| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes da Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
1.1. «AA», devidamente identificado nos autos, vem recorrer da sentença proferida em 30/10/2024 no Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, pela qual foi julgada improcedente a oposição que deduziu à execução fiscal nº ...411 e apensos, instaurada para cobrança de contribuições e quotizações, contra si revertidas.
1.2. O Recorrente terminou as suas alegações formulando as seguintes conclusões:
«1. O presente recurso tem por objeto a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal que julgou improcedente a oposição à execução fiscal deduzida e considerou válida a fundamentação do despacho de reversão e declarou não prescritas as dívidas exequendas.
2. Entende o recorrente que o despacho de reversão, padece de falta de fundamentação, porquanto nem explicita, com o mínimo de rigor e precisão, os pressupostos fácticos e jurídicos que determinam a responsabilidade subsidiária, limitando-se a referir genericamente a inexistência ou insuficiência de bens da devedora originária, sem a realização de diligências concretas para comprovar tal situação e não apresenta elementos concretos que confirmem uma e outra das afirmações.
3. Tal viola o disposto no art. 268.º, n.º 3 da CRP e no art 77.º, n.º 1 da LGT, configurando um vício que conduz à nulidade do despacho de reversão e, consequentemente, à extinção da execução fiscal, que deve ser declarada, com as legais consequências.
Por outro lado, sem prescindir,
4. as dívidas anteriores a fevereiro de 2013 estão prescritas (artigo 60.º, n.º 3 da Lei n.º 4/2007 e do artigo 187.º, n.º 1 do Código dos Regimes Contributivos).
5. Porquanto, o prazo de prescrição de cinco anos, iniciado na data em que a obrigação deveria ter sido cumprida, não foi validamente interrompido por atos administrativos ou judiciais eficazes.
6. Por outro lado ainda, a manutenção de um processo de execução fiscal inerte desde 2008 viola os princípios da segurança jurídica e da tutela jurisdicional efetiva, consagrados no artigo 20.º da CRP, bem como os deveres de eficiência e celeridade da administração tributária, previstos no artigo 268.º, n.º 6 da CRP, no artigo 56.º da LGT e no artigo 177.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).
7. E o entendimento jurisprudencial que atribui à citação efeito interruptivo duradouro do prazo de prescrição deve ser limitado pelo princípio da proporcionalidade, não podendo ser admitido em situações de inércia administrativa prolongada, que comprometam a certeza e segurança jurídicas dos contribuintes.
8. O dever de decisão que impende sobre a administração tributária, previsto no artigo 56.º da LGT e no artigo 177.º do CPPT, impõe a declaração em falhas do processo de execução fiscal quando, como no caso concreto, não são realizados atos efetivos de cobrança durante vários anos.
9. Entendimento diverso – e acolhido na sentença recorrida - viola a disciplina dos art. 56º e 57º da LGT, 103º do CPPT, 177º do CPPT, n.º 1 do artigo 49.º da LGT, n.º 1 do artigo 326.º do CC, n.º 1 do artigo 327.º do CC.
10. contraria os princípios da segurança e certeza jurídicas, da proporcionalidade, bem como da tutela jurisdicional efetiva, previstos nos art. 2º, 18º, nº 220º, nº 4 e 5 e nº 6 do art. 268º da CRP, ao admitir que o efeito duradouro da prescrição vigore, ainda que o PEF se mantenha parado durante mais de dez anos.
11. Assim, deve a sentença proferida ser revogada e declarada a nulidade do despacho de reversão; a prescrição das dívidas exequendas anteriores a fevereiro de 2013 e extinto o processo de execução fiscal.
Termos em que, sempre com o mui Douto suprimento de V. Exas., Venerandos Desembargadores, deve a sentença recorrida ser revogada e substituída por outra que acolha a motivação e conclusões que antecedem.».
1.3. O Recorrido não apresentou contra-alegações.
1.4. O EPGA junto deste TCAN teve vista dos autos e emitiu parecer, concluindo pela improcedência do recurso, considerando que:
«Relativamente à fundamentação do acto em causa, e como já se disse supra, dir-se-á que o direito à fundamentação dos actos administrativos e tributários que afectem direitos e interesses legalmente protegidos é princípio constitucional consagrado no artº 268º da Constituição da República.
