| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: *
Relatório
A., NIF (…), com domicílio profissional na Rua (…), interpôs o presente recurso de apelação relativamente à sentença proferida no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou improcedente a impugnação da liquidação adicional de IVA, relativamente aos vários períodos do ano de 2000, no valor de 8 148,10 € mais juros compensatórios no montante de 1 749,27 €.
Remata a sua alegação com as seguintes conclusões:
A) Vem o presente recurso interposto da Sentença proferida no processo n.° 604/05.50BEPRT do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que julgou improcedente o pedido formulado pelo Sujeito passivo, que aí pugnava pela anulação dos actos de liquidação adicional de IVA relativos aos vários períodos de tributação de 2000.
5) A convicção do julgador há-de formar-se por referência à prova dos serviços efectivamente prestados pelo suspeito passivo a partir dos quais se forma o facto tributário, e nunca por referencia á capacidade contributiva que um conjunto de indícios não certificados nem comprovados, podem (em abstracto) evidenciar.
C) O Tribunal a quo, ao deixar-se conduzir pela teia urdida pela inspecção tributária (e esta por sua vez pelos Órgãos de Investigação Criminal), entrou em contradição, dando como assente matéria para a qual não foi produzida qualquer prova em sede de Audiência Contraditória.
D) O princípio da “livre apreciação da prova” não permite a mera arbitrariedade. Funda-se em factores variados, como sejam: a lógica, a experiência, a contradição, a imprecisão, a indefinição, a independência, a razão de ciência, cujos significados nos dispensamos de explanar, face à evidência que dos vocábulos transparece.
E) As conclusões extraídas do exame e leitura do RIT, não são confirmadas por qualquer outro elemento de prova e a forma como o relatório de conclusões de acção inspectiva se encontra redigido e elaborado não permite que dele se retire com a segurança necessária a convicção de que os valores depositados nas contas do sujeito passivo correspondem a comissões pela angariação de negócios entre leiloeiras e a massa insolvente na qual tinha intervenção como liquidatário judicial.
F) A origem dos fluxos monetários questionados pela IT por se materializarem em diversos actos de natureza financeira e monetária, apenas poderiam ser relatados por pessoas que tenham tido intervenção na gestão financeira e monetária dos fluxos das várias empresas da Família A..
G) In casu, (e de resto consta do relatório complementar de perícia financeira - cfr- doc. n.°1) a gestão financeira era feita pelo filho do sujeito passivo impugnante (Dr P.), quer como sócio de algumas das empresas, quer como gestor de facto, acompanhado da intervenção da administradora financeira Drª C..
H) Se como o Tribunal a quo o afirmou, o seu depoimento demonstrou total coerência, dada a razão de ciência do conhecimento que ambas as testemunhas detinham sobre os factos, a lógica impõe que num contexto de ausência de contradições, de imprecisões e indefinições o depoimento das mesmas aponta no sentido da demonstrabilidade da origem dos fluxos depositados nas contas do sujeito passivo.
I) A livre apreciação da prova por parte do julgador, construída dialecticamente na base da imediação e da oralidade, está aniquilada, dado que a Audiência Contraditória foi realizada na presença da Meritíssima Juiz Maria Celeste Gomes Oliveira e a sentença foi proferida pela Juiz e Direito Lígia Barros.
A convicção do Tribunal deve formar-se a partir da dialéctica que se cria entre os dados objectivos fornecidos pelos documentos e outros meios de prova com os depoimentos das testemunhas, em função da sua razão de ciência, da sua (im)parcialidade, das certezas e das hesitações, das inflexões de voz, da serenidade, da coerência de raciocínio, da seriedade e do sentido de responsabilidade evidenciados, das coincidências e inverosimilhanças que apenas transparecem na Audiência Contraditória.
K) O Meritíssimo Julgador a quo, não está em condições de livremente formar a sua decisão, por não ter assistindo à revelação dos depoimentos das testemunhas, não está em condições de com razoabilidade, com recurso á lógica e ás regras de experiencia controlar a formação da sua convicção sobre a ausência de prova da origem dos valores depositados nas contas bancárias pelo sujeito passivo.
L) Não tendo o Meritíssimo Juiz a quo indicado os concretos fundamentos que impediram a consideração da prova testemunhal (para além do grau de proximidade existente entre as testemunhas e o sujeito passivo impugnante), e em consequência a demonstrada origem dos valores depositados nas contas bancária do impugnante, a decisão encontra-se indevidamente fundamentada.
M) Não resulta, nem dos RIT, nem documentos juntos aos Autos, nem da prova testemunhal, que a origem dos valores depositados nas contas bancárias do sujeito passivo impugnante, se reportam às alegadas comissões (conforme estatuído na alínea b) da matéria assente).
