| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
Manuel , com os demais sinais dos autos, recorre da sentença que julgou improcedente a impugnação judicial que deduziu contra os actos de liquidação adicional de IRS relativos aos anos de 1993 e 1994 e respectivos juros compensatórios.
Rematou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
1. A sentença recorrida errou no julgamento da matéria de facto e subsidiariamente na aplicação do direito.
2. Nenhum indício objectivo é indicado que permita concluir que o valor da transmissão do estabelecimento foi pago “por fora” sem emissão de qualquer documento.
3. A fixação do valor do estabelecimento não assentou em base técnicas ou científicas, antes em juízos meramente conclusivos e deficientes, e por isso, não são aptos a suportar uma decisão legítima.
4. Não se mostram assim preenchidos os pressupostos legais constantes do art. 38º do CIRS, 52º CIIRC e 81º do CPT, por deficiente fundamentação material dos critérios utilizados na tributação por métodos indiciários, o que fere de ilegalidade as liquidações impugnadas.
5. Os factos invocados pela A T careciam de ser demonstrados, porém nos presentes autos tal prova não foi feita.
6. Não pode, a nosso ver, o acto de fixação da matéria colectável aqui em causa, considerar-se fundamentado nos termos legais.
7. Existe uma clara insusceptibilidade de enquadramento jurídico no art. 57° do CIRC.
Sem prescindir
8. O Estabelecimento Comercial faz parte da quota que foi transmitida pelo valor de 7.500.000$00, assim, e de acordo com as orientações superiores da AT., transmitidas pelo despacho de 19/01/78, Proc. l1/A, E.G. 142269/77, onde se diz “o preço é o direito ao local pelo qual foi efectivamente alienado e não o valor que este possa ter”.
9. A quantificação da matéria colectável, encontrada pela AT está afastada da realidade.
10. Pensamos que as abundantes provas produzidas no processo, quer através de documentos, quer dos depoimentos das testemunhas, são idóneas e suficientes para que delas resultem, pelo menos, fundadas dúvidas acerca da quantificação da matéria colectável e da liquidação de imposto e juros compensatórios, tudo aqui em causa, pelo que, face a tais dúvidas, com o devido respeito, deveria a impugnação ter sido julgada procedente, contrariamente ao que aconteceu.
11. No exercício dos poderes inquisitórios pode o julgador, em processo tributário, realizar ou ordenar as diligências que se afigurem úteis para a descoberta da verdade quer relativamente aos factos alegados quer às questões que oficiosamente deva conhecer nos termos do art. 40° do CPT e art. 99° da LGT.
12. Os factos tributários imputados ao ora recorrente já prescreveram, dado que, já decorreram mais de 10 anos, respectivamente, desde o momento em que ocorreram.
13. Encontrando-se esgotado o prazo de 10 anos, previsto no art. 34° do Código de Processo Tributário.
14. Apesar de ter havido interrupção/suspensão da prescrição, o processo esteve parado mais de 1 ano, daí que, comece a correr o tempo, para a prescrição, a partir dessa data, somando-se, ainda, o tempo desde que decorreu desde o início até à data da suspensão.
15. A douta sentença em recurso violou, entre outras as disposições legais contidas nos arts. 38º do CIRS, 52º e 57º do CIRC, art. 34º, 81º e art. 40º do CPT e art. 99º da LGT, ainda as orientações superiores da AT, transmitidas pelo despacho de 19/01/78, Proc. 11/A, E.G. 142269/77, o princípio da legalidade, segurança e certeza jurídicas.* * * Não foram apresentadas contra-alegações.
O Ministério Público emitiu o douto parecer que consta de fls. 146/149 e onde, em suma, defende que deve ser negado provimento ao recurso por não assistir razão ao recorrente na crítica que faz ao mérito da decisão relativa às questões da legalidade do recurso aos métodos indiciários e da fundamentação material dos critérios utilizados na quantificação por tais métodos, nem lhe assistir razão quanto à prescrição das obrigações tributárias subjacentes aos actos impugnados, dado que à data da emissão do parecer ainda não tinha decorrido o prazo de 10 anos estipulado no art. 34º do CPT.
Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.* * * Na sentença recorrida julgou-se provada a seguinte matéria de facto:
A. O Impugnante MANUEL , empresário em nome individual, exerceu, até finais do mês de Março de 1994, a comercialização de móveis, louças, vidros e outros artigos de decoração, CAE 620410, em estabelecimento comercial com uma frente para a R. Direita, nesta Cidade, com cerca de 10 metros de montras, “localizado na melhor zona comercial de Viseu” – vide fols. 2 do relatório de Inspecção constante de fols. 13 a 17, que nesta parte não foi contestado pelo Impugnante e fols. 48;
B. O Impugnante foi notificado, no dia 26-01-96, para “no prazo de 20 dias, ponderados os artigos 38º, nº 4 e 66º, nº 2 al. b) do CIRS, apresentar as declarações em falta (modelo 2 relativas aos anos de 1993 e 1994),... sujeitando-se, caso contrário, ... incluindo a fixação por métodos indiciários, como prevê o artigo 66º do Código do IRS” – cfr. doc. de fols. 75 que aqui se dá por reproduzido;
C. O Impugnante foi objecto de exame à escrita que decorreu entre 19 de Março de 1996 até 25 do mesmo mês e ano, tendo no âmbito daquele se apurado, para além da não entrega das declarações modelo 2 referidas em B), o seguinte:
Cl) “No dia 30-04-94 foi constituída no 1º Cartório Notarial de Viseu uma sociedade por quotas, com o capital social de Esc. 7.500.000$00, correspondente à soma de duas quotas, pertencendo uma ao Impugnante no valor de Esc. 7.000.000$00 e outra à esposa deste, no valor de Esc. 500.000$00. O valor atribuído ao estabelecimento (referido em A) foi de Esc. 1.300.000$00, o valor da renda anual, e Esc. 500.000$00 de aviamento”;
C2) “No dia 30/12/91 por escritura lavrada no 2° Cartório Notarial de Viseu, o Impugnante fez um trespasse de um estabelecimento comercial, com a área de cerca de 1/4 do agora em causa, pelo valor de 15.00.000$00".
C3) “Da prospecção efectuada junto da Predial Stª Lúcia desta Cidade, verificamos que esta esteve interessada na compra do imóvel onde se situa o estabelecimento, tendo oferecido a importância de 60.000.000$00 e o proprietário pedido 80.000.000$00. O Impugnante pedia na altura 50.000.000$00 pela rescisão do contrato de arrendamento do estabelecimento”.
C4) “o prédio em questão foi vendido em Maio 1994) a Agostinho da Costa Gouveia, casado, industrial, residente na Póvoa de Abraveses, Viseu, tendo sisado o mesmo por 38.500.000$00 e na mesma data adquire conjuntamente com seu filho as quotas do contribuinte e esposa pelo valor do capital social de 7.500.000$00”.
C5) Face ao referido nos vários nºs da al. C) o agente de fiscalização calculou e a Administração Fiscal (adiante AF) sufragou o valor do estabelecimento em Esc. 35.000.000$00 e, consequentemente calculou como proveito não declarado o referido valor – cfr. Relatório de Inspecção e decisão da Comissão de Revisão constante de fols. 23 verso e 24, que aqui se dão por reproduzidos; não se olvida o depoimento das testemunhas mas entendo que o mesmo não é suficiente para abalar os alicerces probatórios acabados de referir. Aliás, o Impugnante não alegou qualquer facto, nem sobre o assunto se pronunciou, sobre o descrito em C2 e, mesmo quanto ao descrito em C3; a propósito de C4 veja-se art. 8° da Reclamação para a Comissão constante de fols. 32, dos autos de Impugnação 221-04 ex 72-99; quanto ao C3 limitou-se a factos vagos descritos nos artigos 10º a 12º da Reclamação acabada de referir;
D. Porque inexistiam documentos de venda, para apurar a margem de lucro e os proveitos reais a AF considerou a margem média declarada dos anos de 1991 e 1992, respectivamente 25,3% e 39,9%, ou seja 32,35% e o custo das existências vendidas constantes dos elementos da escrita do Impugnante – idem anterior;
E. A AF atento o descrito em B), C) e D) procedeu às competentes correcções e consequentes liquidações que ora são impugnadas, as quais foram notificadas ao Impugnante, das notificações constando como data limite de pagamento o dia 27.08.97 e 03-12-97 – cfr. docs. de fols. 63 e 64 que aqui se dão por reproduzidos;
F. A presente impugnação foi deduzida no dia 28 de Novembro de 1997, conforme carimbo aposto na primeira folha da P.I., ou seja, a fols. 2 do processado.
