| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes deste Tribunal Central Administrativo Norte:
I. Relatório
A Excelentíssima Representante da Fazenda Pública interpôs recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, proferida em 21/05/2015, que julgou procedente a reclamação deduzida pela sociedade E…, S.A., contribuinte n.º 5…, com sede no Edifício…, Aveiro, e, por consequência, anulou o acto que indeferiu o pedido de prestação de garantia e suspensão do processo executivo n.º 0736201401031503 e apensos, bem como os actos consequentes do mesmo, designadamente, a penhora de crédito/saldo bancário.
A Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as conclusões que se reproduzem de seguida:
1. A douta sentença entendeu anular o despacho de 08/10/2014, com fundamento em vício de violação de lei, por erro sobre os pressupostos de facto e falta de pronúncia quanto ao pedido de isenção de garantia.
2. Contudo, em nosso entender, a douta decisão padece de erro na avaliação dos elementos factuais subjacentes ao caso sub judice.
3. No que respeita ao número de fracções oferecidas pela Reclamante como garantia, importa esclarecer que o despacho de 08/10/2014 refere-se expressamente ao valor total dos créditos hipotecários do bem e não ao valor total das fracções AM, NA, AO e AQ.
4. Tal como se diz no despacho de 08/10/2014, tendo em conta a indeterminação do valor total dos créditos hipotecários atuais que oneram o bem (…) a garantia oferecida não deverá ser aceite, por não se encontrarem provados os valores dos créditos hipotecários que oneram os bens oferecidos para garantia, condição do reconhecimento da sua idoneidade.
5. Por outro lado, a informação que antecede o despacho não diz que o pedido de prestação de garantia abrange apenas 4 fracções. Aquela informação menciona que o pedido vem na sequência da apreciação de garantia de 4 fracções, ou seja, a expressão o pedido da contribuinte nasceu refere-se exactamente ao requerimento de prestação de garantia apresentado em 22/07/2014, que já englobou todas as fracções do prédio.
6. O motivo do indeferimento da prestação de garantia através destas fracções encontra-se relacionado com a indeterminação do valor da hipoteca a favor do Banco B... Português, SA (Banco B...).
7. Sobre cada uma das fracções apresentadas para efeitos de garantia incide uma hipoteca do Banco B..., o que quer dizer que o credor hipotecário pode, sobre qualquer uma dessas fracções, reclamar a totalidade da sua dívida.
8. Este raciocínio é válido, quer estejamos perante 4 fracções, quer perante 21 fracções, pois todas pertencem ao mesmo prédio e encontram-se oneradas com a mesma hipoteca.
8. Relativamente à questão do pedido de informações ao Banco B... por parte da Administração Fiscal e ao facto de a Reclamante não ter sido notificada da falta de resposta, fazemos alusão ao artigo 59.º da LGT que diz que os órgãos da administração tributária e os contribuintes estão sujeitos a um dever de colaboração recíproco.
9. Se na prossecução do interesse público for útil coadjuvar o contribuinte, cabe à Administração, revestida do seu ius imperii, praticar os actos necessários ao prosseguimento do fim público de cobrança dos créditos tributários.
10. Ora, perante um cenário de dificuldades em obter informações necessárias ao deferimento da prestação de garantia, a Reclamante solicitou a colaboração da AT, para que esta, na veste de uma entidade pública, promovesse a notificação ao referido Banco.
11. Convém vincar que o ónus de prova pertence e sempre pertenceu à Reclamante. O pedido de informações por parte da Direcção de Finanças de Coimbra ao Banco B... nasceu de um pedido da contribuinte e é apenas um mero acto de colaboração que não tem capacidade de inverter o ónus de prova.
12. A Direcção de Finanças de Coimbra não tinha qualquer obrigação legal de informar em Ofício e despacho autónomo que o Banco B... também não lhe forneceu quaisquer informações.
13. Basta que essa informação conste no despacho de indeferimento, tal como aconteceu.
14. O pedido de prestação de garantia foi entregue em 22/07/2014 e o despacho de indeferimento foi proferido em 08/10/2014, ou seja, passados quase 3 meses.
15. Da parte da Reclamante, já se sabia que não haveria qualquer resposta daquela entidade bancária e muito menos qualquer intenção de a prestar. Sem a prova do valor da hipoteca, não seria possível concluir pela idoneidade da garantia apresentada.
16. Quanto à questão do pedido subsidiário de isenção/dispensa de prestação de garantia, temos que concluir que estamos perante dois requerimentos com conteúdos totalmente diferentes.
17. O pedido de prestação de garantia foi apresentado em 22/07/2014 e, no mesmo dia, a Reclamante apresentou outro requerimento, autónomo e em separado, em que vem subsidiariamente requerer a isenção/dispensa de garantia.
18. Quanto ao pedido de isenção/dispensa de garantia, tendo em conta que foi apresentado separadamente, não cabia ao Chefe de Justiça da Direcção de Finanças de Coimbra pronunciar-se sobre o seu teor, pois tal poderia e deveria ser realizado através de outro despacho especificamente para esse efeito.
19. De acordo com o artigo 170.º, n.º 3 do CPPT, o pedido de dispensa de garantia deve ser fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária e, sem o contribuinte saber se foi aceite a prestação de garantia, não poderá provar que se verificam as condições para beneficiar de dispensa de garantia, nem satisfazer o ónus de prova que lhe pertence.
20. Como pode ser apresentada toda a prova, se o contribuinte ainda não sabe primeiramente se o pedido de prestação de garantia vai ou não ser deferido? E mais, como pode a Administração Fiscal proferir uma decisão sobre este pedido de isenção/dispensa de garantia, se não sabe o que o contribuinte pensa do indeferimento da prestação de garantia?
21. Os contribuintes não podem apresentar simultaneamente um pedido de prestação de garantia e de isenção/dispensa de garantia, mesmo que a título subsidiário. Atendendo à natureza das regras aplicáveis a cada um dos regimes, a apresentação simultânea é incompatível, pois não permite satisfazer as exigências de prova de facto e de direito exigidas pelo artigo 170.º do CPPT.
22. Por outro lado, de acordo com o artigo 170.º n.º 4 do CPPT, a Administração Tributária tem 10 dias para responder ao pedido do contribuinte e, se ultrapassado esse prazo, não for emitida qualquer decisão, o requerente pode presumir que o seu pedido foi indeferido tacitamente.