N) A Perícia elaborada pela Policia Judiciária faz o confronto entre os valores que numa primeira fase foram classificados como verbas recebidas de modo ilícito/comissões, por intervenção na falência da Fábrica de Tecidos L., Lda., C., S.A. e CEE, S.A. e os valores que o sujeito passivo diz corresponderem a depósitos de valores provenientes de reditos das sociedades em que Família A., participa no capital social, de onde resulta que (pg. 21) “Relativamente aos depósitos bancários Justificados pelos Arguido com cheques sacados sobre contas bancárias tituladas por empresas das empresas das quais A. e/ou familiares são sócios, apurou-se o seguinte:
A/ O valor global dos cheques sacados sobre as referidas contas bancárias ascendeu a 48.316.518$00, tendo 17.503.780$00 sido depositados directamente nas contas bancárias do arguido e 22.812.738$00 levantados e posteriormente depositados.
O) Da análise dos documentos de depósito nas contas visadas pelos OPC’S e subsequentemente pela IT para alicerçar as conclusões que omissão de rendimentos á tributação que Sic.: “No entanto, e apesar de relativamente aos depósitos efectuados em numerário colocar-se sempre a questão de se saber se o dinheiro levantado foi o dinheiro depositado, mesmo havendo coincidência de datas, podemos concluir que uma parte significativa dos depósitos como não relacionada com os pagamentos efectuados por A. e A. ao arguido A. mencionados no Relatório Intercalar II”.
P) Após análise e ponderação da prova testemunhal, com o resultado da perícia (cfr. registos insertos nos minutos 0002 - 2097 das gravações áudio) dúvidas não subsistem de que não é possível concluir que foi o sujeito passivo recebeu comissões Sic. como pagamento de serviços prestados que não declarou, nem liquidou o respectivo IVA, requerendo-se a reapreciação da prova gravada (art. 685°-B CPC ex vi art. 2°, al.e) do CPPT).
Q) A A.F. não procurou recolher elementos necessários à obtenção da verdade material junto do contribuinte, conforme se refere, apenas baseando a sua fundamentação nos indícios recolhidos no âmbito do processo de inquérito.
R) A A.F. não fez uma única diligência, como lhe impunha o dever da descoberta da verdade material, no sentido de apurar (i) a fonte dos depósitos em numerário; (ii) a realização de serviços de angariação de negócios; (iii) a ligação entre o sujeito passivo e os putativos adquires Sic. dos serviços.
S) Limitou-se a importar da investigação criminal que o sujeito passivo no exercício das funções de liquidatários recebeu remunerações paralelas pela promoção de negócios com leiloeiras, das quais recebeu comissões.
T) Não tendo sido este o itinerário de inspecção seguido pela IT, tal como expressamente decorre do RIT e da sentença a quo, forçoso se toma concluir que a actuação da A.F. na sua acção de controlo das declarações de rendimentos do sujeito passivo, se encontra eivada de ilegalidade, na medida em que não escalpelizou e validou os indícios de omissão de imposto.
U) A sentença a quo procedeu a uma incorrecta aplicação do direito á factualidade apurada.
Nestes termos e nos melhores de Direito, sempre com o mui douto suprimento de V. Exa., deverá ser revogada a sentença a quo, com o que se fará a Sã e Habitual
Justiça!
Junção de documentos:
À alegação, o Recorrente juntou, sem mais, o que designa como três documentos, designadamente, uma cópia da acta de inquirição de testemunhas no processo de impugnação nº 885/05.4BEPRT, em 12 de Outubro de 2009, uma cópia do que aparenta ser um designado “Relatório Pericial Complementar” datado de 12 de Junho de 2007, elaborado por um especialista da Policia Judiciária a solicitação do processo comum (penal) nº 736/03.4TOPRT, depreendendo-se do teor daquela acta que tal relatório foi junto aos autos daquele processo de impugnação a pedido do aqui e ali impugnante por, alegadamente, conter conclusões que infirmavam as do Relatório de Inspecção Tributária fundamento da liquidação impugnada, e cópia de um despacho proferido nestes autos em 17/3/2011, determinando a junção, aos mesmos, de cópia da mesma acta acima referida.
Notificada, a Fazenda Pública não respondeu à alegação nem se pronunciou sobre a junção daqueles documentos.* O Digno Magistrado do Ministério Público apresentou douto parecer no sentido da procedência da alegação de erro no julgamento por o acto impugnado padecer de violação do artigo 58º da LGT, por a AT, para fundamento do acto impugnado, se ter atido exclusiva e acriticamente à certidão da acusação proferida no inquérito nº 3127/00.5JAPRT-F.* II - Questão prévia: Junção de documentos na fase de recurso
Antes de se passar à delimitação do objecto do recurso há que decidir o que fazer com os documentos acimai referidos, que o recorrente juntou à sua alegação.
Os termos do artigo 425º do CPC, ao admitirem a junção de documentos na fase de recurso, abrem uma excepção à necessidade lógico-jurídica de que o objecto da decisão em segunda instância é a decisão dada em 1ª instância, nos exactos pressupostos, digamos, instrutórios, em que foi emitida.
