| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes da Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
1.1. O Exmº Representante da Fazenda Pública vem recorrer da sentença proferida em 26/11/2024 no Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel, pela qual foi julgada parcialmente extinta a instância, por impossibilidade superveniente da lide quanto às dívidas por coimas e, no mais, procedente a oposição que «AA» deduziu à execução fiscal nº ...46 e apensos, contra si revertidas para cobrança de IVA.
1.2. A Recorrente terminou as suas alegações formulando as seguintes conclusões:
« A. Vem o presente recurso interposto da sentença proferida nos presentes autos, que julgou parcialmente procedente a oposição deduzida.
B. Mais concretamente sobre a decisão desfavorável que recaiu relativa aos requisitos da reversão contra o Oponente no que respeita aos seguintes processos de execução fiscal (adiante, PEFs):
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
nos quais é executada originária a sociedade [SCom01...] UNIPESSOAL, Lda., NIF ...50 (adiante, sociedade devedora originária/SDO), instaurados por dívidas relativas a IVA.
C. A douta sentença sob recurso e no que respeita a este segmento concluiu que, “Tendo em conta o supra exposto, mostra-se claro que o Exequente não cumpriu com o ónus de prova da gerência de facto que sobre ele impendia, o que torna inválida a reversão operada, pelo que deve ser anulada.”.
D. Com o assim decidido não pode a Fazenda Pública conformar-se, porquanto considera que a douta sentença do Tribunal a quo enferma de erro de julgamento, de facto e de direito, por inapropriada valoração da prova documental junta aos presentes autos, conforme se concluirá.
E. Resulta dos autos, mais concretamente da Certidão Permanente da SDO que o aqui Oponente foi constituído gerente desde a sua constituição em 25.03.2013 (AP. ...26), tendo renunciado à gerência em 02.01.2019 (AP. ...07), e que a SDO se obrigava, apenas, com a intervenção de 1 gerente, ou seja, o aqui Oponente.
F. Pelo aqui Oponente foram entregues no Órgão de Execução Fiscal (adiante, OEF/SF) vários pedidos de pagamento em prestações das dívidas pendentes em nome da SDO, nomeadamente: em 09.09.2014, uma petição de uma reclamação graciosa;
em 12.11.2015, um pedido de pagamento em prestações no processo de contraordenação ...07;
em 14.04.2016, um pedido de pagamento em prestações no âmbito da execução fiscal ...46;
em 18.05.2016, um pedido de pagamento em prestações no âmbito da execução fiscal ...03;
em 21.06.2016, um pedido de pagamento em prestações no âmbito da execução fiscal ...69;
em 23.09.2016, um pedido de pagamento em prestações no âmbito da execução fiscal ...49;
em 06.02.2017, um pedido de pagamento em prestações no âmbito da execução fiscal ...73;
em 09.02.2018, pedido de remoção de fiel depositário;
em 09.07.2018, assinou uma procuração junta ao processo de execução fiscal ...46;
em 28.09.2018, um pedido de pagamento em prestações no âmbito da execução fiscal ...46, cf. ponto 1 do probatório.
G. Desde logo, pode afirmar-se que o espaço temporal em que houve prática de atos por parte do aqui Oponente em representação da devedora originária, se pode confundir com o período de atividade da mesma. Toda esta factualidade é demonstrativa do exercício da gerência de facto pelo Oponente, pois a mesma consubstancia atos puros de gerência e demonstrativa de que o Oponente exerceu de facto a gerência da SDO, nomeadamente, representando-a perante a AT.
H. Como factos não provados constam da sentença sob recurso, nos seguintes termos,
““Factos não provados
Não se provou que, nas datas limite de pagamento voluntário das dívidas referidas em 2) e 3), o Oponente determinasse a vontade social da devedora originária.”.
I. É entendimento da jurisprudência que o momento temporal relevante é o da data efetiva e em concreto até à qual deveria ter sido efetuado o pagamento voluntário, que no caso dos presentes autos ocorreu em datas em que o aqui Oponente se encontrava a determinar a vontade social da SDO, como se expõe.
J. Para tal basta atentar no teor do ponto 1 do probatório, do qual consta a enunciação de documentos entregues pelo Oponente em nome da SDO no período compreendido entre setembro de 2014 e setembro de 2018 e concluir que, à data do pagamento voluntário das dívidas tituladas pelos PEFs em causa, o Oponente determinava a vontade social da SDO, com a prática, nomeadamente, de atos de representação da mesma perante a AT.
