta do previsto no artigo 74º nº 1 da LGT, quanto à distribuição do ónus da prova, cabendo à AT fazer prova dos factos constitutivos dos direitos que invoca.
Para além disso e como vem referido nas contra-alegações da recorrida, que no essencial subscrevemos “a AT limitou-se a analisar os elementos que lhe permitiam alcançar um resultado favorável, descurando todo o restante acervo documental que lhe foi facultado.”
Pelo que conclui a recorrida pela improcedência do recurso mantendo-se a douta sentença porquanto não padece de qualquer erro tendo interpretado e aplicado correctamente as disposições legais aplicáveis.
Parece-nos, pois que a douta sentença não merece qualquer reparo pelo que concordando, por inteiro, com os seus termos e fundamentos, é nosso parecer que o recurso deve improceder.».
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Dispensados os vistos prévios, nos termos do artigo 657º, nº 4, do Código de Processo Civil, cumpre apreciar e decidir, pois que a tanto nada obsta.
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2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Uma vez que o objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das alegações da Recorrente, cumpre apreciar e decidir se a sentença recorrida enferma do erro de julgamento de facto alegado pela Recorrente, bem como de direito, ao concluir que a AT não efetuou todas as diligencias investigatórias a seu cargo.

3. FUNDAMENTAÇÃO
3.1. DE FACTO
A decisão recorrida contém a seguinte fundamentação de facto:
«Com relevância para a decisão a proferir nos presentes autos, consideram-se provados os seguintes factos:
1) A sociedade TJ..., Lda. entregou a declaração de retenções na fonte IRS/IRC e Imposto do Selo do período de 2004/Dezembro com o valor a pagar de €2.494,79 pago em 20.01.2004 – cfr. fls. 34 e 35 do processo físico.
2) A sociedade TJ..., Lda. entregou a declaração de retenções na fonte IRS/IRC e Imposto do Selo do período de 2004/Janeiro com o valor a pagar de €3.109,72 pago em 20.02.2004 – cfr. fls. 32 e 33 do processo físico.
3) A sociedade TJ..., Lda. entregou a declaração de retenções na fonte IRS/IRC e Imposto do Selo do período de 2004/Fevereiro com o valor a pagar de €2.579,31 pago em 22.03.2004 – cfr. fls. 30 e 31 do processo físico.
4) A sociedade TJ..., Lda. entregou a declaração de retenções na fonte IRS/IRC e Imposto do Selo do período de 2004/Março com o valor a pagar de €1.988,58 pago em 21.04.2004 – cfr. fls. 91 e 92 do processo físico.
5) A sociedade TJ..., Lda. entregou a declaração de retenções na fonte IRS/IRC e Imposto do Selo do período de 2004/Abril com o valor a pagar de €1.988,58 pago em 20.04.2004 – cfr. fls. 93 e 94 do processo físico.
6) A sociedade TJ..., Lda. entregou a declaração de retenções na fonte IRS/IRC e Imposto do Selo do período de 2004/Maio com o valor a pagar de €1.988,58 pago em 7.07.2004 – cfr. fls. 95 e 96 do processo físico.
7) A sociedade TJ..., Lda. entregou a declaração de retenções na fonte IRS/IRC e Imposto do Selo do período de 2004/Julho com o valor a pagar de €1.567,67 pago em 20.08.2004 – cfr. fls. 28 e 29 do processo físico.
8) A sociedade TJ..., Lda. entregou a declaração de retenções na fonte IRS/IRC e Imposto do Selo do período de 2004/Setembro com o valor a pagar de €6.801,89 pago em 15.10.2004 – cfr. fls. 26 e 27 do processo físico.
9) A sociedade TJ..., Lda. entregou a declaração de retenções na fonte IRS/IRC e Imposto do Selo do período de 2004/Outubro com o valor a pagar de €318,26 pago em 22.11.2004 – cfr. fls. 24 e 25 do processo físico.
10) A sociedade TJ..., Lda. entregou a declaração de retenções na fonte IRS/IRC e Imposto do Selo do período de 2004/Novembro com o valor a pagar de €2.064,34 pago em 22.12.2004 – cfr. fls. 22 e 23 do processo físico.
11) A sociedade TJ..., Lda. entregou a declaração de retenções na fonte IRS/IRC e Imposto do Selo do período de 2004/Dezembro com o valor a pagar de €3.775,35 pago em 20.01.2005 – cfr. fls. 20 e 21 do processo físico.
