| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I – A Representação da Fazenda Pública (Recorrente), veio interpor recurso contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, pela qual se julgou procedente a impugnação deduzida por AA... contra a liquidação de SISA do ano de 2002 e contra a correspetiva liquidação de juros compensatórios.
A Recorrente, após ter sido convidada por esta instância para corrigir as respetivas conclusões de recurso, apresentou as seguintes conclusões:
a. A 15 de Maio de 2019 a douta sentença julgou a presente impugnação procedente, anulando a liquidação de SISA e juros compensatórios, relativa ao ano 2002, no montante de €10.862,20, efectuada na sequência da realização de procedimento de inspecção tributária, por ter entendido ser ilegal o acto tributário emitido.
Porque,
b. À questão a “decidir: saber se a liquidação impugnada padece de erro nos pressupostos por assentar no pressuposto de que a cessão da posição contratual ocorreu em Agosto do ano 2001, respondeu que
“ [imagem que aqui se dá por reproduzida]
“
Salvo o devido respeito,
c. Não pode a Fazenda Pública conformar-se com esta decisão, por considerar incorrer a Sentença em erro de julgamento por errada valoração da prova e, consequentemente, errada aplicação do direito.
Temos assim que:
d. O tribunal “a quo” não deu como provado que houve ajuste de revenda, e deveria tê-lo feito, conforme admitido/confessado no artigo 33.º da p.i. de impugnação, conforme se passa a reproduzir: “
e. Registe-se até que no contrato promessa de compra e venda (cpcv) da fração no prédio sito na Rua (…), entre o impugnante e a A..., Lda, o preço de compra e venda que lá figurava era o de € 146.147,78 (29.300.000$00 – vinte e nove milhões e trezentos mil escudos) cf. cláusula terceira do referido cpcv.
f. E, o ajuste de revenda/transmissão, in casu, foi efectuado pelo preço de € 206.003,53 (41.300.000$00), cf. cláusula terceira do contrato promessa de cedência de posição contratual.
Ora,
g. incidência do imposto Municipal de SISA depende de dois requisitos:
- Existência de um ajuste de revenda entre o promitente-comprador e um terceiro e,
- A escritura de venda tem que ser celebrada entre o terceiro e o promitente vendedor.
h. Temos assim que, no caso em apreço, cf. ponto D dos factos dados como provados na douta sentença, em 21.12.1999 foi subscrito pelo impugnante um contrato promessa de compra e venda de uma fracção autónoma no prédio sito na Rua (...), pelo preço de €146.147,78, com a A..., Lda, figurando o impugnante como promitente- comprador e a A..., Lda, como promitente vendedor,
i. Temos ainda que o “ajuste de revenda” se encontra confessado pelo próprio impugnante no seu artigo 33.º da p.i. de impugnação e,
j. que cf. o probatório fixado na sentença sob o ponto I, em 22.02.2002 o terceiro, neste caso, BB..., celebrou escritura pública de compra e venda do prédio com a sociedade A..., Lda.
k. Assim sendo, forçoso é concluir que se verifica o ajuste de revenda da fracção, para efeitos do artº.2, § 2, do Código do Imposto Municipal da Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações (C.I.M.S.I.S.D).
l. E a sujeição a SISA da transmissão prevista no art.º 2.º § 2 do C.I.M.S.I.S.D. nasce no momento em que ocorre a tradição e esta tem-se por verificada na data da celebração da escritura incidente sobre o imóvel objecto da cessão, in casu, nasceu no dia 22.02.2002, i é, é na data da escritura que ocorre a “transmissão”, fiscalmente ficcionada.
m. Nesse seguimento, nos termos do art.º 115.º, n.º 4, a SISA deveria ter sido paga nos 30 dias contados da data, in casu, de 22.02.2002.
n. Convém salientar que o valor da SISA, aplicável in casu, era o previsto no art.º no artº.19, § 2, do C.I.M.S.I.S.S.D., que determinava que o valor a ter em conta era o preço convencionado, in casu, € 146.147,78 atento o valor do contrato promessa de compra e venda efectuado entre o impugnante e a A..., Lda.
