CONCLUSÕES:
1) O Tribunal a quo julgou improcedente a Impugnação Judicial à margem referenciada, por Sentença proferida em 19 de Outubro de 2021, contudo o Meritíssimo Juiz “a quo” incorreu em erro de julgamento e não apreciou todas as questões postas em crise pela impugnante, ora recorrente, e aquelas que apreciou, fê-lo, salvo o devido respeito, de forma não fundamentada, sem conseguir dar respostas através dos factos e fundamentos de direito, o que só por si conduz ao vicio da nulidade da sentença recorrida. (artigo 120º, 125º do C.P.P.T. e 660º, nº 2 e 668º, nº 1, alínea d) do C.P.C.).
2) O Juiz do Tribunal a quo considerou como provados os factos constantes nos Pontos A a H da Matéria de facto dada como provada na Douta Sentença recorrida, páginas 5 a 64 da Douta Sentença, considerando como verdadeiro tudo o que vem alegado pelo Inspector Tributário AA relativamente aos Relatórios Finais elaborados aos fornecedores, emitentes das Faturas em causa, designadamente, a Sociedade “N..., Unipessoal Lda...”, a Sociedade “APS..., Unipessoal Lda...” e a Sociedade “W..., Unipessoal, Lda...”, fazendo na Douta Sentença de que se recorre um autêntico “Copy Past” do Relatório da Inspeção Tributária, incluindo fotografias, dando tudo como integralmente provado, quando o seu conteúdo foi expressamente impugnado pela Impugnante, sendo a Fazenda Publica parte contrária na presente ação e impugnada.
3) Sendo certo que, no Relatório Final da Autoridade Tributária e Aduaneira elaborado à Impugnante, apenas constam alguns “excertos” dos alegados Relatórios elaborados aos referidos fornecedores e alegadas Declarações proferidas por estes, contudo tais documentos foram impugnados totalmente pela Impugnante, pois se desconhece a veracidade do seu conteúdo, ou seja, os Relatórios das Sociedade Comerciais fornecedoras da Impugnante, aqui recorrente, não foram juntos ao Relatório Final da Impugnante, nem ao Processo Administrativo (PA), pelo que nada do que consta dos mesmos pode servir de prova ou índice sério e forte para o que quer que seja, pois consubstanciam prova inexistente nestes autos e são apenas suspeições completamente infundadas e desconhecidas da Impugnante, aqui recorrente.
4) A Impugnante, logo na sua Petição Inicial impugnou todo o conteúdo do Relatório Final, por não corresponder à verdade dos factos e serem apenas meras conclusões pessoais e subjectivas do Inspetor Tributário que elaborou o Relatório da Inspeção, sem qualquer fundamento de facto e de Direito, questionando até o conteúdo e a própria existência dos Relatórios dos emitentes, porque nunca foram juntos aos autos, sendo o seu conteúdo completamente desconhecido da Impugnante, aqui recorrente.
5) Pelo que, não podia a Autoridade Tributária e Aduaneira, bem como o Juiz do Tribunal a quo na Douta Sentença de que se recorre pôr em causa as faturas totalmente documentadas e pagas, constantes da contabilidade da Impugnante, aqui recorrente e que constituem documentação relevada na contabilidade (elementos da contabilidade) que não foram impugnados pela Representante da Fazenda Pública e que fazem prova plena das referidas transações entre os fornecedores e a Impugnante, nomeadamente, faturas, Guias de remessa, recibos e cheques comprovativos do pagamento das referidas faturas (nenhum elemento da contabilidade foi concretamente impugnado pela Fazenda Publica).
6) É que a qualidade dos emitentes desacompanhada de outros elementos fácticos que revelem a alegada falsidade das faturas é manifestamente insuficiente de só por si ilidir a presunção de veracidade de que goza a contabilidade do comprador (artigo 75º, nº 1 da Lei Geral Tributária).
7) A Impugnante, aqui recorrente, cumpriu com o seu ónus, pois os documentos e elementos constantes da sua contabilidade demonstram que “todas as faturas em causa nos autos correspondem a aquisições de bens e serviços”.
8) Factos que deviam ter sido considerados provados pelo Juiz do Tribunal “a quo”, pois assentam em prova documental, nomeadamente, cheques, guias de remessa, guias de transporte, recibos, documentos juntos aos autos que não foram impugnados pela Digna Representante da Autoridade Tributária e Aduaneira, pelo que fazem prova plena.
9) Por isso, a aqui recorrente, considera processualmente inconcebível que todos os factos dados como provados na Douta Sentença recorrida (Ponto D), se sustentem em prova documental que não existe nos autos, ou seja, em Relatórios de Inspeção de outros contribuintes, no caso sub judice, das Sociedades fornecedoras “N..., Unipessoal Lda...”, a Sociedade “APS..., Unipessoal Lda...” e a Sociedade “W..., Unipessoal, Lda...”, cujos Relatórios não foram juntos ao Relatório Final da Impugnante, ora recorrente, apenas e só alegadamente transcritos “excertos” arbitrariamente escolhidos pelo Senhor Inspector Tributário AA, cujo conteúdo integral se desconhece, pelo que, necessariamente a Impugnante, não sabe se o seu conteúdo é verdadeiro ou falso, pois o desconhece completamente, pelo que o impugnou.
