| Decisão Texto Integral: |
Acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte:
I – RELATÓRIO:
«AA», contribuinte fiscal n.º ...56, m. id. nos autos, interpôs recurso da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel, que julgou improcedente a oposição por si deduzida contra o Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, Secção de Processo Executivo 1... II, à execução fiscal com o n.º ...13 e apensos, instaurada originariamente contra “[SCom01...], Ld.ª”, para cobrança de dívidas relativas a cotizações período 2010/05 e contribuições de 2009/06 a 2009/12, 2010/01 a 2010/12, 2011/01 e 2011/02, no valor global de € 9186,83.
A Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
«(…).
1. A decisão proferida pelo tribunal “a quo” acerca dos pontos 2 a 9 da Matéria de Facto Provada foi absolutamente determinante para a decisão que, à frente, tomou acerca da questão da Gerência de Facto e da Insuficiência Patrimonial da Executada Principal
2. Sucede que, a factualidade em causa, não foi invocada no Despacho de Reversão ou em qualquer Informação ou Proposta que conste do processo administrativo, sendo que, a primeira vez que tal factualidade é trazida à liça é na informação de Fls 38 e ss, proferida ao abrigo do art.º 208 do C.PPT e, posteriormente, em sede de Contestação. Ou seja, em momento posterior à apresentação da Oposição à Execução.
3. Até esse momento, nunca tal factualidade havia sido alguma vez invocada ou conhecida em parte alguma do processo executivo onde foi proferido o despacho de reversão.
4. “O despacho de reversão, proferido pelo órgão da administração tributária que dirige a fase administrativa do processo de execução fiscal, consubstancia uma mera alteração subjectiva da instância executiva e daí que deva conter os requisitos de uma petição em ordem àquela alteração, ou seja, deve enunciar os pressupostos fácticos e de direito previstos nos artigos 23.º da LGT e 153.º do CPPT.
Em consequência, a AF só pode socorrer-se dos factos que aí são alegados.
Ora, sendo assim, como é, numa fase pré-jurisdicionalizada do processo executivo, não se compreenderia que mais tarde o tribunal viesse, como que dar uma ajuda à Administração Tributária, dando expressão a um fundamento “ex novo” que legitimasse a decisão de reversão, por essa via surpreendendo o revertido, já que até ser proferida a sentença jamais tivera possibilidade de se pronunciar sobre esses novos factos e fundamentos.” […]
Daí que tenha ocorrido erro de julgamento por violação do princípio do dispositivo, enunciado no artigo 264.º do CPC, donde se extrai a regra da proibição do juiz se servir da factos não alegados pelas partes - cfr. Jorge Lopes de Sousa, in CPPT, Anotado e Comentado, 5.º edição, a fls. 915, anotação 12 ao artigo 125.º, bem como acórdão de 28-2-96, no recurso n.º 19825” Acórdão. de 02-04-2009 – Relator: Cons. Miranda Pacheco - Proc. 1130/08 (www.dgsi.pt) No mesmo sentido:
- Acórdão do TCAN de 14-01-2010 – Proc. 787/06.7BEBRG;
- Acórdão do TCAN de 02-02-2012 – Proc. 457/09.4 BEPRT;
- Acórdão do TCAN de 08-03-2012 Proc. 1449/07.3BEPRT;
5. O Tribunal “a quo” não poderia, nunca, conhecer a matéria a que aludem os pontos 2 a 9 da Matéria de Facto Provada, porquanto tal matéria nunca havia sido invocada ou conhecida pela AF na fase administrativa do Processo de Execução.
6. Aliás, o Tribunal na fundamentação daquela matéria de Facto Provada, usa por várias vezes a seguinte expressão “facto não contestado”…
7. Ora, a pergunta que se sempre se impunha seria: mas contestado quando e como, se tal facto só surgiu de pois de deduzida a Oposição à Execução??? É que, que nos conste, a dinâmica da Oposição á Execução não comporta o articulado de Resposta à Contestação e, tendo toda aquela factualidade surgido apenas após a dedução da Oposição, desconhecemos sinceramente qual o momento que o tribunal consideraria adequado à Recorrente “contestar” tal matéria…
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8. Resulta do teor do Despacho que determinou a reversão contra a aqui Executada/Oponente que o mesmo foi proferido pela Coordenadora da Secção de Processo Executivo 2....
9. Ora, os presentes autos de execução correm termos na Secção de Processo Executivo 1... II, que, adiante-se, é o competente, atenta a sede da Executada Principal e da residência da Executada/Oponente (...) (art.º 9.º n.º 1 e 2 da Portaria 417/2012 de 19 de Dezembro e art.º 8.º da Deliberação 1595/2012 do Conselho Directivo do IGFSS, IP publicado no D.R. 2.ª Série, n.º 217, de 09-11-2012)
10. Ou seja, o despacho de reversão foi proferido por quem não tinha competência para o mesmo.
11. A própria decisão recorrida é clara no que toca a este aspecto, reconhecendo claramente esta incompetência, porém, estranhamente, daí não retira nenhuma consequência.
12. O Despacho de Reversão é Nulo, ou pelo menos Anulável por incompetência de quem o proferiu, devendo desde logo ser revogada a Sentença recorrida e substituída por outra que assim julgue o despacho de reversão.
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13. A Sentença recorrida considera que este despacho de reversão, está suficientemente fundamentado, por remissão para a “Informação/Proposta” proferida pela Instrutora do processo em 13-10-2014. Cfr. Pág. 14 da Sentença Recorrida: “Tal despacho da Coordenadora, por remissão para a informação, porque sobre ela recaiu, encontra- se fundamentado, no sentido em que a AT propiciou ao revertido o conhecimento dos motivos que a levaram a agir nos termos em que o fez”…
14. Sucede que, ao contrário do que refere a Sentença recorrida e conforme resulta do respetivo teor, o despacho de reversão em causa, em momento algum procede a qualquer remissão dos respetivos fundamentos para qualquer informação ou para qualquer proposta de decisão. Nada, absolutamente nada.
15. Ora, como é sabido, qualquer fundamentação por remissão a existir, teria obrigatoriamente de ser expressa e inequívoca e deveria de constar do próprio despacho, o que não sucede. Ac. de 18-02-2010 – Relator: Des. Francisco Rothes – Proc. 381/06.2BECBR , Ac. de 29-02-2012 – Relator: Des. Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro– Proc. 223/09.7BEMDL , Ac. de 21-12-2016 – Proc.297/08.0BECBR.
16. Isto posto, não poderia, pois, a Sentença recorrida considerar o despacho de reversão como suficientemente fundamentado por remissão para a “Informação/Proposta” proferida pela Instrutora do processo em 13-10-2014, pois que a mesma não existiu.
17. Por tal, olhando agora para o Despacho de Reversão com a singeleza que o mesmo se nos apresenta, é claro e notório que tal decisão padece de manifesta ausência de fundamentação, pois, como se adiantou, do mesmo nada se extrai, nem por remissão, quanto às razões de facto que levaram à sua prolação.
18. Do art.º 24.º n.º 1 da LGT extrai-se como aspecto decisivo o exercício efectivo de funções de gerência ou administração, trazendo alguma luz sobre a questão de saber quem pode ser responsabilizado pelas dívidas tributárias das sociedades.
19. Ora, actualmente é pacífico quer na Doutrina quer na Jurisprudência que, como bem, decidiu o SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO: Ac. de 28-02-2007 – Relator: Cons. Beata Queirós – Proc. 1132/06 – (www.dgsi.pt) “A responsabilidade subsidiária de gerentes de sociedades, prevista no art.° 24°, n° 1 da LGT, depende do exercício de facto da gerência”
20. Sucede que, como se viu, o despacho de reversão é absolutamente omisso no que toca à sua fundamentação, pelo que, o mesmo foi proferido contra a aqui Oponente sem aditar, no despacho em causa, qualquer fundamento, nem sequer indicar expressamente que tipo de gerência é imputada à Executada.
21. Assim, a Exequente não alegou, nem tão pouco demonstrou, - como estava obrigada - no despacho de reversão, a Gerência de Facto e/ou a Gerência de Direito do aqui Oponente.
22. Do mesmo modo, e salvo o devido respeito, a Administração não logrou demonstrar, por qualquer meio e no procedimento, a existência de qualquer insuficiência patrimonial por banda da Devedora Originária.
23. Como resulta do procedimento administrativo a Administração não tentou penhorar o Imobilizado no valor de milhares de euros da Executada Principal.
24. Não tentou penhorar as centenas de milhar de euros de créditos da Executada Principal.
25. Não consta que tenha tentado penhorar os veículos da Executada Principal.
26. Não consta do processo qualquer factualidade conducente à conclusão de que a Executada Principal não tenha bens penhoráveis.