o. A este propósito acompanhamos os acórdãos do TCAS, a saber de 11.06.2013, processo n.º 04716/11, e de 16.10.2007, processo n.º 01878.
p. No caso em concreto, podemos concluir que o impugnante foi até beneficiado, uma vez que resultou SISA a pagar no valor de € 8.196,78, por ter sido considerado o valor de € 132.263,74, quando face à lei o valor a considerar seria o de € 146.147,78, conforme reza a lei.
q. Pelo que, face às taxas legais aplicáveis em vigor, à data, cf. art.º 33.º, n.º 2 do C.I.M.S.I.S.D o valor da SISA seria o de € 11.419,98 = [(26%* € 146.147,78) - € 26.578,51].
r. Temos que o Tribunal, deveria ter inserido nos factos dados como provados a confissão do ajuste de revenda conforme confissão do recorrido no artigo 33º de sua p.i. de impugnação, por um lado e, como tal, passar a constar do probatório o seguinte ponto:
“J Conforme artigo 33.º da p.i. de impugnação dá-se como provada a existência de ajuste de revenda.”
s. Por outro lado, entendemos que o Tribunal não fez um correcto enquadramento jurídico, violando o disposto nas normas constantes no artº. 2, § 2, do C.I.M.S.I.S.D, uma vez que é, para o caso, de todo irrelevante a data em que foi feita a cessão de posição contratual como já supra referido.
Temos assim que:
t. A sujeição a SISA da transmissão prevista no citado artº.2, § 2, do C.I.M.S.I.S.D., nasce no momento em que ocorre a tradição (puramente jurídica ou fiscal) e esta tem-se por verificada na data da em 22-02-2002, por só aí se verificarem os pressupostos que a determinam (cfr. ponto I. do probatório).
u. Pelo que, enferma a douta Sentença sob análise de erro de julgamento da matéria de facto, porquanto errou na selecção da factualidade relevante para decidir da causa, não apreciando toda a matéria de facto resultante dos elementos constantes dos autos, valorando erradamente a prova produzida.
v. De igual modo considera a Fazenda Pública, sempre com o devido respeito por melhor opinião, enfermar ainda a sentença sob recurso de erro de julgamento na aplicação do direito, porquanto ao efectuar uma errónea selecção e valoração da matéria considerada como provada, não procedeu, in casu, à aplicação da devida norma legal, a saber o artº.2, § 2, do C.I.M.S.I.S.D.
Termina a Apelante solicitando que seja julgado procedente o presente recurso, revogando-se a decisão judicial recorrida, sendo mantida na ordem jurídica a liquidação oficiosa de imposto municipal de SISA e juros compensatórios relativa ao ano 2002.
O Recorrido apresentou contra-alegações, nestas concluindo que:
I – O presente recurso é, antes de mais inadmissível e/ou insusceptível de apreciação, por violação por parte da recorrente do ónus legal de apresentar adequadas conclusões.
II- Em consonância com o regime plasmado na lei adjetiva, as conclusões das alegações correspondem às ilações ou deduções logicas terminais de um raciocínio argumentativo, propositivo e persuasivo, em que o alegante procura demonstrar a consistência das razões que invoca contra a decisão recorrida.
III– Ora, a recorrente, antes de mais, não cumpriu tal disposição legal, tendo tão somente nas conclusões repetido o que previamente havia alegado, o que representa omissão de apresentação de conclusões do recurso, nos termos expostos.
Sem prescindir,
IV– A recorrente, no seu recurso, por outro lado, parece recorrer sobre a questão de facto e sobre a questão de direito, mas fá-lo de uma maneira confusa, sem o cumprimento das disposições legislativas pertinentes.
V– No que respeita à questão de facto, pretende incluir nesta conceitos de Direito e não cumpre as disposições legais de adequada motivação, em violação do artº 640 do CPC.
VI– Pelo que, também o recurso quanto à vertente da reapreciação da questão de facto é inepta, inconclusiva e inviável, não devendo ser admitido, nem apreciado.
Sem prescindir,
VII- Ainda que assim se não entenda, a verdade é que o recurso apresentado pela recorrente quanto à questão de direito não tem suporte legal e viola a prova produzida nos autos
VIII– Quanto à questão de Direito a recorrente persiste no erro, confundindo os dados da questão levada a juízo e até as normas aplicáveis.