K. Desta feita, o Tribunal a quo ao não valorizar a prova documental junta aos autos e da qual se infere a gerência de facto do Oponente na SDO enferma de erro de julgamento em matéria de facto e por se considerar relevante para a boa decisão da causa, pelo que se requer a ampliação da matéria de facto de modo a que da mesma passe a constar:
“7. O Oponente foi nomeado gerente da SDO, desde a sua constituição, em 26.03.2013, passando a ser o único gerente da devedora originária, com a renúncia, em 02.01.2019, sendo a sua assinatura a forma de a obrigar – cf. pág. 4 a pág. 9 do processo eletrónico do SITAF.
8. As datas limites de pagamento voluntário das dívidas tributárias relativas a IVA e tituladas pelos respetivos PEFs estão compreendidas no período entre fevereiro de 2016 e agosto de 2017.”
L. Incorreu desta forma, o Tribunal a quo, em erro de julgamento da matéria de facto, porquanto errou na apreciação e seleção da matéria de facto relevante para a decisão, não levando ao probatório todos os factos resultantes dos elementos tidos nos autos, pertinentes à boa decisão da causa, em ordem à descoberta da verdade material, em violação do disposto no número 4 do artigo 607º do CPC, os quais, a serem devidamente selecionados e valorados, levariam a concluir que o Oponente foi, efetivamente, gerente de facto da devedora originária, pois patenteiam atos continuados de gestão e representação desta, reveladores do efetivo exercício da gerência, ao invés do que conclui a douta sentença.
M. Não desconhecendo, pois, a posição dos Tribunais Superiores quanto à interpretação do artigo 24º da LGT, não pode a Fazenda Pública, porém, deixar de expressar aqui o seu modesto entendimento, permitindo-nos seguir de perto a escassa, mas douta, jurisprudência dos Tribunais de 1ª instância, com a qual concordamos e que defende que o nº 1 do citado preceito legal, numa interpretação literal, prevê que há dois tipos de responsáveis subsidiários: de um lado, "Os administradores, diretores e gerentes" e de outro "outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão".
N. Literalmente, o preceito em análise só exige o exercício das funções de gerente - a gerência de facto -, às “outras pessoas” que exerçam essas funções, mas que não sejam gerentes, pois estes estarão abrangidos pela primeira parte do número 1 do preceito em apreço.
O. No que respeita aos administradores, diretores e gerentes, a lei responsabiliza-os subsidiariamente pela sua qualidade, pelo simples facto de serem "os administradores, diretores e gerentes", independentemente das funções efetivamente exercidas nas pessoas coletivas ou entes fiscalmente equiparados, sendo esta interpretação literal a que mais respeita os princípios legais da interpretação da lei e integração das lacunas, previstos nos artigos 11º da LGT e 9º do CC, pois só assim se compreendem as exigências legais feitas no CSC aos gerentes das pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados, como sendo a previsão dos deveres fundamentais que os gerentes ou administradores devem observar, bem como a obrigação de praticar os atos que forem necessários ou convenientes para a realização do objeto social, com respeito pelas deliberações dos sócios (artigos 64º e 259º do CSC).
P. Destas disposições legais decorre, até, que o gerente que é nomeado e que vem alegar que não exerceu as funções efetivas da gerência, é responsável pela sua omissão na gestão da pessoa coletiva e, como tal, também é responsável à luz do número 1 do artigo 24º da LGT, sendo esta situação ainda mais evidente, no caso em apreço, uma vez que o Oponente é o único gerente da executada originária e a única pessoa com poderes para a vincular, cuja intervenção é manifestamente indispensável à sua atividade, factos que o Oponente não negou.
Q. Importa, desde logo, que a questão da determinação dos efeitos do registo dos atos de nomeação dos gerentes, pelo qual se estabelece a presunção de que “existe a situação jurídica, nos precisos termos em que é definida” (artigo 11º do Código de Registo Comercial), sendo certo que, se a “situação jurídica” em causa não existir pode ser afastada a presunção, que é ilidível; por outras palavras o que se presume com o registo é que aquela pessoa tem a qualidade de gerente da sociedade e não que essa pessoa, efetivamente, exerce as funções correspondentes ao cargo, o que se traduzirá no cumprimento do dever de administrar, pelo que, fazer prova de que não se estão a cumprir as obrigações que correspondem aos deveres que impendem sobre um gerente não é ilidir a presunção de que ele é gerente, mas tão-só provar que ele, sendo gerente, não cumpre as suas obrigações, devendo sujeitar-se às consequências legais desse incumprimento.