10) Daí, que incorre em erro grave, o Juiz do Tribunal a quo ao dar como factos provados tudo o que é referido no Relatório da Impugnante, relativamente aos emitentes, fazendo até um “copy past” com fotografias do Relatório no seu Ponto D, páginas 5 a 63 da Douta Sentença de que se recorre, quando se desconhece nestes autos completamente o conteúdo na integra e a veracidade dos Relatórios dos emitentes, porque tal factualidade é completamente desconhecida pela Impugnante, aqui recorrente.
11) Ora, é princípio estruturante do processo judicial tributário, o princípio do inquisitório pleno, previsto nos artigos 13º do Código de Procedimento e de Processo Tributário e artigo 99º da Lei Geral Tributária, ou seja, o processo judicial tributário não é um processo de partes, pelo que, vigorando o princípio do inquisitório pleno, deveria o Juiz do Tribunal a quo ter ordenado oficiosamente todas as diligências que se lhe afigurassem úteis para conhecer a verdade relativa aos factos alegados ou de que oficiosamente pudesse conhecer, o que não fez.
12) Em processo judicial tributário, como é o caso da Impugnação Judicial, só é licito julgar com base no ónus da prova depois de terem sido ordenadas todas as diligências necessárias à descoberta da veracidade dos factos de que é licito conhecer, nomeadamente, o alegado pelas partes, sendo certo que não se pode olvidar que a Autoridade Tributária e Aduaneira é parte nestes autos, assim como a Impugnante, aqui recorrente, devendo ambas as partes estar em pé de igualdade perante o Juiz do Tribunal a quo, contudo no caso sub judice, notoriamente que isso não aconteceu, pelo que foram violados os Princípios da Igualdade, do Inquisitório, do contraditório, da imparcialidade, da legalidade e da proporcionalidade.
13) A impugnante, ora recorrente, não pode conformar-se com o facto de no Relatório Final terem sido, apenas e só, transcritos alegados “excertos” dos Relatórios de Inspeção alegadamente elaborados aos emitentes, sendo que, tais alegados Relatórios dos emitentes, a existir, por virtude do princípio do contraditório, tinham que ser integralmente notificados à outra parte (artigo 98º da LGT) pois as partes dispõem no processo tributário de iguais faculdadese meios de defesa, aliás, em sintonia com os artigos 13º e 20º da Constituição da República Portuguesa e ainda artigo 4º do Código de Processo Civil.
14) A Autoridade Tributária e Aduaneira não pode servir-se de factos alegadamente constantes dos Relatórios de outros contribuintes, no caso, dos emitentes e transcrever, apenas e só, os factos que “acha” no seu livre arbítrio que são relevantes, pois a Fazenda Pública também é parte neste processo judicial, pelo que deveria estar em “Pé de Igualdade” com a aqui Impugnante, como é de Direito e só assim sendo possível a realização da Justiça tributária.
15) Ou seja, chegamos ao cúmulo de ser a própria Autoridade Tributária e Aduaneira, parte no presente processo, a decidir e a escolher “à sua maneira” que partes do Relatório realizado aos emitentes lhe “convém” transcrever para o Relatório da Impugnante, e consequentemente, é a Autoridade Tributária e Aduaneira (Impugnado) que decide da relevância ou não de determinada prova, que por sua vez é inexistente nestes autos, mas que depois foi literalmente transcrita no Ponto D da Matéria dada como provada, pelo Juiz do Tribunal a quo, na Douta Sentença recorrida, sem mais!
16) Quando, as partes, Impugnante e Impugnado, dispõem no processo tributário de iguais faculdadese meios de defesa, o que notoriamente não ocorre no caso sub judice, o que constituí vício de violação de lei.
17) Por isso, considera a Impugnante, ora recorrente, ter ocorrido no caso sub judice, nulidade insanável, com a falta de notificação dos Relatórios de Inspeção dos emitentes em causa, nos termos prescritos do artigo 115º, nº 3 do CPPT, não podendo o Tribunal a quo dar como provado alegados factos ou indícios que unicamente constam nos Relatórios dos emitentes, quando tais Relatórios nunca foram juntos como prova nestes autos - prova inexistente.
18) Mais, as nulidades insanáveis taxativamente previstas, no caso alínea b) do nº 1 do artigo 98º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, podem ser invocadas e deduzidas a todo o tempo até ao trânsito em julgado da decisão final, como decorre do nº 2 do artigo 98º do C.P.P.T., pelo que se invoca novamente.
19) Assim, quanto as faturas em causa emitidas por aqueles fornecedores à Impugnante, ora recorrente, não existe nos autos prova alguma ou indícios fortes e concretos relativamente a cada uma das faturas que concretamente as indicie de falsas, porquanto as conclusões referidas no Relatório Final, não estão suportadas por factos retirados de documentos e elementos respeitantes à Sociedade impugnante, ora recorrente, nem existem índices fortes, sérios e concretos relativamente a cada uma das concretas faturas aqui em causa, que permita e legitime à Autoridade Tributária e Aduaneira a correção adicional de IRC que se impugnou e da qual se recorre.
20) E isto, porque face ao disposto no nº 1 do artigo 74º da Lei Geral Tributária, a correção do IRC, ano de 2012, nunca poderá assentar em meros Juízos conclusivos do Senhor Inspetor Tributário AA e em factos que a não suportam, como é o presente caso sub judice.
