| Decisão Texto Integral: | Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I
O Representante da Fazenda Pública (adiante Recorrente) não se conformando com a sentença proferida no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que julgou procedente a presente impugnação judicial deduzida por Gunter ., contribuinte fiscal nº 1.., contra a liquidação adicional de IRS, do ano de 1991, no montante de 5 732 549$00 e do acto de fixação do agravamento no montante de 172 231$00, veio dela recorrer, concluindo, em sede de alegações:
A. Tendo sido apurado pelos Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária que, no ano de 1991, à disposição do impugnante foi colocada, em território português a quantia de 10.557.221$00, pela empresa GaborShoes and Fashion, sem que o sujeito passivo tivesse procedido à entrega da declaração de rendimentos respectiva, foi efectuada liquidação de IRS correspondente, que a douta sentença recorrida anulou bem como o agravamento fixado pela Comissão de Revisão, por considerar que face ao disposto no art. 14° e 16° n° 1 do CIRS e de acordo com a disciplina consagrada na Lei para evitar a Dupla Tributação, o impugnante foi incorrectamente tributado em Portugal.
B. A Fazenda Pública não se conforma com o desta forma decidido, por considerar que da prova produzida se não podem retirar as conclusão alcançadas e que é possível retirar da mesma factos relevantes para as possíveis soluções de direito, que não foram levados ao probatório, nem sopesados na decisão, sendo que, na motivação da decisão de facto, é possível verificar que a convicção do Tribunal se alicerçou no teor dos documentos e certidões, inexistindo menção à prova testemunhal, como base para o apuramento de factos, sem que, contudo, se mencione ou justifique a descredibilização da mesma prova.
C. Verifica-se que o impugnante, se encontrava inscrito para efeitos fiscais, com o número de identificação fiscal 1.. e a sua mulher, G.., se encontrava inscrita com o número de identificação fiscal 1.., e que a sua residência era na Praceta Egas Moniz, 164, 9° Esquerdo, Porto (esta última parte dada como provada embora apenas em relação ao impugnante marido).
D. Não ficou demonstrado, apesar de alegado que o impugnante fizesse parte dos quadros da "Gabor Alemã", não ficando ademais provado que além dos rendimentos colocados à disposição em Portugal tivesse auferido outros por prestação de trabalho na Alemanha, assim como não ficou provado que tivesse sido tributado na Alemanha, relativamente aos rendimentos auferidos postos à disposição em Portugal no ano de 1991.
E. Relativamente ao tempo de permanência em Portugal, ficou provado que desde o ano de 1989, habitava o mesmo apartamento, que constituiu sempre o seu domicílio, e que desde então foi dado como responsável pela produção ou director técnico de produção na "Gabor Portugal", sendo inerente ao desempenho destas funções a permanência por longos períodos em Portugal, o que não deixa de ser compatível com deslocações à Alemanha durante o ano de 1991.
F. Não constam dos autos elementos que, em concreto, permitam aferir da data em que foi efectuada a inscrição para efeitos de número de contribuinte, mas constam os números de contribuinte em si mesmos, e através do número atribuído, conjugado com as declarações das testemunhas, que afirmam da presença em Portugal do impugnante desde 1989, é possível alcançar a convicção de que a declaração para obtenção do número de contribuinte foi efectuada em data anterior a 1991.
G. Tendo os sujeitos passivos número fiscal atribuído, não vem pelos mesmos alegado, nem na reclamação para a Comissão de Revisão, nem na Impugnação Judicial, que aquando da inscrição para efeitos de registo de número de contribuinte, se declararam como não residentes e designaram uma pessoa singular ou colectiva com residência ou sede em Portugal para os representar perante a Direcção-Geral das Contribuições e Impostos e garantir o cumprimento dos seus deveres fiscais, o que seria exigível face à condição de não residentes por si invocada.
H. Da inscrição perante o registo de número de contribuinte, constam os dados que pelos mesmos foram declarados, sendo que, não se declarando não residentes, a Administração Fiscal, mais não tem que agir face aos sujeitos passivos tratando-os como residentes em Portugal por assim se haverem declarado, por iniciativa própria, perante a mesma Administração, se tais declarações não correspondem à realidade, cabe ao impugnante prová-lo, pesando sobre si o ónus de demonstrar a sua qualidade de não residente.
I. Por outro lado, o estatuto de residente em Portugal adquire-se alternativamente por permanência em território nacional por período superior a 183 dias (independentemente das intenções do sujeito) ou pela intenção de residência manifestada pelos que embora tendo permanecido menos tempo, disponham em Portugal, em 31 de Dezembro, de habitação em condições que façam supor a intenção de a manter a habitar como residência habitual, nos termos da disposição supra citada, nos termos art. 16°, n° 1 a) e b) do CIRS, perdendo-se, consequentemente, o mesmo estatuto por duas causas distintas, de verificação cumulativa, a ausência prolongada do território nacional e a perda da disponibilidade de habitação destinada à residência habitual.