R. Os gerentes que voluntariamente "emprestam o nome" à sociedade, permitindo que ele conste do registo comercial com funções de publicidade, admitem a possibilidade de os terceiros serem levados a presumir que eles, efetivamente, exercem as funções de gerência, confiando na veracidade desse facto, mas uma vez demandados, logram judicialmente afastar a sua responsabilidade, com base no facto de esta presunção, que assenta num ato por eles praticado, ser ilidível – no entendimento da jurisprudencialmente assente -, pesem embora os seus efeitos perniciosos, pois vemos as sociedades, reiteradamente, a recorrer a este estratagema, no sentido da desresponsabilização de todos aqueles que, assumindo formalmente as funções de administração, não as exercem materialmente (em clara violação dos seus deveres).
S. O Oponente era o único gerente registado no período do pagamento voluntário das dívidas, a sua assinatura era imprescindível para obrigar a SDO, teve intervenção pessoal na vida da sociedade, exteriorizando, por essa via, a vontade da sociedade, vinculando-a, no caso dos presentes autos, perante a AT e assim praticou desse modo atos próprios de gerência efetiva da SDO, sendo que, ao fazê-lo, o Oponente, de forma voluntária e consciente, exteriorizou, por essa via, a vontade da sociedade, vinculando-a com a sua assinatura e desse modo praticando atos continuados próprios de gerência efetiva da executada originária.
T. A AT não operou uma ilação automática quanto à gerência de facto das diligências que efetuou, observando a gerência nominal, veiculou igualmente para os autos, documentos assinados pelo revertido, na qualidade de gerente, para sustentar o exercício efetivo dessa atividade de administração da SDO, pelo que não podemos olvidar e deixar de daí tirar as devidas consequências, que o Oponente praticou atos de gerência efetiva da SDO e os necessários para validamente a obrigar.
U. Da PI, bem como da prova testemunhal, resulta que o Oponente aceitou ser gerente da SDO e que assinava os documentos que tinha de assinar na qualidade de sócio e gerente, não levantando qualquer tipo de dúvidas de que todos aqueles requerimentos apresentados junto da AT são atos de gestão corrente praticados pelo Oponente na qualidade de gerente da sociedade devedora e em sua representação e ainda que a vinculam.
V. Ou seja, são denunciadores da sua gestão e do exercício efetivo de funções de gerente, revelando que o Oponente era um órgão atuante da sociedade, administrando-a, representando e exteriorizando a vontade social da mesma perante terceiros, e o facto do Oponente alegar que era o seu tio «BB» que geria a SDO, tal não afasta, nem pode afastar a responsabilidade do aqui Oponente, pois não podemos esquecer que a SDO nunca se poderia vincular sem a prática de atos de gestão do aqui Oponente pois ele era o único legal representante com poderes para a obrigar/vincular.
W. As alegações do Oponente, nomeado gerente, que praticava atos efetivos de gerência, de que não exerceu funções porque não ia ao escritório, não tratava dos assuntos da empresa, não contactava com fornecedores, nem contratava trabalhadores, nem efetuava pagamentos a quem quer que fosse, e que assinava documentos sem saber a que se destinavam revelam o exercício ilegítimo de um direito pois ultrapassa os limites da boa fé, bons costumes e pelo fim económico e social desse direito.
X. Não se concebe que o Oponente em face dos requerimentos entregues junto da AT, por si assinados na qualidade de gerente da SDO, nos quais solicita o pagamento de determinados PEFs em prestações nos anos de 2015, 2016 e 2017, não tivesse a curiosidade de ler o que estava a assinar e não questionasse o seu tio sobre o que se passava.
Y. É o mínimo exigido ao chamado “homem mediano” e ao Oponente já que perante os documentos que assinou na qualidade de gerente da SDO e que a obrigou perante a AT era-lhe exigido que tomasse uma atitude prudente/diligente e não desinteressada como alegadamente aconteceu.
Z. A postura de “assinar de cruz” e “dar o nome” não pode servir de fundamento para a não responsabilização dos revertidos, caso contrário deixará de haver reversão de dívidas, pois basta que os revertidos aleguem que “apenas deram o nome” ou “assinaram de cruz” para que todas as oposições sejam procedentes.
AA. Tal como, o uso do mecanismo da nomeação de um gerente nominal para cumprir as ordens do gerente de facto, in casu, alegadamente o tio «BB» e habitualmente beneficiário do lucro da atividade da sociedade ou dos seus rendimentos, para o desresponsabilizar em caso de responsabilidade da SDO é o resultado prático da interpretação que exige que o gerente da empresa para ser responsabilizado tem de ter exercido as suas funções, quando a lei não o exige.