Nos termos do CPA, a fundamentação dever ser expressa, através de sucinta exposição dos fundamentos de facto e de direito da decisão, podendo consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, que constituirão neste caso parte integrante do respectivo acto.
De acordo com o mesmo preceito legal, equivale à falta de fundamentação a adopção de fundamentos que, por obscuridade, contradição ou insuficiência, não esclareçam concretamente a motivação do acto.
Os mesmos requisitos, critérios e exigências recorrem do art. 77º da LGT.
Só assim a parte pode analisar a decisão e ponderar se lhe dá ou não o seu acordo; também só por essa via, ela fica munida dos elementos essenciais para poder impugnar a decisão; só sabendo quais os factos concretos considerados pelo decisor, ela pode argumentar se eles se verificam ou não; só conhecendo os critérios valorativos do julgador sobre esses factos, ele pode discuti-los.
Ou seja, a fundamentação tem de traduzir-se numa declaração formal externa ou explicita que dê a conhecer ao seu destinatário, a motivação funcional da decisão, os motivos por que se decidiu num determinado sentido e não em qualquer outro.
Os fundamentos de facto e de direito, para a decisão em causa constam da sentença recorrida.
Como se refere no acórdão do TCAN (processo 00018/02 de 22.10.2010) a fundamentação há-de ser:
-expressa através duma exposição sucinta dos fundamentos de facto e de direito da decisão;
- clara, permitindo que através dos seus termos se apreendam com precisão os factos e o direito com base nos quais se decide;
- suficiente, possibilitando ao administrado ou contribuinte um conhecimento concreto da motivação do acto, ou seja as razões de facto e de direito que determinaram o agente ou órgão a actuar como actuou;
- congruente, de modo que a decisão constitua conclusão lógica e necessária dos motivos indicados como sua justificação envolvendo entre eles um juízo de adequação, não podendo existir contradição entre os fundamentos e a decisão.
Entende-se, pois, que houve fundamentação bastante do acto em causa. No que concerne à alegada prescrição aderimos à fundamentação da sentença, pelo que entendemos que deverá a mesma ser confirmada.».
*
Dispensados os vistos legais, nos termos do artigo 657º, nº 4, do Código de Processo Civil, cumpre apreciar e decidir, pois que a tanto nada obsta.
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2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Uma vez que o objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das alegações do Recorrente, cumpre apreciar e decidir se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento ao considerar o despacho de reversão devidamente fundamentado e não prescritas as dívidas exequendas anteriores a 2013.
3. FUNDAMENTAÇÃO
3.1. DE FACTO
3.1.1. Factualidade assente em 1ª instância
A decisão recorrida contém a seguinte fundamentação de facto:
«Com relevância para a decisão da causa resultaram provados os seguintes factos:
1) Em 24/2/2011, o Instituto de Segurança Social I.P. emitiu a certidão de dívida n.° ...111, na qual figura como devedor a sociedade comercial "[SCom01...], Lda.", contribuinte fiscal n.º ...82, relativa a dívidas de quotizações dos períodos de 2010/08 e 2011/01, no montante global de 4.428,56€ (fls. 3 do processo de execução fiscal apenso).
2) Em 8/12/2011, o Instituto de Segurança Social I.P. emitiu a certidão de dívida n.° ...211, na qual figura como devedor a sociedade comercial "[SCom01...], Lda.", contribuinte fiscal n.º ...82, relativa a dívidas de contribuições dos períodos de 2011/07 e 2011/09, no montante global de 8.505,52€ (fls. 6 do processo de execução fiscal apenso).
3) Em 8/12/2011, o Instituto de Segurança Social I.P. emitiu a certidão de dívida n.° ...311, na qual figura como devedor a sociedade comercial "[SCom01...], Lda.", contribuinte fiscal n.º ...82, relativa a dívidas de quotizações dos períodos de 2011/07 e 2011/09, no montante global de 3.936,95€ (fls. 7 do processo de execução fiscal apenso).
4) Em 7/3/2012, o Instituto de Segurança Social I.P. emitiu a certidão de dívida n.° ...112, na qual figura como devedor a sociedade comercial "[SCom01...], Lda.", contribuinte fiscal n.º ...82, relativa a dívidas de quotizações dos períodos de 2011/10 e 2011/12, no montante global de 2.147,58€ (fls. 9 do processo de execução fiscal apenso).