21) Que fundados indícios concretos e fortes são esses relativamente a cada uma das concretas faturas aqui em causa ???!!
22) Ora, da análise dos registos contabilísticos da Impugnante e respetivos documentos de suporte, mormente à estrutura de vendas e compras, nenhuma irregularidade, indício ou prova foi recolhida pela Autoridade Tributária e Aduaneira que demonstrasse que aquelas transações e prestações de serviços tituladas em cada uma daquelas concretas faturas em causa não ocorreram.
23) Bem pelo contrário, toda a contabilidade da Impugnante “A..., Unipessoal, Lda...” espelha a realidade económica da empresa, designadamente, não foi posta em causa a capacidade da Impugnante, aqui recorrente de fazer transações no sector corticeiro e foram exibidos e recolhidos pela Autoridade Tributária e Aduaneira, todos os documentos comprovativos da realização das transações, nomeadamente, todas as faturas, recibos, guias de remessa, cheques e transferências bancárias.
24) E, quanto aos emitentes das faturas, os índices alegadamente recolhidos pela Autoridade Tributária e Aduaneira são gerais e não concretos e sem qualquer referência a cada uma das concretas faturas aqui em causa. Que indícios sérios e fortes são esses relativamente a cada uma das concretas faturas aqui em causa??!!!
25) A Autoridade Tributária e Aduaneira limita-se a lançar na generalidade, sem qualquer fundamento, uma suspeição de falsidade, contudo não indica quais são esses indícios concretos e fortes em relação a cada uma das concretas faturas aqui em causa nos presentes autos, o que constitui falta de fundamentação material, nem o Juiz do Tribunal “a quo” identifica fatura a fatura, quais são os alegados indícios concretos e fortes em relação a cada uma das concretas faturas aqui em causa nos presentes autos, o que constitui falta de fundamentação material da Sentença de que se recorre.
26) O próprio Juiz do Tribunal a quo refere na própria Sentença a páginas 78 que: “Por fim, importa ainda referir que a desconsideração dos gastos deve ser aferida casuisticamente, de harmonia com os elementos disponíveis que os ponham em causa, não podendo em razão de uma qualquer discrepância serem estes postos em causa na sua globalidade. Para o que se mostra necessário aferir da suficiência da fundamentação da AT para a descredibilização do conteúdo das faturas e, por inerência, da respetiva contabilização e consideração como gasto relevante para efeitos de IRC.”
27) Ou seja, o Juiz do Tribunal a quo, em contradição com o decidido na Douta Sentença de que se recorre, considera que deve ser aferida a veracidade casuisticamente, fatura a fatura, de harmonia com os elementos disponíveis que os ponham em causa, não podendo em razão de uma qualquer discrepância serem estes postos em causa na sua globalidade.
28) Contudo, na página 80 da Douta Sentença recorrida, em completa contradição entre os fundamentos e a decisão proferida, diz o seguinte:
“um ou outro indício tomado de forma isolada até pudesse ter explicação, todos estes indícios apreciados criticamente e na sua globalidade permitem concluir que é manifesto que a II' carreou para o relatório mais indícios do que os que seriam necessários para abalar a presunção de veracidade dos documentos que suportaram a contabilização de gastos relevantes para efeitos de IRC”.
29) Ora, o que é manifesto é que a IT não carreou para o relatório indícios fortes e seguros e concretamente apurados relativamente a cada uma das faturas aqui em causa, não abalando minimamente a presunção de veracidade dos documentos que suportaram a contabilização dos gastos.
30) E, na página 80 da Douta Sentença recorrida, o Juiz do Tribunal a quo refere que: “Antes de mais importa salientar que a Impugnante não põe em causa a verificação dos factos subjacentes.” Ora, tal não corresponde à verdade, pois é notório que a Impugnante põe em causa a verificação dos factos subjacentes às Sociedades fornecedoras e alegados pela Inspeção e desde logo porque a Impugnante os desconhece, uma vez que os Relatórios dos emitentes não foram juntos aos autos, pelo que os impugnou expressamente, não conhecendo o conteúdo dos referidos Relatórios, pois apenas teve acesso a pequenos excertos de um alegado Relatório, que nem sabe se existe.
31) Portanto, no caso sub judice, não há qualquer fundamento de facto e de direito que sustentem ou índices que sejam suficientes e fortes para sustentar a emissão do acto de Liquidação adicional de IRC impugnado.
32) Assim, a Autoridade Tributária e Aduaneira não cumpriu o ónus probatório que sobre si impendia no sentido da fundamentação substancial do acto que a lei exige para legitimar a correcção da matéria tributável declarada, correcção essa que se afigura, assim, desconforme com a lei.
33) Aliás, no caso sub judice, a Autoridade Tributária e Aduaneira é contraditória, assim como a Douta Sentença de que se recorre, pois aceita as vendas da Impugnante no valor de mais de dois milhões e meio de euros (2.763.623,91 e) e não quer aceitar os fornecimentos de mercadorias e de serviços prestados, assim como o Juiz do Tribunal a quo não se pronuncia relativamente a este facto na Douta Sentença recorrida. - Como é possível a impugnante, aqui recorrente, vender 2.763.623,91 E, quase três milhões de euros de mercadoria, quando as compras não são verdadeiras???