BB. E esta interpretação leva ao manifesto abuso desta verdadeira ferida comercial e legal que é a nomeação de gerentes que assinam todos os documentos das sociedades comerciais, mas que se entende não serem gerentes porque alegadamente não têm o domínio da vontade social da sociedade, sendo orientados pelos gerentes de factos que são os beneficiários de toda essa atividade encapotada e quando a sociedade é responsabilizada pelos buracos financeiros e pelos prejuízos causados a terceiros e ao Estado aparece o gerente nominal a invocar a sua falta de responsabilidade e se não identificar o gerente de facto podemos até chegar, como acontece assiduamente, a não se identificar a pessoa que indevida, ilegítima e abusivamente se locupletou com essa atividade ilícita, só porque os Tribunais vêm entendendo que a responsabilização do gerente exige o exercício efetivo dessas funções.
CC. O Tribunal deve efetuar o exame crítico da prova produzida no seu todo e, perante a factualidade dada como provada e como não provada, e deve decidir de acordo com as regras da experiência comum e pela análise conjunta de todos os factos que ressaltam dos autos pelo que os atos praticados pelo Oponente devem ser entendidos como um reforço no sentido da admissibilidade de se presumir judicialmente o exercício da gerência de facto pelo mesmo, pois ao juiz é lícito inferir a efetividade da gerência do Oponente no contexto em que ele é o único gerente inscrito da SDO e se comprova que esta teve atividade no período a que se reportam as datas limite de pagamento voluntário das dívidas revertidas, resultando claramente demonstrado dos autos que praticou atos puros de gerência, plasmados na documentação junta aos autos, e que a forma de obrigar a sociedade era (apenas) a sua assinatura, situação que se manteve, pelo menos, desde 2013 até 2019, data em que renunciou ao cargo de gerente.
DD. Entende, assim, a Fazenda Pública, sempre com o devido respeito pelo Tribunal a quo, que o aludido erro de julgamento da matéria de facto, por erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais relevantes para a boa decisão da causa, levou a que o Tribunal errasse, também, no julgamento de direito, por incorreta aplicação do direito ao caso concreto, mormente o disposto no artigo 24º da LGT.
Termos em que,
Deve ser concedido provimento ao presente recurso jurisdicional e, em consequência,
Deve ser revogada a douta sentença recorrida, por erro de julgamento, com as legais consequências.».
1.3. O Recorrido não apresentou contra-alegações.
1.4. O EPGA junto deste TCAN teve vista dos autos e emitiu parecer no sentido da procedência do recurso.
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Dispensados os vistos legais, nos termos do artigo 657º, nº 4, do Código de Processo Civil, cumpre apreciar e decidir, pois que a tanto nada obsta.
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2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Uma vez que o objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das alegações do Recorrente, cumpre apreciar e decidir se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento no que tange ao pressuposto da gerência de facto.
3. FUNDAMENTAÇÃO
3.1. DE FACTO
3.1.1. Factualidade assente em 1ª instância
A decisão recorrida contém a seguinte fundamentação de facto:
«Compulsados os autos e analisada a prova produzida, dão-se como provados, com interesse para a decisão, os factos infra indicados:
1. Entre Setembro de 2014 e Setembro de 2018 foram apresentados vários requerimentos ao Serviço de Finanças ..., e outorgada uma procuração, tudo em nome da sociedade “[SCom01...] Unipessoal Lda”, constando, como “a gerência”, o nome de «AA» – cfr. Requerimentos e procuração, a págs. 38 a 55 do suporte digital dos autos;
2. No dia 24 de Fevereiro de 2016 foi autuado o processo de execução fiscal [PEF] ...46, respeitante a IVA do ano de 2015 e no qual figurava como devedora a sociedade “[SCom01...] Unipessoal Lda” – cfr. certidão de dívida, a págs. 14 e 15 do suporte digital dos autos;
3. Ao PEF referido em 2) foram, posteriormente, apensados os PEF ...03, ...00, ...69, ...42, ...61, ...95, ...08 e ...31, referentes a IVA de 2016 e 2017, e os PEF ...49, ...80, ...94, ...27 e ...11, referentes a coimas – cfr. Certidões de dívida, a págs. 10 a 37 do suporte digital dos autos;