J. A prova produzida a este respeito, está plasmada na obtenção e utilização de número de contribuinte adquirido como residente por parte do impugnante e da sua mulher e no que se extrai dos depoimentos das testemunhas, estando demonstrado, que o impugnante tinha em Portugal a sua residência, e que, por outro lado, não logrou demonstrar a reunião de condições para a perda do estatuto de residente em Portugal, não provando que no ano de 1991 tinha residência na Alemanha.
K. Ainda que assim se não considere, e se lhe impute também residência permanente na Alemanha, então do que na convenção celebrada entre Portugal e a Alemanha, aprovada para ratificação pela Lei 12/82 de 3 de Junho e publicada no DR, I Série, de 3 de Junho de 1982, com aviso de troca de instrumentos de ratificação publicado no DR, I Série, de 14 de Outubro de 1982, se refere como bases de referência para o estabelecimento do domicílio e residência das pessoas singulares, resulta claro, ser Portugal o país em que deve ser considerado residente, atendendo à conjugação dos elementos probatórios constantes dos autos.
L. Só faz sentido indagar da eventual reunião dos pressupostos para que Portugal tenha, ou não, competência cumulativa para tributar os rendimentos enquanto Estado do exercício da actividade ou do emprego, se previamente se concluir que Portugal não é simultaneamente o Estado da residência, uma vez que, nos termos dos arts. 14° n° 1 primeira parte e 15° n° 1 primeira parte, da Convenção, o Estado da residência tem competência exclusiva de tributação se é também o Estado do exercício da actividade ou do emprego.
M. Para se passar à aplicação dos arts 14° n° 1 b) e 15° n° 1 e 2 a), como se passou na decisão recorrida, é necessário que previamente se tenha estabelecido, que o Estado da residência e o Estado do exercício da actividade ou do emprego são diferentes, e que ambos se arrogam competência para tributar os rendimentos, porque só assim haverá a considerar a repartição dos poderes dos Estados potencialmente interessados na situação, e sem demonstrar a base factual subjacente à conclusão de que o Estado da residência do impugnante era a Alemanha, não se alcança como se consegue obter essa mesma conclusão, que constituiu a premissa de que se partiu para as considerações expendidas no ponto VII da douta sentença.
N. A douta sentença recorrida violou o disposto nos art. 1°, art. 4° n° 2 f)- art. 14° n° 1, art. 15°, art. 16° , n° 1 a) e b) e n° 3 e) todos do CIRS.
Termos em que, deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se a douta sentença recorrida.
Foram apresentadas contra-alegações, nas quais se conclui:
A - Ao contrário do que alega a Digna representante da Fazenda Pública toda a prova documental e testemunhal produzida nos Autos, foi efectivamente considerada, relevada e sopesada na Douta Sentença Recorrida.
B - Sendo certo, que dessa prova documental e testemunhal não resulta que a Administração Fiscal tenha provado o facto constitutivo do seu direito de tributar, isto é, que o Recorrido em 1991 tenha sido fiscalmente residente em Portugal.
C - A Digna Representante da Fazenda Pública alega que não teria o ónus de provar a residência porquanto a Administração Fiscal partiu dos dados declarados pelo contribuinte a quando do pedido de número de contribuinte no qual o mesmo se tinha declarado como tendo residência fiscal em Portugal.
D - Assim sendo, sempre caberia ao Recorrido provar a sua qualidade de residente.
E - Sucede que, a aludida declaração não se encontra junta aos Autos, nem tal documento ou o seu conteúdo alguma vez foram careados para o processo, o que por si só determina desde logo a sua desconsideração no presente Recurso.
F - Destarte, porque a Administração Fiscal não apresenta a declaração de pedido de número de contribuinte, não fica provado que o Recorrido tenha efectuado tal pedido antes do facto tributário aqui em crise; que o Recorrido declarou-se como tendo residência fiscal em Portugal; que o endereço Praceta Egas Moniz constituía a sua residência fiscal em 1991, ou que tal endereço não era a residência do seu Representante Fiscal.
G - Acresce que, a Administração Fiscal não pode pretender beneficiar de uma presunção conferida por um documento, invertendo assim o ónus da prova, quando a mesma não apresenta o aludido documento.
H - Sendo certo, como impõe o artigo 363° do CC quando a lei exigir que determinados elementos devem constar de documento autêntico, autenticado ou particular, não pode este ser substituído por outro documento de prova superior.
