Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte | |
| Processo: | 00300/04.0BEBRG |
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| Secção: | 2ª Secção - Contencioso Tribitário |
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| Data do Acordão: | 01/21/2010 |
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| Relator: | Fonseca Carvalho |
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| Descritores: | 1ª INSPECÇÃO SEGUIDA DE 2ª INSPECÇÃO - MÉTODOS INDIRECTOS |
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| Sumário: | 1 - Tendo a fiscalização tributária numa primeira inspecção considerado que a escrita do contribuinte estava formalmente organizada em obediência às leis do POC e das leis comerciais, e suportada em documentos necessários e, por isso, merecendo toda a fiabilidade motivando apenas correcções aritméticas não pode a AT com base em 2ª inspecção ao mesmo período concluir que a escrita não merece credibilidade e que a suas irregularidades justificam o apuramento da matéria tributável por recurso aos métodos indirectos sem que tal juízo se alicerce em factos novos não considerados nem conhecidos da primeira acção inspectiva. 2 - A tal comportamento opõe-se o preceituado no nº 3 do artº 63º da LGT. 3 - No caso dos autos muito embora a AF refira que o recurso aos métodos indirectos assenta na constatação das facturas descriminadas o certo é que essas facturas já se encontravam na contabilidade anteriormente inspeccionada embora titulando outras operações, não tendo a AF provado que elas se referissem a outras operações não contabilizadas. |
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| Aditamento: | |
| Parecer Ministério Publico: | |
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| Decisão Texto Integral: | Não se conformando com a sentença do TAF de Braga que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por Aguiar e Construção Ldª, contra a liquidação de IVA dos anos de 1997 e 1999 no montante respectivamente de 2 960982$00 e 116 989$00, veio o Mº Pº dela interpor recurso para o TCAN, concluindo assim as suas alegações: 1. A Mma. Juiz «a quo» considerou não se encontrarem preenchidos os pressupostos para tributação por métodos indirectos, considerando que a administração fiscal não provou, como lhe competia, a verificação dos pressupostos da tributação; 2. Por isso, a questão essencial a decidir no presente recurso é apenas a de saber se os factos descritos no relatório de inspecção justificam a determinação da matéria tributável da impugnante com recurso a métodos indirectos, de acordo com o disposto nos artigos 84.° do CIVA e 87.° a 90.° da LGT, tal como foi decidido pela administração fiscal; 3. A douta sentença recorrida considerou provados os factos enunciados sob os n°s 1 a 19, sendo que os factos 12 a 14, que, aliás, se encontram descritos no relatório de inspecção (item IV) demonstram claramente que a contabilidade da impugnante não reflectia a realidade do seu negócio, revelando um conjunto de factos claramente indiciadores da existência de duas contabilidades e/ou de uma escrita paralela; 4. Os factos descritos no relatório de inspecção revelam que a impugnante forneceu materiais de construção a diversas empresas de construção civil, cujos cheques para pagamento eram emitidos, não pela própria empresa (cliente da impugnante), mas sim pelo respectivo sócio gerente, à ordem de José Aguiar, Filipe José e Maria José (sócios da impugnante), em vez de serem emitidos à ordem da impugnante. Ou seja, quem fornecia os materiais era a impugnante e quem recebia os valores correspondentes eram os sócios - (cf. n.