23. Desse indeferimento tácito, a Reclamante pode reclamar nos termos do artigo 276.º do CPPT, para o tribunal tributário de 1.ª Instância.
24. No caso sub judice, o pedido de isenção/dispensa de garantia foi apresentado pela sociedade E… em 22/07/2014. Tendo em conta o prazo de 10 dias estabelecido no artigo 170.º n.º 4 do CPPT o acto tácito de indeferimento formou-se em 01/08/2014. Contudo, a sociedade E… só apresentou a reclamação nos termos do artigo 276.º do CPPT em 27/10/2014.
25. Acresce que, analisando o pedido do requerimento de Reclamação nos termos do artigo 276.º do CPPT apresentado pela Reclamante, constata-se que esta não vem reagir contra o indeferimento tácito, exigindo antes que seja proferida uma decisão.
26. Assim, atendendo aos factos subjacentes ao caso em apreço e aos argumentos supra descritos, entendemos que o despacho de 08/10/2014 não deverá ser anulado e que deve a douta sentença recorrida ser revogada e substituída por outra que determine a oposição totalmente improcedente.
*** Nestes termos, e nos melhores de Direito, sempre com o douto suprimento de V. Ex.as, deve o presente recurso ser julgado procedente e revogada a sentença de que se recorre, substituindo-a por outra que julgue totalmente improcedente a presente oposição, como se nos afigura mais conforme com o que consideramos ser a melhor realização do Direito e Justiça. **** A Recorrida contra-alegou conforme segue:
a) Na sua alegação, a Recorrente, relativamente à questão que identifica como respeitante «ao número de fracções oferecidas pela Reclamante como garantia» (cfr. conclusões 3 a 8), procura atacar o fundamento em que se baseou a decisão recorrida de considerar ter o acto reclamado incorrido em vício de violação de lei, por erro sobre os pressupostos de facto (cfr. a douta Sentença, pp. 12-13).
b) Fazendo “tábua rasa” dos factos contidos, v.g., nas alíneas B), C) e G) dos «Factos provados» da douta Sentença, a Recorrente afirma, v.g., que o Despacho reclamado – reproduzido sob a alínea G) –, não se refere «ao valor total das fracções AM, NA, AO e AQ» (cfr. conclusão 3), e que «a informação que antecede o despacho não diz que o pedido de prestação de garantia abrange apenas as 4 fracções. Aquela informação menciona que o pedido vem na sequência da apreciação de garantia de 4 fracções, ou seja, a expressão o pedido do contribuinte nasceu refere-se exactamente ao requerimento de prestação de garantia apresentado em 22/07/2014, que já englobou todas as fracções do prédio».
c) É, porém, evidente que a decisão reclamada (que, ao concordar com a Informação e o Parecer anteriores, incorporou o teor destes) apenas se refere às 4 fracções inicialmente oferecidas em garantia (através da constituição de hipoteca voluntária) em 02/06/2014, e segue a lógica contida na fundamentação desse primeiro pedido, que é diferente da lógica seguida no segundo.
d) No primeiro requerimento (a que se refere a alínea B) dos «Factos provados», e fls. 4 e ss. do PEF), de 02/06/2014, a ora Recorrente considerou que, recaindo a hipoteca de que era beneficiária o B... sobre todas as fracções do mesmo prédio – com um valor patrimonial tributário (VPT) total de €8.738.734,83 –, e sendo o valor em dívida do respectivo empréstimo de €3.271.446,00, em termos proporcionais cada uma das fracções se encontrava onerada com hipoteca em 37% do respectivo VPT; e, sendo assim, porque o valor das mencionadas 4 fracções, deduzido desses 37%, perfazia ainda um valor total de €333.744,00, claramente superior ao valor da garantia exigida, que era de €278.673,82, pediu que fosse aceite em garantia hipoteca voluntária dessas mesmas 4 fracções, com a consequente suspensão da execução.
e) Uma vez que essa garantia foi pela AT julgada insuficiente (cfr. ainda a al. B) dos «Factos provados», e fls. 37 v. e seguintes do PEF), designadamente por poder ser executada pelo Banco B... qualquer das fracções, a ora Recorrida, procurando atender às razões subjacentes à posição da AT, ofereceu em garantia hipoteca voluntária sobre um conjunto de 21 fracções do mesmo prédio, de tal modo que o valor total dessas 21 fracções era superior ao somatório da dívida bancária com o valor da garantia exigido (o que fez através da apresentação do segundo requerimento, em 22/07/2014 – cfr. alínea C) dos «Factos provados», e fls. 154 e ss. do PEF).
f) Como nesse requerimento explicou, a soma dos VPT das 21 fracções oferecidas era de €3.597.002,63, e o valor da dívida bancária, que entretanto já se havia reduzido em função de pagamentos efectuados, era de €2.756.511,00 – verificando-se, por isso, um diferencial disponível mais do que suficiente para prestação da garantia (considerando o valor que o empréstimo então registava, e que o Banco B... ficara de comprovar, o excesso seria no valor de €840.491,63).
g) Mesmo considerando o valor da dívida bancária já comprovado anteriormente com o primeiro requerimento, isto é, um valor de ónus de €3.271.446,00, ainda assim o somatório do VPT das referidas fracções (€3.597.002,63) sempre excederia esse valor dos ónus em €325.556,63, valor claramente superior ao valor a garantir, de €278.673,82.
h) Como se retira do teor da decisão reclamada, reproduzida sob a alínea G) dos «Factos provados», o autor do acto não levou em consideração o teor desse segundo requerimento, em lugar nenhum se referindo às 21 fracções cuja hipoteca a ora Recorrida havia oferecido em garantia ou ao valor destas, antes se referindo clara e explicitamente às 4 fracções cuja hipoteca foi oferecida no primeiro requerimento, e apenas a essas, ao respectivo VPT total (€554.614,52), e à argumentação exposta pela Requerente, ora Recorrida, nesse primeiro requerimento (consideração da proporção de 37% de ónus incidindo sobre cada uma das fracções).