27. O despacho de reversão é absolutamente omisso quanto a este – e demais - aspecto.
28. A AF não invoca nem demonstra que diligências levou a cabo para concluir pela “(insuficiência ou inexistência) de bens na titularidade da” Executada Principal, nem sequer precisa o quantum dessa insuficiência, para nessa medida, e apenas nessa, fazer reverter a execução fiscal contra os responsáveis subsidiários.
29. Sendo, deste modo, completamente nulo ou, no mínimo, anulável – por insuficiência de fundamentação - o Despacho que ordenou a reversão contra o Oponente, nulidade, essa, que também expressamente se invoca para todos os efeitos legais.
30. Devendo, também por aqui, ordenar-se a extinção da Execução revertida contra o Oponente.
Termos em que, deve o presente recurso ser julgado provado e procedente e, por via dele, deve ser revogada a decisão recorrida e substituída por outra que julgue procedente a Oposição á Execução, extinguindo-se a execução contra a Recorrente, com o que se fará inteira…
JUSTIÇA»
O Recorrido apresentou contra-alegações, concluídas nos seguintes termos:
«(…)
A. A matéria constante das alíneas 2 a 9 dos factos provados, foi assente no seguimento da prova efectuada pela Recorrida da matéria alegada no projecto e despacho de reversão:
B. Não são factos novos, mas apenas concretizadores dos alegados na decisão de reversão; (DOC 1)
C. A arguição de incompetência foi contestada e constituindo matéria de excepção podia ter sido respondida e não foi.
D. O OEF tinha e tem competência delegada para os actos que praticou conforme delegação de poderes que se junta; (DOC 2)
E. O Despacho de reversão está sobejamente fundamentado, tendo sido à oponente perfeitamente perceptível todo o caminho percorrido na formulação e efectivação de contra si reverter.
F. A Oponente/recorrente é profissional da área da contabilidade e finanças
G. Faz deste recurso um uso meramente dilatório, bem sabendo não lhe assistir qualquer fundamentação.
H. A Oponente reitera e dá por integralmente reproduzida a defesa apresentada.
TERMOS EM QUE deve ser negado provimento ao presente Recurso e ordenado o prosseguimento dos autos a final.»
O Digno Procurador Geral Adjunto emitiu parecer, concluindo pelo não provimento do recurso.
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Com dispensa dos vistos legais, [cfr. 657.º, n.º 4, do Código de Processo Civil], cumpre agora apreciar e decidir o presente recurso.
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II - DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR.
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente que se centram em saber se a sentença comporta erro de julgamento, de facto e de direito.
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III – FUNDAMENTAÇÃO:
III.1 – DE FACTO
Na sentença foi fixada matéria de facto, nos seguintes termos:
«São os seguintes os factos a considerar com interesse para a decisão a proferir:
1) Foi instaurado pela Secção de Processo Executivo 1... I do Instituto da Segurança Social, I.P., contra a “[SCom01...], Ld.ª”, com sede em ..., execução fiscal com o n.º ...13 ao qual foram apensos processos para cobrança coerciva de dívidas à Segurança Social, no montante total de € 9186,83, relativas a cotizações e contribuições dos anos de 2009, 2010 e 2011, conforme certidões de dívida dos autos e notificação constante de fls. 81 e 82 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido. (Cfr. doc. de fls. 60 a 65, 81 e 82 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).
2) Em 15/12/2009 a Oponente requereu, junto da Secção de Processo Executivo 1... II, da Segurança Social, o pagamento em prestações de dívida a ser cobrada em processo de execução fiscal, em nome e representação da sociedade devedora originária. (Cfr. doc. de fls. 66 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).
3) Tal pedido foi deferido por despacho 15/12/2009 (Cfr. doc. de fls. 67 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).
4) Em 12/04/2010 a Oponente requereu, junto da Secção de Processo Executivo 1... I, da Segurança Social, o pagamento em prestações de dívida a ser cobrada no processo de execução fiscal em causa nos presentes autos, em nome e representação da sociedade devedora originária, alegando que a sociedade está em situação económica que não permite solver a dívida de uma só vez. (Cfr. doc. de fls. 68 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).
5) Tal pedido foi deferido por despacho 11/05/2010 (Cfr. doc. de fls. 69,70 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).
6) Em 16/08/2010 a Oponente requereu novamente e após incumprimento, junto da Secção de Processo Executivo 1... I, da Segurança Social, o pagamento em prestações de dívida a ser cobrada no processo de execução fiscal em causa nos presentes autos, em nome e representação da sociedade devedora originária. (Cfr. doc. de fls. 72 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).
7) Tal pedido foi deferido por despacho 01/09/2010 (Cfr. doc. de fls. 74 e 75 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).
8) A Oponente declarou à Segurança Social, nos anos de 2009, 2010 e 2011, o recebimento de remunerações. (Cfr. doc. de fls. 52, 122 a 125 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, facto não contestado).
9) O órgão de execução fiscal concluiu pela inexistência de bens da devedora originária a penhorar, decorrente das diligências de penhora levadas a cabo junto de instituições bancárias, bem como pela consulta dos cadastros de bens sujeitos a registo (Cfr. doc. de fls. 58, 127, 128 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, facto não contestado).
10) Pela instrutora do processo, junto da Secção de Processo Executivo 2..., foi proferido, em 23/04/2014, “Projeto de Decisão-Reversão”, da qual consta, designadamente, o seguinte:
“1. DADOS DO PROCESSO
Por dívidas à Segurança Social, foi cometida a tramitação dos processos executivos abaixo discriminados, à Secção de processo de ..., conforme certidões de dívida que se anexam
(…)
Oro, no período da liquidação/cobrança das contribuições em causa foram gerentes da executada os citados responsáveis, com poderes únicos e exclusivos de vinculação e direção.
(….)
(Cfr. doc. de fls. 77 a 80 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).
11) Em 30/04/2014, a ora Oponente foi notificada para efeitos de audiência prévia, por ofício da Secção de Processo Executivo 1... II, da Segurança Social. (Cfr. doc. de fls. 76 a 83 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).
12) Em 13/10/2014, na Secção de Processo Executivo 2... do Instituto da Segurança Social, I.P., foi elaborada pela instrutora do processo, “Informação/Proposta”, sob o assunto “Despacho de Reversão”, dirigido à Coordenadora da Secção de processo da Secção de Processo Executivo 2..., do qual consta, designadamente, o seguinte:
(…) DOS FUNDAMENTOS
(…)
Apesar das inúmeras diligências, não há bens, nem rendimentos, saldos bancários ou o que quer que seja suscetível de garantir a dívida, através da executada originária.
(…)
Da informação constante no Sistema de Execuções Fiscais e de Identificação e Qualificação, verifica-se que foram gerentes efetivos desta empresa, com poderes de representação exclusivos no decorrer do período da dívida, pelo que terão de ser chamados a assumir as suas responsabilidades:
«AA»
Ora, o referido ... foi gerente remunerado, obrigando a empresa, mesmo em dificuldades, a pagar-lhe uma remuneração mensal e a declarar em seu benefício exclusivo e prejuízo da empresa, os descontos sociais, como facilmente se demonstrará pelo acesso às suas declarações de IRS e à carreira contributiva da Segurança Social.
Por outro lado, optaram por pagar com prioridade outras despesas e serviços, em relação à Segurança Social. Devendo ser responsabilizados por essa decisão.
Assim e no que à culpa pelo não pagamento da dívida tributária se refere, para efeitos de reversão, esta presume-se face ao disposto no art 24.º b) da LGT e confirma-se pela persistência com que os seus responsáveis permitiram a constituição e avolumar da dívida, optando por pagar a outras entidades e não se privando de obter da devedora os seus próprios proventos em detrimento da Seg. Social ,…
(…)
Ora, no período da liquidação/cobrança das contribuições em causa foram gerentes da executada os citados responsáveis, com poderes únicos e exclusivos de vinculação e direção.
(Cfr. doc. de fls. 87 a 91 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).
13) Sobre a proposta a que se refere o número anterior recaiu despacho da Coordenadora da ... (Secção de Processo Executivo 2...), «BB», datado de 13/10/2014, com o seguinte teor:
“1. Considera-se revertida a presente execução fiscal, em relação ao (s) indicados gerente(s)/administrador(es) da executada, nos termos do artigo 153.º .º 2 do Código de Procedimento e do Processo Tributário, bem como nos do artigo 23.º n.º 2 e 24.º da Lei Geral Tributária.
2. Proceda-se à citação em reversão do (s\ referido (s) gerente (s) (…)
(Cfr. doc. de fls. 87 a 94 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).