Como ali expressamente se dispõe, tal junção de documentos, em caso de recurso, a posteriori, relativamente ao julgamento em primeira instância, só pode ocorrer relativamente a documentos cuja junção não tenha sido possível até ao momento.
O Recorrente nada alegou neste sentido. Ora:
Da acta de inquirição de testemunhas, já nos autos há a certidão, junta, que foi, por ordem da então juiz do processo em 17/3/2011, pelo que a nova junção seria inútil. A prática de actos inúteis no processo é proibida: artigo 130º do CPC.
Por sua vez, o “Relatório Pericial Complementar” é conhecido pelo ora recorrente desde, pelo menos, a data em que requereu a sua junção ao processo de impugnação nº 885/05.4BEPRT, ou seja, 12 de Outubro de 2009, muito antes, portanto, da emissão da sentença recorrida.
Assim, nem o Recorrente alega nem nada permite concluir, antes pelo contrário, que a junção deste documento só foi possível aquando da junção das alegações de recurso.
Pelo exposto, impõe-se a não admissão da junção dos sobreditos três documentos, pelo que não serão tidos em consideração.
III - Questões a decidir
Nas suas conclusões o Recorrente, embora aluda ao facto de a Juiz emissora da sentença recorrida não ser a que presidiu à produção de prova verbal, acaba por não invocar expressamente qualquer nulidade processual ou da sentença com tal fundamento e termina por pedir apenas a sua revogação por erro de julgamento, com o que revela não pretender suscitar qualquer nulidade.
Uma vez que tal putativa nulidade, se ocorresse, não seria de conhecimento oficioso – cf. artigo 202º do CPC aplicável (o antigo) – este Tribunal não tem que nem deve pronunciar-se sobre essa questão.
Assim, atentos o teor das conclusões da alegação de recurso, acima transcritas, a ordem lógica das questões colocadas e o parecer do MP, importa, antes de mais, apreciar se a Sentença recorrida padece de erro de julgamento em matéria de direito por não julgar verificada a violação dos princípios do inquisitório e do princípio da verdade material, pela AT, no procedimento, apesar de esta se ter bastado, para fundamento da liquidação impugnada, com uma certidão extraída de um inquérito penal, não tendo feito qualquer diligência ou juízo probatório próprio.
Só em caso de se dar uma resposta negativa a esta questão terá sentido confrontarmo-nos com a outra questão colocada pela alegação de recurso - a de erro na apreciação da prova, com o consequente erro na aplicação do direito.
IV - Apreciação do objecto do Recurso
O recorrente, e bem assim a sentença recorrida, no que respeita à questão acima enunciada, invocam indiferenciadamente o princípio do inquisitório no procedimento tributário, consagrado no artigo 58º da LGT, e o princípio da verdade material, sem o definirem e sem aludiram a uma consagração legal deste.
Na verdade, o Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária e Aduaneira (RCPITA), aprovado pelo DL nº 413/98 de 31/12 e, hoje, republicado pela Lei nº 50/2005 de 30/8, continha, já então, uma noma que consagrava, precisamente com a epígrafe de “princípio da verdade material”, um princípio inquisitório específico para a actividade do inspectiva tributária. Trata-se do artigo 6º, que reza assim:
“O procedimento de inspecção visa a descoberta da verdade material, devendo a administração tributária adoptar oficiosamente as iniciativas adequadas a esse objectivo.”
Há, portanto, uma relação de especialidade entre a norma do artigo 58º da LGT e o princípio inquisitório nela consagrado, por um lado, e a norma do artigo 6º do RCPITA e o princípio dito da verdade material nela consagrado, por outro, pelo que o que se vai discutir – júris novit curia – é se a sentença recorrida errou no julgamento por não ter julgado violado pela AT, no procedimento, o princípio da verdade material consagrado no artigo 6º do RCPITA na redacção anterior à sobredita republicação.
Contudo, dada a sobreponibilidade substancial dos dois princípios e normas, a discussão não será diferente da que se faria relativamente ao princípio do inquisitório da LGT. E o mérito da sentença recorrida nesta matéria não depende do facto de ter analisado a questão em função da norma do artigo 58º da LGT e contando sempre e unicamente esta.
Recordemos, então, o julgamento da sentença recorrida em matéria de facto e no essencial da matéria de direito que nos ocupa:
“Com relevância para a decisão a proferir nos presentes autos provaram-se os seguintes factos:
A) O impugnante foi objecto de uma acção de inspecção, com base na ordem de serviço n.° 33478/95, 33479/95, 33480/95, que decorreu entre 01/10/2004 e 12/10/2004, com incidência na análise interna das declarações de IRS e das declarações de IVA, relativas aos exercícios de 2000 e 2001. – cf. fls 15/21 do processo administrativo apenso.