i) Raciocínio este que não teria qualquer sentido fazer no quadro do segundo requerimento, no âmbito do qual o valor total das (21) fracções cuja hipoteca era oferecida excedia o valor da dívida garantida pela primeira hipoteca (a favor do Banco B...) em montante que permitia prestar a garantia pretendida.
j) Assim, ao contrário do que afirma a Recorrente na sua conclusão 3, a decisão reclamada refere-se explicitamente ao valor das 4 fracções inicialmente oferecidas, toma como pressuposto da decisão esse valor, e discorre sobre o raciocínio (relativo à proporcionalidade de 37% do valor dessas 4 fracções) feito no primeiro requerimento da ora Recorrida, e modo nenhum refere ou leva em consideração o teor do segundo requerimento nem o facto de ter sido oferecida hipoteca sobre um conjunto de 21 fracções, no valor total de €3.597.002,63.
k) É infundada a afirmação, feita pela Recorrente na sua conclusão 5, desde logo não se conseguindo vislumbrar onde está a expressão «o pedido do contribuinte nasceu»: conforme na mesma conclusão se reproduz, o que na decisão se refere é «o pedido vem na sequência da apreciação de garantia de 4 fracções».
l) Resulta da simples leitura da decisão reclamada que não corresponde à verdade a afirmação de que «a expressão o pedido do contribuinte nasceu refere-se exactamente ao requerimento de prestação de garantia apresentado em 22/07/2014, que já englobou todas as fracções do prédio», quando, como se viu.
m) A própria Recorrente, na Resposta que apresentou, também apenas se refere ao oferecimento em garantia de hipoteca sobre as 4 fracções mencionadas no primeiro requerimento, bem como ao teor desse requerimento de 02/06/2014, e não às 21 fracções nem ao teor do segundo requerimento, de 22/07/2014 (cfr. arts. 4.º a 8.º da Resposta da RFP).
n) Refere a Recorrente que o motivo do indeferimento da prestação de garantia se encontraria relacionado com a indeterminação do valor da hipoteca (rectius, do valor dos créditos hipotecários) a favor do Banco B... Português, SA (Banco B...) (cfr. conclusões 4 e 6), de tal modo que «sobre cada uma das fracções apresentadas para efeitos de garantia incide uma hipoteca do Banco B.... O que quer dizer que o credor hipotecário pode, sobre qualquer uma dessas fracções, reclamar a totalidade da dívida» (cfr. conclusão 7), e que este raciocínio seria «válido, quer estejamos perante 4 fracções, quer perante 21 fracções, pois todas pertencem ao mesmo prédio e encontram-se oneradas com a mesma hipoteca» (cfr. conclusão 8).
o) Ao assim discorrer, a Recorrente não levou em consideração que, independentemente do resultado das diligências da ora Recorrida e da AT junto do Banco B... no sentido de obter declaração do valor actualizado da dívida hipotecária, a ora Recorrida fornecera já à AT uma declaração desse banco, a qual comprovava o valor da dívida hipotecária e permitia concluir pela suficiência e idoneidade da garantia.
p) Por outro lado, sendo certo que o credor hipotecário pode, sobre qualquer das fracções hipotecadas, reclamar a totalidade da dívida, também é evidente que não pode exigir mais do que a dívida garantida, tendo sido justamente essa a razão pela qual foi pela ora Recorrida oferecida, no seu supra referido segundo requerimento, hipoteca de 21 fracções, com um valor total bastante superior à soma do valor da dívida hipotecária com o valor da garantia a prestar à AT.
q) Deste modo, ao contrário do que afirma a Recorrente, o raciocínio que ela faz não é válido quando o valor total dos bens oferecidos em garantia excede o somatório dos valores da dívida hipotecária com o da garantia exigida.
r) Assim, a decisão reclamada incorreu em erro sobre os pressupostos de facto, não podendo por isso deixar de ser anulada, como bem considerou a douta Sentença recorrida.
s) De seguida, procura a Recorrente pôr em causa o decidido na douta Sentença no que respeita à questão que identifica como respeitante ao «pedido de informações ao Banco B... por parte da Administração Fiscal e ao facto de a Reclamante não ter sido notificada da falta de resposta» (cfr. conclusões 8 [2.ª conclusão com o n.º 8, n.º repetido] a 15), e que, na verdade, respeita à questão da violação de princípios que regem a actuação administrativa, v.g. os princípios, referidos na decisão recorrida, do inquisitório e da cooperação.
t) Apesar de a Recorrente por invocar o disposto no n.º 1 do art. 59.º da LGT (cfr. conclusão 8 [2.ª]), o teor da conclusão 9 é revelador de uma visão distorcida da posição da administração tributária, v.g., no que respeita ao entendimento de tal dever de colaboração: na visão ali expressa, a Administração apenas estaria obrigada a praticar os actos que se mostrassem «necessários ao prosseguimento do fim público de cobrança dos créditos tributários».
u) Todavia, a verdade é que a AT, na prossecução do interesse público, e em toda a sua actuação, v.g., como órgão aplicador do Direito, está legal e constitucionalmente vinculada a respeitar os direitos e interesses legalmente protegidos dos cidadãos, e a observar, v.g., os princípios da legalidade, da igualdade, da proporcionalidade, da justiça, da imparcialidade e da boa fé (cfr. art. 266.º, n.ºs 1 e 2 da Constituição, art. 55.º da LGT).
v) No caso dos autos, a AT obviamente não cumpriu, v.g., o referido dever de colaboração, nem os deveres decorrentes do princípio do inquisitório e da busca da verdade material.
w) Apesar de reconhecer que podia usar do seu ius imperii para obter do Banco B... as informações necessárias (cfr. conclusão 9), a verdade é que a AT se limitou a enviar um ofício a esse banco e, na ausência de resposta no prazo que entendeu, pura e simplesmente decidiu indeferir de imediato o pedido de suspensão da execução, sem ter feito qualquer outra diligência junto do Banco, sem ter dado à ora Recorrida a oportunidade de fornecer elementos adicionais, e sem ter sequer tomado em conta os elementos de prova que ela já fornecera no procedimento, designadamente uma declaração emitida pelo Banco B... e junta com o seu requerimento de 02/06/2014, e um balancete da sua contabilidade, que anexou ao seu requerimento de 22/07/2014.