14) Por ofício da Secção de Processo Executivo 1... II, de 13/10/2014, subscrito pela Coordenadora «CC», a Oponente foi citada em reversão, em 17/10/2014 (Cfr. doc. de fls. 85 a 92 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).
15) Em 17/11/2014, foi apresentada a presente oposição. (Cfr. doc. de fls. dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).
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Factos Não Provados
Não se provaram outros factos com interesse para a decisão da causa.
* *
Motivação: A matéria de facto assente resulta dos documentos constantes dos autos, os quais não foram impugnados.»
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IV –DE DIREITO:
A discordância da Recorrente incide, desde logo, sobre a matéria de facto constante nos pontos 2. a 9. [cfr. conclusões 1 a 7], por, em síntese, os factos aí elencados não constarem do despacho de reversão e só terem sido trazidos à lide posteriormente, designadamente aquando da prestação da informação nos termos do art. 208.º do CPPT e na contestação.
Ora, a questão assim enquadrada, por razões de melhor sistematização, será conhecida aquando do conhecimento da verificação dos pressupostos para fazer operar a reversão.
Incompetência da Coordenadora da Secção de Processo Executivo 2...?
Entende a Recorrente que o despacho de reversão foi proferido por quem não tinha competência para o efeito – Coordenadora da Secção de Processo Executivo 2... – uma vez que a execução corre termos na Secção de Processo Executivo 1... II, que, afirma, «é o competente, atenta a sede da Executada Principal e da residência da Executada/Oponente (...) (art.º 9.º n.º 1 e 2 da Portaria 417/2012 de 19 de Dezembro e art.º 8.º da Deliberação 1595/2012 do Conselho Directivo do IGFSS, IP publicado no D.R. 2.ª Série, n.º 217, de 09-11-2012)». E que a «própria decisão recorrida é clara no que toca a este aspecto, reconhecendo claramente esta incompetência, porém, estranhamente, daí não retira nenhuma consequência.» [conclusões 8 a 12].
Vejamos, então, o que a este respeito ficou escrito na sentença.
«Da alegada incompetência da coordenadora da Secção de Processo Executivo 2... para assinar o despacho de reversão
Alegou a Oponente:
“Resulta do teor do Despacho que determinou a reversão contra a aqui Executada/Oponente que o mesmo foi proferido pela Coordenadora da Secção de Processo Executivo 2.... A Abreviatura SPE_ VCT significa Secção de Processo Executivo 2.... Porém, os presentes autos de execução correm termos na Secção de Processo Executivo 1... II adiante-se, é o competente, atenta a sede da Executada principal e da residência da Executada/oponente (...). Constatando-se que a assinatura que consta da Nota de Citação da Executada e que pertence à coordenadora da Secção de Processo Executivo 1... II, é bem distinta daquela que com consta do despacho de reversão, que logicamente pertence à Coordenadora da Secção de Processo Executivo 2...”. Pelo que o despacho de reversão foi proferido, por quem não tinha competência para o mesmo. Sendo nulo ou anulável.
Discorda deste entendimento a Entidade Demandada, referindo que o processo foi instaurado na Secção do ... II, de acordo com as regras de competência territorial que existiam, mas que foram alteradas, sendo que todos os atos praticados nos autos pelo órgão de execução fiscal respeitam a competência delegada legalmente: “não há qualquer nulidade absoluta ou relativa a considerar, desde logo porque todos os atos praticados pela signatária foram-no praticados no âmbito da sua competência delegada legalmente, de acordo com legislação vigente e perfeitamente disponibilizada em qualquer base da dados do DR para consulta por qualquer cidadão”.
Vejamos:
A competência das SPE´s do IGFSS, está prevista no Decreto-Lei 42/2001, com a redação dada pelo Decreto-Lei n.º 63/2014, de 28/04, que o altera, cria as secções de processo executivo do sistema de segurança social, define as regras especiais daquele processo e adequa a organização e a competência dos tribunais administrativos e tributários.
Nos termos do Decreto-Lei n.º 42/2001, de 9 de fevereiro, compete ao IGFSS, I.P., a instauração e instrução do processo de execução de dívidas à segurança social, através da secção de processo executivo do distrito ou sede de residência do devedor:
“Artigo 3.º
Competência para a instauração e instrução do processo
1 - É competente para a instauração e instrução do processo de execução de dívidas à segurança social a delegação do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social do distrito da sede ou da área de residência do devedor.
2 - Para efeitos do número anterior, as instituições de solidariedade e segurança social remetem as certidões de dívida à delegação do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social competente.
Artigo 4.º
Órgãos de execução
Consideram-se, para efeitos do presente diploma, órgãos de execução as secções de processos das delegações do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social.
Artigo 5.º
Competência dos tribunais administrativos e tributários
1 - Compete ao tribunal tributário de 1.ª instância da área onde corre a execução decidir os incidentes, os embargos, a oposição, incluindo quando incida sobre os pressupostos da responsabilidade subsidiária, a graduação e a verificação de créditos e as reclamações dos atos materialmente administrativos praticados pelos órgãos de execução.
2 - Das decisões dos tribunais de 1.ª instância cabe recurso nos termos da lei.”
As Secções de Processo integram o Departamento de Gestão de Dívida. [cfr. Portaria 417/2012, de 19/12], sendo que a competência funcional e orgânica daquelas SPE´s depende diretamente da Direção do mencionado Departamento [cfr. Deliberação do CD_IGFSS n.º 1595/2012, de 09/11/2012, DR, 2ª Série].
As secções de processo executivo têm como missão a recuperação de dívidas à Segurança Social através da cobrança coerciva.
Às Secções de Processo compete instaurar os processos executivos, no âmbito da recuperação executiva da dívida à segurança social e instruir os processos executivos, praticando os atos previstos na legislação aplicável à recuperação executiva da dívida à segurança social. [cfr. artigo 9.º da Portaria 417/2012, de 19/12]
O Decreto-Lei n.º 63/2014, de 28/04 revogou a regra do foro do devedor, nos seguintes termos:
“Artigo 3.º
Competência para a instauração e instrução do processo
(Revogado.)
Artigo 3.º-A
Competência para a instauração e instrução do processo
Compete ao Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P. (IGFSS, I.P.), a instauração e instrução do processo de execução de dívidas à segurança social
Artigo 4.º
Órgãos de execução
(Revogado.)”
O despacho n.º 6234/2014, publicado no Diário da República n.º 91/2014, Série II de 2014-05-13, do Vogal do Conselho Diretivo do Instituto de Gestão Financeira da Segurança, procedeu à subdelegação de competências [do vogal do Conselho Diretivo do IGFSS, I. P., com o pelouro do Departamento de Gestão da Dívida (DGD)] nos diretores do Departamento de Gestão da Dívida, nos seguintes termos:
“No uso dos poderes que me foram conferidos pela deliberação n.º 2227/2014, de 28 de novembro de 2014, do Conselho Diretivo, publicada no Diário da República, 2.ª série, n.º 237, de 9 de dezembro de 2014, e nos termos do disposto nos artigos 36.º n.º 2 do Código do Procedimento Administrativo, artigo 8.º do Decreto-Lei n.º 84/2012, de 30 de março, bem como da respetiva organização interna, constante dos estatutos aprovados em anexo à Portaria n.º 417/2012, de 19 de dezembro, e desde que, precedendo o indispensável e prévio cabimento orçamental, sejam observados os condicionalismos legais, os regulamentos aplicáveis e as orientações técnicas do Conselho Diretivo, subdelego a competência para a prática dos seguintes atos:
(…)
6 - Delegar nos coordenadores das Secções de Processo Executivo do sistema de segurança social, adiante abreviadamente designadas por secções de processo, (…) licenciada «CC», (... II), (…) licenciada «BB» (...), (…), no que se refere ao pessoal e aos serviços das respetivas secções de processo, a competência para a prática dos seguintes atos: (…)
6.7 - Assinar expediente, despachos, certidões, cartas, ofícios, instruções de serviço e circulares no âmbito do respetivo serviço (…).
6.8 - Dirigir a instrução dos procedimentos administrativos que corram termos na respetiva secção de processo, conforme previsto no Código do Procedimento Administrativo;
(…)
10 - Determinar que as competências ora delegadas relativamente à secção de processo do ... I são exercidas no âmbito dos processos relativos a contribuintes cuja sede se situe nos concelhos de ..., Matosinhos, Maia, Valongo, Vila do Conde, Póvoa de Varzim e Trofa.