IX- O impugnante cedeu a sua posição contratual, no contrato promessa objecto dos presentes autos, não em 21-08-2001, mas sim em 10.11.2000
X- Data em que foi outorgado documento escrito a titular tal cedência da posição contratual, onde foram clausulados as condições e pressupostos do negócio, inclusive o pagamento do preço
XI- E do qual resulta ter existido uma vontade de adquirir de forma definitiva a posição que o impugnante tinha no contrato-promessa que celebrara com a referida “A..., Lda---
XII- O documento subscrito em 10.11.2000, consubstanciou assim um verdadeiro e efectivo contrato de cessão da posição contratual e não um mero contrato promessa.
XIII- Administração Fiscal não colocou em crise o contrato (o pacto de cessão) realizado entre o impugnante e terceiro, que está provado.
XIV- Toda a prova produzida, documental e testemunhal, aponta no sentido de que tal negócio foi o único que pode integrar o critério de “facto tributário”
XV- À data da efectiva cessão, 10.11.2000, a percentagem de conclusão da obra era apenas de 18%
XVI- Pelo que no caso, ao valor do preço estipulado para efeitos de tributação de SISA, € 146.147,78, se aplicarmos taxa de conclusão das obras à data de 10.11.2000, 18%, obteremos o valor de € 26.306,60, valor esse isento de tributação em sede de SISA.
XII- A sentença recorrida apreciou adequadamente a questão de facto em função a prova produzida nos autos a aplicou a lei convenientemente, pelo que não violou as normas invocadas pela recorrente, nem quaisquer outras.
XIII– Acresce que a pretensão da AT vir agora integrar os factos no §2º, nº 2, do artº 2 do então Código da Sisa, consubstancia questão nova insusceptível de ser apreciada em sede de recurso, nos termos expostos.
XIV- Improcedem em absoluto todas as conclusões das alegações de recurso da recorrente.
XV- Não violou a decisão recorrida as normas invocadas pela recorrente, nem quaisquer outras, pelo que não merece qualquer censura.
Termina o Recorrido pedindo que seja recusada a apreciação do presente recurso, ou caso assim não se entenda, deverá ser-lhe negado provimento. * O distinto Procurador Geral Adjunto junto deste Tribunal elaborou parecer no sentido da procedência do presente recurso (cf. fls. 300 e segs. dos autos – paginação do SITAF).* Com a concordância dos MMs. Juízes Desembargadores Adjuntos, dispensam-se os vistos nos termos do art.º 657.º, n. º 4, do Código de Processo Civil ex vi art.º 281.º do CPPT, sendo o processo submetido à Conferência para julgamento.
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II - Matéria de facto indicada em 1.ª instância:
A. Pelos serviços de inspecção tributária da Direcção de Finanças do Porto foi elaborado relatório de inspecção por referência ao impugnante do qual resultaram correcções à matéria tributável de natureza meramente aritmética relativas ao ano de 2002 no valor de € 132.263,74 e no imposto a pagar de € 8.196,78, com o seguinte teor – cfr. fls. 35 e ss. do processo de reclamação graciosa:[imagem que aqui se dá por reproduzida]
B. Em 25.01.2007, sobre o relatório que antecede recaiu despacho de concordância – cfr. fls. 35 do processo de reclamação graciosa.
C. Em nome do impugnante foi emitida liquidação adicional de sisa, no valor de € 8.196,78, e juros compensatórios, no valor de € 1.845,74 tendo como base um “valor para liquidação” de € 132.263,74 – cfr. fls. 22 e 38 do processo de reclamação graciosa.