I - Refira-se ainda que, se dos Autos não resulta que o Recorrido, em 1991, tenha permanecido na Alemanha, por mais de 183 dias, também é verdade que dos Autos não resulta que o Recorrido tenha permanecido em Portugal por mais de 183 dias.
J - Não obstante, o aqui Recorrido é claramente residente fiscal na Alemanha (em 1991), porquanto aí tem a sua residência permanente e é aí que se encontra o seu centro vital de interesses.
L - Com efeito, a sua entidade patronal era a Gabor Alemã, era a Gabor alemã que lhe pagava os salários, e era na Alemanha que a sua família, designadamente a sua esposa vivia.
M - E porque não era intenção do aqui Recorrido, em 1991, ficar em Portugal o mesmo nunca adquiriu, nem arrendou qualquer casa, ficando sempre hospedado num apartamento que era da propriedade da Gabor Portugual.
N - Em relação aos demais argumentos apresentados na Doutas Alegações da Fazenda Pública importa salientar que os mesmos são meramente circunstâncias que nada provam ou indiciam que o Recorrido, em 1991, tinha residência fiscal em Portugal.
Nestes termos, nos melhores de Direito e com o Douto suprimento de V. Exas deverá ser negado provimento ao presente Recurso, mantendo-se a Douta decisão recorrida que concedeu provimento à Impugnação Judicial apresentada.
O Procurador-Geral Adjunto neste Tribunal emitiu parecer no sentido do provimento do recurso.
Colhidos os vistos legais, importa apreciar e decidir.
II
É a seguinte a factualidade declarada provada na 1ª instância, que aqui se ordena por alíneas, da nossa iniciativa:
1- Pelos Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária foi apurado que foi colocado à disposição do impugnante em território português a quantia de 119.550 DM pela empresa GABOR SHOES AND FASHION, com sede em Marienberger Str. 31, D-83024 Rosenheim, conforme informação constante de fls. 17, 45 e 46, cujo teor se dá por integralmente por reproduzido;
2- Pelo Banco de Portugal foi informado qual o valor da cotação em 31/12/90 (leia-se 31/12/91, que é o constante da informação) do DEM, conforme informação constante de fls. 17, cujo teor se dá por reproduzido;
3- Pelos Serviços de Fiscalização Tributária em 30/10/1995 foi preenchido o mapa de apuramento DC 2/91, o qual consta de folhas 14 a 17 e aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais.
4- Do documento supra referido consta que os rendimentos referidos no ponto 1 convertidos para escudos importam em Esc. 10.557.221 $00$, conforme informação constante de fls. 17, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;
5- O impugnante não entregou a declaração de rendimentos relativa a 1991, conforme informação constante de fls. 17 e 46, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;
6- Em 30/10/1995 foi fixado ao impugnante o rendimento colectável de Esc. 10.437.221 $00, conforme informação constante de fls. 11 a 13, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;
7- O impugnante foi notificado do valor do rendimento colectável que lhe foi fixado e da fundamentação sucinta das correcções, conforme informação constante de fls. 11 a 17, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;
8- Pelo impugnante foi apresentada reclamação nos termos do art° 84° do CPT a qual foi indeferida na totalidade tendo sido mantido o valor do rendimento colectável fixado, com um agravamento de Esc. 172.231 $00, conforme informação constante de fls. 25 a 38, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;
9- O impugnante foi notificado para efectuar o pagamento da liquidação n°. 5353041793, referente ao ano de 1991, no valor total de 5.732.549$00, até 15/01/1997, conforme informação constante de fls. 44, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;
10- O impugnante tinha residência na Praceta Egas Moniz, 164, 9° Esquerdo, no Porto, conforme informação constante de fls. 44, cujo teor se dá por integralmente reproduzido.******** FACTOS NÃO PROVADOS
Dos factos, com interesse para a decisão da causa, constantes da impugnação judicial admitida liminarmente, todos objecto de análise concreta, não se provaram os que não constam da factualidade supra descrita, nomeadamente não ficou provado que o impugnante tivesse permanecido mais de 183 dias em Portugal no ano de 1991.
III
A questão essencial decidenda que cumpre apreciar e decidir, tal como delimitada pelas conclusões da alegação da Recorrente, Fazenda Pública, é a seguinte:
- se a sentença enferma de erro de julgamento por ter feito errada apreciação e valoração da prova produzida.
E a questão que cumpre solucionar é a de determinar se o rendimento auferido pelo impugnante que lhe foi posto à disposição em território português, no ano de 1991, por uma sociedade com sede na Alemanha, a Gabor Shoes and Fashion, está sujeito a IRS em Portugal, como entendeu a Administração Fiscal ou se não está, como decidiu a Mmª Juiz a quo.