x) Afirma a Recorrente que o envio desse ofício «nasceu de um pedido do contribuinte e é apenas um mero acto de colaboração que não tem capacidade para inverter o ónus da prova», ónus que «pertence e sempre pertenceu à Reclamante» (cfr. conclusões 10 e 11), que a AT «não tinha qualquer obrigação legal de informar em Ofício e despacho autónomo que o Banco B... também não lhe forneceu quaisquer informações» (cfr. conclusão 12), e que «Basta que essa informação conste no despacho de indeferimento, tal como aconteceu» (cfr. conclusão 13).
y) É claro que a circunstância de caber ao contribuinte o ónus de carrear para o procedimento os elementos de prova que estavam ao seu alcance para obter a suspensão da execução não dispensava a AT, pelo seu lado, nem do dever de colaborar com a Requerente para obtenção dos elementos que entendesse necessários, nem do dever de, no cumprimento do princípio do inquisitório, promover ela própria a instrução do procedimento, recolhendo os elementos de prova necessários para a descoberta da verdade material, «não estando subordinada à iniciativa do autor do pedido» (cfr. art. 58.º da LGT).
z) A douta sentença faz, justamente, a análise crítica da actuação contraditória da AT ao, por um lado, fazer apelo ao regime do ónus da prova para tentar justificar a sua ilegal inoperância no que respeita à recolha dos elementos de prova, alegando que o ónus da prova caberia exclusivamente à Requerente, enquanto, por outro lado, iniciou (e, até aí, bem) diligências no sentido de obter tais elementos.
aa) A AT, ao enviar o ofício ao Banco B..., agiu correctamente, no cumprimento dos deveres decorrentes dos aludidos princípios que regem a sua actuação, mas não podia, perante a falta de resposta daquele banco, indeferir sem mais o pedido de suspensão da execução, v.g., sem ter feito qualquer outra diligência junto do Banco, sem ter dado à Requerente, ora Recorrida, a oportunidade de fornecer elementos adicionais, e, inclusivamente, sem ter sequer tomado em conta os elementos de prova que a Requerente já fornecera no procedimento.
bb) Esses elementos já fornecidos seriam até suficientes, por si, para deferir o pedido, mas, ainda que assim não fosse, eles sempre deveriam, pelo menos, ter sido levados em consideração – ainda que, como se refere na douta Sentença «para referir, se fosse o caso, que os mesmos não eram susceptíveis de comprovar o pretendido» (cfr. douta Sentença, pág. 13) –, o que não aconteceu.
cc) Não pode a AT apelar ao regime do ónus da prova, e invocar que esse ónus está a cargo da Requerente, quando não aprecia sequer os elementos de prova que a mesma Requerente carreou para o procedimento.
dd) Contrariamente ao referido pela Recorrente sob as conclusões 12 e 13, estando em causa a instrução do procedimento e a busca da verdade material, de modo a obter-se uma decisão justa, a AT não cumpriu os deveres decorrentes dos princípios da colaboração, do inquisitório, e também da participação (cfr. art. 60.º da LGT, art. 45.º do CPPT), ao incluir apenas no despacho de indeferimento a informação de que o Banco B... não fornecera quaisquer informações, omitindo prévia notificação à Requerente, proporcionando-lhe a oportunidade de se pronunciar ou oferecer elementos adicionais.
ee) A demora do procedimento, a que se refere a Recorrente na sua conclusão 14, de modo nenhum pode ser imputado à Requerente, ora Recorrida, que, conforme resulta dos «Factos provados» e dos autos do PEF, agiu sempre de modo diligente, célere e absolutamente interessada em fornecer à AT garantia idónea que permitisse suspender a execução.
ff) Como decorre do teor do requerimento apresentado pela Recorrida em 18/08/2014 (cfr. alínea F) dos «Factos provados», fls. 183 a 187 do PEF, e doc. 19 junto com a petição inicial), a informação de que o Banco B... não iria emitir a referida declaração foi meramente verbal, tendo sido pedida a sua confirmação por escrito. E, ainda que essa recusa se viesse a confirmar, isso não impediria a AT de usar do seu ius imperii para obter a correspondente informação.
gg) Por outro lado, independentemente dessa recusa, e ao contrário do que refere a Recorrente sob a conclusão 15, a declaração bancária não seria a única forma possível de comprovar o valor do crédito hipotecário: perante a ausência de resposta ou mesmo recusa do Banco B..., e se a AT lhe tivesse dado essa oportunidade – o que não aconteceu –, poderia ter a ora Recorrida apresentado outras provas documentais, v.g., a documentação contratual e documentos bancários relativos ao referido empréstimo, extractos e documentos contabilísticos, bem como o mapa de responsabilidades da Requerente, ora Recorrida, junto da Central de Responsabilidades de Crédito do Banco de Portugal.
hh) Nenhuma censura merece, pois, a douta decisão recorrida, também relativamente ao fundamento consubstanciado na violação dos princípios do inquisitório e da cooperação, v.g., por ter a AT adoptado a decisão reclamada «sem, pelo menos, a ter notificado, antes da decisão final proferida, daquela omissão de resposta, concedendo prazo à Reclamante, para eventualmente, requerer outros meios probatórios (nesse sentido, do respeito pelos princípios do inquisitório e da cooperação, veja-se o Acórdão do STA, processo nº 0718/14, de 03-09-2014, disponível em www.dgsi.pt)», e por não se ter a AT pronunciado, no acto reclamado, «sobre os demais documentos apresentados pela Reclamante com o pedido de prestação de garantia, pelo menos, para referir, se fosse o caso, que os mesmos não eram susceptíveis de comprovar o pretendido».
ii) Por último, procura ainda a Recorrente, na sua alegação, pôr em causa a decisão recorrida no que respeita à questão «do pedido subsidiário de isenção/dispensa de prestação de garantia» (cfr. conclusões 16 a 25).
jj) Para tanto, afirma a Recorrente, numa primeira linha de argumentação (cfr. conclusões 16 a 21, e pág. 6 da sua alegação), que os pedidos de prestação de garantia e de isenção/dispensa de prestação de garantia, ainda que sendo este deduzido a título subsidiário, seriam incompatíveis, e que «só no caso do indeferimento da prestação de garantia notificado ao contribuinte, é que este poderia então recorrer ao pedido de isenção/dispensa de garantia».