B) Na sequência da referida acção inspectiva, os Serviços de Inspecção Tributária elaboraram o relatório dc inspecção, do qual consta, para além do mais, o seguinte:
(...) II- OBJECTIVO, ÂMBITO £ EXTENSÃO DA ACÇÃO INSPECTIVA (...)
B) — Motivo, âmbito e incidência temporal
A presente acção inspectiva efectuou-se no âmbito da verificação interna das obrigações fiscais de IRS e IVA dos exercícios de 2000 e 2001, de acordo com as indicações apontadas no processo de inquérito do DIAP.
III - DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA COLECTÁVEL
3.1. - IRS - Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares
O sujeito passivo encontra-se registado no cadastro da base de Dados do SI da administração fiscal, como "Contabilistas ", Lista do IRS n.° 4013. Ficou igualmente provado no processo de inquérito que este exercia a actividade de liquidatário judicial em diversos Tribunais Judiciais da área do Distrito do Porto e outros Distritos, estando, para esse efeito inscrito nas listas distritais de gestores e liquidatários judiciais.
No exercício dessas funções e no âmbito dos processos de falência em que era nomeado liquidatário judicial competia-lhe proceder à apreensão da massa falida e preparar o pagamento das dívidas dos falidos à custa do produto da alienação dos respectivos bens, contando com a cooperação e fiscalização das comissões de credores, nos termos da legislação em vigor.
Posteriormente, o liquidatário determinava a modalidade de venda do activo e em muitos casos escolhia para o coadjuvar na liquidação uma empresa cuja actividade consistia na venda de património em leilões ou na mediação imobiliária. Em contrapartida, dividia com os liquidatários parte das comissões obtidas, de forma a garantir a continuação das relações entre as partes.(■■■) 3.2. - IVA - IMPOSTO SOBRE O VALOR ACRESCENTADO
O sujeito passivo encontra-se registado pelo exercício da actividade de “Contabilista " Lista de IRS n.0 4013 no regime normal trimestral, com data de início de 01/08/1989.
No processo de inquérito ficou provado que o sujeito passivo recebeu comissões pela angariação de negócios nos exercícios de 2000 e 2001 no montante global de €. Estas comissões revestem a natureza de prestações de serviços, encontrando-se sujeitas a imposto nos termos do art.0 1.0 e seguintes do CIVA. Face ao exposto, como não efectuou a respectiva liquidação do imposto nem a entregou nos termos do disposto no art.° 26° do CIVA, para efeitos da respectiva liquidação vamos considerar os montantes por período de imposto abaixo indicados:
| IVA EM FALTA |
| EXERCÍCIO DE 2000 |
| Euros | Período | Taxa | Imposto |
| 47.929,99 | 0012T | 17% | 8.148,10 € |
| 47.929,99 |  | 8.148,10 |
| EXERCÍCIO DE 2001 |
| Euros | Período | Taxa | Imposto |
| 62.637,44 € | 0106T | 17% | 10-648,36 € |
| 16.598,40 € | 0106T | 17% | 2.821,73 € |
| 111.913,67 € | 0112T | 17% | 19.025,32 € |
| 191.149,51 | | 32.495,42 |
| 239.079,50 | | 40.643,52 |
VI - DIREITO DE AUDIÇÃO
(...)
No dia 22/10/2004, veio o sujeito passivo exercer o direito de audição previsto na referida legislação. De onde se retira o seguinte:
"O próprio relatório elaborado pela Direcção de Finanças dá conta da existência de rendimentos que qualifica de "Comissões”, procedendo à imputação adicional de tais valores para efeitos de tributação em IRS e IVA...”
"... Projecto de relatório - parte de uma errada base de qualificação jurídica dos rendimentos, que de igual modo errado, pretende submeter a tributação .. ”
No tempo e local próprio do processo crime se demonstrará o contrário, pelo que em processo gracioso sofre naturalmente de uma grave falta de factos que possam sustentar a liquidação adicional, sendo manifestamente ilegal por deficiente fundamentação ... ”
"...assim, é absolutamente falso que o signatário tenha recebido qualquer quantia seja das entidades leiloeiras seja de terceiros ”
Termos em que se requer a reformulação do projecto de relatório nos termos constantes do presente direito de audição.
Face ao exposto, devem efectuar-se as correcções técnicas de IVA e IRS do relativamente aos exercícios de 2000 e 2001 (...) ” - idem.
C) Do requerimento mediante o qual o ora impugnante exerceu o seu direito de audição no âmbito do procedimento inspectivo identificado na alínea A) consta, para além do mais, o seguinte:
“(...) 13 - Assim, é absolutamente falso que o signatário tenha recebido qualquer quantia seja das entidades leiloeiras seja de terceiros,
14 - não existindo nenhum documento de que resulte comprovadamente a percepção de quaisquer quantias pelo contribuinte.
15 - Como se disse a AF não desenvolveu qualquer actividade investigatória, tendo-se limitado a importar do processo crime os factos apurados em sede de investigação criminal,
16- Em clara e manifesta violação do Princípio da Verdade Material.