4. No dia 19 de Julho de 2019 foi elaborada informação no PEF referido em 2), onde se escreveu que “Compulsada a certidão permanente da sociedade, verifica-se que esta foi declarada insolvente por sentença proferida em 2019-05-10, tendo sido proferido despacho de encerramento em 2019-07-03, tendo como causa a insuficiência da massa, nos termos do disposto nos artigos 230°, n° 1 al d) e 232° no 1 do CIRE. 3. Da consulta dos sistemas informáticos da Autoridade Tributaria e Aduaneira, verifica-se que em nome da sociedade existem registados os seguintes veículos: […] 4. Os veículos de matrícula ..-..-QI e ..-QO-.., não têm seguro ativo, sendo que, a existirem, atendendo as datas das matrículas, são manifestamente insuficientes para solver a divida dos autos. 5. Compulsada a base de dados, existente neste Serviço de Finanças, não existem mais bens, nomeadamente moveis, créditos, rendas, contas bancarias e imoveis, suscetíveis de penhora; Compulsada a certidão permanente da devedora originaria verifica-se que, o SP abaixo indicado exerceu funções de administração, na sociedade executada, nos seguintes períodos: «AA» […] Desde 2013-03-25 […]” – cfr. Informação, a págs. 56 a 58 do suporte digital dos autos;
5. No dia 17 de Setembro de 2019 foi elaborado despacho no PEF ...46 e apensos, onde se lê que “Em face das diligências de fls., e estando concretizada a audição do(s) responsável(veis) subsidiário(s), prossiga-se com a reversão da execução fiscal contra «AA»” – cfr. Despacho, a págs. 62 do suporte digital dos autos;
6. Em 10 de Setembro de 2022 foram extintos, por cessação da sociedade devedora originária, os PEF ...49, ...80, ...94, ...27 e ...11 – cfr. Alegações, a págs. 185 a 189 do suporte digital.
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Factos não provados
Não se provou que, nas datas limite de pagamento voluntário das dívidas referidas em 2) e 3), o Oponente determinasse a vontade social da devedora originária.
Motivação da matéria de facto dada como provada
A convicção do Tribunal sobre a matéria de facto provada baseou-se na prova documental constante dos autos e indicada a seguir a cada um dos factos, dando-se por integralmente reproduzido o teor dos mesmos, bem como o do PEF apenso.
O facto não provado decorre da ausência de substrato probatório que o pudesse firmar.
Com efeito, apesar de constarem dos autos requerimentos com o nome do Oponente, importava determinar se estes eram actos meramente formais ou se, pelo contrário, eram verdadeiros actos de gerência, no sentido de, motu proprio, o Oponente decidir o caminho a percorrer pela sociedade [nesse sentido, inter alios, o acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte de 03-10-2018, processo 00279/12.4BEVIS].
No entanto, o Oponente sempre negou tais funções, tendo identificado quem controlava verdadeiramente a sociedade, o seu tio «BB», alegação corroborada pela prova testemunhal ouvida, designadamente «CC», que foi claro ao referir ter sido ele a criar a empresa com o sobredito «BB», tendo o Oponente sido escolhido como gerente porque estes não podiam ter a sociedade em seu nome.
Mais disse que o Oponente nunca trabalhou na sociedade, apenas ali se deslocando para assinar documentos, questão que foi confirmada pela testemunha «DD», que asseverou que os destinos da sociedade eram determinados por «BB».
Por fim, o próprio «BB» confirmou o antes referido, indicando ainda que, muitas vezes, o Oponente nem tinha conhecimento das decisões tomadas.
Sendo congruentes entre si e verosímeis, foi dada credibilidade aos depoimentos das testemunhas, resultando numa convicção de que o Oponente foi, coloquialmente falando, o “testa-de-ferro” de seu tio, não tendo, portanto, verdadeiro poder de direcção da sociedade devedora originária, não se provando, portanto, que era gerente de facto da sociedade.».
3.1.2. Aditamento à matéria de facto
Por se afigurar pertinente para esta decisão, vão ser aditados os seguintes factos ao elenco dos factos provados, conforme requerido pela Fazenda Pública:
“7. O Oponente foi o único sócio e gerente da devedora originária, desde a sua constituição, em 26.03.2013, até à renúncia a este cargo em 02.01.2019, sendo a sua assinatura a forma de a obrigar – cf. Documentos da PI (008288285) de 11/11/2019 20:59:00.