D. Com data de 21.12.1999, foi subscrito pelo impugnante, como primeiro outorgante, e pelo representante de A..., Lda. (doravante, “A..., Lda---”), como segundo outorgante, documento intitulado “Contrato Promessa de Compra e Venda”, com o seguinte teor: “A primeira outorgante é dona e legítima possuidora de um terreno para construção urbana, designado por Lote ... na Rua (...) (…) inserido no Alvará de Loteamento ...9, emitido pela C.M.(…) Naquele terreno a primeira outorgante irá desenvolver a construção de um prédio urbano, composto por caves, R/C e 6 andares, destinados a habitação (…) Pelo presente contrato a primeira outorgante em nome da sua representada, promete vender à segunda ou à pessoa ou pessoas, singulares ou colectivas, que este venha a indicar até à data da realização da escritura, a fracção autónoma que vai ser designada por I (…) O preço de compra e venda é de (…) 146.147,78 euros, e será pago da seguinte forma: a) – Como sinal inicial e princípio de pagamento, foi já entregue pelo segundo outorgante ao primeiro outorgante o montante de (…) 12.033,50 euros (…) aquando da assinatura do C.P.C.V. inicial em 15/07/99, tendo o primeiro outorgante dado nessa data a correspondente quitação; b) – Como reforço de sinal o montante de (…) 24.067,00 euros (…) na assinatura do presente contrato, de que a primeira outorgante dá aqui a correspondente quitação; c) – O montante de (…) 24.067,00 euros (…) até ao dia 21/04/2000; d) – O montante de (…) 7.918,42 euros (…) até ao dia 21/08/2000; e) – O montante de (…) 19.453,12 euros (…) até ao dia 21/12/2000; f – O montante de (…) 19.453,12 euros (…) até ao dia 21/04/2001; g) – O montante de (…) 19.453,12 euros (…) até ao dia 21/08/2001; h) – O montante de (…) 19.702,52 (…) no acto da celebração da escritura definitiva de compra e venda; (…) A segunda outorgante promete comprar a fracção acima identificada aceitando este contrato nos exactos termos exarados nas suas cláusulas” – cfr. doc. 1 junto com a p.i.
E. Com data de 10.11.2000, entre o impugnante, na qualidade de primeiro outorgante, e BB..., na qualidade de segunda outorgante, foi celebrado “contrato promessa de cedência de posição contratual” com o seguinte teor – cfr. doc. 2 junto com a p.i.:[imagem que aqui se dá por reproduzida]
F. Com data de 10.11.2000, por BB... foi assinado cheque no valor de 12.390.000$00 à ordem do impugnante – cfr. doc. 3 junto com a p.i.
G. A partir de 10.11.2000, BB... foi tratada pela A..., Lda--- como sendo a promitente-compradora do imóvel em causa.
H. Com data de 21.08.2002 [2001] Trata-se de um patente lapso de escrita constante da sentença recorrida, conforme resulta do documento ali enunciado onde se pode constatar que a data nele inserida é a do dia 21.08.2001.
, BB... e o impugnante subscreveram cartas dirigidas à A..., Lda--- dando conta da cessão da posição contratual – cfr. fls. 89 e 90 do processo físico.
I. Em 22.02.2002, BB... celebrou escritura pública de compra e venda do prédio na que se reportam os contratos que antecedem com a sociedade A..., Lda – cfr. fls. 38 do processo de reclamação graciosa.* Na sentença ora recorrida, considerou-se que:
«Não se provaram quaisquer outros factos para além dos referidos com relevância para a decisão da causa.»* Relativamente à motivação da decisão da matéria de facto, decidiu-se na sentença recorrida que:
«A decisão da matéria de facto assentou no acordo das partes, na análise dos documentos constantes dos autos, conforme indicação em cada ponto do probatório, e na prova testemunhal. Efectivamente, os depoimentos prestados pelas testemunhas mostraram-se sérios e credíveis, pelo que foram atendidos na formação da convicção do Tribunal, designadamente quanto ao facto G. do probatório.
A testemunha CC..., promotor imobiliário, corroborou a factualidade resultante dos documentos constantes dos autos e afirmou que o designado “contrato-promessa de cessão de posição” consubstanciou um verdadeiro contrato de cessão pois que, a partir da data da celebração do mesmo, a posição do impugnante passou a ser ocupada por BB..., atribuindo a incorrecta designação do contrato a lapso de quem o terá redigido. Mais afirmou que, em Novembro de 2000, a obra em causa se encontrava concluída em 18%, tendo a obra atrasado o seu decurso face ao previsto inicialmente. Por fim, referiu que inexistiu qualquer outro contrato de cessão entre o impugnante e BB... para além daquele. A testemunha DD..., sócio gerente da A..., Lda---, afirmou que a cessão ocorreu em Novembro de 2000 e que as cartas posteriores ao designado contrato-promessa de cessão não passaram de confirmações da cessão ocorrida anteriormente.