kk) Não vê a Recorrida que exista qualquer impedimento legal à possibilidade de apresentar, desde logo e simultaneamente com o pedido de prestação de garantia – a título subsidiário, para o caso de a garantia oferecida não ser aceite, ou ser julgada insuficiente –, pedido de isenção/dispensa de garantia, nele aduzindo desde logo as razões de facto e de direito pelas quais, em tal caso, e não dispondo de outras garantias para além das já oferecidas, a Requerente entendia que ficariam preenchidos os pressupostos legais para que tal isenção/dispensa fosse concedida.
ll) E a Recorrente também não fornece qualquer fundamento credível que permita sustentar a sua posição, não se vendo de que novos elementos probatórios é que a Requerente iria dispor (para além da decisão da própria AT respeitante ao pedido de prestação de garantia, relativamente ao qual o pedido de isenção/dispensa é subsidiário, decisão essa que, evidentemente, a Requerente não necessitaria de provar) após a decisão do pedido de prestação de garantia, e dos quais não dispusesse já.
mm) Não faz sentido a Administração Fiscal dizer que «não sabe o que o contribuinte pensa do indeferimento da prestação de garantia» (cfr. conclusão 20), quando o contribuinte já lhe apresentou, subsidiariamente, um pedido de isenção/dispensa, tomando, desse modo e desde logo, posição precisamente para essa hipótese.
nn) Quanto ao momento de apresentação, os prazos, em regra, não podem ser excedidos, mas podem ser antecipados, pelo que nada obstava a que a Requerente, a título subsidiário e para o caso de o seu pedido de prestação de garantia ser indeferido ou a garantia julgada insuficiente, desde logo apresentasse o referido requerimento de isenção/dispensa de prestação de garantia.
oo) Acresce ainda que o que a Recorrente agora afirma é contraditório com a sua actuação anterior: a AT tomou a decisão reclamada – rejeitando a garantia oferecida e indeferindo o pedido de suspensão da execução – em 08/10/2014 (cfr. alínea G) dos «Factos provados», e, logo no dia 10/10/2014, procedeu à penhora de saldos bancários da Requerente, ora Recorrida (cfr. alínea L) dos «Factos provados»), antes mesmo de a mesma Requerente ter sido notificada de tal decisão de indeferimento, notificação essa que ocorreu através de ofício registado em 13/10/2010, e recebido pela ora Recorrida em 16/10/2010 (cfr. alínea H) dos «Factos provados», fls. 193 do PEF).
pp) Assim, a AT, para além de ter decidido indeferir o pedido de suspensão da execução sem sequer se ter pronunciado sobre o requerimento de isenção/dispensa da prestação de garantia – o que, só por si, impediria que estivessem «reunidos os pressupostos para o prosseguimento da execução fiscal» (cfr. pág. 13 da douta Sentença) –, não deu à Recorrida, a possibilidade de apresentar qualquer outro requerimento, e, designadamente, que solicitasse a isenção/dispensa da prestação de garantia, solicitação essa que, de resto, a AT já tinha em seu poder e que, v.g. em violação do princípio da decisão, não apreciou.
qq) Apesar de, agora, vir alegar que a pronúncia sobre o pedido de isenção/dispensa de garantia «poderia e deveria ser realizada através de outro despacho especificamente para esse efeito» (cfr. conclusão 18), a AT, tendo-lhe sido apresentado tal requerimento pela Recorrida, não se pronunciou sobre ele, nem sequer para o rejeitar, v.g., por entender que a sua apresentação era incompatível com a apresentação do pedido de prestação de garantia.
rr) De todo o modo, as alegações do presente recurso nunca seriam o meio próprio para tomar qualquer decisão administrativa, nem para complementar ou suprir as deficiências da decisão reclamada.
ss) Numa segunda linha de argumentação (cfr. conclusões 22 a 25), a Recorrente procura ainda sustentar o entendimento de que, tendo a Administração Tributária 10 dias para se pronunciar sobre o pedido do contribuinte e não se tendo pronunciado nesse prazo, poderia a ora Recorrida presumir que o seu pedido fora tacitamente indeferido (cfr. conclusão 22), e que, desse indeferimento tácito, poderia reclamar nos termos do artigo 276.º do CPPT, para o tribunal tributário de 1.ª instância (cfr. conclusão 23); no caso, tendo o pedido de isenção/dispensa de garantia sido apresentado em 22/07/2014, o acto tácito de indeferimento ter-se-ia formado em 01/08/2014, pelo que seria extemporânea a apresentação da presente reclamação, que apenas ocorreu em 27/10/2014 (cfr. conclusão 24).
tt) Porém, e contraditoriamente, afirma também a Recorrente que, «analisando o pedido do requerimento de Reclamação, constata-se que esta não vem reagir contra o indeferimento tácito, exigindo antes que seja proferida uma decisão» (cfr. conclusão 25).
uu) Desde logo, e atendendo à apontada contradição, não consegue compreender a Recorrida o que pretende a Recorrente com esta parte da sua alegação, pois, aparentemente, o conteúdo da conclusão 25 tornaria irrelevante o teor das conclusões 22 a 24.
vv) De todo o modo, a reclamação com base em indeferimento tácito é uma faculdade que está na disponibilidade do requerente, e, obviamente, não foi essa, in casu, a opção da ora Recorrida, que, pretendendo obter a suspensão da execução e entendendo estarem preenchidos para isso os legais pressupostos, decidiu aguardar pela decisão.
ww) E, fosse como fosse, a existência de tal faculdade não dispensava a AT de decidir, mesmo para além do referido prazo, violando o princípio da decisão se o não fizesse, como efectivamente aconteceu, ao indeferir o pedido de suspensão da execução sem que antes se tivesse pronunciado, como devia, sobre o pedido de isenção/dispensa de prestação de garantia (cfr. art. 56.º da LGT).
xx) Por isso, também com esse fundamento, a ora Recorrida deduziu a presente Reclamação, em devido tempo.
yy) Pelo exposto, a Sentença recorrida, ao anular o acto reclamado, não merece qualquer reparo.*
Termos em que deverá ser mantida a douta Sentença recorrida, assim sendo feita JUSTIÇA!