34) E, sobre esta questão, o Juiz do Tribunal a quo não se pronunciou.
35) Pelo que, no caso sub judice, ao contrário do entendimento do Juiz do Tribunal a quo na Douta Sentença recorrida, não foi de forma alguma abalada a presunção de verdade de que goza a contabilidade da impugnante, aqui recorrente, nos termos do artigo 75º da Lei Geral Tributária.
36) Sendo certo que a Impugnante demonstrou através da exibição da sua contabilidade, todos os documentos de suporte às faturas aqui em causa, documentos que nunca foram impugnados pela Fazenda Publica, designadamente, faturas, recibos, guias de remessa, guias de transporte, cheques, transferências bancárias, extratos de conta corrente com os seus fornecedores, pelo que é notório que a materialidade das operações económicas subjacentes às faturas aqui em causa se encontra corretamente provada pela impugnante, aqui recorrente.
37) Ora, tal como resulta do Relatório, a verdade é que a Inspecção Tributária não efectuou qualquer controlo quantitativo da produção e das matérias primas consumidas no exercício de 2012, junto da sociedade impugnante, nem colocou em causa o custo das mercadorias vendidas e matérias primas consumidas, pelo que não demonstrou e não provou que as operações tituladas nas faturas não existiram, como determina a alínea b) do nº 1 do artigo 29º do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária e Aduaneira, daí que, as referências feitas no Relatório Final carecem de fundamentação, uma vez que o Custo das Mercadorias Vendidas e Consumidas, nem sequer foi posto em causa pela Autoridade Tributária e Aduaneira, pois aceitou a contabilidade da Impugnante, ao contrário do invocado pelo Juiz do Tribunal a quo.
38) Assim, as correções efetuadas em sede de IRC, com referência ao exercício de 2012, constituem um acto ilegal, abusivo e desproporcional por parte da Autoridade Tributária e Aduaneira, na mais completa violação do artigo 104º, nº 2 da Constituição da República Portuguesa.
39) Pelo que, é contra a lei, a invocação que é feita pela Juiz do Tribunal a quo no inicio da página 66 da Douta Sentença, de que a Administração Tributária não precisa demonstrar a falsidade das faturas, pois tal viola as regras do ónus da prova exigido pelo nº 1 do artigo 74º e ainda pelo nº 2 do artigo 75º, ambos da Lei Geral Tributária, que exige “indícios fundados, consistentes e sérios”, o que não é notoriamente o caso sub judice, pois nem sequer existem nos autos os alegados Relatórios dos emitentes que alegadamente materializariam os ditos indícios.
40) Assim, a Autoridade Tributária e Aduaneira não cumpriu o ónus probatório que sobre si impendia no sentido da fundamentação substancial do acto que a lei exige para legitimar os actos de liquidação de IRC aqui impugnados que estão desconformes com a lei, assim como a Douta Sentença do Tribunal a quo, pois é errado o entendimento do Juiz do Tribunal a quo, na página 76 da Douta Sentença recorrida quando refere que a AT cumpriu o seu ónus probatório, quando tal não é verdade.
41) A Sentença recorrida ao julgar improcedente a Impugnação Judicial, com base no ónus da prova, sem que a Autoridade Tributária e Aduaneira concretizasse um único facto ou índice sério e suficiente relativamente a cada uma das faturas que reputou de falsas, afronta, clamorosamente, o princípio do Inquisitório pleno, enquanto princípio de direito, o que constitui falta de fundamentação e vicio de violação de lei.
42) Mais, a falta de notificação do teor dos Relatórios Finais dos emitentes das faturas, quando se constata que são relevantes para a decisão de mérito, constitui irregularidade processual com o regime de arguição/decisão previsto no artigo 195º e seguintes do Código de Processo Civil, aplicável por força do artigo 2º, al. e) do CPPT.
43) Parece, aliás, que a fiscalização pretendeu apenas pôr em causa a credibilidade dos emitentes (por estarem envolvidos em processos crimes conexos com faturação falsa) mas, como referia o Prof. SaLda..nha Sanches (in “A Quantificação da Obrigação Tributária”, p. 361) a ausência de credibilidade subjectiva dos sujeitos não constitui fundamento da avaliação administrativa. Até, porque, se o perfil fiscal do sujeito passivo pudesse, em si mesmo, fundamentar as correções, isso implicaria que a presunção do artigo 75º da Lei Geral Tributária só valeria para os sujeitos passivos que nunca tivessem tido algum litígio com a administração tributária, o que não tem respaldo no texto da lei (Neste sentido, Acórdão do TCAN de 30/09/2014, Processo 313/06.8BEPNF)
44) “Na verdade, a circunstância de esta sociedade estar referenciada noutra ação de inspeção como emitente de faturas falsas não significa que as operações tituladas pelas faturas aqui em causa não correspondam a operações reais. E que um determinado sujeito passivo pode estar referenciado como emitente de faturas falsas e efectivamente emitir faturas que não têm subjacente qualquer operação económica e, simultaneamente, dedicar-se à actividade económica para que está colectado, prestando os correspondentes serviços ou fornecimentos. O que está em causa não é saber se essa sociedade emitiu ou não faturas que não correspondem a operações reais, mas sim saber se as operações que constam das faturas aqui em causa, reportadas ao ano de 2003, correspondem ou não a operações reais” (in, Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, proferido em Porto, 7 de Novembro de 2019, no Recurso interposto no Processo de Impugnação Nº 807/08.0BEVIS, página 19 do Acórdão).