Ao abrigo do disposto no art.712º do CPC, adita-se a seguinte matéria de facto, que se mostra provada, dado seu interesse para a decisão da questão da prescrição:
G. A presente impugnação judicial, deduzida contra actos de liquidação adicional de IRS referentes aos anos de 1993 e 1994, foi instaurada na 1ª Repartição de Finanças do concelho de Viseu em 28/11/97 - fls. 1 e 2;
H. Tal impugnação esteve injustificadamente sem movimentação processual entre 23/01/98 (data em que foi remetida DDF-DJT de Viseu) e 20/05/99 - fls. 74 e 74 verso;
I. As dívidas tributárias provenientes das liquidações impugnadas estão a ser exigidas em processos de execução fiscal, os quais foram instaurados após a dedução da referida impugnação judicial e que, após apensação, ficaram parados entre Julho de 2000 (data em que é efectuada a penhora de um prédio urbano para garantir a o pagamento da totalidade da dívida exequenda) e Maio de 2004 (data em que foi pedida informação à Conservatória do Registo Predial sobre o eventual registo do prédio penhorado) – fls. 17 e segs. do processo executivo apenso.* * * Visto que neste recurso vem invocada a questão da prescrição das dívidas tributárias provenientes dos actos de liquidação de IRS impugnados, cumpre apreciar prioritariamente tal questão, pois que apesar de a prescrição não constituir fundamento legal de impugnação judicial - já que se não refere à (i)legalidade do acto de liquidação e não constitui, por isso, motivo susceptível de determinar a sua peticionada anulação - deve ser apreciada neste meio processual como pressuposto da decisão sobre a utilidade do prosseguimento da lide, determinante de uma eventual extinção da instância em harmonia com o disposto no art. 287º al. e) do CPC.
Com efeito, constitui hoje entendimento jurisprudencial pacífico e uniforme A título meramente exemplificativo, vejam-se os Acórdãos do STA proferidos em 3/07/02, no Rec. nº 0723/02 e em 9/02/05, no Rec. nº 0939/04; o Acórdão do TCAN proferido em 12/01/06, no Rec. nº 00843/04-Viseu, e o Acórdão do TCAS proferido em 15/11/05, no Rec. nº 00220/03. que é possível e legal a apreciação da prescrição no processo de impugnação judicial, não como questão de fundo (tendente à procedência da demanda), mas com vista à eventual declaração da inutilidade da lide impugnatória, pois que se a dívida decorrente do acto de liquidação estiver prescrita, nem o credor a pode exigir, nem o devedor pode ser constrangido a pagá-la, o que torna inútil a anulação do acto impugnado. Como escreve o Conselheiro Jorge de Sousa, in “Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado”, 4ª ed., pág. 494, tendo a impugnação subjacente o interesse do impugnante em não ser obrigado a pagar a quantia a que o acto tributário se refere, acto este que tem força executiva, se transcorreu o prazo de prescrição da obrigação tributária cuja liquidação se impugnou “o contribuinte não poderá ser obrigado a pagar coercivamente aquela obrigação”, pelo que “decorrido o prazo de prescrição, em casos deste tipo, o impugnante deixa de ter qualquer interesse na anulação ou declaração de nulidade ou inexistência do acto impugnado, pois, mesmo sem esta anulação ou declaração, não poderá ser obrigado a pagar coercivamente a quantia que é objecto do acto impugnado”.
É, pois, nesta perspectiva, que se nos impõe que comecemos por conhecer da questão da prescrição colocada nas conclusões 12º a 14º.
Tal como resulta do probatório, as obrigações tributárias em causa nos presentes autos dizem respeito a IRS dos anos de 1993 e 1994, pelo que os factos tributários que originaram tais dívidas ocorreram na vigência do Código de Processo Tributário (CPT), o qual esteve em vigor entre 1/07/91 e 31/12/98, e que previa um prazo prescricional de dez anos (art. 34º).
E se a partir de 1/01/99 entrou em vigor da Lei Geral Tributária (LGT), que encurtou o prazo prescricional para oito anos (art. 48º), o certo é que o art. 5º nº 1 do diploma que a aprovou (DL 398/98, de 17.12) impôs a aplicação do preceituado no art. 297º do Código Civil ao prazo de prescrição, segundo o qual o «prazo mais curto do que o fixado na lei anterior é também aplicável aos prazos que já estiverem em curso, mas o prazo só se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, a não ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar». Pelo que, é por demais evidente que as dívidas em causa não prescreveram no regime previsto na LGT, pois que desde a sua entrada em vigor ainda não decorreram 8 anos, os quais só se completarão em 1 de Janeiro de 2007.