11 - Determinar que as competências ora delegadas relativamente à secção de processo do ... II são exercidas no âmbito dos processos relativos a contribuintes cuja sede se situe nos concelhos de Amarante, Baião, Felgueiras, Lousada, Marco de Canaveses, Penafiel, Paços de Ferreira, Paredes, Vila Nova de Gaia, Gondomar e ....
(…)
13 - Determinar que as competências delegadas no âmbito do n.º 6 da presente deliberação podem ser exercidas, relativamente a todas as secções de processo executivo, pela diretora do departamento de gestão da dívida, licenciada «DD».
14 - As competências ora delegadas não são suscetíveis de subdelegação (…)”.
[Só depois surge o despacho n.º 15720/2014, publicado no Diário da República n.º 251/2014, Série II de 2014-12-30, do Vogal do Conselho Diretivo do Instituto de Gestão Financeira da Segurança, referido pela Entidade Demandada, não aplicável ao presente caso, atendendo à data da prolação do despacho de reversão, 13/10/2014].
Consta da matéria de facto assente que o processo executivo foi instaurado na Secção de Processo Executivo 1..., por a sede da devedora originária se situar em ... e aí foram praticados diversos atos, designadamente as notificações à devedora originária e à revertida, para a audiência prévia e a citação em reversão.
Sucede que houve atos que foram praticados pela Secção de Processo Executivo 2..., designadamente o “Projeto de Decisão-Reversão”, da qual consta, designadamente, que; “Por dívidas à Segurança Social, foi cometida a tramitação dos processos executivos abaixo discriminados, à Secção de processo de ..., conforme certidões de dívida que se anexam”.
E, posteriormente, em 13/10/2014, na Secção de Processo Executivo 2... do Instituto da Segurança Social, I.P., foi elaborada pela instrutora do processo, “Informação/Proposta”, sob o assunto “Despacho de Reversão”, dirigido à Coordenadora da Secção de processo da Secção de Processo Executivo 2....
Sobre a proposta recaiu despacho de reversão, subscrito pela Coordenadora da ... (Secção de Processo Executivo 2...), «BB», datado de 13/10/2014, com o seguinte teor:
“ 1. Considera-se revertida a presente execução fiscal, em relação ao (s) indicados gerente(s)/administrador(es) da executada, nos termos do artigo 153.º .º 2 do Código de Procedimento e do Processo Tributário, bem como nos do artigo 23.º n.º 2 e 24.º da Lei Geral Tributária. 2. Proceda-se à citação em reversão do (s\ referido (s) gerente (s) (…)
Sendo que, por ofício da Secção de Processo Executivo 1... II, de 13/10/2014, subscrito pela Coordenadora «CC», a Oponente foi citada em reversão, em 17/10/2014.
É certo que foi consignado que “foi cometida a tramitação dos processos executivos abaixo discriminados, à Secção de processo de ...”, o que indica que terá havido ordens superiores no sentido de que o processo que estava a correr os seus termos na Secção do Processo Executivo do ..., fosse tramitado, naqueles concretos atos, pela Secção de Processo de .... Voltando à Secção de Processo Executivo 1... II para efeitos de notificações.
Porém, não consta dos autos qualquer ato que permita aferir que, de facto, assim sucedeu e a razão para tanto. Não consta qualquer ato de subdelegação ou autorização ou determinação para que tais atos fossem praticados pela Coordenadora da Secção do Processo de .... Não conhece, nem foi dado a conhecer a este Tribunal qualquer ato ou despacho. A Entidade Demandada limita-se a citar normativos que não concretizam a autorização para que haja esta “competência partilhada” na tramitação e instrução do processo.
Assim, face aos normativos legais supra transcritos, é de dar razão à Oponente, quando refere que o despacho de reversão foi praticado por quem não tinha competência para tanto, pois que, nos termos do despacho n.º 6234/2014, a competência para assinar despachos e dirigir a instrução dos procedimentos administrativos a correr termos secção de processo do ... II, responsável pelos mesmos quando a sede da devedora é ..., foram delegados licenciada «CC», que é quem, de resto, assina o ofício de citação.
O despacho de reversão, embora proferido num processo de natureza judicial, tem natureza de ato administrativo, pelo que são de considerar em relação a ele as exigências legais próprias deste tipo de atos, sob pena de anulação [cfr. artigos 61.º, 62.º da LGT, 44.º, 47.º, 134.º e 135.º do CPA]
Ora, sendo o ato praticado por quem não tinha competência para tanto, em função do território, estamos perante um vício de incompetência relativa. Este acontece quando um órgão de uma pessoa coletiva toma uma decisão que é da competência de outro órgão da mesma pessoa coletiva, sendo anulável, nos termos do disposto no artigo 135.º e 136.º do CPA, na redação anterior à que foi dada pelo Decreto-Lei n.º 4/2015, de 07/01, aqui aplicável, tendo por referência a data do despacho de reversão.
Note-se que o artigo 163.º do CPA, na redação que lhe foi dada em 2015 dispõe sobre os atos anuláveis e o regime da anulabilidade, dispõe, no seu n.º 5, os casos em que não se produz o efeito anulatório. Tal normativo veio consagrar posição jurisprudencial há muito aplicada e defendida, em aplicação do princípio geral de direito que se exprime pela fórmula latina “utile per inutile non vitiatur”.
O princípio em questão habilita o julgador, mormente, o juiz administrativo a poder negar relevância anulatória ao erro da Administração quando, pelo conteúdo do ato e pela incidência da sindicação que foi chamado a fazer, possa afirmar, com inteira segurança, que a representação errónea dos factos ou do direito aplicável não interferiu com o conteúdo da decisão administrativa, “nomeadamente, ou porque não afetou as ponderações ou as opções compreendidas (efetuadas ou potenciais) nesse espaço discricionário, ou porque subsistem fundamentos exatos bastantes para suportar a validade do ato [v.g., derivados da natureza vinculada dos atos praticados conforme à lei], ou seja ainda porque inexiste em concreto utilidade prática e efetiva para o impugnante do operar daquela anulação visto os vícios existentes não inquinarem a substância do conteúdo da decisão administrativa em questão não possuindo a anulação qualquer sentido ou alcance”.
Assim, importa verificar se o teor de tal despacho poderia ter outro conteúdo, ou se, ao invés, não se lhe deve dar relevância anulatória, em face do vício de incompetência relativa.
Vejamos, então, os vícios invocados:
Da alegada falta de fundamentação do despacho de reversão
[…].
No caso concreto, temos que no despacho de reversão se refere à referência de facto, à inexistência/insuficiência de bens da originária devedora e faz-se expressa invocação dos artigos legais pertinentes.
Pelo que se encontra devidamente fundamentado.
[…].
Da alegada falta de demonstração, pela Segurança Social, do efetivo desempenho da gerência de facto por parte da Oponente e da falta de prova, pela Segurança Social, da fundada insuficiência dos bens do devedor principal.
[…].
Posto isto, há que averiguar se, no caso dos autos, está apurada e provada a insuficiência dos bens do devedor originário pelo órgão de execução fiscal.
E a resposta é positiva.
Quanto à gerência de facto, também a Segurança Social provou o exercício efetivo pela Oponente.
[…].
É à Oponente que cabe a demonstração de falta de culpa. O que não fez.
[…].
*
O despacho de reversão mostra-se eivado de vício de incompetência relativa, o que, abstratamente poderia conduzir à sua anulação.
Porém, a tal resultado não se deve chegar na presente situação, pois que, ainda que o despacho de reversão tivesse sido proferido pelo órgão competente, outra decisão não caberia que não fosse um ato de sentido desfavorável à ora Oponente, com aplicação das mesmas normas e dos mesmos fundamentos, nos termos explanados.» [negrito de nossa autoria].
A fundamentação extratada espelha, por um lado, que o tribunal considerou estar a razão do lado da oponente quanto a esta questão [“Assim, face aos normativos legais supra transcritos, é de dar razão à Oponente, quando refere que o despacho de reversão foi praticado por quem não tinha competência para tanto”], concluindo pelo vício de incompetência relativa.
Todavia, analisando a relevância anulatória, no caso concreto, o tribunal a quo entendeu não ser de anular o despacho, na medida em que ainda que o despacho tivesse sido proferido pelo órgão competente não haveria lugar a outra decisão que não fosse com o sentido desfavorável ao oponente nos termos em que o foi, conforme se extrai da fundamentação por nós destacada a negrito.
Assim, ao contrário do alegado pela Recorrente, o tribunal extraiu expressamente a consequência da incompetência detetada, poi concluiu que, no caso objeto, não era de anular o despacho de reversão. E a verdade é que quanto a esta concreta fundamentação não aduz a Recorrente qualquer impugnação, na suposição, como se viu, de que ela não existiu.