45) A Autoridade Tributária e Aduaneira não procedeu a qualquer diligência junto da utilizadora das faturas (ora Impugnante) no sentido de confirmar a veracidade de tais operações económicas. “Deveria, designadamente, ter apurado se as mercadorias constantes das faturas em causa tinham dado entrada nas instalações da Impugnante, como se processavam as encomendas das mercadorias e o respectivo circuito, se os fornecimentos a que aludem as faturas têm ou não correspondência com o volume de negócios da Impugnante, a relação entre estes custos e os proveitos obtidos, das relações comerciais existentes entre sociedades emitente e utilizadora, sobre os meios de pagamento utilizados, etc.” (in, Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, proferido em Porto, 7 de Novembro de 2019, no Recurso interposto no Processo de Impugnação Na 807/08.0BEVIS, página 20 do Acórdão).
46) Ora, tal inércia dos serviços de inspeção não se mostra conforme aos deveres legais de investigação da verdade material que incidem sobre a administração tributária, sendo, pois, de concluir que esta não realizou todas as diligências instrutórias necessárias à demonstração dos pressupostos em que assentavam os alegados indícios apurados junto das sociedades emitentes, não sendo legitimo e licito a Autoridade Tributária e Aduaneira “omitir” documentos à Impugnante, alegando Sigilo Fiscal, entendimento este erradamente considerado pelo Juiz do Tribunal “a quo” na página 70.
47) Refere ainda o Juiz do Tribunal a quo, na página 70 da Douta Sentença recorrida que a impugnante não concretiza em que é que tal omissão contende com o exercício daquele direito.
48) Ora, servindo tal Relatório de prova documental contra a Impugnante, aqui recorrente, nos presentes autos, era imprescindível analisar toda a documentação. Mas como não viu, não sabe que factos são verdadeiros, falsos ou inventados.
49) E, nesta conformidade, os alegados indícios recolhidos pela administração tributária e posteriormente dados como provados pelo Juiz do Tribunal “a quo” na Matéria dada como provada (Copy Past do Relatório com excertos dos alegados Relatórios dos emitentes - Ponto D) não permitem suportar, objectivamente e à luz das regras da experiência comum, a conclusão a que chegou o Juiz do Tribunal a quo e na qual fez repousar a decisão de corrigir a matéria tributável da Impugnante, ora recorrente. O que significa que a administração tributária não se desonerou do ónus que sobre si impendia de fundamentar a legalidade da sua actuação conducente à liquidação impugnada.
50) Por último, relativamente à Tributação Autónoma, existe falta de pronuncia por parte do Juiz do Tribunal “a quo”.
51) Assim, quanto à aplicação do Regime da Tributação Autónoma - artigo 23-A, nº 1, alínea b), tal regime não se pode aplicar no caso sub judice.
52) Sendo a correção efectuada indevida, pois todas as despesas estão efectivamente documentadas e pagas aos seus fornecedores pela impugnante, ou seja, no caso sub judice não existem despesas não documentadas, face ao princípio da legalidade (artigo 55º da L.G.T.).
53) Os movimentos financeiros, titulados por cheques da Impugnante, a favor dos seus fornecedores, as sociedades emitentes das faturas, não correspondem a despesas não documentadas para efeitos de tributação autónoma.
54) Importa sublinhar que, em sede de IRC, a não aceitação de determinado encargo como custo, não acarreta necessariamente a sua consideração como despesa não documentada, para efeitos de tributação autónoma, nos termos do citado preceito, desde logo porque estão em causa duas figuras que assentam em pressupostos distintos.
55) Com efeito, a tributação autónoma de despesas não documentadas tem como pressupostos que:
i) as despesas em questão tenham efetivamente ocorrido e
ii) o respetivo beneficiário não seja cognoscível.
56) Assim, e ao contrário do que acontece com a dedução de despesas, em que o ónus da prova dos pressupostos do exercício do direito recai sobre o contribuinte, no caso da Tributação Autónoma cumpre à administração tributária demonstrar a verificação dos pressupostos do direito a tributar autonomamente as despesas não documentadas.
57) Neste sentido, pode ler-se, entre outros, o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 02.10.2012, proferido no processo n.º 05284/12:
[…]
2. Cabe à AT, enquanto fundamentação formal do acto de liquidação, a invocação do preenchimento dos concretos pressupostos legais de que depende o seu direito à liquidação, com elementos Claros, suficientes e congruentes, de molde a permitir ao administrado ajuizar da correcção/ legalidade da mesma de molde a com ela se possa conformar ou vir a impugná-la, graciosa ou judicialmente, se a entender eivada de algum vida que a gele na sua legalidade;
3. A tributação autónoma F..] apenas tem lugar quando não são especificados ou identificados os respectivos beneficiários, desconhecendo-se a natureza, origem e finalidade de tais encargos.”
58) No caso dos autos, a Autoridade Tributária e Aduaneira não deu cabal cumprimento ao ónus probatório que sobre si impendia.