° 2 do item IV do relatório de inspecção) 5. Noutros casos, os sócios da impugnante recebiam fracções de imóveis ou os respectivos valores, à custa dos materiais que haviam sido fornecidos pela impugnante, o que demonstra a existência de vendas e movimentos financeiros não registados na contabilidade, beneficiando os sócios e prejudicando a sociedade; 6. Foi com os valores dessas vendas subtraídas à contabilidade que os três sócios (José Aguiar , Filipe José e Maria José ) conseguiram, nos exercícios de 1996 a 1999, fazer empréstimos à impugnante no montante total de 1.181.889,60 €, acrescido ainda de prestações suplementares no montante de 498.797,90 €, perfazendo o valor global de 1.680.687,50 €, apesar de nos mesmos exercícios terem obtido rendimentos apenas de 138.920,87 €; 7. Considerando o elevadíssimo saldo de caixa - 557.246,07 € -, sendo 373.491,67 € em dinheiro e o restante em cheques pré-datados, não é crível a existência de suprimentos (empréstimos de sócios) no montante total de 1.181.889,60 €, quer porque havendo dinheiro de caixa não se justificava o recurso aos suprimentos, quer porque os sócios não declararam rendimentos que justificassem aqueles empréstimos e ainda o valor das prestações suplementares, totalizando 1.680.687,50 € - (fls. 44 do apenso); 8. Assim, contrariamente ao decidido, os factos descritos no relatório de inspecção demonstram não só que, no exercício de 1999, a escrita da impugnante não reflectia a realidade dos seus negócios, mas também que não era possível comprovar e quantificar de modo directo e exacto os elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria tributável; 9. A prova produzida pela impugnante não é suficiente para contrariar e pôr em crise os factos relatados no relatório de inspecção nem sequer para considerar instalada a fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário a que se refere o art.° 100º do CPPT, sendo certo que, havendo tributação por métodos indirectos, haverá sempre uma certa margem de erro na quantificação do rendimento sujeito a tributação, mas esse resultado apenas pode ser imputado à própria impugnante, que não organizou a sua escrita de modo a que dela constassem todos os negócios realizados e pelos valores efectivamente praticados; 10. Em suma, a administração fiscal fez prova, como lhe competia, da existência e verificação dos pressupostos para aplicação de métodos indirectos para determinação da matéria tributável da impugnante, de acordo com o disposto nos artigos 84.° do CIVA e 87.° a 90.° da LGT. Por isso, as liquidações adicionais impugnadas encontram-se devidamente fundamentadas e não padecem de qualquer ilegalidade; 11. Decidindo como decidiu, a Mma. Juiz «a quo» não apreciou correctamente a prova produzida nos autos, fazendo, por isso, errada aplicação das normas legais referidas nestas conclusões. Contra-alegou a recorrida, assim concluindo: 1ª A única questão a decidir no presente recurso é a de saber se AF conseguiu demonstrar e justificar a utilização dos métodos indirectos. 2ª Tal como consta na douta sentença, a AF nem conseguiu justificar a razão da não tributação através dos métodos directos (correcções técnicas) nem conseguiu justificar a divergência de critério entre a 1ª e 2ª inspecção. 3ª Na segunda inspecção os factos novos resumem-se a uma denúncia anónima acompanhada de quatro facturas alegadamente emitidas pela Recorrida e omitidas na sua contabilidade. 4ª Não ficou provado que tais facturas tenham sido emitidas pela Recorrida. Mas a terem sido bastava acrescentar tais facturas à matéria tributável através de uma correcção técnica. 5ª Os factos alegados no relatório da 2ª inspecção, além de em alguns aspectos entrarem em contradição com o 1º relatório, só por si não podem ser considerados como suficientes para justificar a tributação da Recorrida através dos métodos indirectos uma vez que a AF não fez prova desses mesmos factos. 6ª Além disso a Recorrida contrariou todos esses factos através dos documentos juntos aos autos e da prova testemunhal. 7ª Uma vez que a AF não conseguiu justificar a existência de pressupostos para a utilização dos métodos indirectos a Recorrida não tinha de fazer prova da errónea quantificação da matéria tributável. 8ª Apesar disso a Recorrida fez essa prova tanto mais que, tal como consta no relatório da 1ª inspecção, as margens de lucro da Recorrida eram normais. 9ª Ora, se na 1ª inspecção a AF entendeu que as margens eram normais não pode numa 2ª e nova inspecção dizer o contrário. 10ª Pelo que nada há a censurará douta sentença do Tribunal a quo. Nestes termos, não deve ser dado provimento ao recurso do Ilustre Magistrado do Ministério Público por não lhe assistir razão, mantendo-se a sentença recorrida como é de Justiça Colhidos os vistos cumpre decidir. Foi a seguinte matéria de facto que o Tribunal «a quo» deu como provada: 1. A impugnante exerce(u) a actividade de comércio por grosso de manterias de construção, enquadrando-se para efeitos de IVA no regime normal mensal e no regime geral em IRC. Fls. 41 do apenso. 