Será, pois, à luz do regime previsto no artigo 34º do CPT que cumpre indagar da eventual prescrição destas obrigações tributárias, o qual dispõe do seguinte modo:Artigo 34.º
(Prescrição das obrigações tributárias) 1 - A obrigação tributária prescreve no prazo de 10 anos, salvo se outro mais curto estiver fixado na lei.
2 - O prazo de prescrição conta-se desde o início do ano seguinte àquele em que tiver ocorrido o facto tributário, salvo regime especial.
3 - A reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e a instauração da execução interrompem a prescrição, cessando, porém, esse efeito se o processo estiver parado por facto não imputável ao contribuinte durante mais de um ano, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer após este período ao que tiver decorrido até à data da autuação.
Donde decorre que o prazo prescricional de 10 anos se conta desde o início do ano seguinte àquele em que ocorreu o facto tributário, tendo-se, assim, iniciado em 1/01/94 relativamente à dívida tributária proveniente do IRS de 1993, e iniciado em 1/01/95 relativamente à dívida tributária proveniente do IRS de 1994.
Todavia, por força do nº 3 do citado preceito, a prescrição interrompe-se com a instauração da reclamação, do recurso hierárquico, da impugnação judicial e da execução, e esse efeito interruptivo (que inutiliza todo o tempo decorrido anteriormente, em harmonia com o preceituado no art. 326º nº 1 do C.Civil) só cessa se o processo que constitui a causa interruptiva estiver parado durante mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, caso em que passa então a somar-se, para efeitos da prescrição, o tempo decorrido até à data da instauração do processo com o tempo que suceder ao termo do prazo de paragem por um ano.
O que significa que o efeito interruptivo provocado por qualquer daquelas causas não é imediato, isto é, a contagem do novo prazo não se reinicia imediatamente após a causa interruptiva, já que a lei prevê um prolongamento desse efeito ao estipular que o efeito da interrupção só cessa se o processo estiver parado por facto não imputável ao contribuinte durante mais de um ano, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer após este período ao que tiver decorrido até à data da autuação.
Assim, e revendo posição assumida anteriormente e que sufragámos em alguns arestos Cfr. os Acórdãos proferidos no TCA em 21/05/02, no Proc. nº 6439/02 e em 22/10/02, no Proc. nº 6539.
, após a causa interruptiva não se reinicia de imediato a contagem da prescrição (como prevê o art. 326º do C.Civil), o que só acontecerá quando cessar o efeito interruptivo, isto é, quando o processo que constitui a causa interruptiva ficar parado mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte.
Em suma, e tal como constitui orientação doutrinal e jurisprudencial dominante Cfr, neste sentido, a “Lei Geral Tributária, Anotada e Comentada” por Diogo Leite de Campos, Benjamim Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, 3ª Ed., pág. 222; Na jurisprudência, entre tantos outros, os Acórdãos do STA de 12/5/93, no Proc. n° 15804, in Ap. D.R. de 30-4-96, pág. 1788; de 23/02/05, no Proc. nº 0116/05, e de 31/05/06, no Proc. nº 0156/06, in www.dgsi.pt.; E Acórdão do TCAS de 11/01/05, no Proc. nº 322/04.
, nas hipóteses previstas no nº 3 do art. 34º do CPT, a que corresponde o nº 2 do art. 49º da LGT, a prescrição não corre após a causa interruptiva, e só volta a correr se cessar o efeito interruptivo por mor da paragem do processo nos termos supra referidos, acrescentando-se ao prazo que a partir daí se inicia o que já havia decorrido até à instauração do processo.
O que, na prática, equivale a fazer degenerar ou converter a interrupção em suspensão do prazo de prescrição, suspensão cujo termo inicial é constituído pela instauração do processo e cujo termo final ocorre na data em que perfaz um ano sobre a sua paragem por facto não imputável ao contribuinte.
Como referem Ruben Carvalho e Francisco Pardal Código de Processo das Contribuições e Impostos, Anotado, 2.ª edição, pp. 182/183. face a idêntica disposição legal do CPCI (artigo 27º) e citando o Prof. Manuel de Andrade, a situação em causa “reconduz-se a uma suspensão e reatamento do curso da prescrição”. Em tal hipótese, e ao contrário do que acontece no Código Civil - artigo 326º - não começa a correr um novo prazo de prescrição a partir do acto interruptivo, inutilizando-se todo o tempo decorrido anteriormente. Ou como se anota no Acórdão do TCAS proferido em 6/06/06 no Rec. nº 6469/02 in www.dgsi.pt/jtca, o legislador deveria ter usado o termo “suspensão” e não interrupção, pois é de verdadeira suspensão que se trata, como, aliás, já Oliveira Coutinho salientara na anotação ao art. 27º do CPCI, editado por Jornal do Fundão, em 1969.