A testemunha MO..., mediador na venda do prédio em causa, referiu também que a cessão de posição contratual em causa ocorreu em Novembro de 2000 e que o contrato em causa foi redigido pela MC Imobiliária, embora reconheça que a referência a promessa seja incorrecta, justificando a mesma com o retardamento do pagamento do preço.»-/-
III – Questões a decidir.
No presente recurso, cabe aferir das questões suscitadas pelo ora Apelante e que se consubstanciam nos erros de julgamento de facto e de direito imputados à sentença recorrida.-/-
IV – Do presente recurso
Constitui objeto do presente recurso a sentença proferida nestes autos em 15.05.2019, pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, pela qual se considerou procedente a impugnação judicial deduzida pelo ora Recorrida contra a impugnação da liquidação oficiosa de SISA promovida pela AT, na sequência de uma inspeção feita pelos respetivos serviços.
Antes de mais, convém referir que as conclusões corrigidas e apresentadas pela ora Recorrente, após convite do Tribunal para aquele efeito, cumprem os requisitos formais normativamente fixadas no que tange à regularidade daquelas nos termos do art.º 639.º do novo CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT (aplicável por força do disposto no art.º 7.º da Lei n.º 41/2013, de 26 de junho). Por isso, inexiste o invocado obstáculo processual pedido pelo Recorrido e que obstaria ao conhecimento do presente recurso, estando este, neste ponto, em condições de prosseguir.
IV.I – Do recurso incidente sobre a matéria de facto.
No presente recurso, a RFP invoca que na sentença recorrida o Julgador de primeira instância deveria ter considerado que se verificou um «ajuste de revenda», devendo tal circunstância ser factualmente reconhecida como a existência de tal operação (cf. conclusões «d», «f», «i», «k» e «r» da presente apelação).
Assim, a ora Recorrente pretende que se insira na factualidade assente o seguinte:
«J- Conforme artigo 33.º da p.i. de impugnação dá-se como provada a existência de ajuste de revenda.”
Contudo, o conceito de «ajuste de revenda» é um conceito de natureza essencialmente jurídico e que consta do §2 do art.º 2.º do CIMSSD. Por outro lado, a pretendida referência a uma suposta confissão feita pela ora Recorrida na sua petição inicial está longe de se poder considerar como matéria de natureza estritamente factual, antes se reconduzido a um raciocínio jurídico que dimana de uma circunstância factual e da qual se extrai uma conclusão jurídica.
Por isso, tal suposta matéria a ser considerada nesta instância não assume qualquer natureza factual e que possa ser apreciada em sede de recurso incidente sobre a matéria de facto.
Deste modo, terá que improceder a presente apelação quanto a este ponto recursivo.
IV.II – Do imputado erro de julgamento.
Na visão da Apelante, a sentença recorrida fez uma errónea subsunção dos factos ao direito, tendo, assim feito uma errónea interpretação do que ia disposto no §2 do art.º 2.º do CIMSSD.
Na sentença aqui sob apreciação e relativamente à questão supra referida, elaborou-se o seguinte raciocínio:
“[…] A designação “Contrato promessa de cedência de posição contratual” atribuída pelos outorgantes ao contrato datado de 10.11.2000 não tem a virtualidade de o transformar numa promessa de contrato, sendo certo que, atento o respectivo teor – corroborado pelos depoimentos das testemunhas – estamos, verdadeiramente, perante um contrato de cessão de posição contratual, e não de uma mera promessa. Na verdade, para além de ter inexistido qualquer contrato de cessão posterior, a cessionária veio a celebrar a escritura com a promitente-vendedora inicial, tendo sido considerada, por parte da promitente-vendedora, como promitente-compradora desde 10.11.2000. Em contrapartida, a data invocada no relatório de inspecção que esteve na origem da liquidação impugnada como correspondendo à da efectivação da cessão da posição contratual – 21.08.2002 – carece de qualquer justificação, não estando suportada por qualquer documento, coincidindo com a data constante de cartas emitidas por BB... e impugnante dirigidas à A..., Lda---, nos termos das quais se dá conta da cessão da posição contratual. Todavia, tais comunicações não correspondem a qualquer disposição contratual, não podendo a Administração Tributária, como base nas mesmas, assumir (ou presumir) que a cessão ocorreu nessa data.