A Recorrente, Fazenda Pública, entende que, face à prova testemunhal produzida nos autos, conjugada com o que dispõe a legislação que define a atribuição dos números de contribuinte, o impugnante deve ser considerado residente em Portugal, no ano de 1991.
Desde já se diga que, só se aplicará a Convenção para evitar a dupla tributação, celebrada entre Portugal e Alemanha, se se responder afirmativamente à questão de saber se o impugnante, no ano do rendimento, é residente em território português.
Na verdade, nos termos das disposições conjugadas dos arts. 14º, nº 1 e 16º, nº 1, als. a) e b), do CIRS, à data dos factos, ficam sujeitos a IRS as pessoas singulares que residam em território português, sendo residentes aquelas que, no ano a que respeitam os rendimentos, hajam nele permanecido mais de 183 dias, seguidos ou interpolados ou, tendo permanecido por menos tempo, aí disponham, em 31 de Dezembro desse ano, de habitação em condições que façam supor a intenção de a manter e ocupar como residência habitual.
Ora, da prova testemunhal, que consta a fls. 103 a 105, há apenas uma testemunha, Maria Manuela Areal Vieira, que se refere a um período concreto de permanência em Portugal, por parte do impugnante, referindo que o mesmo “podia permanecer aqui 1 mês e 2 meses na Alemanha como podia acontecer o contrário”. Assim, como bem decidiu a Mmª Juiz a quo, não se provou que o impugnante tivesse permanecido mais de 183 dias em Portugal no ano de 1991.
Quanto ao requisito da intenção de residência manifestada pelos que, embora tendo permanecido menos tempo, disponham em Portugal, em 31 de Dezembro, de habitação em condições que façam supor a intenção de a manter e ocupar como residencial habitual, diremos: as 1ª e 3ª testemunhas referem que o impugnante quando estava em Portugal vivia numa casa fornecida pela empresa “Gabor Portugal”, uma referindo que sozinho e outra que por vezes a mulher vinha com ele ficando em Portugal algum tempo; quanto a o impugnante ter número fiscal atribuído e desse facto retirar ilações só o poderíamos fazer se aos autos fosse junta, por parte da Administração Tributária, a declaração do pedido de número de contribuinte. Como bem refere o impugnante nas suas contra-alegações, “não fica provado que o Recorrido tenha efectuado tal pedido antes do facto tributário aqui em crise; que o Recorrido declarou-se como tendo residência fiscal em Portugal; que o endereço Praceta Egas Moniz constituía a sua residência fiscal em 1991, ou que tal endereço não era a residência do seu Representante Fiscal.”
E, a Administração Tributária, através da sua Representante no Tribunal, poderia ter suprido estas faltas, já que se constata ter o Tribunal oficiosamente tentado trazer elementos aos autos, através do despacho constante a fls. 157, mas que não resultou pois a AT limitou-se a remeter aos autos informação que já constava dos mesmos.
Perante estas dúvidas, mais não restava à Mmª Juiz a quo que dar como não provado que o impugante tivesse permanecido mais de 183 dias em Portugal no ano de 1991.
Na verdade, a impugnação judicial foi deduzida em 29 de Janeiro de 1997. A essa data, preceituava o nº 1, do artº 121º, do CPT:
“Sempre que da prova produzida resulte a fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário, deverá o acto impugnado ser anulado.”
Comentando esta norma escreveu o Prof. Saldanha Sanches:
“A manutenção de uma dúvida fundada sobre a existência do facto tributário, sem que se possam assinalar ao contribuinte violações dos seus deveres de cooperação, tem, pois, que traduzir-se em anulação do acto que o pressupõe” – cfr. Ciência e Técnica Fiscal, nº 361, pág. 180.
O regime do ónus da prova constante do artº 74º da LGT, entendemos não ser aplicável no caso sub judice.
Acolhendo a posição expendida por Manuel de Andrade e Prof. Alberto dos Reis, as regras legais sobre a repartição do ónus da prova são de natureza mista (processual e substantiva), ou seja, serão de direito substantivo se, em abstracto, visam solucionar conflitos de interesses, fixando os respectivos direitos e obrigações; se, pelo contrário, visam regular os actos e termos a praticar para a propositura ou desenvolvimento de um processo judicial, são de direito processual.
No caso concreto estamos ante uma situação que podia pôr em causa as garantias, direitos e interesses legítimos anteriormente constituídos do contribuinte, sendo assim norma de natureza substantiva.
IV
Pelo exposto, decide-se negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida, embora com a presente fundamentação.
Sem custas, por a Recorrente delas estar isenta.
Notifique e registe.
Porto, 02 de Junho de 2005
Ass) Moisés Moura Rodrigues
Ass) Dulce Manuel Conceição Neto
Ass) José Maria Fonseca Carvalho |