17 - O que aqui se consigna, constitui facto novo, devendo a AF obter documentos que comprove que efectivamente o signatário recebeu as quantias em causa.
18 - À vista do aqui fica dito, deverão ser juntos aos autos de processo gracioso os documentos que comprovem o efectivo recebimento das quantias que determinam a intenção da AF tributar o contribuinte.
19- De outro modo e dizendo-se apenas que o contribuinte recebeu em dinheiro, sem dizer o local, modo, quem pagou, em que condições o contribuinte não se pode defender.
E note-se que a defesa deve ser realizada neste processo gracioso e não fora dele.
21 - Assim, deverá ser concretizada a afirmação de fls 3 do relatório segundo a qual " o sujeito passivo recebeu importâncias em numerário resultantes de comissões inerentes à actividade desenvolvida”,
22 - De modo a poder permitir um cabal exercício do direito de audição,
23 - Pois como se disse, não consegue o signatário identificar quantias que não recebeu e bem assim o modo e tempo de recebimento que a AF imputa ao sujeito passivo (...)” – cf. fls 77/80 do processo administrativo apenso.
D) Em 19/11/2004 foi remetido por carta registada com aviso de recepção, um ofício dando conhecimento ao ora impugnante do teor do relatório de inspecção referido na alínea B) e das correcções técnicas à matéria tributável efectuadas em resultado da acção inspectiva. - cf. fls 22/26 do processo administrativo apenso.
E) Na sequência das correcções técnicas efectuadas, a Administração Tributária emitiu a liquidação adicional n.° 05102954, referente a IVA do ano de 2000, no montante de 8.148,10 € e a liquidação n.° 05102953, relativa a juros compensatórios, no valor de 1.749,27 €, ascendendo o montante global a 9.897,37 €. – cf. fls 27/31 do processo administrativo apenso.
F) Consta dos autos uma certidão extraída do processo de inquérito criminal que correu termos no DIAP do Porto sob o n.° 3127/00.5 JAPRT - F, remetida à Direcção Geral de Contribuições e Impostos, contendo cópia das conclusões do processo, cópias das páginas referentes ao sujeito passivo A. e mapa resumo dos movimentos financeiros relativos ao sujeito passivo – cf. fls 32/76 do processo administrativo apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido.
G) A presente impugnação judicial deu entrada no Serviço de Finanças do Porto - 6 em 10/03/2005. – cf. carimbo aposto a fls 3 dos presentes autos.
Factos não provados
Não se provaram quaisquer outros factos para além dos referidos, nomeadamente
os alegados nos artigos 65,°, 66.°, 68.°, 69,70.°, 71.° e 72.° da petição inicial.
Motivação da matéria de facto
A convicção do Tribunal relativamente à matéria de facto resultou da análise crítica dos documentos e Informações constantes dos autos, os quais não foram impugnados e dos depoimentos das testemunhas arroladas pelo impugnante.
As testemunhas inquiridas, P., filho do impugnante, e M., TOC, funcionária do impugnante desde 1991, exercendo ao tempo dos factos funções de administração financeira e de acompanhamento de empresas na área de auditoria, referiram que os depósitos efectuados em numerário nas contas bancárias tituladas pelo impugnante eram provenientes de rendimentos de diversas sociedades comerciais de que a Família A. era detentora.
Mais referiram que tais rendimentos eram retirados das referidas sociedades comerciais através de cheques, normalmente emitidos em nome de P., os quais eram levantados no balcão do BCP e, no mesmo momento, era depositado o correspondente valor em numerário na conta do impugnante, seu pai, A.,
Afirmaram ainda que a opção pelos depósitos em numerário reconduzia-se a uma questão de gestão financeira, uma vez que proporcionava a disponibilidade imediata do dinheiro, bem como a redução dos custos inerentes a operações financeiras, como as transferências bancárias,
Ora, não obstante a sua coerência, o Tribunal valorou os depoimentos testemunhais com reserva atendendo às declaradas relações familiares e profissionais existentes entre ambas as testemunhas e o impugnante.
Ademais, tais depoimentos, só por si, desacompanhados de qualquer suporte documental, revelam-se insuficientes para demonstrar que as quantias depositadas nas contas tituladas pelo impugnante eram efectivamente provenientes de rendimentos das sociedades comerciais detidas pela Família A..
Os depoimentos testemunhais corroboram o teor do relatório de inspecção tributária e da certidão extraída do processo de inquérito na parte concernente ao recebimento das quantias em numerário depositadas nas contas bancárias do impugnante, no entanto, não lograram convencer o Tribunal quanto à proveniência desses valores.