Tendo considerado – erradamente – a data de 21.08.2001 como sendo a data da cessão da posição contratual, e tendo calculado o imposto a pagar com base na percentagem de acabamento da obra – que, nessa altura, era, naturalmente, mais avançada do que à data da efectiva cessão (ocorrida em 10.11.2000) -, tal cálculo mostra-se, inevitavelmente, inquinado, pelo que a liquidação assim emitida padece de erro nos pressupostos com reflexos ao nível da quantificação do imposto, determinante da respectiva anulação.
Atento o exposto, procede a impugnação.[…]”
Na situação ora em apreço, o Tribunal de primeira instância inseriu na factualidade o seguinte ponto: “G. A partir de 10.11.2000, BB... foi tratada pela A..., Lda--- como sendo a promitente-compradora do imóvel em causa.” Porém, se atentarmos na redação deste item, podemos concluir que o mesmo tem um caráter eminentemente conclusivo, além de conter em si mesmo um conceito de direito. Por isso, tal ponto inserido na matéria de facto terá que ser considerado como não escrito, uma vez que não se traduz em verdadeira factualidade.
Por outro lado, a dita conclusão referida na alínea «G», não corresponde sequer a uma ilação que se possa retirar dos demais elementos de prova e factos colhidos no presente processo.
Acresce, ainda, que da factualidade apurada em primeira instância e expressa na sentença recorrida, tão pouco se vislumbra que exista um mínimo suporte factual para se poder considerar que o contrato promessa de cessão de posição contratual, afinal, se trataria de um contrato (definitivo) de cessão de posição contratual. Efetivamente se atendermos ao teor do contrato em questão e a que se faz alusão na alínea «E» da factualidade provada, chegamos a conclusão diametralmente oposta à que foi considerada na sentença apelada. Assim, desde logo, há que atentar que o próprio contrato tem como título «Contrato Promessa de Cedência de Posição Contratual», sendo que consta da sua cláusula segunda que: “[…] o primeiro contraente promete ceder a posição contratual que para ele resulta do referido contrato promessa de compra e venda […]” (sublinhado nosso). Por outro lado, o pagamento das quantias referentes à cessão está escalonada em prestações referentes ao pagamento, sendo que quanto às prestações se diz que as mesmas constituem um “[…] sinal e princípio de pagamento […]” (ora, o sinal é figura típica do contrato promessa – cf. artigos 440.º e segs. do CC).
Deste modo, ao invés do concluído na decisão jurisdicional ora em apreço, não podemos retirar do aludido contrato, ou sequer de qualquer outro facto provado, que o denominado contrato promessa de cessão de posição contratual, seria, antes, um contrato definitivo de cessão.
Mais se diga que o Julgador considerou que inexistindo qualquer vislumbre do dito contrato definitivo de cessão, esta se teria operado pelo sobredito contrato promessa de cessão de posição contratual. No entanto, o próprio contrato desmente tal conclusão. Com efeito, resulta do ponto 3 da cláusula terceira do aludido contrato que, com o pagamento do terceiro e último reforço do sinal, o primeiro outorgante (Recorrido) compromete-se a emitir uma «carta de cedência» da posição contratual, com base na qual a promotora («A..., Lda---») passará a considerar como promitente compradora da fração a aí cessionária («BB...»). Mais se diz nesta última cláusula, que tal ocorrerá no dia 21.08.2001. Ora, não se discutindo aqui a possibilidade de tal cláusula vincular ou não o terceiro («A..., Lda---»), a verdade é que a mesma consubstancia uma disposição contratual pela qual se considera que se tornou então eficaz perante o dito terceiro a cessão efetuada e, como tal, só então se deu a cessão definitiva.