12) A sociedade TJ..., Lda. entregou a declaração de retenções na fonte IRS/IRC e Imposto do Selo do período de 2005/Fevereiro com o valor a pagar de €2.342,09 pago em 22.03.2005 – cfr. fls. 50 e 51 do processo físico.
13) A sociedade TJ..., Lda. entregou a declaração de retenções na fonte IRS/IRC e Imposto do Selo do período de 2005/Março com o valor a pagar de €352,73 pago em 20.04.2005 – cfr. fls. 48 e 49 do processo físico.
14) A sociedade TJ..., Lda. entregou a declaração de retenções na fonte IRS/IRC e Imposto do Selo do período de 2005/Abril com o valor a pagar de €8.449,45 pago em 20.05.2005 – cfr. fls. 46 e 47 do processo físico.
15) A sociedade TJ..., Lda. entregou a declaração de retenções na fonte IRS/IRC e Imposto do Selo do período de 2005/Maio com o valor a pagar de €3.026,02 pago em 20.06.2005 – cfr. fls. 44 e 45 do processo físico.
16) A sociedade TJ..., Lda. entregou a declaração de retenções na fonte IRS/IRC e Imposto do Selo do período de 2005/Junho com o valor a pagar de €6.233,38 pago em 20.07.2005 – cfr. fls. 42 e 43 do processo físico.
17) A sociedade TJ..., Lda. entregou a declaração de retenções na fonte IRS/IRC e Imposto do Selo do período de 2005/Agosto com o valor a pagar de €4.179,55 pago em 20.09.2005 – cfr. fls. 39 a 41 do processo físico.
18) A sociedade TJ..., Lda. entregou a declaração de retenções na fonte IRS/IRC e Imposto do Selo do período de 2005/Outubro com o valor a pagar de €4.564,40 pago em 17.11.2005 – cfr. fls. 36 a 38 do processo físico.
19) A sociedade TJ..., Lda. entregou a declaração de retenções na fonte IRS/IRC e Imposto do Selo do período de 2005/Dezembro com o valor a pagar de €3.579,75 pago em 18.01.2006 – cfr. fls. 57 a 59 do processo físico.
20) A sociedade TJ..., Lda. entregou a declaração de retenções na fonte IRS/IRC e Imposto do Selo do período de 2006/Janeiro com o valor a pagar de €2.068,28 pago em 21.02.2006 – cfr. fls. 55 e 56 do processo físico.
21) A sociedade TJ..., Lda. entregou a declaração de retenções na fonte IRS/IRC e Imposto do Selo do período de 2006/Fevereiro com o valor a pagar de €4.791,55 pago em 21.03.2006 – cfr. fls. 52 a 54 do processo físico.
22) A sociedade TJ..., Lda. entregou a declaração de retenções na fonte IRS/IRC e Imposto do Selo do período de 2006/Dezembro com o valor a pagar de €3.106,96 pago em 17.01.2007 – cfr. fls. 60 e 61 do processo físico.
23) No cumprimento da Ordem de Serviço n.º OI…87, os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto efectuaram procedimento inspectivo a TJ..., Lda., de âmbito parcial, com incidência no exercício de 2004, tendo sido apurado falta de retenção na fonte no montante de €10.573,91 – cfr. fls. 20, 53 do processo administrativo (PA) junto aos autos.
24) Em 30.10.2008 foi elaborado o projecto de relatório da inspecção tributária – cfr. fls. 24 a 39 do PA junto aos autos.
25) Em 3.11.2008 foi remetido a TJ..., Lda. o ofício n.º 7…1/0…6 para notificação do exercício do direito de audição – cfr. fls. 40 e 41 do PA junto aos autos.
26) Em 20.11.2008 foi elaborado o relatório de inspecção tributária – cfr. fls. 52 a 68 do PA junto aos autos.
27) Na sequência do procedimento inspectivo a que se alude em 23) a 26) foi emitida a liquidação de retenção na fonte de IRS n.º 20...08no montante de €10.576,91 e a liquidação de juros compensatórios n.º 20...08no montante de €1.691,80 – cfr. fls. 88 do PA junto aos autos.