Na verdade, estando em causa a demonstração da proveniência das mencionadas quantias, tal prova teria de assentar primordialmente em elementos documentais, tais como: i) as certidões do registo comercial referentes às sociedades comerciais pertencentes à Família A. (de modo a comprovar quais eram essas sociedades e quem as detinha); ii) documentos contabilísticos e financeiros aptos a demonstrar a que título a testemunha P. retirava rendimentos das sociedades (distribuição de resultados? pagamento de créditos que o impugnante detinha sobre as sociedades? prestação de serviços?); iii) cópias dos cheques através dos quais eram retirados os rendimentos das sociedades e efectuados os levantamentos das quantias em numerário que eram depois depositados nas contas bancárias de que o impugnante era titular; iv) mapas diários/conta corrente, contendo os movimentos de “caixa” e “depósitos” das mencionadas sociedades comerciais; v) declarações de rendimentos do impugnante que evidenciassem o recebimento das quantias depositadas e a que título,
De facto, os depoimentos das testemunhas apenas poderiam desempenhar uma função complementar da prova documental que se mostrava, in casu, adequada ao cumprimento do ónus probatório que recaía sobre o impugnante de demonstrar que as quantias era numerário depositadas nas suas contas bancárias não correspondiam a comissões
Deste modo, não tendo sido junta aos autos qualquer prova documental, os depoimentos prestados não lograram criar no Tribunal a convicção da sua veracidade, o que veio a motivar o julgamento como não provados dos factos supra indicados.
V - V. Fundamentação de Direito
(…)
ii) Da violação do princípio da verdade material
Invoca ainda o impugnante a violação do princípio da verdade material, argumentando que a Administração Tributária limitou-se a importar os factos constantes da acusação proferida no âmbito do processo criminal n.° 3127/00.5JART - FF, não tendo realizado qualquer diligência instrutória no sentido de apurar a validade e materialidade desses factos, alegando que nos termos do artigo 74.°, n.° 1 da LGT a prova dos factos positivos e geradores de imposto compete à Administração Tributária.
Acrescenta que, sendo a factualidade apurada no processo de inquérito criminal ainda controvertida e não definitiva, a Administração Tributária antecipou em sede de procedimento tributário o juízo de censura ilícito penal.
Por seu turno, a Fazenda Pública sustenta que os factos se encontram devidamente descritos, confirmados e quantificados pela verificação dos elementos e das respectivas contas bancárias do impugnante no âmbito do processo de inquérito criminal.
Acrescenta que, pese embora o resultado do processo criminal não constitua caso julgado em processo tributário, as provas aí produzidas podem e devem ser aproveitadas para fundamentação da posição da Administração.
Considerando os argumentos aduzidos pelas partes, importa, pois, aferir se ocorre 'violação do principio da verdade material.
(…)
A questão que se coloca é, pois, a de saber se os elementos apurados em sede de processo de inquérito criminal, nos quais a Administração Tributária alicerçou as conclusões vertidas no relatório de inspecção, constituem indicadores suficientes para afastar a presunção de veracidade das declarações do contribuinte ou se antes se impunha a realização de diligências instrutórias complementares,
Vejamos, pois.
Apurou-se em sede de inquérito criminal que o impugnante no exercício das funções de liquidatário judicial e no âmbito dos processos de falência em que era nomeado liquidatário judicial recebeu importâncias em numerário, a título de comissões, importâncias essas que se encontravam depositadas em contas bancárias tituladas pelo impugnante.
As conclusões da acção inspectiva resultaram da análise interna das declarações de IRS e de IVA relativas aos exercícios de 2000 e 2001 e dos elementos obtidos no processo de inquérito criminal, nomeadamente a informação bancária referente ao impugnante.
Ora, nada impede a Administração Tributária de aproveitar as provas produzidas no âmbito do processo criminal que possam assumir relevância para efeitos fiscais, designadamente para determinar a matéria colectável para efeitos de tributação,
Na verdade, encontrando-se adstrita ao princípio da legalidade, a Administração Tributária tinha mesmo o dever de utilizar os elementos probatórios obtidos no processo de inquérito criminal.
Tais elementos constituem, a nosso ver, indicadores suficientes para abalar a presunção de veracidade das declarações apresentadas pelo contribuinte, uma vez que indiciam seriamente que o impugnante auferiu, a título de comissões, as quantias que lhe vêm imputadas pela Administração Tributária.
Assim, perante tais indícios não se vislumbra que outras diligências instrutórias deveria a Administração Tributária promover no sentido de apurar a verdadeira situação tributária do contribuinte.
Aliás, sem prejuízo do dever da Administração Tributária de averiguar a verdade material, promovendo todas as diligências instrutórias necessárias para o efeito, isso não desonera os contribuintes do dever de colaboração na produção de provas.
Deste modo, perante a proposta de correcções à matéria tributável, o impugnante bem podia, desde logo no procedimento tributário, demonstrar o desacerto da actuação da Administração Tributária, aproveitando o exercício do direito de audição prévia para juntar elementos de prova e requerer as diligências probatórias que considerasse necessárias.
O impugnante, melhor que ninguém, é conhecedor da proveniência das quantias depositadas nas suas contas bancárias e tem acesso aos respectivos documentos comprovativos.