Igualmente, há que salientar que no contrato promessa de compra e venda da fração autónoma aqui em causa e a que se faz alusão na alínea «D» da matéria de facto, o ora Recorrido prometeu adquiri-la à «A..., Lda---», nos termos nele exarados e nos quais se salienta a autorização nele ínsita da cedência da sua posição contratual enquanto promitente comprador a um terceiro a indicar (cf. cláusula segunda do referido contrato). Ora, esta cláusula é anterior à celebração do contrato promessa de cessão de posição contratual e persiste aquando da consumação do contrato definito de cedência de posição contratual. Tal significa que nos termos do n.º 2 do art.º 424.º do CC é com a comunicação da cessão de posição contratual que esta produz efeitos jurídicos. In casu, tal significa que a mesma se deu em 21.08.2021, data na qual o ora Recorrido e cessionária comunicaram à «A..., Lda---» a cessão da posição contratual (cf. alínea «H» da factualidade provada).
Por isso, entendemos que a sentença recorrida padece de erro de julgamento quanto a este ponto, tendo feito uma desajustada apreciação da factualidade que apurou.
Deste modo, o enunciado desajuste decisório do qual enferma a sentença ora sob escrutínio condiciona definitivamente o seu sentido decisório, assim como a resposta à remanente questão aqui suscitada relativa à interpretação e aplicação do disposto no artº.2, § 2, do C.I.M.S.I.S.D.. Assim, à data dos factos aqui em apreço dispunha esta norma na parte que aqui nos interessa que:
Artigo 2.º
A sisa incide sobre as transmissões, a título oneroso, do direito de propriedade ou de figuras parcelares desse direito, sobre bens imóveis.
§ 1.º Consideram-se, para este efeito, transmissões de propriedade imobiliária:
1.º …
2.º As promessa de compra e venda ou de troca de bens imobiliários, logo que verificada a tradição para o promitente comprador ou para os promitentes permutantes, ou quando aquele ou estes estejam usufruindo os bens;
3.º …
4.º …
…
6.º …
§ 2.º Nas promessas de venda entende-se também verificada a tradição se o promitente comprador ajustar a revenda com um terceiro e entre este e o primitivo promitente vendedor for depois outorgada a escritura de venda.
§ 3.º…
Assim, como se refere no acórdão do STA de 19.09.2018, proferido no processo nº 0714/01.8BTLRS (068/15):
“[…] O antigo Código do Imposto Municipal de Sisa não tipificava a celebração do contrato-promessa de compra e venda de imóveis como facto sujeito a imposto, pelo que nenhum dos promitentes tinha que pagar imposto por mero efeito desse contrato, salvo nos casos em que houvesse, ou tivesse havido, tradição do bem (n.° 2.° do § 1.° do artigo 2.° do CIMSISSD). Ou apenas mera usufruição do bem.
Porém, se o promitente adquirente cedesse, a sua posição contratual a um terceiro, como sucedeu na hipótese sub judice, o CIMSISSD sujeitava-o já a imposto na previsão do § 2.° do artigo 2.° do CIMSISSD (Cf. José Maria Fernandes Pires, Lições de Impostos sobre o Património e do Selo, pag. 317 e também Francisco Pinto Fernandes e José Cardoso dos Santos. Código da Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações, edição da Imprensa Nacional, volume I, pag. 68).
O sujeito passivo do imposto, neste caso era o cedente e a determinação do valor tributável seguia a regra geral do imposto.
Esta tributação em sede de CIMSISSD tinha a sua razão de ser no facto de os contratos promessa de compra e venda de imóveis terem deixado de ser, «progressivamente, com o desenvolvimento da actividade económica, meros negócios preparatórios de contratos de compra e venda, passando a ser utilizados como instrumentos de realização de investimentos e de especulação imobiliária, que têm por base uma transmissão puramente económica dos bens, proporcionadora de rendimentos» (Ver neste sentido Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo de 21.04.2010, recurso 924/09, e de 06.06.2012, recurso 903/11, in www.dgsi.pt.).