2. A impugnante foi objecto de uma fiscalização aos exercícios de 1997 a 1999, com início a 13/5/2001, na sequência de duas denúncias anónimas com junção de documentos, datadas de 2000, às quais veio a juntar-se uma terceira, igualmente acompanhada de documentos, já no decurso da inspecção. 3. Com base em nova denúncia e documentos enviados com esta, entretanto recepcionada a impugnante foi objecto de uma nova fiscalização (complementar) ao exercício de 1999, em sede de IVA e IRC, com inicio a 13/5/2003 e termo a 13/8103. Fls. 37 ss do apenso. 4. A impugnante foi notificada em Maio de 2003 dando-lhe conhecimento do início de um procedimento externo de inspecção, conforme fls. 32, sendo-lhe referenciado que a visita tinha como finalidade a certificação do cumprimento das correspondentes obrigações tributárias. 5. Por ofício de 19/8/03 foi notificada do relatório de inspecção e para exercer o direito de audição prévia, conforme fls. 36. 6. Por ofício de 29/9/03 foi notificada do relatório final e da fixação do IVA com recurso a métodos indirectos, no montante global de € 24.773,90. fls. 58 a 82. 7. A impugnante requereu a 29/10/03 a revisão dos valores fixados, conforme fls. 83 ss. 8. A comissão de revisão não logrou acordo, tendo sido fixada o valor de IVA em € 15.242,16, aderindo o decisor à posição do representante da administração fiscal, constante de fls. 98 e 99. 9. A 10/12/03 a impugnante foi notificada da liquidação conforme fls. 100. 10. À impugnante foram enviadas as documentos de cobrança constantes de fls. 115 a 127, com termo de pagamento a 29/2/04. 11. No relatório e ponto 5, sob epigrafe “Inexistência de Contabilidade no exercício de 99”, refere-se que “em 17/07/2000, o SP levou à conservatória do Registo comercial o livro de Diário e Razão, conforme se verifica nos respectivos termos de abertura e encerramento, no entanto o referido livro encontra-se escriturado desde 01/01/1999, assim de acordo com a Lei Comercial e Fiscal, o SP não respeitou o estabelecido naqueles diplomas (obter autenticação dos livros selados, antes da sua utilização), nomeadamente no n.° 2 do artigo 115 do código do lRC” 12. Consta do relatório da referida inspecção, junto a fls. 59 ss do apenso, cujo teor se dá por reproduzido como motivo para recurso aos métodos indirectos; Margem bruta declarada ligeiramente inferior ao 1° quartil (17,81%) da margem bruta do sector de actividade de 23,56% (fls. 5 do relatório); Rentabilidade fiscal das vendas inferior à média dos rácios nacionais do sector de actividade (Fls. 5); Saldo de caixa “elevadíssimo”, no montante de 557.246,07 €, sendo 373.491,67 € em dinheiro e o restante relativo a cheques pré-datados. (Fls. 6); Suprimentos (empréstimos de sócios) com saldo no montante de 1.181.889,60€, valor incoerente tendo em conta o valor do dinheiro em caixa e os sócios não apresentarem rendimentos que possam suportar o valor daqueles empréstimos mais o valor das prestações suplementares totalizando 1.680.687,50 € (Fls. 7); Facturas emitidas e não contabilizadas e facturas contabilizadas com o mesmo número (Fls. 8 a 10); Letras a receber que não se encontram contabilizadas (fls. 13) e Inexistência de contabilidade (fls. 16). 13.Relativamerlte aos elementos constantes das denúncias constam as facturas n°s 220492, 222062, 222064, 222067 e 222071; os cheques não 8722159517; 1948642848; 7008819584; 5694254776. 14.Vêm ainda referidas, no ponto relativo aos elementos constantes das denúncias, como emitidas e não contabilizadas as seguintes facturas:
Factura nºDataBase tributávelIVACliente