Assim, por falta de impugnação a sentença transitou em julgado quanto a este segmento [arts. 627.º, 628.º e 635.º, n.º 5, do CPC].
Termos em que se julga não provido o recurso, nesta parte.
O despacho de reversão encontra-se formalmente fundamentado?
A Recorrente manifesta a sua discordância por entender que, ao contrário do vertido na sentença, o despacho de reversão não se encontra fundamentado «por remissão para a “informação/Proposta” proferida pela Instrutora do processo em 13-10-2024.» [cfr. conclusões 13. a 17].
Sobre esta concreta questão, alinhou-se na sentença o seguinte discurso fundamentador:
«Da alegada falta de fundamentação do despacho de reversão
Constituindo a reversão «a decisão do órgão da execução fiscal pelo qual é chamado ao processo executivo alguém que não consta do título executivo como devedor» e sendo «pela reversão que se efetiva a responsabilidade subsidiária, ou seja, o chamamento à execução fiscal dos responsáveis subsidiários (cfr. art. 23.º, n.º 1, da LGT)», então «a decisão de reversão deve, (…) obedecer a todos os requisitos das decisões administrativas, designadamente, às exigências de fundamentação impostas pelo artigo 268.º, n.º 3, da Constituição da República Portuguesa, pelo artigo 77.º da LGT e, especificamente no caso de reversão, pelo artigo 23.º, n.º 4, da LGT».
Como tem sido reiteradamente afirmado pela jurisprudência e pela doutrina, a fundamentação dos atos administrativos há de ser contextual, integrada no próprio ato, expressa e acessível (através de sucinta exposição dos fundamentos de facto e de direito da decisão), clara (de modo a permitir que, através dos seus termos, se apreendam com precisão os factos e o direito com base nos quais se decide), suficiente (permitindo ao destinatário do ato um conhecimento concreto da motivação deste) e congruente.
Será de fazer equivaler à falta de fundamentação a adoção de fundamentos que, por obscuridade, contradição ou insuficiência, não esclareçam a concreta motivação do ato.
Neste entendimento, pode afirmar-se que o “ato só está fundamentado se um destinatário normalmente diligente ou razoável - uma pessoa normal - colocado na situação concreta expressada pela declaração fundamentadora e perante o concreto ato administrativo (que determinará consoante a sua diversa natureza ou tipo uma maior ou menor exigência da densidade dos elementos de fundamentação) fica em condições de conhecer o itinerário funcional (não psicológico) cognoscitivo e valorativo do autor do ato, sendo, portanto, essencial que o discurso contextual lhe dê a conhecer todo o percurso da apreensão e valoração dos pressupostos de facto e de direito que suportam a decisão ou os motivos por que se decidiu num determinado sentido e não em qualquer outro” – vide Acórdão do STA, de 14/12/11, processo n.º 0747/11.
Consta da matéria de facto assente que, em 13/10/2014, na Secção de Processo Executivo 2... do Instituto da Segurança Social, I.P., foi elaborada pela instrutora do processo, “Informação/Proposta”, sob o assunto “Despacho de Reversão”, do qual consta, designadamente, o seguinte:
(…) DOS FUNDAMENTOS
(…)
Apesar das inúmeras diligências, não há bens, nem rendimentos, saldos bancários ou o que quer que seja suscetível de garantir a dívida, através da executada originária.
(…)
Da informação constante no Sistema de Execuções Fiscais e de Identificação e Qualificação, verifica-se que foram gerentes efetivos desta empresa, com poderes de representação exclusivos no decorrer do período da dívida, pelo que terão de ser chamados a assumir as suas responsabilidades:
«AA»
Ora, o referido ... foi gerente remunerado, obrigando a empresa, mesmo em dificuldades, a pagar-lhe uma remuneração mensal e a declarar em seu benefício exclusivo e prejuízo da empresa, os descontos sociais, como facilmente se demonstrará pelo acesso às suas declarações de IRS e à carreira contributiva da Segurança Social.
Por outro lado, optaram por pagar com prioridade outras despesas e serviços, em relação à Segurança Social. Devendo ser responsabilizados por essa decisão.
Assim e no que à culpa pelo não pagamento da dívida tributária se refere, para efeitos de reversão, esta presume-se face ao disposto no art 24.º b) da LGT e confirma-se pela persistência com que os seus responsáveis permitiram a constituição e avolumar da dívida, optando por pagar a outras entidades e não se privando de obter da devedora os seus próprios proventos em detrimento da Seg. Social ,…
(…)
Ora, no período da liquidação/cobrança das contribuições em causa foram gerentes da executada os citados responsáveis, com poderes únicos e exclusivos de vinculação e direção.
Sobre a proposta a que se refere o número anterior recaiu despacho de reversão, da autoria da Coordenadora da ..., datado de 13/10/2014.
Tal despacho da Coordenadora, por remissão para a informação, porque sobre ela recaiu, encontra-se fundamentado, no sentido em que a AT propiciou ao revertido o conhecimento dos motivos que a levaram a agir nos termos em que o fez, ou seja, foram dadas a conhecer as razões em que se apoiou a reversão da execução fiscal: tal informação (e, consequentemente, o despacho) elencou as normas pelas quais se procedeu à reversão, consta que a reversão se operou com base no artigo 24.º alínea b) da LGT, fazendo referência à qualidade de gerente da Oponente e que tal se deveu a falta de património da devedora originária para efetuar o pagamento das dívidas.
A fundamentação existe e é percetível pela Oponente.
Também não se pode confundir o despacho de reversão com o teor do ofício da citação (ademais, a preterição dos elementos da citação, porque pode originar a sua nulidade, é passível de arguição perante o Chefe de Finanças e do indeferimento da mesma, cabe ação judicial, reclamação, nos termos do artigo 276.º do CPPT).
Assim, no que se refere à fundamentação do despacho de reversão, o mesmo não padece das insuficiências invocadas. E a Oponente demonstra conhecer todos os pressupostos em que o mesmo assentou.
Conforme o acórdão STA de 29/10/14, no processo n.º 0925/13 “(…) não sofre dúvida que a responsabilidade subsidiária se efetiva por reversão do processo de execução fiscal (n.º 1 do art. 23.º da LGT) e que este despacho de reversão, sendo um ato administrativo tributário, está sujeito a fundamentação (art. 268.º n.º 3 da CRP; arts. 23.º n.º 4 e 77.º nº 1, da LGT).E sendo pressupostos da responsabilidade subsidiária (arts. 23.º n.º 4 e 24.º n.º 1, da LGT) a inexistência ou fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal, dos responsáveis solidários e seus sucessores (art. 23.º n.º 2 da LGT; art. 153.º n.º 2 do CPPT), bem como o exercício efetivo do cargo nos períodos relevantes de verificação do facto constitutivo da dívida tributária ou do prazo legal de pagamento ou da respetiva entrega (art. 24.º n.º 1 da LGT), então o despacho de reversão, enquanto ato administrativo tributário, deve, em termos de fundamentação formal, incluir a indicação das normas legais que determinam a imputação da responsabilidade subsidiária ao revertido, por forma a permitir-lhe o eventual exercício esclarecido do direito de defesa (n.º 1 do art. 77.º da LGT), e deve incluir, igualmente, a declaração daqueles pressupostos e referir a extensão temporal da responsabilidade subsidiária (art. 23º nº 4 LGT). Daí que, em consonância com este normativo, se tenha afirmado, no acórdão do Pleno desta Secção do STA, proferido em 16/10/13, 0458/13, que a fundamentação formal do despacho de reversão se basta com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efetivada, «não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta a alegação relativa ao exercício efetivo das funções do gerente revertido.» (cfr., igualmente, os acórdãos desta Secção do STA, de 31/10/2012, proc. nº 580/12 e de 23/1/2013, proc. nº 953/12).(…)”.
No caso concreto, temos que no despacho de reversão se refere à referência de facto, à inexistência/insuficiência de bens da originária devedora e faz-se expressa invocação dos artigos legais pertinentes.
Pelo que se encontra devidamente fundamentado.»
A fundamentação extratada não comporta qualquer erro de apreciação, revelando sim uma correta análise facto-jurídica.
Analisado o documento que sustenta a factualidade relativa ao despacho de reversão e à informação que o suporta, conforme mencionado nos pontos 12 e 13 da matéria de facto, resulta que fazem parte do mesmo documento a informação/proposta e o correspetivo despacho de reversão, proferidos na mesma data.
Resulta expressamente do mesmo documento que a informação proposta é “De: Instrutora do Processo” “Para: Coordenadora do ...”, com data de 13.10.2024.