28) Para efeitos de apresentação dos pedidos de reembolso mensais efectuados, os serviços prestados pelos formadores eram justificados através de recibo passado em data posterior ao término da formação – cfr. testemunho de BB.
29) O pagamento dos serviços aos formadores era efectuado somente quando a entidade recebia do organismo competente os fundos relativos ao respectivo reembolso do pedido - cfr. testemunho de BB e de CC.
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Factos não provados
Não se mostram provados outros factos, além dos supra referidos.
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Motivação da decisão de facto
O Tribunal considerou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa com base na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos, que não foram impugnados, assim como, na parte dos factos alegados pelas partes que não tendo sido impugnados [cfr. artigo 74º da Lei Geral Tributária (LGT)], também são corroborados pelos documentos juntos, cfr. predispõe o artigo 76º n.º 1 da LGT e artigo 362º e seguintes do Código Civil, assim como pela prova produzida que se mostrou séria e coerente.
Os depoimentos foram livremente apreciados pelo Tribunal, nos termos do que dispõe o artigo 396º do Código Civil atendendo, para tal efeito, à razão de ciência apresentada por cada uma das testemunhas inquiridas.
BB, economista, conhece a Impugnante desde 2002 porque foi professor no Instituto de Contabilidade e Administração do … e nesse âmbito foi professor e colega da Impugnante. Ajudava a Impugnante quanto a dúvidas que surgiam na empresa, inclusive ajudou na certificação de qualidade.
Foi inquirido a toda a matéria vertida na petição inicial.
Declarou que apuraram quais os valores que teriam sido pagos para verificar que o pagamento na sua maioria tinha sido feito no ano de 2005 e 2006 e dado conta disso à inspectora, esta recusou-se a verificar os pagamentos efectuados em 2005 e de 2006.
O depoimento, claro e peremptório foi sério e credível.
CC, economista, é TOC da sociedade TJ..., Lda. a partir de 2008.
Foi indicada a toda a matéria vertida na petição inicial.
O seu depoimento foi claro, sério e credível.
Acompanhou o procedimento inspectivo, tendo afirmado que as quantias em questão já tinham sido pagas em 2005 e em 2006, tendo disso sido dado conta à inspectora que não quis ir confrontar os valores pagos nesses anos.
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A convicção quanto aos factos que decorrem dos pontos 28) e 29) da matéria de facto assente resultou do depoimento de BB e de CC.
Com efeito, declarou BB que a empresa dedicava-se à formação profissional e recebia subsídios, sendo os pagamentos aos formadores normalmente feitos quando a empresa tinham fundos, apesar de vários titulares dos rendimentos apresentarem recibos voluntariamente, só recebendo posteriormente.
Declarou que os formadores não passavam o recibo aquando do pagamento, mas após a prestação do serviço para a empresa pedir o reembolso (subsídios).
Por sua vez, CC afirmou que no acto de pagamento dos serviços era feita a liquidação do imposto a reter, só pagando a empresa aos formadores quando tinha fundos.».

3.2. DE DIREITO
3.2.1. Da rejeição do recurso
A Recorrida entende que o presente recurso deve ser rejeitado por não conter verdadeiras conclusões, dado que a Recorrente se limitou a simular o cumprimento da exigência legal de formulação de conclusões através da repetição integral das alegações, apondo-lhe numeração diversa da que consta do texto anterior e intitulando-o “conclusões”, apesar de efectivamente não passarem de mera duplicação das alegações.
No nosso direito processual civil tem vindo a ser adotada de forma recorrente a exigência de que a alegação do recorrente termine com a formulação de conclusões que sintetizem os fundamentos invocados para obter a revogação ou a alteração da decisão recorrida. Assim foi preceituado, sucessivamente, no artigo 690º do CPC de 1939, no artigo 690º do CPC emergente da reforma introduzida em 1995/1996, no artigo 685º-A do mesmo Código de Processo Civil, tal como resultou da reforma operada em 2007 e, por último, no artigo 639º do CPC aprovado pela Lei nº 41/2013, de 26/6.
No nº 1 desta última norma estabelece-se que “O recorrente deve apresentar a sua alegação, na qual conclui, de forma sintética, pela indicação dos fundamentos por que pede a alteração ou anulação da decisão.”.
Em todos os referidos diplomas, a exigência de formular conclusões vem acompanhada de previsão legal no sentido de que determinadas irregularidades na sua elaboração serão objeto de convite de reformulação, levando a falta de cabal satisfação desse convite a que o recurso não seja conhecido, no todo ou em parte.