Por outro lado, em momento algum do procedimento tributário, nomeadamente aquando do exercício do direito de audição prévia, o impugnante concretiza quais as diligências probatórias que deveriam ser realizadas pela Administração Tributária para o apuramento da sua situação tributária.
Concluindo, perante a existência de indícios consistentes e credíveis, obtidos no âmbito do processo de inquérito criminal, a Administração Tributária estava legitimada a proceder às correcções aritméticas da matéria tributável.
E não se diga que, por essa via, a Administração Tributária está a antecipar no âmbito do procedimento tributário o juízo de censura ilícito criminal.
Na verdade, estando apenas em causa, no âmbito do procedimento tributário, a averiguação de factos com relevância fiscal, a actuação da Administração Tributária não está dependente da qualificação do comportamento do impugnante como integrando um ilícito criminal,
Dito de outro modo, as correcções aritméticas à matéria colectável não estavam dependentes da formulação de um juízo sobre a ilicitude e a culpa do impugnante, mas apenas do apuramento de omissões ou inexactidões patenteadas nas declarações apresentadas pelo contribuinte.
Como tal, perante os indicadores de que dispunha, a Administração Tributária não estava impedida de proceder às correcções aritméticas, não obstante ainda se encontrar pendente processo penal, sem sentença transitada em julgado.
Tanto mais que, como se refere no acórdão do STA de 16/02/2005, proferido no processo n.° 08/05, “(...) apesar da maior exigência probatória do processo criminal para dar como provados factos integradores de infracção, (de) que é corolário do principio in dúbio pro reo, não existe qualquer norma legal que atribua força de caso julgado no processo de impugnação judicial às decisões proferidas em processo criminal. (...)
Sendo assim, independentemente de o tribunal tributário poder e dever aproveitar as provas produzidas em processo criminal, não se pode justificar que se aguarde que nesse processo seja proferida decisão com trânsito em julgado (...) ".
Em face do que vem dito, temos, assim, de concluir que não existe qualquer violação do princípio do inquisitório, pelo que também aqui falecem as alegações do impugnante.»* Este Tribunal tem vindo a julgar que o Princípio do Inquisitório no procedimento tributário impõe à AT carregar para o procedimento tributário as provas dos pressupostos de facto das suas decisões e fazer a avaliação das mesmas:
Neste sentido pode ver-se, por todos, o Ac. proferido no processo nº 512/19.2 BEMDL, de 8/10/2020, que se passa a citar:
“Conforme o artigo 58.º da LGT (Princípio do inquisitório) “a Administração tributária deve, no procedimento, realizar todas as diligências necessárias à satisfação do interesse público e à descoberta da verdade material (…)”. Por sua vez, no artigo 50º do CPPT (“Meios de Prova”) dispõe-se que “no procedimento, o órgão instrutor utilizará todos os meios de prova legalmente previstos que sejam necessários ao correcto apuramento dos factos, podendo designadamente juntar actas e documentos (…)”.
Assim, impunha-se à AT produzir obter e carregar para o procedimento tributário as provas documentais necessárias ao apuramento dos factos nos quais baseou a legitimação da sua iniciativa de proceder à avaliação da matéria colectável para IRS por método indirecto com fundamento no artigo 87º nº 1 alª f) da LGT e ao modo e com as consequências previstas no artigo 89º-A do mesmo diploma.
Não tendo verificado e juntado ao procedimento os documentos e informações verdadeiramente bancários, que suportariam o relatório gizado pela PJ, a AT violou aquele dever inquisitório e as sobreditas normas.
Por sua vez, ao julgar desnecessária, no procedimento, a “formalidade” da sua instrução com as informações e documentos bancários subjacentes à informação recebido do inquérito penal, a sentença recorrida errou de direito e violou, também ela os sobreditos artigos 58º e 50º.
Cumpre, aqui, considerar a invocação, na sentença recorrida, do acórdão do Pleno do STA, no qual o Mº Juiz a quo viu fundamento para a improcedência da alegação de violação, pela AT, dos sobreditos normativos e para a admissibilidade da omissão, pela AT, de qualquer actividade investigatória própria no caso de já dispor de um relatório elaborado em inquérito criminal com derrogação de sigilo bancário.
Trata-se do Ac. do Pleno STA de 16.09.2015.
Do seu sumário relevam, para aqui, os seguintes parágrafos:
IV - A diversidade dos bens jurídicos que autorizam o afastamento da regra da reserva da informação em sede de processo criminal e em sede tributária – que determina a diversidade dos procedimentos e da competência para a derrogação do sigilo – não permite que a AT, sem mais, utilize a informação bancária obtida legitimamente no âmbito do inquérito criminal, quer lhe seja comunicada pela autoridade judiciária, quer dela tenha tido conhecimento pelo exercício de funções no âmbito das competências que lhe são delegadas no âmbito do inquérito.