Portanto, independentemente da terminologia que se pretenda adotar (apropriação/remissão), a verdade é que o despacho de reversão, proferido no mesmo documento onde consta a informação/proposta que imediatamente o antecedeu, na sua sequência e sendo dele contemporâneo, comporta, inelutavelmente, a fundamentação desta, sem que para isso fosse necessária qualquer referência, por tal ser facilmente apreensível e compreensível por qualquer destinatário segundo o padrão do homem médio e, diga-se, de boa fé.
Assim, ao contrário da pretensão da Recorrente o despacho não “é absolutamente omisso no que toca à sua fundamentação”, mas antes encontra-se devidamente fundamentado, conforme, também, foi bem observado na sentença.
Nesta conformidade, julga-se não provido o recurso quanto à questão analisada.
Falta de alegação e demonstração dos pressupostos quanto à gerência (de facto e de direito) e insuficiência de bens da devedora originária?
A análise deste segmento do recurso será processada em dois segmentos distintos. Num primeiro momento, iremos analisar a fundamentação do despacho de reversão, quanto a estes dois pressupostos, sob o ponto de vista formal e, caso não se mostre prejudicado, num segundo momento, sob o ponto de vista substancial ou material.
Ø Fundamentação formal do despacho de reversão.
Vejamos, pois se no caso se mostram cumpridas as exigências mínimas de fundamentação de modo que seja compreensível ao seu destinatário, ora Oponente, compreender as razões pelas quais operou a reversão contra si e poder exercer convenientemente o seu direito de defesa, ou, se é omisso ou deficitário quanto aos elementos que a Recorrente menciona.
É indiscutível que a responsabilidade subsidiária se efetiva por reversão do processo de execução fiscal [cfr. o n.º 1 do artigo 23.º da Lei Geral Tributária] e que o despacho de reversão, sendo um ato administrativo tributário, está sujeito a fundamentação [cfr. o artigo 268.º, n.º 3 da Constituição da República Portuguesa e os artigos 23.º, n.º 4 e 77.º, n.º 1 da LGT], devendo o mesmo, em termos de fundamentação formal, incluir a indicação das normas legais que determinam a imputação da responsabilidade subsidiária ao revertido, por forma a permitir-lhe o eventual exercício esclarecido do direito de defesa [cfr. o n.º 1 do artigo 77.º da LGT), e deve incluir, igualmente, a declaração dos pressupostos da reversão e referir a extensão temporal da responsabilidade subsidiária [cfr. artigo 23.º, n.º 4 da LGT].
Como vem afirmando a jurisprudência e a doutrina, o ato encontra-se suficientemente fundamentado quando dele é possível extrair qual o percurso cognoscitivo seguido pelo agente para a sua prática.
Daí que no Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 16 de Outubro de 2013, proferido no Processo n.º 0458/13, integralmente disponível em www.dgsi.pt,, com jurisprudência que se mantém atual, se doutrine que a fundamentação formal do despacho de reversão basta-se com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efetivada não sendo impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais a ATA fundamenta a sua alegação [cfr., no mesmo sentido, os Acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 31 de janeiro de 2012 e 23 de janeiro de 2013, proferidos nos Processos nºs 580/12 e 953/12, respetivamente, também integralmente disponíveis em www.dgsi.pt].
No seguimento desta jurisprudência, esclarece-se, ainda, no acórdão deste TCA Norte de 29.05.2025, proc. n.º 1101/18.4BEAVR, relatado pela primeira adjunta desta formação, que «[n]ão obstante, temos entendido que tais pressupostos da reversão devam constar do PEF e ser conhecidos do OEF antes da reversão e, bem assim, ser alegados e provados perante o Tribunal, quer pelo OEF, na informação a que se refere o artigo 208º do CPPT, quer pela Fazenda Pública, na sua contestação».
Essencial é que a fundamentação responda às necessidades de esclarecimento do contribuinte, informando-o do itinerário cognoscitivo e valorativo do ato administrativo permitindo-lhe conhecer as razões, de facto e de direito, que determinaram a sua prática.
Sendo que, em caso de discordância, o revertido exercerá o direito de defesa mediante dedução de oposição, como a Oponente efetuou nos presentes autos, funcionando depois as regras de repartição do ónus da prova aplicáveis às situações previstas legalmente.
Do despacho de reversão consta a fundamentação, nos extratados termos:
(…) DOS FUNDAMENTOS
(…)
Apesar das inúmeras diligências, não há bens, nem rendimentos, saldos bancários ou o que quer que seja suscetível de garantir a dívida, através da executada originária.
(…)
Da informação constante no Sistema de Execuções Fiscais e de Identificação e Qualificação, verifica-se que foram gerentes efetivos desta empresa, com poderes de representação exclusivos no decorrer do período da dívida, pelo que terão de ser chamados a assumir as suas responsabilidades:
«AA»
Ora, o referido ... foi gerente remunerado, obrigando a empresa, mesmo em dificuldades, a pagar-lhe uma remuneração mensal e a declarar em seu benefício exclusivo e prejuízo da empresa, os descontos sociais, como facilmente se demonstrará pelo acesso às suas declarações de IRS e à carreira contributiva da Segurança Social.
Por outro lado, optaram por pagar com prioridade outras despesas e serviços, em relação à Segurança Social. Devendo ser responsabilizados por essa decisão.
Assim e no que à culpa pelo não pagamento da dívida tributária se refere, para efeitos de reversão, esta presume-se face ao disposto no art 24.º b) da LGT e confirma-se pela persistência com que os seus responsáveis permitiram a constituição e avolumar da dívida, optando por pagar a outras entidades e não se privando de obter da devedora os seus próprios proventos em detrimento da Seg. Social ,…
(…)
Ora, no período da liquidação/cobrança das contribuições em causa foram gerentes da executada os citados responsáveis, com poderes únicos e exclusivos de vinculação e direção.» Mais fazendo menção, em termos normativos, aos arts. 153.º, n.º 2 do CPPT, bem como aos artigos 23.º n.º 2 e 24.º da Lei Geral Tributária [artigos que se referem à responsabilidade subsidiária].
Do exposto, resulta linear, que na fundamentação do despacho de reversão consta expressamente a referência a todos os pressupostos, concretamente os sindicados pela Recorrente, a inexistência de bens , gerência de direito [“Da informação constante no Sistema de Execuções Fiscais e de Identificação e Qualificação, verifica-se que foram gerentes efetivos desta empresa, com poderes de representação exclusivos no decorrer do período da dívida, pelo que terão de ser chamados a assumir as suas responsabilidades: «AA»”] e gerência de facto [“Ora, o referido ... foi gerente remunerado, obrigando a empresa, mesmo em dificuldades, a pagar-lhe uma remuneração mensal e a declarar em seu benefício exclusivo e prejuízo da empresa, os descontos sociais, como facilmente se demonstrará pelo acesso às suas declarações de IRS e à carreira contributiva da Segurança Social.
Por outro lado, optaram por pagar com prioridade outras despesas e serviços, em relação à Segurança Social. Devendo ser responsabilizados por essa decisão.” (sublinhado da nossa autoria].
Quanto à alegação deste último pressuposto - gerência de facto – , por poder numa análise perfunctória criar algumas dúvidas, asseveramos que, quando a exequente afirma que a gerente obrigava a empresa, mesmo em dificuldades, a pagar-lhe uma remuneração e a declarar em seu benefício exclusivo os descontos sociais e que optava por pagar com prioridade outras despesas em relação à Segurança Social, está claramente a imputar-lhe o exercício de facto da gerência, atribuindo-lhe poderes para determinar e condicionar as escolhas e os destinos da empresa.
Nesta confluência, aludindo-se na fundamentação à insuficiência de bens e à gerência nominal e de facto e fazendo, ainda, uma invocação dos respetivos preceitos legais, não padece de vício de falta de fundamentação o despacho de reversão, ao contrário do alegado pela Recorrente, cuja pretensão não procede.
No entanto, saber se estes pressupostos têm adesão à realidade é questão diversa, que nos remete para a fundamentação substancial ou material, a analisar seguidamente.
Demonstração dos pressupostos relativos à inexistência de bens e à gerência de facto?
Propugna a Recorrente que não se encontram demonstrados os aludidos pressupostos.
Para aferir do eventual erro de julgamento cumpre chamar à colação a fundamentação da sentença, desenvolvida nos seguintes termos:
«Da alegada falta de demonstração, pela Segurança Social, do efetivo desempenho da gerência de facto por parte da Oponente e da falta de prova, pela Segurança Social, da fundada insuficiência dos bens do devedor principal.
Estabelece o artigo 24.º da LGT:
1. Os administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:
a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento. (…).
Ora, no caso dos autos, a reversão da execução fiscal ocorreu à luz desta alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da L.G.T.