**** O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu o parecer de fls. 539-541, no sentido da improcedência do recurso.****
Dada a natureza urgente do processo, há dispensa de vistos prévios (artigo 36.º, n.º 2 do Código de Processo nos Tribunais Administrativos ex vi artigo 2.º, n.º 2, alínea c) do Código de Procedimento e de Processo Tributário).
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II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa decidir se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao concluir que o acto proferido em 08/10/2014 enferma do vício de violação de lei, por erro sobre os pressupostos de facto, e falta de pronúncia quanto ao pedido de isenção de garantia.
III. Fundamentação
1. Matéria de facto
Da sentença prolatada em primeira instância, consta decisão da matéria de facto com o seguinte teor:
“Com relevância para a decisão a proferir, consideram-se provados os seguintes factos:
A) Em 26/4/2014, o Serviço de Finanças de Condeixa-a-Nova (Coimbra) autuou o processo de execução fiscal nº 0736201401031503 para cobrança de IRC do ano 2010, no montante de € 113.196,54, devido por “E…, SA”, Cfr. PEF apenso;
B) Em 2/6/2014 a Executada apresentou requerimento manifestando intenção de reclamar graciosamente da divida em execução e requerendo a suspensão do processo executivo mediante a prestação de garantia constituída por hipoteca voluntária sobre quatro fracções autónomas do prédio urbano inscrito na matriz nº 3.. da freguesia de Vera Cruz, tendo esse pedido sido rejeitado por se considerar que a garantia era insuficiente. Pediu ainda a apensação dos processos executivos nº 073620140103511 e 0736201401038478, cfr. teor de fls. 4 a 45 do PEF apenso;
C) Em 22/7/2014 a Executada apresentou requerimento no SF, dirigido ao DF de Coimbra, informando que apresentou três reclamações graciosas contras dividas em execução no PEF nº 0736201401031503 e apensos e requerendo a suspensão do processo executivo mediante a prestação de garantia constituída por hipoteca voluntária sobre vinte e uma fracções autónomas do prédio urbano inscrito na matriz nº 3… da freguesia de Vera Cruz. No mesmo requerimento, protestava ainda juntar, em 10 dias, declaração emitida pelo Banco B... Português, SA, cfr. teor de fls. 154 a 160 do PEF apenso;
D) Na mesma data, apresentou a Executada outro requerimento no SF, requerendo, subsidiariamente ao pedido de prestação de garantia, a isenção de prestação da mesma e consequente suspensão do PEF. Nesse requerimento foi aposto despacho pelo Sr. Chefe do SF, ordenando a sua remessa à DF de Coimbra, para apreciação, cfr. teor de fls. 161 a 166 do PEF apenso.
E) Em 08/08/2014 apresentou a Executada no SF, dirigido ao DF de Coimbra, requerimento no qual requeria prazo adicional para junção de declaração emitida pelo Banco B... Português, SA, cfr. teor de fls. 177 a 180 do PEF apenso;
F) Em 18/08/2014 apresentou a Executada no SF, dirigido ao DF de Coimbra, requerimento no qual, devido à ausência de resposta por parte do Banco B..., requeria que a AT promovesse a notificação daquela entidade para prestar as informações solicitadas, cfr. teor de fls. 183 a 187 do PEF apenso;
G) Em 8/10/2014, foi proferido o seguinte despacho de indeferimento do requerimento apresentado pela Executada:
- imagens omissas -
Cfr. teor de fls. 190 a 192 do PEF apenso;
H) Por carta registada em 13/10/2014 (oficio nº 2980, de 13/10/2010, do Serviço de Finanças de Condeixa-a-Nova), a AT notificou a agora Reclamante da decisão referida no ponto anterior, cfr. teor de fls. 193 do PEF apenso;
I) Em 27/10/2014 a agora reclamante apresentou Reclamação judicial prevista nos artigos 276º a 278º do CPPT contra o referido despacho de 8/10/2014, que foi autuada no Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra dando origem ao processo RAOEF nº 818/14.7BECBR, cfr. teor de fls. 2 dos autos (p.f.) e 194 do PEF apenso;
J) Sobre o requerimento referido no ponto anterior foi exarado despacho do Chefe do Serviço de Finanças de Condeixa-a-Nova, datado de 28/10/2014, ordenando a subida imediata da Reclamação para o Tribunal competente, via Direcção de Finanças de Coimbra para análise e reapreciação do acto reclamado, cfr. teor de fls. 194 do PEF apenso;
K) Em 25-11-2014 foi penhorada, no PEF supra e aps., o artigo urbano nº 3…, fracção Q, da matriz predial da União das Freguesias de Glória e Vera Cruz, cfr. teor de fls. 118 do PEF apenso;
L) Por ofício nº 3525, de 26/11/2014, do Serviço de Finanças de Condeixa-a-Nova, enviado sob registo postal com aviso de recepção assinado em 28/11/2014, a AT exigiu a entrega da quantia penhorada em 10/10/2014 de saldos bancários de contas e de valores mobiliários da agora Reclamante detidos no Banco B... Português, SA, cfr. teor de fls. 205, 206 e 216 a 219 do PEF apenso;
III-B – Factos não provados
Inexistem, com relevância para a decisão a proferir.
Motivação:
A factualidade supra referida foi apurada com base nos documentos constantes dos autos e no PEF apenso.”* 2. O Direito
A Representante da Fazenda Pública, inconformada com o teor da sentença recorrida que julgou procedente a presente Reclamação, interpôs recurso jurisdicional por essa decisão padecer de erro na avaliação dos elementos factuais subjacentes ao caso sub judice – cfr. ponto 2 das conclusões das suas alegações de recurso.
A sentença recorrida decidiu anular o despacho proferido em 08/10/2014, proferido pelo Chefe de Divisão de Justiça Tributária da Direcção de Finanças de Coimbra, devido à existência de vício de violação de lei, por erro sobre os pressupostos de facto e falta de pronúncia quanto ao pedido de isenção/dispensa de garantia, que motivou da seguinte forma:
“(…) Quanto ao acto Reclamado, alega a Reclamante que o mesmo se baseou em pressupostos de facto errados, por ter sido oferecida como garantia hipoteca sobre 21 fracções, tendo sido apreciado o seu pedido como se de apenas 4 fracções se tratasse.