5) Em 7/3/2012, o Instituto de Segurança Social I.P. emitiu a certidão de dívida n.° ...212, na qual figura como devedor a sociedade comercial "[SCom01...], Lda.", contribuinte fiscal n.º ...82, relativa a dívidas de contribuições dos períodos de 2011/10 e 2011/12, no montante global de 4.642,13€ (fls. 10 do processo de execução fiscal apenso).
6) Em 10/7/2012, o Instituto de Segurança Social I.P. emitiu a certidão de dívida n.° ...312, na qual figura como devedor a sociedade comercial "[SCom01...], Lda.", contribuinte fiscal n.º ...82, relativa a dívidas de quotizações do período de 2012/03, no montante global de 148,80€ (fls. 12 do processo de execução fiscal apenso).
7) Em 10/7/2012, o Instituto de Segurança Social I.P. emitiu a certidão de dívida n.° ...412, na qual figura como devedor a sociedade comercial "[SCom01...], Lda.", contribuinte fiscal n.º ...82, relativa a dívidas de contribuições do período de 2012/03, no montante global de 324,80€ (fls. 13 do processo de execução fiscal apenso).
8) A sociedade comercial "[SCom01...], Lda.", contribuinte fiscal n.º ...82, comunicou ao Instituto de Segurança Social, I.P. remunerações de órgãos estatutários pagas ao aqui Oponente, desde 2003/01 a 2012/04 (fls. 20 a 23 do processo de execução fiscal apenso).
9) Em 29/7/2015, o Oponente foi notificado para o exercício do direito de audição prévia ao projeto de reversão (fls. 24 a 29 do processo de execução fiscal apenso).
10)Em 5/2/2018, o Oponente foi pessoalmente citado em reversão para a execução fiscal n.° ...03 e apensos (fls. 30 a 40 do processo de execução fiscal apenso).
11)Da citação mencionada no ponto precedente consta o que se extrata por relevante para os presentes autos:
“(…)
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(...)
OBJETO E FUNÇÃO DA CITAÇÃO
Pelo presente fica citado(a) de que é executado por reversão nos termos do Art.° 160 do C. P. P. T., na qualidade de Responsável Subsidiário para, no prazo de 30 (trinta) dias a contar desta citação, pagar a quantia exequenda de 30.686,38 EUR de que era devedor(a)o(a) executado(a) infra indicado(a), ficando ciente de que se o pagamento se verificar no prazo acima referido, não lhe serão exigidos juros de mora nem custas.
Mais fica citado de que poderá requerer o pagamento em regime prestacional nos termos do Art.° 196 ° do C. P. P. T. e Art. 13 °do Decreto-Lei n° 42/2001 de 9 de Fevereiro, e/ou a dação em pagamento nos termos do Art.° 201 °do mesmo código ou então deduzir oposição judicial com base nos fundamentos previstos no Art.° 204° do Código de Procedimento e de Processo Tributário.
Informa-se ainda que, nos termos do n° 4 do artigo 22° da Lei Geral Tributária a contar da data da citação, poderá apresentar reclamação graciosa ou deduzir impugnação judicial com base nos fundamentos previstos no Art° 99 °e prazos estabelecidos nos artigos 70° e 102° do C.P.P.T.
Decorrido aquele prazo sem que tenha sido efetuado o pagamento da dívida exequenda, para além de perder o beneficio da dispensa de pagamento dos juros de mora e acrescido, e sem que exista, nos termos do Art.° 169° do C. P. P. T., motivo para suspender a execução, a mesma prosseguirá a tramitação legal, designadamente para efeitos da PENHORA DE BENS e demais diligências prescritas no Código de Procedimento e de Processo Tributário.
IDENTIFICAÇÃO DA DÍVIDA EM REVERSÃO
QUANTIA EXEQUENDA: 30.686,38 € ACRESCIDOS: 10.692,75 €TOTAL: 41.379,13 €
O total de acrescidos é constituído por custas processuais e/ou juros de mora calculados à taxa legal. Os juros de mora estão calculados com referência ao mês de Janeiro de 2018, continuando-se a vencer juros por cada mês de calendário ou fração. As custas são atualizadas em função da fase processual e encargos.
(…)
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(fls. 30 do processo de execução fiscal apenso).