No caso a que alude o artigo 24.º, n.º 1, alínea b), da L.G.T., só tem a A.T. que invocar e provar, primariamente, os factos integrantes de dois pressupostos:
i) Exercício de facto da gerência ou administração no período em que decorreu o prazo legal do pagamento e entrega;
ii) Insuficiência do património social para a satisfação desses créditos.
De acordo com o disposto no artigo 23.º, n.ºs 1 e 2 da LGT, a responsabilidade subsidiária efetiva-se por reversão do processo de execução fiscal e está dependente da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal (e dos responsáveis solidários), sem prejuízo do benefício da excussão.
Diz-se no artigo 159.º do CPPT que em caso de substituição tributária e na falta ou insuficiência de bens do devedor, a execução reverterá contra os responsáveis subsidiários.
Esta reversão da execução fiscal contra o responsável subsidiário só poderá ocorrer se houver razões para concluir pela inexistência ou insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, à face dos valores indicados no auto de penhora ou outros de que o órgão da execução fiscal dispuser [arts. 23.º, n.º 2, da L.G.T . e 153.º, n.º 2, do C.P.P.T ., estabelecendo esta última norma que “o chamamento à execução dos responsáveis subsidiários depende da verificação de qualquer das seguintes circunstâncias: a) Inexistência de bens penhoráveis do devedor e seus sucessores; b) Fundada insuficiência, de acordo com os elementos constantes do auto de penhora e outros de que o órgão da execução fiscal disponha, do património do devedor para a satisfação da dívida exequenda e acrescido].
Isto é, a decisão de reversão depende dum juízo fundado sobre a insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal.
A reversão só pode, portanto, operar, além do mais, pela circunstância de inexistirem bens penhoráveis do devedor originário, conclusão esta que poderá constar do despacho de reversão, da sua fundamentação, mas que terá se de apoiar, designadamente, em certidões de diligências de penhora, nas quais conste que não são conhecidos em nome do executado quaisquer bens.
Sendo que o revertido pode opor-se a que a execução dos seus bens se concretize enquanto não forem penhorados e vendidos todos os bens do devedor principal.
Porém, a existência de património da sociedade devedora originária não prejudica o dever da Administração Tributária proceder à reversão contra o responsável subsidiário, sem prejuízo da suspensão do processo de execução fiscal até à completa excussão do património do executado.
Da interpretação conjugada do n.º 2 e 3 do artigo 23.º da LGT, resulta que é possível emitir o ato de reversão antes da prévia excussão dos bens do devedor originário. Com efeito, a letra da lei parece não deixar margem para dúvidas quanto a essa possibilidade: as expressões «bens penhoráveis» e «sem prejuízo do benefício da excussão» do n.º 2 do artigo 23.º só têm sentido se a reversão ocorrer antes da excussão; de igual modo, a possibilidade de «suspensão» da reversão prevista no n.º 3 do mesmo artigo só se compreende na situação em que, antes da excussão, já houve reversão, caso contrário seria desprovida de sentido útil.
Contudo, como se disse, a lei não só exige uma «fundada insuficiência», como fixa alguns critérios para se formular o juízo de insuficiência, ao mandar atender aos valores constantes do auto de penhora e outros elementos que a administração tributária disponha.
Só quando apurada e provada a insuficiência dos bens do devedor originário, havendo apenas uma “dúvida residual” quanto ao exato montante dessa insuficiência, o órgão de execução fiscal pode avançar para a reversão, embora com suspensão da execução quanto ao revertido até que seja excutido o património daquele. Como refere Paulo Marques, «resulta da lei que a reversão em execução fiscal pode ser decidida contra os responsáveis subsidiários, mesmo sem o património do devedor originário ainda estar excutido, bastando que existam fundadas razões para se poder concluir que os bens penhorados ao devedor originário sejam insuficientes para pagar a totalidade da dívida, não se exigindo o cálculo com absoluta exatidão dessa insuficiência patrimonial. A dúvida sobre o quantum a pagar pelo responsável subsidiário deve constituir uma dúvida residual em termos de manifesta insuficiência patrimonial do devedor originário (ou solidário).
Isto significa que o órgão de execução fiscal deve aferir a priori a insuficiência de bens do devedor principal e dos responsáveis solidários, permanecendo somente a dúvida sobre o exato montante dessa mesma insuficiência» (cfr. Responsabilidade Tributária dos Gestores e dos Técnicos Oficiais de Contas, Coimbra Editora, pág. 144).
Havendo a certeza quanto à insuficiência dos bens do devedor originário, o interesse público na interrupção da prescrição (cfr. n.º 3 do artigo 48.º da LGT) ou o interesse particular do revertido em impugnar, desde logo, a dívida cuja responsabilidade lhe é atribuída (cfr. n.º 4 do artigo 22.º da LGT), pode justificar que a reversão ocorra antes da excussão, sem que tal exceda os limites da proporcionalidade, o que certamente acontecerá se a suspensão da reversão atingir, desde logo, a penhora dos bens do responsável subsidiário.
A “fundada insuficiência” dos bens do devedor originário legitima, pois, a reversão antes da prévia excussão dos bens do devedor originário. Trata-se, porém, de uma situação de exceção à regra geral do benefício da excussão prévia que apenas se justifica em casos de incontestável e quase absoluta insuficiência de bens do devedor originário, ou seja, em casos em que tal património seja indubitavelmente diminuto».
Não obstante a execução não continuar, quanto ao revertido, até à completa exaustão do património do devedor originário.
A lei utiliza a expressão «fundada insuficiência», sem porém fornecer critérios seguros que orientem o órgão de execução fiscal na formulação do juízo sobre a previsível insuficiência do património do devedor originário para satisfação da dívida exequenda e acrescido. Isso não significa que aquelas normas usem o conceito indeterminado «insuficiência» pura e simplesmente para atribuir ao órgão de execução qualquer liberdade na avaliação dos bens penhoráveis. Que não se trata de uma diretriz de discricionariedade resulta logo da alínea b) do n.º 2 artigo 153.º do CPPT ao considerar como mínimo de critérios avaliadores e concretizadores do juízo da fundada insuficiência «os elementos constantes do auto de penhora e outros de que o órgão de execução disponha». Com esta indicação o legislador remete para o órgão de execução fiscal a competência para fazer um juízo técnico da existência da situação de insuficiência patrimonial do devedor originário, devendo esta ser objetivamente fundamentada. Não estamos, portanto, face a dúvida sobre a inexistência/insuficiência de bens. Antes estamos perante a certeza [documentada] da insuficiência/inexistência bens penhoráveis, que é determinante para a decisão de reversão.
Posto isto, há que averiguar se, no caso dos autos, está apurada e provada a insuficiência dos bens do devedor originário pelo órgão de execução fiscal.
E a resposta é positiva.
A Entidade Demandada efetuou diligências necessárias, tendo apurado junto da banca e por consulta às bases de dados que não existem bens. O que, de resto, foi confirmado pela Oponente, em representação da sociedade, quando requereu o pagamento em prestações da dívida exequenda.
Note-se, também, que tinha a Oponente, em sede de audição prévia, a oportunidade de carrear elementos que contrariassem a conclusão a que chegou a Entidade Demandada. E voltou a ter essa oportunidade em Tribunal. Porém, quedou-se em alegações genéricas que não demonstrou. Disse que há um “imobilizado no valor de milhares de euros”, “créditos” de “centenas de milhar de euros”, veículos. Porém, nem um documento juntou a mostrar a existência desses bens.
Pelo que não pode o Tribunal ter por verdadeiras tais afirmações, não sendo de censurar a decisão da Entidade Demandada.
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Quanto à gerência de facto, também a Segurança Social provou o exercício efetivo pela Oponente.
É certo que a lei não define precisamente em que é que se consubstanciam os «atos de gerência». O Código das Sociedades Comerciais refere apenas que nos atos de gerência cabem todos os atos necessários ou convenientes para a realização do objeto social, com respeito pelas deliberações dos sócios.
A doutrina refere «que serão típicos atos de gerência aqueles que se consubstanciam na representação da sociedade perante terceiros, aqueles através dos quais a sociedade fique juridicamente vinculada e que estejam de acordo com o objeto social» (JORGE LOPES DE SOUSA, «Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado e Comentado», II volume, Áreas Editora 2007, pág. 351.). Ou seja, evidenciam o exercício de facto da gerência sobretudo os atos que vinculam a sociedade externamente. São, de resto, aqueles que, por envolverem declarações dos gerentes prestadas junto de outras entidades, mais facilmente poderão ser atestados.