Sendo isto estabelecido nas disposições legais anteriormente vigentes, também o nº 3 do atual artigo 639º estabelece que “Quando as conclusões sejam deficientes, obscuras, complexas ou nelas se não tenha procedido às especificações a que alude o número anterior, o relator deve convidar o recorrente a completá-las, esclarecê-las ou sintetizá-las, no prazo de cinco dias, sob pena de se não conhecer do recurso, na parte afetada. ”.
No caso, entendeu a Relatora que, atenta a manifesta simplicidade e facilidade de apreensão das questões suscitadas, era desnecessário e, portanto, inútil, proceder a tal convite ao aperfeioamento, fazendo prevalecer os valores da justiça, da celeridade e da eficácia acima de aspetos de natureza formal.
Naturalmente, foi previamente assegurado que não saía beliscado o princípio do contraditório (pois a Recorrida não manifestou, por qualquer modo, sentir-se prejudicada pela forma como na alegação da Recorrente foram redigidas as conclusões da apelação), e o princípio da cooperação, tal como o artigo 7º do Código de Processo Civil o formula, não impede que os mecanismos processuais concretamente delineados no Código sejam interpretados e aplicados de forma mais ou menos maleável, consoante caso a caso for entendido como adequado.
Assim, não obstante as conclusões das alegações da Recorrente não cumpram a exigência da síntese que a lei prevê, entendemos que tal em nada prejudica o conhecimento do seu recurso, nem constitui motivo para a respetiva rejeição.

3.2.2. Do erro de julgamento em matéria de facto
Comecemos, então, a apreciação deste recurso pelas questões de facto arguidas nas conclusões K), L) e M).
Como bem salienta a Recorrida, o recurso da decisão em matéria de facto, faz impender sobre a Recorrente a observância de formalidades que não podem ser dispensadas.
Assim, de acordo com o disposto no artigo 640º, nº 1 do CPC, “Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:
a) Os concretos pontos de facto que considera incorrectamente julgados;
b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;
c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas”.
Como refere Abrantes Geraldes a propósito desta norma (in “Recursos no Novo Código de Processo Civil”, Almedina, 2018, 5ª edição, a págs.165) sempre que o recurso envolva a impugnação da decisão sobre a matéria de facto, «a) Em quaisquer circunstâncias, o recorrente deve indicar sempre os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados, com enunciação na motivação do recurso e síntese nas conclusões; b) Deve ainda especificar, na motivação os meios de prova constantes do processo ou que nele tenham sido registados que, no seu entender, determinam uma decisão quanto a cada um dos factos; c) Relativamente a pontos da decisão da matéria de facto cuja impugnação se funde, no todo ou em parte, em provas gravadas, para além da especificação obrigatória dos meios de prova em que o recorrente se baseia, cumpre-lhe indicar com exatidão as passagens da gravação relevantes e proceder, se assim o entender, à transcrição dos excertos que considere oportunos (…); e) O recorrente deixará expressa a decisão que, em seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas, tendo em conta a apreciação crítica dos meios de prova produzidos, exigência nova que vem na linha do reforço do ónus de alegação por forma a obviar à interposição de recursos de pendor genérico ou inconsequente (…)».
Esclarece ainda o mesmo autor (cfr. obra citada, pág. 168 e 169) que a rejeição total ou parcial do recurso respeitante à impugnação da decisão da matéria de facto deve verificar-se em alguma das seguintes situações:
«a) Falta de conclusões sobre a impugnação da decisão da matéria de facto (arts. 635º, nº 4, e 641º nº 2, a. b);
b) Falta de especificação, nas conclusões, dos concretos pontos de facto que o recorrente considera incorretamente julgados (art. 640º, nº 1, al. a));
c) Falta de especificação, na motivação, dos concretos meios probatórios constantes do processo ou nele registados (v.g. documentos, relatórios periciais, registo escritos, etc);
d) Falta de indicação exata, na motivação, das passagens da gravação em que o recorrente se funda;
e) Falta de posição expressa, na motivação, sobre o resultado pretendido relativamente a cada segmento da impugnação.».
No caso que nos ocupa, constamos que falta a especificação, na motivação, dos concretos meios probatórios constantes do processo ou nele registados que permitam ao Tribunal proferir a decisão pretendida pela Recorrente.