Neste ponto, a razão está em absoluto do lado da Reclamante. De facto, do seu requerimento apresentado em 22-07-2014 consta de forma expressa e clara que a garantia oferecida para suspensão do processo executivo é a hipoteca sobre 21 fracções e não sobre 4, como havia já sido proposto, mas indeferido.
E sendo assim, o acto reclamado padece de vício de violação de lei por erro sobre os pressupostos de facto.
Acresce que o acto impugnado refere que se oficiou ao Banco B... para que o mesmo prestasse as informações solicitadas pela Reclamante, que permitissem aferir o montante da dívida hipotecária sobre as fracções oferecidas como garantia, sendo que aquele Banco não respondeu em tempo útil.
Ora, não se compreende que no acto impugnado, a Direcção de Finanças de Coimbra, por um lado, defenda que o ónus da prova cabe exclusivamente a quem alegue os factos, e por outro, tenha ex oficio solicitado ao Banco B... a informação que antes havia assumido pertencer ao ónus probatório da Reclamante, sem, pelo menos, a ter notificado, antes da decisão final proferida, daquela omissão de resposta, concedendo prazo à Reclamante, para eventualmente, requerer outros meios probatórios (nesse sentido, do respeito pelos princípios do inquisitório e da cooperação, veja-se o Acórdão do STA, processo nº 0718/14, de 03-09-2014, disponível em www.dgsi.pt).
Acresce ainda que o pedido subsidiário de isenção de prestação de garantia por parte da Reclamante não foi objecto de qualquer apreciação por parte da DF de Coimbra, sendo, por isso, a decisão de indeferir a suspensão do processo executivo ilegal também por esse motivo, já que sem decidir tal pedido não estão reunidos os pressupostos para o prosseguimento da execução fiscal.
Por outro lado, aquele acto também não se pronuncia sobre os demais documentos apresentados pela Reclamante com o pedido de prestação de garantia, pelo menos, para referir, se fosse o caso, que os mesmos não eram susceptíveis de comprovar o pretendido.
Por todos esses motivos, deve o acto impugnado ser anulado.
Sendo anulado o acto que indeferiu a prestação de garantia oferecida pela Reclamante e a suspensão do PEF, consequentemente, terão de ser anulados todos os actos subsequentes ao mesmo, designadamente, a penhora entretanto levada a cabo pela AT, por não poder o processo de execução fiscal prosseguir sem que se encontre decidida definitivamente (entenda-se, sem hipótese de recurso judicial) a decisão proferida sobre o pedido de prestação de garantia e suspensão da execução fiscal. (…)”
No que respeita à questão do número de fracções oferecidas para prestação de garantia, a sentença recorrida, como vimos, entendeu que o despacho reclamado apenas se referiu a 4 fracções, quando, na verdade, a Reclamante teria apresentado um requerimento onde oferecia 21 fracções.
A Fazenda Pública salienta que a informação que antecede o despacho reclamado não diz que o pedido de prestação de garantia abrange apenas 4 fracções, menciona, antes, que o pedido vem na sequência da apreciação de garantia oferecida pelo executado em que se pretenderia constituir hipoteca voluntária das fracções AM, NA, AO e AQ. Assim, conclui que o despacho proferido em 08/10/2014, em análise na sentença recorrida, não ignorou que a Reclamante apresentou como garantia todas as fracções; alertando que essa decisão se refere expressamente ao valor total dos créditos hipotecários do bem e não ao valor das fracções AM, NA, AO e AQ.
Ora, não tendo a Administração Tributária, neste recurso, atacado a decisão da matéria de facto, nem a factualidade aí seleccionada, ater-nos-emos à mesma para dilucidar se se verifica o vício de violação de lei, por erro nos pressupostos de facto, nos moldes decididos pelo tribunal recorrido.
Efectivamente, a Administração Tributária insurge-se somente contra as ilações que foram retiradas da matéria de facto apurada. Por isso, teremos em conta o teor do requerimento apresentado pela Reclamante em 22/07/2014 [cfr. alínea C) da factualidade assente] e a fundamentação subjacente ao acto reclamado proferido em 08/10/2014 [cfr. alínea G) da referida factualidade].
Na verdade, considerando o teor do documento de fls. 154 a 159 do PEF – requerimento apresentado em 22/07/2014 e sobre o qual incidiu a decisão reclamada – não residem dúvidas que a Reclamante pretendeu superar a anterior decisão de indeferimento de prestação de garantia com 4 fracções requerendo a admissão de garantia idónea e suficiente com a constituição de hipoteca voluntária sobre 21 fracções autónomas (que elencou e identificou) do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana sob o n.º 3…, da freguesia de Vera Cruz, concelho de Aveiro.
Desde já importa realçar que a fundamentação do despacho em crise foi efectuada por remissão para as demais peças processuais que lhe serviram de suporte, designadamente, a Informação e o Parecer constantes da referida alínea G) do probatório.
Não obstante a natureza vaga do Parecer aí subscrito, o certo é que o mesmo se alicerçou no teor da antecedente Informação, que omitiu qualquer referência ao requerimento da Reclamante, que, como referimos, havia solicitado a prestação de garantia constituída por hipoteca voluntária sobre 21 fracções autónomas do prédio inscrito na matriz sob o artigo 3… da freguesia de Vera Cruz.
Tal significa que, contrariamente à versão da Recorrente, o despacho reclamado nem sequer teve em conta e sopesou essa factualidade, sendo seguro que, pelo menos em abstracto, se mostra relevante em ordem à decisão sobre a idoneidade da hipoteca para garantir os montantes em dívida e os demais acréscimos legais.
Na verdade, no requerimento efectuado em 22/07/2014, a Reclamante referiu-se ao valor patrimonial de cada uma das 21 fracções oferecidas, para constituição de hipoteca voluntária, indicando que o valor global/total de todas (21) as fracções, cuja admissão solicitou para garantia, perfaz €3.597.002,63. De igual forma, a Reclamante mencionou o montante de €2.756.511,00, correspondente ao valor actual do financiamento constante de declaração emitida pelo Banco B... Português, S.A., beneficiário da hipoteca voluntária que incide sobre os mesmos imóveis - para garantir obrigações assumidas por via de contrato de mútuo celebrado em 31/03/2006.