12) A citação mencionada em 10) foi acompanhada do documento "Decisão — Reversão" do qual se extrata por relevante para estes autos:
“(...) 1. DADOS DO PROCESSO
Os processos executivos melhor identificados nas notificações de valores em divida que se anexam, foram instaurados por dívidas de contribuições e cotizações à Segurança Social, para cobrança coerciva dos períodos constantes da mesma, e que reveste para todos os efeitos as características de um título executivo.
Aos valores identificados acrescem juros e custas à taxa legal.
Pelo não pagamento de contribuições e quotizações nos prazos legais, são devidos juros de mora por cada mês de calendário ou fracção nos termos do art. 211° da Lei n° 110/2009 de 16 de Setembro, calculados nos termos do Dec. Lei n° 73/99 de 16 de Março e custas processuais calculadas nos termos legais.
Os valores em falta são provenientes de autoliquidação, ou seja, de entrega de declarações de remuneração pelo próprio sujeito passivo da obrigação tributária, que não tendo procedido ao seu pagamento colocou-se na posição de devedor.
2. DOS FUNDAMENTOS
Não existe motivo para suspender a execução, conforme o disposto no art° 169 ° do Código de Procedimento e Processo Tributário (C.P.P.T.), pelo que deve a mesma prosseguir a sua normal tramitação, nos termos e para os efeitos do disposto no art° 153° do C.P.P.T e art° 23° e art° 24°, n.° 1 'alínea b) da Lei Geral Tributária (L.G.T.).
Na sequência das diligências levadas a cabo por esta Secção de Processo Executivo do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, no âmbito do processo de execução referido em epígrafe, foi proposta a reversão da execução fiscal em relação ao(s) gerente (s)/administrador(s) melhor identificado na citação extraída do sistema de execuções fiscais.
(…)
Assim sendo, parece de manter a decisão proposta no projecto de decisão, procedendo-se à reversão da execução fiscal em relação ao (s) mencionado (s) gerente (s) [administrador(s), dado que:
Em resultado das diligências efectuadas nos processos supra identificados concluiu-se pela (inexistência ou insuficiência) de bens na titularidade da executada.
De acordo com informação constante da base de dados da Segurança Social, verifica-se que é responsável subsidiário pelo pagamento da dívida, o ora citando, porquanto era gerente/administrador da executada nos períodos a que a dívida se refere.
3. CONCLUSÃO
Em conclusão, e atendendo aos elementos constantes no processo encontram-se preenchidos os requisitos exigidos no n.° 2 do art. 23.° da L.G.T., em conjugação com o art. 153.° do C.P.P.T., para efectivação da reversão contra o (os) responsável (eis) subsidiário (os) de acordo com o definido art.° 24.° da L.G.T. devendo a presente execução fiscal ser revertida para o ora citando
Proceda-se à citação em reversão do (s) referido (s) gerente (s) [administrador(s), através de carta registada com aviso de recepção, nos termos do artigo 191°, n.° 3, do Código do Procedimento e do Processo Tributário. (...)” (fls. 36 do processo de execução fiscal apenso).
13) A citação mencionada em 10) foi acompanhada do documento "Notificação dos valores em dívida" do qual consta o que se extrata com relevo para estes autos:
“(…)
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(...)" (fls. 37 e 38 do processo de execução fiscal apenso).
14) A citação mencionada em 10) foi acompanhada do DESPACHO DE REVERSÃO do qual se extrata com relevo para estes autos:
“(...) FUNDAMENTOS DA REVERSÃO:
Ver decisão em anexo.
IDENTIFICAÇÃO DA DÍVIDA EM REVERSÃO
N. °PROCESSO: ...03 E APENSOS
TOTAL DA QUANTIA 30.686,38 €
EXEQUENDA:
TOTAL DE ACRESCIDOS: 10.673,98 € TOTAL: 41.360,36 €
PROVENIÊNCIA: CENTRO DISTRITAL ...
(...)" (fls. 39 do processo de execução fiscal apenso).
15) A presente oposição foi remetida ao Instituto de Segurança Social IP, por correio sob registo ...59..., datado de 7/3/2018 (fls. 34 e 35 do processo físico).
B) FACTOS NÃO PROVADOS
Nada mais se provou com interesse para a decisão da causa, atenta a causa de pedir e o pedido.