8. O termo dos prazos de pagamento voluntário das dívidas tributárias relativas a IVA e tituladas pelos respetivos PEFs ocorreu entre fevereiro de 2016 e agosto de 2017. – cfr. fls. 3/4, 5/6, 7/8, 9/10, 15/16, 18/19, 23/24, 25/26 de Documentos da PI (008288287) de 11/11/2019 20:59:00.
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Estabilizado nestes termos o julgamento quanto à matéria de facto, avancemos na apreciação do recurso.
3.2. DE DIREITO
Cumpre, então, apreciar se a sentença recorrida errou na apreciação dos factos apurados nos autos e, por consequência, na conclusão jurídica de que não foi demonstrado pela AT que o Recorrido exerceu, de facto, as funções de administrador/gerente da sociedade devedora originária.
Vejamos, antes do mais, a fundamentação jurídica que sustenta a sentença sob escrutínio:
«(…)
Alega o Oponente que a reversão não poderia ter operado, por não se mostrar provada a gerência de facto no período em causa nos autos.
Vejamos.
Conforme é jurisprudência pacífica dos tribunais superiores, “Independentemente da alínea a) ou b) do n.º1 do art.º24.º da LGT ao abrigo da qual se tenha concretizado a reversão, à Administração tributária cabe sempre fazer a prova do exercício efectivo, ou de facto, da gerência do oponente na sociedade devedora originária.” [Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 22 de Março de 2018, processo 534/10.9BELRS].
Dito de outra forma, “1. Na repartição do ónus de prova quanto aos pressupostos da responsabilidade subsidiária dos gerentes que decorre do n.º1 do art.º24.º da Lei Geral Tributária, (i) incumbe à AT comprovar a alegação de exercício efectivo do cargo e a culpa do revertido na insuficiência do património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado para a satisfação da dívida tributária, quando esta se tenha constituído no período de exercício do cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado após aquele exercício (al. a)); (ii) incumbe à AT comprovar a alegação de exercício efectivo do cargo e incumbe ao revertido comprovar que não lhe é imputável a falta de pagamento pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do cargo (al. b) do nº 1 do art.º24º da LGT). 2. A Fazenda Pública não cumpre o ónus probatório que lhe incumbe na demonstração da efectividade da gerência se unicamente se apoia no facto de o oponente/revertido figurar como único gerente inscrito da devedora originária e ter assinado como seu representante legal duas declarações fiscais, de inicio de actividade e alterações, actos isolados não incompatíveis com uma gerência de tipo nominal” [Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte de 24 de Novembro de 2016, processo 02534/12.5BEPRT].
Compulsado o probatório, verifica-se que, no despacho de reversão ou nas suas informações preparatórias, não existe qualquer prova que o Oponente era gerente de facto da devedora originária, tendo a reversão sido efectuada por consulta à certidão permanente da sociedade devedora originária.
De igual forma, não logrou a Fazenda pública, posteriormente, demonstrar que o Oponente dirigia, efectivamente, a sociedade.
Ora, “No caso, a AT não demonstrou o que lhe competia, isto é, que o revertido era gerente de facto da devedora originária no período temporal aqui em causa, não oferecendo dúvidas que é à Fazenda Pública, enquanto titular do direito de reversão, que cabe fazer a prova do exercício da gerência. VI – Contrariamente à posição sustentada pela AT, não há qualquer norma legal que estabeleça uma presunção legal relativa ao exercício da gerência de facto, designadamente que ela se presume a partir da gerência de direito. VII - A Fazenda Pública, a este propósito, limitou-se a invocar a condição de gerente nominal do Oponente relativamente à devedora originária. Tal invocação é manifestamente insuficiente, atento o ónus da prova que sobre a Fazenda recai quanto ao efectivo exercício da gerência.” [Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 07 de Junho de 2018, proferido no processo 618/10.3 BELRS].
Tendo em conta o supra exposto, mostra-se claro que o Exequente não cumpriu com o ónus de prova da gerência de facto que sobre ele impendia, o que torna inválida a reversão operada, pelo que deve ser anulada.».
É correta a afirmação que na repartição do ónus de prova quanto aos pressupostos da responsabilidade subsidiária dos gerentes que decorre do artigo 24º, nº 1, da LGT, incumbe à AT comprovar a alegação de exercício efetivo do cargo e a culpa do revertido na insuficiência do património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado para a satisfação da dívida tributária, quando esta se tenha constituído no período de exercício do cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado após aquele exercício [alínea a) do nº 1 do artigo 24º da LGT]. Já relativamente às dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do cargo, também incumbe à AT comprovar a alegação de exercício efetivo do cargo, cabendo ao revertido comprovar que não lhe é imputável a falta de pagamento [alínea b) do nº 1 do artigo 24º da LGT].