59) Foram violados os Princípios da Legalidade, do Contraditório, do Inquisitório, da Imparcialidade, da proporcionalidades, do ónus da prova, artigos 45º, nº 1, 55º, 58º, 77º, nº 1 e 2, artigo 98º e 99º da Lei Geral Tributária, 13º, 45º, nº 1, 111º, nº 2, alínea a) e b), 115º, nº 3 e 125º do Código de Procedimento e de Processo Tributário e ainda artigos 13º, 20º, 266º, nº 2 e 268º, nº 3 da Constituição da Republica Portuguesa.
Termina pedindo:
Termos em que, nos melhores de direito e com o sempre douto suprimento de V.Exas., deverá o presente Recurso ser julgado totalmente procedente e, em consequência, se revogue a DOUTA SENTENÇA recorrida, anulando-se totalmente, por ilegal, a liquidação de IRC, ano de 2012, objecto dos autos, por falta de fundamentação e existência de nulidades, a bem da JUSTIÇA.
*^**
A Recorrido não apresentou contra-alegações.
*^**
A Digna Magistrada do M.º Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.
*^**
Os vistos foram dispensados com a prévia concordância dos Ex.mos Juízes Desembargadores-Adjuntos, nos termos do disposto no n.º 4 do artigo 657.º do CPC, aplicável ex vi art. 281.º do CPPT.
*^**
Questões a decidir no recurso
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objeto do recurso delimitado pelas conclusões das respetivas alegações de recurso.
Assim sendo, importa apreciar se a sentença recorrida padece das nulidades que lhe são assacadas pela Recorrente, por omissão de pronúncia e falta de fundamentação, ou se a mesma padece dos erros de julgamento de facto e de direito que lhe imputa, por se ter ancorado apenas no conteúdo do RIT, por ter feito uma incorreta interpretação das regras do ónus da prova aplicáveis ao caso, e por ter feito uma incorreta interpretação dos princípios da legalidade, do contraditório, do inquisitório, e da proporcionalidade.

II. Fundamentação
II.1. Fundamentação de facto
Na sentença prolatada em primeira instância consta a seguinte decisão da matéria de facto, que aqui se reproduz:
DOS FACTOS:
Com relevância para a decisão a proferir consideram-se provados os seguintes factos:
A. A Impugnante é uma sociedade comercial que tem por atividade “a compra e venda de rolhas de cortiça e outros capsulados em diversos materiais”
[cfr. resulta da posição das partes].
B. A Impugnante foi alvo de procedimento inspetivo efetuado a coberto das OI ...06 e OI...07 com referência aos exercícios de 2012 e 2013.
[cfr. emerge do relatório inspetivo integrante do procedimento administrativo apenso].
C. No âmbito do procedimento inspetivo anteriormente referido foram propostas correções à matéria tributável de IRC para o ano de 2012 no valor de EUR 168.928,95
[cfr. emerge do relatório inspetivo integrante do procedimento administrativo apenso].
D. As propostas referidas no facto precedente tiveram a seguinte fundamentação:
“(...)
III. 1.2. Artigos infringidos em sede fiscal
(...)
Por sua vez, o nº 2, do artigo 23º do Código do IRC (alínea d), do nº 1, do artigo 23º-A, com a redação em vigor) refere que «Não são aceites como gastos as despesas ilícitas, designadamente as que decorram de comportamentos que fundamentadamente indiciem a violação da legislação penal portuguesa, mesmo que ocorridos fora do alcance da sua aplicação».
(...)
III. 2. DOCUMENTOS RELEVADOS NA CONTABILIDADE DO SUJEITO PASSIVO COM INDÍCIOS DE SE TRATAR DE FATURAS FALSAS
Analisada a contabilidade da empresa “A..., Unipessoal, Lda..” encontraram-se relevados diversos documentos sobre os quais existem fundados indícios de se tratar de faturas falsas, tendo o IVA nelas mencionado sido deduzido pelo sujeito passivo nas declarações periódicas entregues e o valor da sua base tributável sido considerado como gasto do período para efeitos de apuramento da matéria coletável sujeita a IRC.
As faturas são as que se indicam no quadro seguinte:

Nº fatura	Data	Fornecedor	Base trib.				IVA			Valor total
197	04/01/2012	N..., Unipessoal Lda..	21	000,00	€	4	830,00	€	25	830,00€
199	10/01/2012	N..., Unipessoal Lda..	25	632,00	€	5	895,36	€	31	527,36€
205	13/01/2012	N..., Unipessoal Lda..	5	000,00	€	1	150,00	€	6	150,00€
Total janeiro 2012			51	632,00	€	11	875,36	€	63	507,36€
213 (*)	2001-2012	N..., Unipessoal Lda..	15	980,00	€	3	675,40	€	19	655,40€
217 (*)	27/01/2012	N..., Unipessoal Lda..	23	098,20	€	5	312,59	€	28	410,79€
220	08/02/2012	N..., Unipessoal Lda..	22	500,00	€	5	175,00	€	27	675,00€
Total fevereiro 2012			61	578,20	€	14	162,99	€	75	741,19€
28	14/05/2012	APS....., Lda..	18	308,75	€	4	211,01	€	22	519,76€
Total maio 2012			18	308,75	€	4	211,01	€	22	519,76€
35	01/06/2012	APS....., Lda..	10	980,00	€	2	525,40	€	13	505,40€
Total junho 2012			10	980,00	€	2	525,40	€	13	505,40€
53	24/07/2012	APS....., Lda..	11	430,00	€	2	628,90	€	14	058,90€
Total julho 2012			11	430,00	€	2	628,90	€	14	058,90€
1	25/10/2012	W..., Unipessoal, Lda..	3	300,00	€		759,00	€	4	059,00€
2	30/10/2012	W..., Unipessoal, Lda..	11	700,00	€	2	691,00	€	14	391,00€
Total outubro 2012			18	450,00	€	3	450,00	€	18	450,00€
TOTAL ANO DE 2012			168	928,95	€	38	853,66	€	207	782,61€
(...)