Os factos elencados na factualidade assente resultaram da análise crítica de toda prova produzida nos autos, designadamente das informações oficiais, documentos constantes dos autos e do processo executivo apenso, não impugnados, conforme remissão feita a propósito de cada número do probatório, sendo indicado expressamente em cada número o(s) documento(s) que contribuíram para a extração de tal facto, através da indicação das folhas do processo de execução fiscal apenso, do processo físico ou do processo eletrónico em que o mesmo se encontra.
A valoração dos documentos atendeu ao seu valor probatório, ao seu teor e aos factos que os mesmos comprovam, em si mesmos ou em conjugação com os demais, sendo de salientar que as informações oficiais, fazem fé, quando devidamente fundamentadas, como sucede nos presentes autos (cfr. artigos 76.°, n.° 1 da Lei Geral Tributária e 115.°, n.° 2 do Código de Procedimento e Processo Tributário).».
3.2. DE DIREITO
3.2.1. Fundamentação do despacho de reversão
O Recorrente insiste na alegação da falta de fundamentação do despacho de reversão porquanto, segundo concretizou, nem explicita, com o mínimo de rigor e precisão, os pressupostos fácticos e jurídicos que determinam a responsabilidade subsidiária, limitando-se a referir genericamente a inexistência ou insuficiência de bens da devedora originária, sem a realização de diligências concretas para comprovar tal situação e não apresenta elementos concretos que confirmem uma e outra das afirmações.
Vejamos, antes do mais, a fundamentação jurídica que, nesta parte, sustenta a sentença sob escrutínio:
«(…)
Como se viu supra, o Oponente insurge-se contra a fundamentação do despacho de reversão. Para o efeito alega que a citação se mostra acompanhada duma primeira página onde consta que a quantia exequenda ascende a 30.686,38€, com acrescidos, num total de 41.379,13€ e uma notificação dos valores em dívida donde resulta um valor global de 115.071,17€ em dívida, pelo que, defende, não é possível apurar a que momento se reporta o valor dito em dívida de 41.379,13€ revertido, nem mesmo se se reporta a quotizações ou contribuições.
Como se vê das alegações do Oponente supra sumariadas, o mesmo não ataca diretamente o despacho de reversão, mas antes os elementos que acompanham a citação.
Acontece que essa citação não é o ato de reversão, mas apenas a comunicação ao responsável subsidiário de que contra ele foi revertida uma execução fiscal. O n° 4 do artigo 22.° da Lei Geral Tributária estabelece a obrigatoriedade da citação ou notificação conter os fundamentos da reversão, mas esse dever é diferente do dever de fundamentação. O dever de comunicação dos fundamentos não se identifica ou confunde com o dever de fundamentação. Como refere VIEIRA DE ANDRADE, "uma coisa será permitir que do exterior se conheçam as razões da decisão, outra coisa será levar ao exterior o conhecimento delas" (O DEVER DE FUNDAMENTAÇÃO EXPRESSA DOS ACTOS ADMINISTRATIVOS, pág. 47).
É por isso que os problemas existentes quanto ao incumprimento ou cumprimento defeituoso do dever de comunicação dos fundamentos não se podem refletir na validade do ato comunicando. No nosso sistema, as eventuais deficiências que a notificação (ou citação) apresente apenas atingem a eficácia do ato notificando e não a sua perfeição ou validade, pois, como claramente resulta do artigo 160.° do Código do Procedimento Administrativo e do n.° 6.° do artigo 77.° da Lei Geral Tributária, a comunicação do ato constitutivo de deveres e encargos é apenas uma condição de eficácia.
Ora, se a citação não contém os fundamentos da reversão, ou não os contém de forma completa, então a comunicação do ato de reversão não cumpriu a finalidade imediata de dar a conhecer o conteúdo e os fundamentos do ato, impedindo desse modo que se produzam efeitos desfavoráveis.
Mas, no caso concreto, essa ineficácia relativa nem sequer se tem por verdadeira, pois a citação foi acompanhada do despacho de reversão para o qual expressamente remete e do qual consta, de forma coerente com o que refere a citação, o montante de 30.686,38€ (quantia exequenda) e a referência ao processo de execução fiscal n.° ...03 e apensos, sendo que do documento "Notificação dos valores em dívida" do processo de execução fiscal n.° ...03 e apensos consta a natureza da dívida, contribuições e quotizações, os respetivos períodos 2010/08 a 2012/04 e os montantes das quantias exequendas em dívida (3477.60 + 7503 + 8505.52 + 3936.95 + 2147.58 + 4642.13 + 148.80 + 324.80), que perfazem, tal como consta na citação, o montante global de 30.686,38€.