Portanto, independentemente da alínea do nº 1 do artigo 24º da LGT ao abrigo da qual se tenha concretizado a reversão, à Administração Tributária cabe sempre fazer a prova do exercício efetivo, ou de facto, da gerência/administração do oponente na sociedade devedora originária.
Assim, a responsabilidade subsidiária é atribuída em função do exercício do cargo de gerente e reportada ao período do respetivo exercício. Ou seja, a gerência de facto, real e efetiva, constitui requisito da responsabilidade subsidiária dos gerentes, não bastando a mera titularidade do cargo, vulgarmente designada por gerência nominal ou de direito.
É sobre a Administração Tributária, enquanto titular do direito de reversão, que recai o ónus de demonstrar os pressupostos que lhe permitem reverter a execução fiscal contra o gerente/administrador da devedora originária, nomeadamente, os factos integradores do efetivo exercício do cargo, de acordo com a regra geral de direito probatório segundo a qual, àquele que invoca um direito cabe fazer a prova dos factos constitutivos do direito que alega – cfr. artigos 342º, nº 1, do Código Civil e 74º, nº 1, da LGT.
Acompanhando a jurisprudência do Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA, vertida no seu acórdão de 28/02/2007, proferido no processo nº 01132/06, respeitante ao regime do ónus probatório no domínio do CPT e, já no domínio do regime de responsabilidade subsidiária dos gerentes comtemplado na LGT, o Acórdão do STA, de 02/03/2011, proferido no processo nº 0944/10, também sufragamos o entendimento de que a mera nomeação como gerente ou administrador não permite presumir o efetivo exercício do correspondente cargo.
Como se escreveu no último daqueles arestos:
«(…) Na verdade, há presunções legais e presunções judiciais (arts. 350.º e 351.º do CC). As presunções legais são as que estão previstas na própria lei.
As presunções judiciais, também denominadas naturais ou de facto, simples ou de experiência são «as que se fundam nas regras práticas da experiência, nos ensinamentos hauridos através da observação (empírica) dos factos». (ANTUNES VARELA, J. MIGUEL BEZERRA, e SAMPAIO E NORA, Manual de Processo Civil, 1.ª edição, página 486; Em sentido idêntico, MANUEL DE ANDRADE, Noções Elementares de Processo Civil, 1979, páginas 215-216, e PIRES DE LIMA e ANTUNES VARELA, Código Civil Anotado, volume I, 2.ª edição, página 289.).
De facto, não há qualquer norma legal que estabeleça uma presunção legal relativa ao exercício da gerência de facto, designadamente que ela se presume a partir da gerência de direito.
No entanto, como se refere no acórdão deste STA, de 10/12/2008, no recurso n.º 861/08, «o facto de não existir uma presunção legal sobre esta matéria, não tem como corolário que o Tribunal com poderes para fixar a matéria de facto, no exercício dos seus poderes de cognição nessa área, não possa utilizar as presunções judiciais que entender, com base nas regras da experiência comum.
E, eventualmente, com base na prova de que o revertido tinha a qualidade de gerente de direito e demais circunstâncias do caso, nomeadamente as posições assumidas no processo e provas produzidas ou não pela revertida e pela Fazenda Pública, o Tribunal que julga a matéria de facto pode concluir que um gerente de direito exerceu a gerência de facto, se entender que isso, nas circunstâncias do caso, há uma probabilidade forte (certeza jurídica) de essa gerência ter ocorrido e não haver razões para duvidar que ela tenha acontecido. (Sobre esta «certeza» a que conduz a prova, pode ver-se MANUEL DE ANDRADE, Noções Elementares de Processo Civil, 1979, páginas 191-192.).
Mas, se o Tribunal chegar a esta conclusão, será com base num juízo de facto, baseado nas regras da experiência comum e não em qualquer norma legal.
Isto é, se o Tribunal fizer tal juízo, será com base numa presunção judicial e não com base numa presunção legal.».
Todavia, ainda que não seja possível partir-se do pressuposto de que com a mera prova da titularidade da qualidade de gerente que a revertida tinha não se pode presumir a gerência de facto, é possível efectuar tal presunção se o Tribunal, à face das regras da experiência, entender que há uma forte probabilidade de esse exercício da gerência de facto ter ocorrido.