Assim, nesta parte, que respeita à decisão quanto à matéria de facto, o recurso da Fazenda Pública não pode ser atendido, devendo, antes, ser rejeitado, de acordo com o disposto no artigo 640º, nº 1, do Código de Processo Civil. Consequentemente, o presente recurso terá que ser analisado à luz da factualidade fixada em 1.ª instância.

3.2.3. Do erro de julgamento em matéria de direito
Em face da factualidade provada, a sentença recorrida acolheu a seguinte fundamentação de direito:
«Do erro nos pressupostos de facto e da violação do princípio da verdade material

Alega a Impugnante o erro nos pressupostos de facto, uma vez que o pagamento da retenção do IRS – trabalho independente - só era pago no momento em que recebia dos organismos competentes e não no momento em que os formadores apresentavam o recibo.
A Fazenda Pública, no entanto, vem sustentar a improcedência do alegado, por considerar que face aos normativos respeitantes à retenção na fonte, a Impugnante deveria ter entregue o imposto retido no momento do seu registo.

Vejamos.
Como decorre do n.º 1 do artigo 8.º do Decreto-lei n.º 42/91 de 22.01, que veio estabelecer de modo estável o quadro global disciplinador da retenção na fonte, “Sem prejuízo do disposto no artigo 74.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, estão sujeitos a retenção na fonte, à taxa de 15%, os rendimentos das categorias B, E e F, bem como as comissões por intermediação na celebração de quaisquer contratos, devidos por entidades que disponham ou devam dispor de contabilidade organizada”.
A par, o n.º 1 do artigo 98.º do Código do Imposto sobre o rendimento das Pessoas Singulares (CIRS) estabelecia à data que “Nos casos previstos nos artigos 99.º a 101.º e noutros estabelecidos na lei, a entidade devedora dos rendimentos sujeitos a retenção na fonte, as entidades registadoras ou depositárias, consoante o caso, são obrigadas, no acto do pagamento, do vencimento, ainda que presumido, da sua colocação à disposição, da sua liquidação ou do apuramento do respectivo quantitativo, consoante os casos, a deduzir-lhes as importâncias correspondentes à aplicação das taxas neles previstas por conta do imposto respeitante ao ano em que esses actos ocorrem”, decorrendo ainda do seu n.º 3 que “As quantias retidas nos termos dos artigos 99.º a 101.º devem ser entregues até ao dia 20 do mês seguinte àquele em que foram deduzidas, excepto no caso previsto no n.º 6 do artigo 101.º”
Por outro lado, o artigo 101.º do CIRS determinava que “1 - As entidades que disponham ou devam dispor de contabilidade organizada são obrigadas a reter o imposto, mediante a aplicação, aos rendimentos ilíquidos de que sejam devedoras e sem prejuízo do disposto nos números seguintes, das seguintes taxas: (…)”
Conforme decorre de imperativo constitucional, o artigo 266.º estatui que “a Administração Pública visa a prossecução do interesse público, no respeito pelos direitos e interesses legalmente protegidos dos cidadãos” e “os órgãos e agentes administrativos estão subordinados à Constituição e à lei e devem actuar, no exercício das suas funções, com respeito pelos princípios da igualdade, da proporcionalidade, da justiça, da imparcialidade e da boa-fé”.
Nesta senda, o artigo 58.º da LGT estabelece o Princípio do Inquisitório ao fazer impender sobre a AT a realização de todas as diligências necessárias à satisfação do interesse público e à descoberta da verdade material.
Assim, se por um lado esta obrigação impõe que a AT não aguarde pela iniciativa do contribuinte, por outro, e face ao princípio da imparcialidade, a AT tem de diligenciar no sentido de trazer ao procedimento todas as provas relativas à situação fáctica em que vai recair a decisão (cfr. Jorge Lopes de Sousa in Lei Geral Tributária, anotada e comentada, 4ª edição, 2012, pag. 488).
Não obstante, este dever que sobre a AT recai não desobriga os interessados de colaborarem na produção de provas, tal como decorre do plasmado no artigo 59.º da LGT.
Retornando ao caso dos autos e como decorre do relatório do procedimento inspectivo, enunciado na factualidade assente, ponto 26), os Serviços da Inspecção Tributária (SIT) fundamentaram as correcções nas divergências decorrentes dos valores constantes dos recibos verdes modelo 6, emitidos pelos formadores com as guias de retenção na fonte.