(*)
Embora as faturas nº ...13 e ...17, timbradas em nome da empresa “N..., Unipessoal Lda..”, tenham data de janeiro de 2012, apenas foram relevadas na contabilidade da “A..., Unipessoal, Lda..” em fevereiro de 2012, sendo na declaração periódica de IVA desse período que o seu valor foi incluído.

III. 2.1. Faturas timbradas em nome de N..., Unipessoal Lda..; NIF: ...
III. 2.1.1. Elementos recolhidos na inspeção ao emitente
A empresa “N..., Unipessoal Lda..” foi inspecionada pela Inspetora Tributária BB, em serviço na D.F. Aveiro, no cumprimento das Ordens de Serviço OI ...21 (decorrendo a inspeção entre 2011-03-24 e 2012-02-14), OI...95 e OI...71 (decorrendo a inspeção entre 2014-01-31 e 2014-05-05).
No decurso dessas inspeções apurou-se que a empresa “N..., Unipessoal Lda..” desde o final de 2010 deixou de exercer qualquer atividade, sendo falsas as faturas timbradas em seu nome e detetadas no setor corticeiro referentes aos anos de 2011 e 2012.
A “N..., Unipessoal Lda..” coletou-se, em 30-06-2009, para o exercício da atividade de “Indústria de Preparação da Cortiça” (CAE 16293), com sede na Rua ..., em ...x, tendo como sócio-gerente CC. Sucedeu e antecedeu outras sociedades detidas e geridas pelo referido CC ou pelo seu núcleo familiar.
De acordo com o que foi possível apurar nas diversas diligências inspetivas realizadas a este conjunto de empresas, que se comprovou serem de facto todas controladas pelo núcleo familiar de CC e DD (irmã), a única atividade efetivamente exercida nas instalações localizadas no n.º ... da Rua ..., em ...x foi precisamente a prestação de serviços de fabrico de rolhas para a firma “AI... SA”.
A atividade da “N..., Unipessoal Lda..” consistiu, durante os anos de 2009 e 2010, exclusivamente na prestação de serviços de fabrico de rolhas à empresa “AI... SA”, NIF .... O edifício e as máquinas e equipamentos para o exercício desta atividade, bem como a mão-de-obra necessária, eram da responsabilidade da “N..., Unipessoal Lda..”.
Para substituir a “N..., Unipessoal Lda..” nesta atividade foi constituída em 26-11-2010 a firma “OV..., Unipessoal, Lda..”, NIF ..., que possui como sócio-gerente único a Sra. DD, NIF ..., irmã de CC. Esta empresa dedica-se exatamente ao mesmo negócio da sua antecessora (a “N..., Unipessoal Lda..”; e labora desde essa data exatamente no mesmo local
De acordo com a base de dados da AT (declaração Modelo 10 apresentada pelo contribuinte), a “N..., Unipessoal Lda..” pagou rendimentos da categoria A (trabalho dependente) no ano de 2010 a 8 funcionários, que se cifraram em € 19.253,96€ e incluem € 2.907.69 pagos ao sócio-gerente;
Em 2011 e 2012 a “N..., Unipessoal Lda..” não declarou ter pago quaisquer rendimentos do trabalho a quem quer que fosse.
Temos pois que, a partir do final do ano de 2010 a “N..., Unipessoal Lda..” não possuía empregados, máquinas, ou sequer instalações para o exercício da atividade, tendo sido substituído no exercício da sua atividade pela empresa “OV..., Unipessoal, Lda..”.
Não foi assim verificada a existência de estrutura empresarial necessária ao exercício de uma atividade de natureza comercial ou industrial por parte do sujeito passivo “N..., Unipessoal Lda..” que atinja os montantes mencionados nas faturas timbradas em seu nome nos exercícios de 2011 e 2012, e utilizadas pelos pretensos clientes quando a “N..., Unipessoal Lda..” já não possuía instalações onde laborar, nem máquinas, nem funcionários ao seu serviço.
No decurso da ação inspetiva tomou-se conhecimento de uma comunicação escrita apresentada por CC no dia 14-04-2011 junto do Serviço de Finanças da ..., dando a conhecer o extravio do livro de faturas de venda da “N..., Unipessoal Lda..” e informando que a última fatura emitida terá sido a nº. ...5, em 21-12-2010, acrescentando, e passamos a citar: “se houver faturas posteriores a essa data não são do seu conhecimento”. Junta a essa comunicação foi apresentada denúncia efetuada no Posto da GNR de ... datada de 05-03-2011, do desaparecimento do interior da sua residência de 1 livro de faturas no período compreendido entre os dias 15 e 28 de Fevereiro de 2011.