Por conseguinte, o documento de citação incorpora o ato de reversão, com todos os seus fundamentos, remetendo expressamente para o documento onde está exarado.
A suficiência da fundamentação tem pois que ser analisada em função do que está declarado no despacho de reversão e não apenas em relação ao que consta do ato de citação.
Ora, concretamente quanto ao despacho de reversão insurge-se o Oponente alegando que não consta do mesmo a que título é efetuada a imputação nos termos do artigo 24.° da Lei Geral Tributária e que o que aí consta não satisfaz as exigências de fundamentação, nem quanto à gerência de facto do Oponente, nem quanto à insuficiência de bens da devedora originária.
Ora, o despacho de reversão, sendo um ato administrativo, tem que se encontrar devidamente fundamentado. Nos termos do n.° 3 do artigo 268.° da Constituição da República Portuguesa "Os atos administrativos estão sujeitos a notificação aos interessados, na forma prevista na lei, e carecem de fundamentação expressa e acessível quando afetem direitos ou interesses legalmente protegidos."
Por sua vez o n.° 1 do artigo 77.° da Lei Geral Tributária, sob a epígrafe "Fundamentação e eficácia" dispõe que: "A decisão do procedimento é sempre fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram, podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integrem o relatório de fiscalização tributária."
No que se refere à fundamentação do ato de reversão, prevê o n.° 4 do artigo 23.° da Lei Geral Tributária que a reversão, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, é precedida de audição do responsável subsidiário e da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação.
De acordo com os referidos artigos, através da fundamentação do ato de reversão, o revertido deve ficar em condições de se aperceber das razões de facto e de direito que determinaram a decisão de reversão das dívidas em execução, e, nessa medida, poder questioná-la.
Para aferir do cumprimento do dever de fundamentação do despacho de reversão por parte do órgão de execução fiscal, cumpre atentar na disciplina aplicável in casu no que ao regime jurídico da reversão respeita.
Assim, desde logo, há que considerar o disposto no artigo 23.° da Lei Geral Tributária, de cujo n.° 1 decorre que é através da reversão que se efetiva a responsabilidade tributária subsidiária.
Resulta deste mesmo artigo 23.° que a reversão depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor originário (n.° 2), sendo a este propósito de ter em consideração o disposto no n.° 2 do artigo 153.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário.
Somos ainda remetidos para o artigo 24.°, n.° 1 da Lei Geral Tributária, nos termos do qual:
"1. Os administradores (...) e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:
a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento".
O artigo 24.° da Lei Geral Tributária demarca duas situações, nas duas alíneas do seu n.° 1.
A primeira, correspondente à sua al. a), refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções quer no momento de ocorrência do facto tributário, quer após este momento, mas antes do término do prazo de pagamento da dívida tributária, sendo esta responsabilidade pelo depauperamento do património social, de molde a torná-lo insuficiente para responder pelas dívidas em causa. A culpa exigida aos gerentes ou administradores, nesta situação, é uma culpa efetiva — culpa por o património da sociedade se ter tornado insuficiente. Não há qualquer presunção de culpa, o que nos remete para o disposto no artigo 74.°, n.° 1, da Lei Geral Tributária, pelo que cabe à Administração Tributária alegar e provar a culpa dos gerentes ou administradores.
A segunda, constante da al. b) do n.° 1 do artigo 24.° da Lei Geral Tributária, refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções no período no qual ocorre o fim do prazo de pagamento ou entrega do montante correspondente à dívida tributária. No artigo 24.°, n.° 1, al. b), da Lei Geral Tributária, presume-se que a falta de pagamento da obrigação tributária é imputável ao gestor. Assim, atentando na al. b) do n.° 1 do artigo 24.° da Lei Geral Tributária, o momento relevante a considerar é o do termo do prazo para pagamento voluntário. Esta presunção de culpa é ilidível, cabendo ao gestor revertido o ónus de a ilidir.