No entanto, e como decorre da factualidade assente, pontos 28) e 29), para efeitos de apresentação dos pedidos de reembolso mensais efectuados, os serviços prestados pelos formadores eram justificados através de recibo passado em data posterior ao termino da formação, sendo o pagamento dos serviços aos formadores efectuado somente quando a empresa recebia do organismo competente os fundos relativos ao respectivo reembolso do pedido.
Ora, do conspecto do relatório dos SIT não se depreende que estes tivessem diligenciado no sentido de aferirem se efectivamente os serviços prestados foram pagos na data da emissão dos recibos e na data do seu registo na contabilidade da empresa ou posteriormente e nessa medida se a retenção foi paga posteriormente.
Considerando que a Autoridade Tributária e Aduaneira (AT) actuou no uso de poderes estritamente vinculados, submetida ao princípio da legalidade, incumbe-lhe o ónus de provar que se verificam os pressupostos fáctico-jurídicos fundamentadores da sua actuação, recaindo sobre esta o ónus de demonstrar a factualidade que a levou a considerar que os valores retidos não haviam sido entregues, mesmo em anos posteriores.
Isto porque, “o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque” – cfr. n.º 1 do artigo 74º da LGT.
Tendo a AT sido informada por parte da empresa, como decorre de facto instrumental enunciado na motivação da matéria de facto, por referência ao testemunho de BB e de CC que afirmaram que em resultado do facto dos pagamentos serem efetuados tão só aquando do recebimento de fundos, as retenções já haviam sido pagas aquando do pagamento dos serviços, em 2005 e em 2006, à AT cabia averiguar da razão de ser de tal invocação, o que, por princípio, já poderia ter sido aferido por mera consulta aos documentos contabilísticos da empresa.
Ressalve-se que como decorre do conspecto do relatório do procedimento inspectivo, enunciado no ponto 26) da factualidade assente, os SIT presumiram que as retenções já haviam sido feitas, sem que para tal tivessem sido pagos os montantes correspondentes a essas retenções, uma vez que considerou que incorreu na penalidade prevista no artigo 105.º do RGIT, por violação do disposto no artigo 98.º e 99.º n.º 1, ambos do CIRS.
Assim, impera concluir que a AT não realizou todas as diligências necessárias à descoberta da verdade material como decorre do disposto no artigo 58.º da LGT, uma vez que, estando em causa o pagamento de retenções na fonte decorrente do pagamento de trabalho independente do ano de 2004, recaía sobre a AT o ónus de analisar todos os elementos fornecidos e mencionados pela empresa por forma a aferir da inexistência de tais pagamentos, independentemente do ano a que respeitava o procedimento inspectivo, o que in casu não se verificou.
Por tudo o supra exposto, impera proceder o alegado, determinando-se a anulação da liquidação impugnada na parte influenciada por tais correcções.».
Perante a factualidade provada nos autos, não vislumbramos qualquer erro de direito de que a sentença recorrida possa padecer.
Sustenta, ainda, a Recorrente que a Recorrida não lançou mão do mecanismo previsto no nº 4 do artigo 98º do CIRS, cujo teor era o seguinte: « 4 - Sempre que se verifiquem incorrecções nos montantes retidos, devidas a erros imputáveis à entidade devedora dos rendimentos, deve a sua rectificação ser feita na primeira retenção a que deva proceder-se após a detecção do erro, sem, porém, ultrapassar o último período de retenção anual.».
No entanto, a Recorrente Fazenda Pública não demonstra que, em cada caso (isto é, relativamente ao emitente de cada um dos recibos), se tenha verificado o pressuposto previsto naquele normativo de haver a emissão de um novo recibo com retenção de IRS na fonte, em que fosse possível retificar-se a incorreção do montante retido no recibo anterior.
Isto posto e sem necessidade de outros considerandos, impõe-se concluir que nenhuma censura pode ser assacada à sentença recorrida, a qual deve ser confirmada.

4. DECISÃO
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida.

Custas a cargo da Recorrente, que sai vencida neste recurso, nos termos do artigo 527º, nº 1 e 2 do Código de Processo Civil.

Porto, 22 de setembro de 2022
Maria do Rosário Pais
José Coelho
Irene Isabel das Neves