Mas isso não significa que não existam outros atos de gerência, igualmente relevantes para efeitos fiscais. «É evidente que quando, por exemplo, os gerentes decidem sobre os planos gerais da futura atuação da sociedade, embora por enquanto não haja declaração de vontade para o exterior, estão a atuar como órgão da sociedade» (cfr. RAUL VENTURA, «Sociedade Por Quotas», Vol. III, pág. 131. O mesmo autor defende que a representação orgânica se deve distinguir da representação exterior da sociedade.).
Ou seja, o exercício de facto da gerência, não envolve tão só os atos internos de que deriva o processo decisório, mas também a expressão desse exercício junto de terceiros, com quem a empresa se relaciona.
A gerência de facto de uma sociedade é exercida por pessoas que agem em seu nome. Do registo da nomeação enquanto gerente decorre, pelo menos, um indício de que a pessoa nomeada pretende, de facto, exercer esse direito. No entanto, não existe nenhuma presunção legal que imponha que, provada a gerência de direito, se dê como provada a gerência de facto.
O facto de alguém ter sido nomeado gerente apenas pode servir de base a uma presunção judicial desse exercício quando, através das regras da experiência, for de concluir por uma forte probabilidade de tal gerência ter, de facto, sido exercida. (Cfr. Acórdão STA Processo 040/07 de 11/04/2007).
Neste pressuposto, é claro que o ónus de alegar e provar os factos integradores do efetivo exercício da gerência ou, dito de outra forma, da gerência de facto recai sobre quem pretende efetivar a responsabilidade subsidiária dos gerentes através da reversão da execução fiscal.
Com efeito, a gerência de facto da empresa constitui facto constitutivo do direito do exequente e este não beneficia de qualquer presunção legal ou de outra natureza que inverta o aludido ónus – cf. artigos 74º nº 1 da LGT e 342º e 344º do Código Civil. É de rejeitar, nomeadamente, o vislumbre da consagração de uma presunção legal de gerência na norma do artigo 11º do Código do Registo Comercial, a qual tem o seu efeito limitado à situação jurídica e não abrange a situação fáctica que lhe subjaz no que diz respeito ao efetivo exercício dos poderes correspondentes à detenção da posição jurídica de gerente. Como foi assinalado no acórdão STA (Pleno da Secção do Contencioso Tributário) 28 Fev. 2007 (Recurso 1132/06).
No caso, s Entidade Demandada provou que nos anos de 2009 e 2010 requereu o pagamento em prestações de dívidas em cobrança, em nome da devedora originária, obrigando-se, assim ao seu pagamento. O que demonstra a intenção de gerir e agir em nome da sociedade, determinando os seus destinos.
Não obstante o entendimento da doutrina e da jurisprudência de que o facto de haver rendimentos da categoria A recebidos não é suficiente para demonstrar o exercício da gerência de facto, porquanto tal facto não configura um poder para conformar a atuação da sociedade [Veja-se neste sentido o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte de 12/06/2014 no processo 01944/10.7BEBRG], o que é certo é que, concatenados todos os elementos juntos aos autos, designadamente as remunerações desde 2002 a 2014 e os pedidos de pagamentos efetuados pela Oponente, tal é suficiente para se concluir que foi quem exerceu, de facto, as funções de gerência.
De resto, a Oponente não trouxe quaisquer elementos aos autos que contrariem os factos apurados.
Demonstrando-se a gerência de facto, não é à Entidade Demandada que compete fazer a alegação e prova da falta culpa do gerente pela inobservância dos deveres ou obrigações impostos à sociedade. Antes se instituiu a presunção de culpa - ilidível – de que a falta de pagamento dos créditos fiscais deriva da atuação culposa dessa gerência ou administração.
É à Oponente que cabe a demonstração de falta de culpa. O que não fez.
O Oponente não fez prova de factos concretos que afastem a sua responsabilidade. Não juntou documentos nem apresentou prova testemunhal idónea, de modo a o Tribunal poder concluir que, enquanto gerente, levou a cabo todas as diligências necessárias à recuperação financeira da sociedade e ao pagamento dos tributos, como por exemplo, reduzindo os custos, interpelando credores, instaurando ações para recuperação de créditos. O que não fez.
Concluindo-se que a sua administração foi danosa para a sociedade e para o Estado, pelo não cumprimento das suas obrigações.
Não provando a Oponente que tal falta de pagamento não decorre de culpa sua.»
Da análise da sentença é possível concluir pelo acerto da sua fundamentação, que comporta um irrepreensível juízo jurídico e fático sobre a demonstração dos pressupostos da reversão, concretamente os aqui sindicados – insuficiência de bens e gerência de facto.
Todavia, atendendo aos fundamentos do recurso, mostra-se necessário complementar esta fundamentação nos termos que se seguem.
Conforme tínhamos já anunciado, a Recorrente inicia o recurso com a impugnação da matéria de facto [factos 2 a 9], relacionados com a demonstração da inexistência de bens e da prática de atos de gerência, no entendimento de que não seria possível ao tribunal atender a factos que não fossem invocados no despacho de reversão, trazidos à lide posteriormente, designadamente aquando da prestação da informação nos termos do art. 208.º do CPPT e na contestação [conclusões 1. a 7.]. Questão esta cujo conhecimento foi relegado para este momento.
Ora, conforme se referiu aquando do tratamento do tema da fundamentação formal do despacho de reversão, a jurisprudência foi fixada no sentido de não ser exigível que do despacho constem todos os factos concretos que sustentam a alegação, esta sim obrigatória, da verificação dos respetivos pressupostos. Sendo, pois, possível e exigível que o tribunal considere os factos que venham posteriormente complementar os alegados naquele despacho, nomeadamente os invocados na informação do art. 208.º do CPPT ou na contestação, como veio acontecer no caso presente.
Na verdade, os factos levados a probatório nos pontos sindicados relativos aos pagamentos em prestações requeridos pela oponente em nome da devedora originária [factos elencados em 2 a 7], referentes ao recebimento das remunerações [facto constante em 8] e concernente às diligências de penhora [facto inserido no ponto 9], foram mencionados na informação do órgão de execução fiscal e alegados na contestação, tomando deles conhecimento, por ter sido devidamente notificada [pelo menos aquando da notificação da contestação]. E certo é que, quanto à sua materialidade, não se mostram, nem agora, impugnados.
Assim, não existe razão à oponente quando afirma que o tribunal não devia ter valorado tal factualidade.
Tendo em conta que o sucesso da pretensão da Recorrente dependia incindivelmente da alteração da matéria de facto, que não ocorreu, mantém-se incólume a fundamentação de direito quanto à demonstração quer da insuficiência de bens quer da gerência de facto, sendo certo que, relativamente a esta, a oponente nunca a negou.
É certo que a Recorrente insiste, tal como alegou na petição inicial, que a exequente não penhorou bens da devedora originária [conclusões 23 a 25]. Porém, não imputa qualquer erro à sentença quando nela se afirma «que tinha a Oponente, em sede de audição prévia, a oportunidade de carrear elementos que contrariassem a conclusão a que chegou a Entidade Demandada. E voltou a ter essa oportunidade em Tribunal. Porém, quedou-se em alegações genéricas que não demonstrou. Disse que há um “imobilizado no valor de milhares de euros”, “créditos” de “centenas de milhar de euros”, veículos. Porém, nem um documento juntou a mostrar a existência desses bens.» Défice que se mantém no presente recurso.
Donde, soçobrando todos os fundamentos do recurso, julga-se não provido o recurso, mantendo-se a sentença no ordenamento jurídico.
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Nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do CPC., formula-se o seguinte SUMÁRIO:
I - O despacho de reversão, proferido no mesmo documento onde consta a informação/proposta que imediatamente o antecedeu, na sua sequência e sendo dele contemporâneo, comporta, inelutavelmente, a fundamentação desta, sem que para isso fosse necessária qualquer referência, por tal ser facilmente apreensível e compreensível por qualquer destinatário segundo o padrão do homem médio e, diga-se, de boa fé.
II - A jurisprudência foi fixada no sentido de não ser exigível que do despacho constem todos os factos concretos que sustentam a alegação, esta sim obrigatória, da verificação dos respetivos pressupostos. Sendo, pois, possível e exigível que o tribunal considere os factos que venham posteriormente complementar os alegados naquele despacho, nomeadamente os invocados na informação do art. 208.º do CPPT ou na contestação, devidamente notificados à parte contrária.
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V – DECISÃO:
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso e, nessa sequência, manter a sentença no ordenamento jurídico.
Custas pela Recorrente.
Porto, 12 de fevereiro de 2026
[Vítor Salazar Unas]
[Maria do Rosário Pais]
[Cláudia Almeida] |