junto a fls. 14 ss do apenso, cujo teor se dá por reproduzido, que a contabilidade da impugnante se encontra “organizada de acordo com a lei comercial e o POC, encontrando-se os documentos devidamente conservados e organizados, não se encontrando qualquer atrasos na execução da mesma”. fls. 16. 16. Refere-se em tal relatório “…1. CONCLUSÕES DA ACÇÃO DE INSPECÇÃO De acordo com o que vai demonstrado nos pontos seguintes foram efectuadas apenas correcções meramente aritméticas quer em sede de IVA, quer em sede de IRC, daí resultando as correcções propostas conforme quadro junto. Nestas, colhem parcialmente os argumentos avançados no direito de audição exercido pelo contribuinte, nos termos legais. … 3.2. Análise da Evolução da Empresa 3.2.1. Resultados (Cfr. Anexo 1) As vendas denotam uma quebra progressiva de tal modo que, tendo por referência o ano de 1997, se situam nos 82,8% em 1998 e nos 74,7% em 1999; tal corresponde a uma quebra de cerca de 25% em dois anos; Os resultados operacionais são sempre positivos, e também crescentes de 1997 para 1998, decrescendo de 1998 para 1999 em termos relativos e absolutos; Em compensação, os custos financeiros logo os respectivos resultados, superam largamente os resultados operacionais, sendo dai que resultam os prejuízos contabilísticos e fiscais que se agravam no ano de 1999; A margem bruta de vendas revela alguma estabilidade, com tendência ligeiramente crescente, em termos relativos, nos três anos analisados; 3.2.2. Balanços (Cfr. Anexo 2) …” 17. Resulta de tal relatório que as denúncias vinham acompanhadas de documentos “pretensamente” consistentes em triplicados dos originais de vendas a dinheiro que não teriam sido contabilizadas, e de fotocópias de “pretensas“ facturas, com os n°s 220492, 222062, 222064, 222067 e 222071. Encontram-se contabilizadas facturas com aqueles números, mas por diferentes valores e para diferentes clientes. 18. Resulta do mesmo relatório que com as denúncias foram ainda enviadas fotocópias dos seguintes cheques, com os seguintes dizeres e imputações, sendo que os marcados a Bold correspondem aos referidos no novo relatório;
José era sócio gerente da impugnante e Filipe seu filho. fls. 15. 19. No processo nº 79/2002, deste tribunal, impugnação interposta pela ora impugnante e relativo a IVA abrangendo o ano de 99, foi considerado provado além do mais que: a) Relativamente aos cheques nenhuma informação ou verificação se logrou obter quanto à imputação de se tratar de pagamentos de vendas a dinheiro não contabilizadas. b) Relativamente aos “triplicados” juntos com as denúncias, tendo em conta o número, parte deles correspondia a vendas escrituradas na contabilidade para clientes diferentes e por diferentes valores, sendo estas as constantes dos anexos 4 e 5 nas colunas 5 e 6, por valores diferentes dos contabilizados constantes da coluna 3. c) Relativamente a tais documentos, tendo em conta o número, outra parte correspondia a vendas escrituradas na contabilidade, com pequenas diferenças (parametrização da identificação, vendedor indicado), sem diferença nos valores, sendo estas as constantes dos anexos 4 e 5 nas colunas 5 e 6, marcadas na mesma linha e coluna 3 com “**”. d) Dos triplicados referidos, 56 são datadas de Abril estando contabilizadas por valor distinto e para diferentes clientes, 72 são datadas de Maio e destas 26 estão contabilizadas por diferente valor e para diferentes clientes, 46 estão contabilizadas pelo mesmo valor e para os mesmos clientes; e) Os triplicados a que ser refere o facto b” encontram-se impressos em letra de impressora diferente relativamente aos documentos relativos a vendas com os mesmos números constantes da contabilidade. f) Os triplicados referidos em c”, verificou-se que a parametrização da identificação (denominação e morada) bem como a impressora utilizada são diferentes dos documentos constantes da contabilidade da firma. g) A parametrização das contabilizadas nem sempre é igual, variando de cliente para cliente, mas não para o mesmo cliente, o que também acontece com os ‘triplicados” enviados com a denúncias. h) Os triplicados das vendas a dinheiro levam um carimbo próprio atestando a sua cobrança, o que não acontece com nenhum dos enviados com as denúncias. i) A margem bruta de vendas da firma apresentava valores normais. j) Notificada para exercer o direito de audição, a impugnante exerceu tal direito, alegando designadamente que os documentos denunciados não foram emitidos pela empresa ou com seu conhecimento e não respeitam a operações efectuadas pela empresa. Como se vê das conclusões do recorrente, o Mº Pº insurge-se contra a decisão