V - A AT pode utilizar essa informação bancária, mas não poderá fazê-lo em prejuízo dos direitos do interessado, o que significa, para além do mais, que não fica dispensada de respeitar o procedimento previsto no art.º. 63.º-B da LGT, maxime dando início a um procedimento inspectivo, comunicando ao interessado a decisão fundamentada de quebra do sigilo e permitindo-lhe assim sindicar judicialmente essa decisão administrativa.
Tanto basta para se perceber que o que ali se contempla é a possibilidade de utilização, no necessário procedimento de inspecção e procedendo decisão de derrogação do sigilo bancário, de documentos e informações bancários já tratados em uma investigação de natureza processual penal e, por isso, já aí acessíveis: não a pura e simples desnecessidade de a AT verificar por si própria esses informações e documentos bancários, bastando-se com as conclusões do relatório dessa outra investigação, inclusivamente sem sequer concretizar e comprovar as concretas e individuais operações bancárias de que resultaram os valores apurados e tidos como relevantes.
Também o Acórdão deste TCAN, no Processo 00777/17.4BEAVR, de 22/2/2018 contempla a utilização de elementos e informações bancárias obtidas em inquérito criminal, no âmbito de um sempre devido procedimento de inspecção: não, de todo, a substituição acrítica dessa investigação de factos concretos pelo relatório conclusivo que houver sido elaborado num inquérito criminal (nem sequer sancionado por caso julgado).
Procede, portanto, a alegação de violação do dever inquisitório por parte da AT, no procedimento.»
Posto este entendimento do alcance do artigo 58º da LGT, melhor, in casu, do artigo 6º do RCPITA, há que apreciar se, atenta a matéria de facto provada, a decisão, da AT se baseou acriticamente e sem mais no despacho de acusação e ou nas informações provindas do inquérito criminal ou se, pelo contrário, relevou de um aproveitamento de meios de prova importados daquele mesmo processo e de uma valoração dos mesmos, pela própria AT.
Revisitada a enunciação dos factos provados, designadamente o teor do RIT, na parte transcrita, verificamos que até à alínea E) a AT se limita a dar por assentes, dizendo-os, mesmo, provados, os factos julgados como suficientemente indiciados na acusação penal, sem refazer qualquer juízo ou raciocínio em ordem a essa conclusão, isto é, baseando-se acriticamente no juízo do MP ou do OPC autor do relatório feito no inquérito: como se esses valessem por si como meios de prova legal no procedimento inspectivo.
Mais verificamos que a certidão referida na alínea F tem por objecto uma parte do relatório final do órgão de polícia criminal no inquérito penal nº 3127/00.5JAPRT, mencionando movimentos financeiros e bancários do Recorrente tidos por correspondentes a comissões recebidas no âmbito de vendas judiciais de bens por ele promovidas, tudo desacompanhado de qualquer suporte documental.
Assim, a AT, em vez de solicitar ou aceder, ela mesma, aos documentos com base nos quais a autoridade judiciária terá deduzido acusação; e de apreciar ela mesma se deles resultavam, ao menos, indícios fundados das comissões tributáveis e – “compreensivelmente” – não declaradas, ali referidas, para os efeitos de se valer do disposto no artigo 75º nº 2 alª a) da LGT, deixou-se ficar na praia, “a ver os navios” da informação e do juízo probatório do OPC que relatou o inquérito penal, demitindo-se do seu dever de apurar por si a verdade material até onde fosse possível, pelo, que, posto o entendimento acima explanado, incumpriu com o dever que lhe advinha do artigo 6º do RCPITA.
A Mª Juiz a qua sustenta, além do mais, que o Recorrente, porque melhor do que ninguém conhecia as origens e os destinos dos seus fluxos financeiros e bancários, bem pudera, querendo, dá-los a conhecer no procedimento e no processo. Mas isso é exactamente o contrário da actividade ex offício que o dever do inquisitório impõe, uma negação do dever que para a AT decorria do citado artigo 6º.
Procede, pelo exposto, o recurso, com fundamento no erro de julgamento consistente em não ter sido julgada procedente, a impugnação, com fundamento na violação pela AT, no procedimento inspectivo, do princípio da verdade material.
A abordagem da outra questão suscitada, de erro na apreciação das provas, fica prejudicada.
O recurso é, assim, precedente in totum, por proceder a alegações de erro de julgamento em matéria de violação, no procedimento, do princípio da verdade material.
Custas:
As custas ficam a cargo da Recorrida, em ambas as instâncias, conforme decorre do artigo 527º do CPC.
Dispositivo
Pelo exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal em julgar procedente o recurso e revogar a sentença recorrida, anulando-se o ato recorrido.* Custas pela Recorrida, em ambas as instâncias.* Porto, 11/2/2021
Tiago Afonso Lopes de Miranda
Cristina Maria Santos da Nova
Ana Paula Rodrigues Coelho dos Santos |