Ora, não consta da Informação que contém a fundamentação do acto em crise qualquer menção às 21 fracções, a estes valores e que os mesmos tenham sido sopesados por referência ao valor da dívida e da garantia exigida no montante de €278.673,82. Aliás, somente existe alusão na mesma aos dados de facto que foram apresentados pela Reclamante aquando do seu anterior requerimento formulado em 02/06/2014 e que já havia sido objecto de indeferimento – cfr. alínea B) da factualidade assente.
Nesta conformidade, este aspecto, assim decidido pelo tribunal recorrido, é suficiente para que o acto em crise não possa manter-se na ordem jurídica, uma vez que enferma de vício de violação de lei, por erro nos pressupostos de facto; ficando prejudicada a apreciação das restantes alegações de recurso – cfr. artigo 608.º, n.º 2 ex vi artigo 663.º, n.º 2 do Código de Processo Civil.
Todavia, não podemos, ainda, deixar de concordar com o decidido em primeira instância: sem apreciar o pedido formulado subsidiariamente de dispensa de prestação de garantia o processo de execução fiscal não poderia prosseguir.
Isto porque, assim como cabe à Administração Tributária emitir um juízo sobre a idoneidade da garantia, que há-de resultar da avaliação que for efectuada em concreto sobre a susceptibilidade desta assegurar o pagamento da quantia exequenda e do acrescido, aferindo a Administração Tributária, designadamente, da suficiência e solidez da garantia oferecida; também se lhe impõe que verifique se estão reunidos os pressupostos para dispensar o executado da prestação de garantia.
O pedido de dispensa de garantia deve ser resolvido no prazo de 10 dias após a sua apresentação – cfr. artigo 170.º, n.º 4 do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).
Se, decorrido tal prazo, não for decidido, o requerente pode presumir indeferida a sua pretensão, podendo reclamar da decisão tácita para o tribunal tributário, de harmonia com o preceituado nos artigos 276.º a 278.º do CPPT – cfr. artigo 109.º, n.º 1 do Código de Procedimento Administrativo ex vi artigo 2.º, alínea d) do CPPT. Nos termos do artigo 109.º, n.º 1 do Código de Procedimento Administrativo, a falta, no prazo fixado para a sua emissão, de decisão final sobre pretensão dirigida a órgão administrativo competente, confere ao interessado, salvo disposição em contrário, a faculdade de presumir indeferida essa pretensão, para poder exercer o respectivo meio legal de impugnação – cfr. Jorge Lopes de Sousa in CPPT, anotado e comentado, volume II, Áreas Editora, 2007, página 183.
Saliente-se que, como decorre dos seus próprios termos, a reclamação prevista no artigo 276.º do CPPT se destina a obter a anulação de actos praticados no processo de execução fiscal.
Neste contexto, vigorando na ordem jurídica um contencioso de mera anulação, dado que o tribunal não se pode substituir à Administração Tributária na análise em concreto da idoneidade/suficiência da garantia ou da sua dispensa de prestação, qualquer ataque a comportamentos da AT pressuporá a existência de um acto. Esta premente necessidade de ter um alvo – um acto – para atacar gerou a necessidade de criar uma ficção – o acto de indeferimento tácito – como a via possível para permitir ao particular aceder à via judicial e assim ultrapassar a inércia da Administração, nas situações em que esta não se pronunciava sobre as pretensões formuladas pelo particular.
Assim, sendo o acto de indeferimento tácito uma ficção que surgiu para permitir o acesso, por parte dos particulares, à via contenciosa, a circunstância de na situação em apreço a Reclamante não ter atacado tal acto – ficto – de indeferimento tácito do pedido de dispensa de prestação de garantia, nenhuma consequência nefasta gera para a Recorrida. Temos como certo que a omissão de reacção contra tal acto ficto não poderá legitimar a prossecução do processo de execução fiscal.
Não sendo o indeferimento tácito um acto, não se forma o chamado caso decidido ou resolvido, que pressupõe uma decisão ou resolução da questão colocada. Por outro lado, destinando-se o indeferimento tácito a possibilitar ao interessado a abertura da via contenciosa, a utilização desta era uma mera faculdade não tendo consequências negativas o seu não exercício.
Aliás, outra solução não se compreenderia, pois, tendo o indeferimento tácito sido criado para favorecer os direitos do particular interessado que estava a ser prejudicado pela inércia ilegal da Administração, seria contraditório que essa inércia em vez de penalizar a Administração se reconduzisse a prejuízo do administrado.
Tendo por base este raciocínio, nenhum óB...e se vislumbra no facto de o pedido constante desta Reclamação não reagir contra o indeferimento tácito; nem na sentença do tribunal recorrido, ao valorar a omissão de apreciação do pedido subsidiário de isenção de prestação de garantia, no sentido de a decisão de indeferir a suspensão do processo executivo ser ilegal também por esse motivo, já que sem decidir tal pedido não estão reunidos os pressupostos para o prosseguimento da execução fiscal.
O exposto é suficiente para decidir que a sentença recorrida pode manter-se, impondo-se negar provimento ao recurso.
Conclusões/Sumário
I – O juízo sobre a idoneidade da garantia há-de resultar da avaliação que for efectuada em concreto sobre a susceptibilidade desta assegurar o pagamento da quantia exequenda e do acrescido, aferindo a Administração Tributária, designadamente, da suficiência e solidez da garantia oferecida.
II – Se a Administração Tributária não teve em conta a garantia que em concreto foi apresentada, o acto que indeferiu esse pedido de prestação de garantia enferma do vício de violação de lei, por erro nos pressupostos de facto.
III - Sendo o acto de indeferimento tácito uma ficção que visa facultar o acesso dos particulares à via contenciosa, a utilização desta é uma mera faculdade não tendo consequências negativas o seu não exercício.
IV. Decisão
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso.
Custas a cargo da Recorrente, nos termos da tabela I-B – cfr. artigos 6.º, n.º 2, 7.º, n.º 2 e 12.º, n.º 2 do Regulamento das Custas Processuais.
Porto, 31 de Julho 2015.
Ass. Ana Patrocínio
Ass. Luís Migueis Garcia
Ass. Helena Ribeiro |