Ora, se o prazo prescricional não corre após a causa interruptiva, ou melhor, se ele não volta a correr enquanto não suceder a citada paragem do processo superior a um ano, não podem sobrevir outras interrupções enquanto durar esse efeito interruptivo, pois que não pode, obviamente, interromper-se um prazo que não está a correr.
Por isso, e revendo também posição anteriormente assumida em diversos arestosCfr. Acórdão deste TCAN proferido em 15/12/05, no Recurso nº 00003/00-Porto, em que sufragámos o entendimento, ora abandonado, de que no caso de serem instaurados vários e consecutivos processos que constituíssem actos interruptivos, só o último acto manteria relevância, em virtude de inutilizar todo o tempo decorrido anteriormente e destruir todos os anteriores actos interruptivos, fazendo recomeçar a contagem de novo prazo prescricional.
, somos agora levados a subscrever a posição jurisprudencialmente dominante no sentido de que, ainda que seja autuado mais do que um processo com virtualidade interruptiva, o prazo de prescrição só se interrompe uma vez, com a instauração do primeiro desses processos. Ou seja, o que releva é a interposição do primeiro processo que, constituindo uma causa interruptiva à luz do citado art. 34º, fez parar a contagem do prazo de prescrição Cfr., entre outros, os acórdãos do TCAS proferidos em 6/06/06 no Rec. nº 6469/02 e em 9/05/06, no Rec. nº 00673/05..
Em suma, o primeiro processo a ser instaurado é o que interrompe o prazo de prescrição, devendo somar-se todo o tempo que decorrer após o período de um ano da paragem desse processo com o período que tiver decorrido até à data da sua autuação, não podendo o prazo interromper-se de novo, designadamente por efeito de posterior dedução de execução fiscal ou impugnação judicial.
No caso vertente, o primeiro processo a ser instaurado foi a impugnação judicial, deduzida em 28/11/97, tendo as execuções sido instauradas posteriormente. Pelo que a prescrição se interrompeu naquela data.
Todavia, porque a impugnação esteve sem qualquer movimentação processual na Direcção Distrital de Finanças entre 23/01/98 e 20/05/99 (cfr. fls. 74 e 74v), tendo, pois, o processo estado parado mais de um ano “por facto não imputável ao contribuinte”, o prazo de prescrição recomeçou a correr quando se completou um ano desta paragem, isto é, recomeçou a correr após 23/01/99, havendo que somar ao tempo decorrido após esse período o que já decorrera até à data da autuação da impugnação em 28/11/97.
Por conseguinte, considerando a liquidação mais recente (IRS de 1994), temos que o tempo decorrido desde 1/01/95 (início do ano seguinte ao facto tributário) até à autuação da impugnação em 28/11/97, perfaz 2 anos, 10 meses e 27 dias. E o tempo decorrido após um ano de paragem da impugnação (23/01/99) até à presente data perfaz 7 anos, 5 meses e 30 dias. O que, tudo somado, ultrapassa o referido prazo de 10 anos.
O que se aplica, por maioria de razão, à dívida mais antiga (IRS de 1993), razão por que estão, neste momento, prescritas todas as obrigações tributárias provenientes dos actos de liquidação impugnados.
Com a procedência da prescrição fica prejudicado o conhecimento dos demais fundamentos invocados em sede de impugnação e em sede de recurso da decisão ali proferida, pois que qualquer que fosse a solução dada sempre o resultado seria o mesmo a nível da executoriedade dos actos impugnados: as respectivas obrigações não podem ser coactivamente exigidas ao impugnante, ora recorrente, face à respectiva prescrição.
Termos em que importa declarar a prescrição da obrigação tributária, como pressuposto da decisão sobre a não manutenção de utilidade no prosseguimento da lide, a implicar a extinção da instância por inutilidade superveniente da lide de harmonia com o disposto no artigo 287º al. e) do CPC, assim se dando provimento ao recurso.* * * Pelo exposto, acorda-se em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e, considerando prescritas as dívidas provenientes dos actos de liquidação impugnados, julgar extinta a instância por inutilidade superveniente da lide.
Sem custas.
Porto, 22 de Junho de 2006
Dulce Manuel Neto
Fonseca Carvalho
Valente Torrão |