Mas, por outro lado, na ponderação da adequação ou não de uma tal presunção em cada caso concreto, nunca há num processo judicial apenas a ter em conta o facto de a revertida ter a qualidade de direito, pois há necessariamente outros elementos que, abstractamente, podem influir esse juízo de facto, como, por exemplo, o que as partes alegaram ou não e a prova que apresentaram ou deixaram de apresentar. (…)».
No caso vertente, resulta dos autos que o Recorrido foi o único sócio e gerente da devedora originária entre 26/03/2013 e 02/01/2019 sendo que, entre setembro de 2014 e setembro de 2018, foram apresentados vários requerimentos ao Serviço de Finanças ..., e outorgada uma procuração, tudo em nome da sociedade “[SCom01...] Unipessoal Lda”, constando, como “a gerência”, o nome do Recorrido.
No entanto, como também se ponderou no Acórdão deste TCAN, de 25/05/2016, proferido no âmbito do processo nº 1389/04.8BEPRT: “(…) A distinção entre o mero gerente nominal do gerente efectivo reside no poder subjacente à realização dos actos. O gerente nominal, ou «meramente de direito», pode praticar actos aparentes de gerência, mas fá-lo desacompanhado dos inerentes poderes, normalmente a «mando» de alguém que na organização societária se resguarda de «assinar» e comprometer-se, mas que, ainda assim, detém o poder efectivo de controlar os destinos da sociedade incluindo os de «mandar assinar» documentos da sociedade, como gerente, alguém que, de facto, o não é. Estas situações ocorrem na maior parte das vezes num contexto em que, de um lado, está o «gerente efectivo», regra geral o detentor do capital e do poder que lhe subjaz, que oculta essa qualidade (normalmente por dificuldades de financiamento junto da banca devido a antecedentes de incumprimento, ou por restrição do uso de cheques, etc.); do outro lado, está (quase sempre) um sujeito numa relação de dependência (filho, empregado, cônjuge) ou de favor, que por isso aceita «assinar», ou «dar o nome». Quando assim procede, quando «assina» ou «dá o nome», não o faz no uso de qualquer critério de oportunidade ou prossecução de interesse estatutário que não domina, mas sim para satisfazer um interesse pessoal alheio ao qual está vinculado ou subordinado por razões «não estatutárias». Neste cenário, o mero gerente de direito pratica actos formais de gerência; porém, fá-lo na dependência do gerente efectivo que lhe determina a «oportunidade», o «que», o «como» e o «quando» fazer. A sua função «esgota-se» nas assinaturas e não «pode» (porque não tem o poder) ir para além disso. (…)”
Ora, não pode formar-se um juízo presuntivo quanto à efetividade da gerência partindo do facto de o oponente ser o único gerente inscrito, quando ele alega e demonstra que nenhum contacto manteve com a sociedade após a sua nomeação para o cargo de gerente – cfr. Acórdão do TCA Sul, de 22/03/2018, proferido no âmbito do processo nº 534/10.9BELRS. Especialmente se o Revertido enjeita o exercício da gerência, imputando-a a terceira pessoa (no caso, seu tio) e a prova testemunhal produzida, que inclui o depoimento desse tio, confirma tal alegação.
Esta prova, que não vem impugnada, no mínimo, suscita a dúvida quanto ao efetivo exercício da gerência pelo Recorrido, que incumbia à AT provar, pelo que, nos termos do artigo 346º do Código Civil, esta dúvida tem de reverter contra aquela.
Assim sendo, há que negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida.
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Assim, preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões:
I – Apenas a gerência de facto, e já não a gerência nominal, constitui pressuposto da reversão, nos termos do artigo 24º da LGT.
II – Se, apesar de demonstrado que o revertido era o único sócio e gerente nomeado, cuja assinatura bastava para obrigar a sociedade e, no período em que foi gerente nominal, assinou documentos destinados a obrigar a sociedade perante terceiros, designadamente a AT, aquele fez prova de que quem efetivamente exercia o cargo era uma terceira pessoa que, inquirida nos autos, confirmou tal alegação, a par com outras testemunhas, tem de considerar-se feita a contraprova, nos termos do artigo 346º do Código Civil, caso em que a dúvida reverte contra a AT, parte onerada com a prova da gerência de facto.
4. DECISÃO
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida.
Custas a cargo da Recorrente, que aqui sai vencida, nos termos do artigo 527º, nº 1 e 2, do Código de Processo Civil.
Porto, 29 de janeiro de 2026
Maria do Rosário Pais – Relatora
Vítor Unas – 1º Adjunto
Cláudia Almeida – 2ª Adjunta (em substituição) |