Feito este enquadramento legal, resulta que, do ponto de vista do cumprimento de dever de fundamentação formal do despacho de reversão, é exigido ao órgão de execução fiscal que:
a) Indique as normas legais que determinam a imputação da responsabilidade;
b) Mencione o preenchimento dos pressupostos da reversão, a saber:
b.1) Inexistência ou fundada insuficiência dos bens penhoráveis da devedora originária (n.° 2 do artigo 23.° da Lei Geral Tributária e n.° 2 do artigo 153.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário);
b.2) O exercício efetivo do cargo nos períodos relevantes, dependendo do enquadramento da situação na alínea a) ou na alínea b) do n.° 1 do artigo 24.° da Lei Geral Tributária;
c) Mencione a sua extensão temporal.
Todavia, tem entendido a jurisprudência dos tribunais superiores que a fundamentação formal do despacho de reversão se basta com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efetivada, por referência à alínea a) ou b) do artigo 24.° da Lei Geral Tributária, não se impondo, porém, que do mesmo constem os factos concretos nos quais a Administração Tributária fundamenta a alegação relativa ao exercício efetivo das funções do gerente revertido (neste sentido vd. o acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 16/10/2013, proferido no processo 0458/13, publicado em www.dgsi.pt).
Resuma que a fundamentação formal do despacho de reversão se basta com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efetivada (citado n° 4 do artigo 23.° da Lei Geral Tributária). Não se impondo que dele constem os factos concretos nos quais a Autoridade Tributária fundamenta a alegação relativa ao exercício efetivo das funções do gerente revertido ou aos atos concretos através dos quais se apurou a insuficiência de bens da devedora originária (mais recentemente, vd. o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 27/11/2019, proferido no processo 02001/16.8BEPRT 0552/18, publicado em www.dgsi.pt).
Ora, com o supra exposto em mente constata-se que do despacho de reversão consta fundamentada a gerência de facto do Oponente, nomeadamente diz-se aí que "De acordo com informação constante da base de dados da Segurança Social, verifica-se que é responsável subsidiário pelo pagamento da dívida, o ora citando, porquanto era gerente/administrador da executada nos períodos a que a dívida se refere".
Mais diz o despacho de reversão, quanto à insuficiência de bens da devedora originária, que "Em resultado das diligências efectuadas nos processos supra identificados concluiu-se pela (inexistência ou insuficiência) de bens na titularidade da executada.".
Ora, quanto a este pressuposto da responsabilidade subsidiária diz o Oponente que a fundamentação se mostra contraditória na medida em que fica sem saber se se trata de insuficiência ou inexistência de bens.
Crê este Tribunal que não lhe assiste razão.
A fundamentação constante do despacho de reversão é suficiente e respeita as exigências legais, sendo que permite a um destinatário médio aferir das razões, dos pressupostos e das normas legais em que assentou.
Contrariamente ao entendimento do Oponente, considera-se que a mera circunstância de, no despacho de reversão, se referir insuficiência/inexistência de bens não implica que se considere insuficientemente fundamentado.
De todo modo, sempre se dirá, como se salientou no acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 8/1/2015, proferido no processo 7737/14 (publicado em www.dgsi.pt, que "(...) o legislador estabeleceu como pressuposto do exercício do direito de reversão a verificação de uma «fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários» (n°2 do artigo 23° da LGT) sendo obvio que essa "situação de insuficiência de bens penhoráveis da devedora originária" a que a lei alude tanto pode resultar do facto de a sociedade devedora originária possuir bens e estes existindo serem insuficientes, como do facto de a devedora originária não possuir quaisquer bens, não constituindo a utilização da distinta terminologia utilizada (...) qualquer alteração da situação patrimonial da devedora, isto é, dos fundamentos do despacho de reversão capaz de sustentar, só por si e com esse fundamento, a anulação do despacho de reversão que veio a ser decretada".
Em suma, tendo presente tudo quanto ficou dito, conclui-se que o despacho de reversão aqui em questão deve ter-se como fundamentado (fundamentação formal). Não restam dúvidas que a decisão que operou a reversão satisfaz, quanto ao requisito em análise as exigências legais de fundamentação, sendo, pois, certo que na fundamentação da reversão operada foi efetivamente declarado este pressuposto da responsabilidade subsidiária.