Normalmente, nestas situações, o promitente adquirente não quer comprar o imóvel, mas pretende, algum tempo depois, ceder a sua posição contratual a terceiro e obter com isso uma mais-valia.
O legislador conhecedor desta realidade e tendo por objectivo de prevenir a fuga ao imposto, não deixou de o reflectir no texto legislativo, pretendendo assim tributar imediatamente a aquisição de uma posição jurídica negociável sobre imóveis.
Refere também a propósito José Maria Pires (Lições de Impostos sobre o Património e do Selo, ed. Almedina, 2010, , pag. 317) que «o terceiro que adquiriu a posição contratual não pagava qualquer imposto por esse facto, só ficando a ele sujeito na data da celebração da escritura de transmissão do imóvel. Era também nessa data que o cedente pagaria o imposto.».
Em sentido idêntico escrevem F. Pinto Fernandes e Nuno Pinto Fernandes (in CIMSISSD, 4ª edição, 1997, pág. 60): «o legislador contentou-se com a tradição jurídica dos bens. A teleologia deste preceito é sujeitar a sisa a revenda ou agenciação de bens alheios feita pelo promitente comprador ao negociar ou ceder a sua posição contratual, entendendo-se que se dá, nestas circunstâncias, uma tradição fiscal do imóvel, embora aquele não intervenha na escritura, uma vez que a sua intervenção no acto é escamoteada. É também no momento da celebração da escritura que se verifica a transmissão contemplada neste p. 2º. É evidente que havendo tradição efectiva não há que lançar mão deste dispositivo legal, sendo a sisa devida nos termos já ali referidos. O campo de aplicação deste preceito restringe-se, pois, à situação do promitente-comprador, que não entrou na posse do imóvel, ajusta a revenda com um terceiro, sendo a escritura celebrada entre este último e o promitente vendedor.». […]”.
Na situação em apreço, estamos perante o designado «ajuste de revenda», surgindo-nos como cedente da posição contratual o ora Recorrido. Tal cedência tornou-se eficaz, ou se preferirmos consumou-se, aquando da comunicação feita pelas partes intervenientes no contrato promessa de cessão de posição contratual ao originário promitente vendedor, de que iria ser alterado o sujeito que figurava como promitente comprador. Este efeito, deu-se, como vimos em 21.08.2021. Posteriormente, ao contrato promessa de compra e venda do bem imóvel aqui em causa veio a suceder a sua venda, tendo esta última ocorrido em 22.02.2002.
Por isso, estamos aqui perante uma situação de ajuste de revenda enquadrável no que ia então disposto no § 2.º do art.º 2.º do CIMSSS, pelo que ao assim não se considerar na sentença recorrida ocorreu o apontado erro de julgamento. Em sentido convergente com o ora decidido, veja-se o acórdão deste TCA, datado de 03.02.2022, proferido no processo n.º 02341/07.7BEPRT (in www.dgsi.pt).
Concluindo, a sentença ora em preço padece dos erros de julgamento supra referidos, o que conduz à procedência do presente recurso.-/-
Assim, nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do CPC, formula-se o seguinte sumário:
I - Nos termos do n.º 2 do art.º 424.º do CC é com a comunicação da cessão de posição contratual que esta produz efeitos jurídicos.
II - O antigo Código do Imposto Municipal de Sisa não tipificava a celebração do contrato-promessa de compra e venda de imóveis como facto sujeito a imposto, pelo que nenhum dos promitentes tinha que pagar imposto por mero efeito desse contrato, salvo nos casos em que houvesse, ou tivesse havido, tradição ou usufruição do bem (n.° 2.° do § 1.° do artigo 2.° do CIMSISSD). No entanto, se o promitente adquirente cedesse, a sua posição contratual a um terceiro o CIMSISSD sujeitava-o já a imposto na previsão do § 2.° do artigo 2.° do CIMSISSD.-/-
V – Dispositivo
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, em conceder provimento ao presente recurso, revogando-se a sentença recorrida e julgando-se a impugnação improcedente.
Custas pelo Recorrido (por totalmente vencido).
Porto, 19 de maio de 2022
Carlos A. M. de Castro Fernandes
Tiago A. Lopes de Miranda
Cristina da Nova |