do TAF de Braga por discordar do julgamento que houve sobre a matéria de facto dada como provada. Entende o recorrente que os factos dados como provados são suficientemente reveladores que a escrita da recorrida não só não era merecedora de credibilidade como impossibilitava a quantificação de modo directo e exacto dos elementos indispensáveis ao apuramento da matéria tributável. E porque a AF fez prova dos pressupostos que lhe permitiam e legitimavam o recurso aos métodos indiciários não tendo a recorrida provado o contrário ou erro na quantificação a impugnação deveria ter sido julgada improcedente. A recorrida pugna pela manutenção do decidido entendendo que a situação nunca poderia justificar o recurso aos métodos indirectos para apuramento da matéria tributável, aceitando quando muito que se pudesse efectuar uma mera correcção técnica. O Mº Pº não questiona os factos levados ao probatório da sentença recorrida. Assim, a única questão a decidir é a de saber se “in casu” se justificaria o recurso aos métodos indirectos para apuramento da matéria colectável, como fez a AT, ou se, pelo contrário, tal actuação não estava legitimada como decidiu a sentença recorrida. Como bem asseverou o Mmo. juiz na decisão ora sob recurso, tendo a Administração Tributária na 1ª inspecção ao contribuinte considerado que a apenas poderia haver lugar a correcções aritméticas, na segunda inspecção ao contribuinte nenhum obstáculo existia que impedisse uma nova conclusão se novos elementos apreciados, ainda que em conjugação com os anteriores levassem a entendimento e conclusão diferente. E o mesmo sucederia se a nova inspecção demonstrasse a existência de erro na 1ª inspecção que determinasse uma nova ou diferente conclusão. O que não podia era concluir diversamente perante os mesmos elementos. É esta doutrina, aliás, como bem referiu o Mmo. juiz «a quo» que decorre da interpretação do artigo 63/3 da LGT que assim prescreve: “3 - O procedimento da inspecção e os deveres de cooperação são os adequados e proporcionais aos objectivos a prosseguir, só podendo haver mais de um procedimento externo de fiscalização respeitante ao mesmo sujeito passivo ou obrigado tributário, imposto e período de tributação mediante decisão, fundamentada com base em factos novos, do dirigente máximo do serviço, salvo se a fiscalização visar apenas a confirmação dos pressupostos de direitos que o contribuinte invoque perante a administração tributária e sem prejuízo do apuramento da situação tributária do sujeito passivo por meio de inspecção ou inspecções dirigidas a terceiros com quem mantenha relações económicas.” Ora, da segunda inspecção resulta que os elementos que fundamentaram as liquidações ora impugnadas foram apenas as facturas 220584; 220585; 221044 e 221060 que, segundo a AF, não teriam sido contabilizadas embora se refira a contabilização de facturas com os memos números e com valores diversos. Embora tais factos, por serem novos, justifiquem a 2º inspecção, todavia, como bem refere o Mmo. juiz «a quo», não têm força suficiente para levar a conclusão diversa da retirada pela AT na primeira inspecção relativamente ao facto de a contabilidade da impugnante se encontrar organizada de acordo com o POC e a lei comercial e seria merecedora de fiabilidade. Os factos onde agora se baseia a Administração Tributária para concluir pela não fiabilidade da escrita da impugnante são os mesmos que foram do conhecimento da 1ª inspecção e a Administração Tributária não justifica o porquê deste novo entendimento. Mas, mesmo no que se refere ás facturas novas, o certo é que como deixou referido o Mmo. juiz «a quo», a Administração Tributária não provou que as facturas correspondessem a verdadeiras operações sendo ónus dela a prova de tal facto. Sendo assim, não havia justificação para o novo apuramento do IVA por métodos indirectos, sendo também certo que a ilegalidade das liquidações impugnadas se encontra verificada. Não merece assim reparo a sentença recorrida. Face ao exposto, acordam os juízes do TCAN em negar provimento ao recurso confirmando a decisão recorrida. Sem custas por delas estar isento o Mº Pº. Porto, 21-01-2010 José Maria da Fonseca Carvalho Moisés Rodrigues Francisco Rothes |