Acresce que é para este Tribunal claro que o Oponente bem compreendeu as razões e o regime legal em que se fundou o despacho de reversão, como se denota do teor da petição inicial dos presentes autos, pelo que se conclui no sentido de não se verificar o invocado vício de falta de fundamentação.».
Pese embora a sentença recorrida tenha selecionado o quadro legal pertinente, cremos que não o interpretou adequadamente nem aplicou de forma correta à situação dos autos.
Sendo certo o que discorre acerca da fundamentação dos atos em geral e do despacho de reversão em particular, a verdade é que, segundo a interpretação dos nossos Tribunais superiores, o despacho de reversão deve, no mínimo, conter a menção à verificação dos pressupostos da reversão, a saber: o exercício efetivo da gerência, a fundada insuficiência patrimonial da devedora originária, traduzida na inexistência de bens na sua esfera patrimonial ou respetiva insuficiência para pagamento da dívida e acrescido e, se a reversão operar nos termos da alínea a) do nº 1 do artigo 24º da LGT, a culpa do revertido.
No caso vertente, o despacho de reversão não contém a afirmação, ainda que sintética, de que o Recorrente exerceu a gerência, limitando-se a mencionar que:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Ora, esta asserção remete-nos para a gerência nominal e, já não, para a gerência efetiva esta, sim, pressuposto da reversão.
Deste modo, e sem necessidade de outros considerandos, é de concluir pela falta de fundamentação do despacho de reversão.
Este vício do despacho de reversão apenas determina a extinção da instância executiva e a absolvição do Recorrente da mesma e não a extinção da execução fiscal, como claramente resulta do Acórdão do STA de 10/10/2012, proferido no processo nº 0726/12, disponível em www.dgsi.pt, em cujo sumário pode ler-se:
« I - Pese embora, em regra, a oposição tenha como finalidade a extinção, total ou parcial, da execução fiscal, pode também visar outros fins que se revelem adequados à sua função de contestação à pretensão executiva, quais sejam a suspensão da execução fiscal ou a absolvição da instância executiva.
II - Consequentemente, devem admitir-se como fundamentos de oposição à execução fiscal os que, independentemente do carácter substantivo ou adjectivo, possam determinar alguma daquelas finalidades, designadamente deve admitir-se a invocação de excepções dilatórias como fundamento subsumível à previsão da alínea i) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT.
III - No caso de a oposição ser julgada procedente com fundamento na falta de fundamentação do despacho de reversão, a decisão a proferir pelo tribunal deverá ser de anulação daquele acto e consequente absolvição do oponente da instância executiva por falta de legitimidade processual e não a extinção da execução quanto ao oponente (pois não foi feito qualquer juízo quanto ao mérito da matéria controvertida), de modo a não obviar à possibilidade do órgão de execução fiscal proferir um novo acto de reversão, expurgado do vício que determinou a anulação do anterior acto, possibilidade que lhe assiste em virtude do motivo determinante da anulação ser de carácter formal.».
Deve, então, ser concedido provimento ao recurso, nesta parte, absolvendo-se o Recorrente da instância executiva, por ilegitimidade processual, restando prejudicado o conhecimento da prescrição.
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Assim, preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões:
I – Não está formalmente fundamentado o despacho de reverso que não faz menção ao exercício da gerência pelo revertido.
II - Tanto a notificação para audiência prévia à reversão como a citação do revertido constituem atos conducentes à cobrança das dívidas à Segurança Social e, não havendo controvérsia (por nesta parte, não ter sido impugnada a matéria de facto) quanto à circunstância de ambas terem chegado ao conhecimento do Recorrente, o prazo de prescrição foi interrompido por aqueles dois atos.
4. DECISÃO
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em:
a) conceder provimento ao recurso e revogar a sentença recorrida,
b) julgar a oposição procedente e absolver o Recorrente da instância executiva fiscal, por ilegitimidade processual.
Custas a cargo do Recorrido, em ambas as instâncias, por nelas sair vencido, nos termos do artigo 527º, nº 1 e 2, do Código de Processo Civil, as quais não abrangem a taxa de justiça aqui devida, por não ter contra-alegado.
Porto, 15 de janeiro de 2026
Maria do Rosário Pais – Relatora
Ana Patrocínio – 1ª Adjunta
Cláudia almeida – 2ª Adjunta |