A “N..., Unipessoal Lda..” foi cessada oficiosamente pela administração fiscal à data de 30-06-2012, nos termos do n.º 2 do art.º 34.º do Código do IVA.
Na ação inspetiva levada a efeito a coberto da OI ...21, concluída em 06-03-2012, foram reunidos fortes indícios de que a “N..., Unipessoal Lda..” terá utilizado e emitido faturas falsas no ano de 2010 e terá emitido faturas falsas no ano de 2011, integrando um circuito de faturação que permitiu aos seus utilizadores a dedução do IVA mencionado nas faturas timbradas em seu nome.
Passamos a transcrever excerto do Relatório de Inspeção Tributária elaborado nessa data:
“(...) De tudo o que se expôs até aqui no presente Relatório, resultam apurados os seguintes factos:
a. Encontram-se registadas na contabilidade do sujeito passivo N..., Unipessoal Lda... no ano de 2010 aquisições tituladas por faturas timbradas em nome de indivíduos indiciados como emitentes de faturas falsas, representativas de 95% do total das aquisições registadas:
b. Não se detetaram quaisquer aquisições de apara nem, face às aquisições de cortiça registadas na sua contabilidade, seria possível a sua produção nas quantidades que constam das faturas timbradas em nome da N..., Unipessoal Lda... no ano de 2010, e utilizadas pelas C xxx Lda..; (não identificada por razões de sigilo fiscal)
c. Não foi verificada a existência de estrutura empresarial necessária ao exercício de uma atividade de natureza comercial ou industrial por parte do sujeito passivo N..., Unipessoal Lda... que atinja os montantes mencionados nas faturas timbradas em seu nome nos exercícios de 2010 e 2011, e utilizadas pelas C xxx Lda... (não identificada por razões de sigilo fiscal), quando a N..., Unipessoal Lda... já não possuía instalações onde laborar, nem máquinas, nem funcionários ao seu serviço, nem mesmo sequer o seu sócio-gerente;
d. O mesmo acontece relativamente às faturas timbradas em nome da N..., Unipessoal Lda.. no ano de 2011 e utilizadas pela sociedade O xxx Lda.. (não identificada por razões de sigilo fiscal): estando parada, não possuindo instalações, máquinas nem pessoal ao seu serviço, a N..., Unipessoal Lda.. nunca poderia ter prestado serviços nos montantes mencionados em tais faturas; quanto ao imobilizado, concluiu-se que ou nunca foi adquirido pela N..., Unipessoal Lda.., razão pela qual nunca poderia ter sido vendido, ou então registou um acréscimo de valor inexplicável;
f. Foram verificadas incongruências entre os artigos mencionados nas faturas de aquisição e os que constam das faturas de venda, concluindo-se que se encontram mencionados em faturas de venda timbradas em nome do sujeito passivo N..., Unipessoal Lda.. artigos que não constam mencionados nos stocks. nem nas faturas de aquisição, nem seriam passíveis de ser produzidos com as matérias-primas existentes.
Termos em que se constata a verificação de fortes indícios de que a N..., Unipessoal Lda.. terá utilizado e emitido faturas falsas no ano de 2010 e emitido faturas falsas no ano de 2011, integrando este sujeito passivo no circuito de faturação que permitiu aos seus utilizadores a dedução do IVA mencionado nas faturas timbradas em seu nome. (...)» - fim de transcrição.
Mais tarde, a “N..., Unipessoal Lda..” foi novamente inspecionada externamente a coberto da Ordem de Serviço n.ºOI ...95, pela referida inspetora tributária (BB), que teve caráter geral para os anos de 2011 e 2012 e da Ordem de Serviço n.ºOI ...71, também realizada pela inspetora tributária BB, que teve caráter parcial em sede de IRC para o ano de 2010. Nessas ações inspetivas, que ficaram concluídas em 13-06-2014, foram reunidos fortes indícios de que a “N..., Unipessoal Lda..” terá emitido faturas falsas nos anos de 2011 e 2012.
Passamos a transcrever excerto do Relatório de Inspeção Tributária elaborado nessa data:
“(...) Das diligências relatadas nos pontos anteriores do presente Relatório, podemos retirar as seguintes conclusões:
§ Das diligências efetuadas e da consulta ao sistema informático da AT, não consta nenhum sujeite passivo a declarar vendas à N..., Unipessoal Lda.. nos anos de 2011 e 2012, podendo concluir se que esta nunca efetuou qualquer compra de cortiça, de rolhas, ou de qualquer outro produto ou subproduto de cortiça nesses períodos;
§ Quanto aos transportes das mercadorias, quando existem guias de remessa e elas estão preenchidas, as matrículas indicadas correspondem a viaturas que nunca poderiam ter realizado tais transportes;
§ Relativamente ao pagamento das faturas, a grande maioria foram efetuados através de cheque, que se verificou ter sido levantado à boca de caixa pelo sócio-gerente CC, desconhecendo-se o destino dado a esse dinheiro;
§ Foram detetadas 98 faturas timbradas em nome da N..., Unipessoal Lda.. nos anos de 2011 e 2012, das 350 por esta requisitadas, emitidas para 13 utilizadores diferentes, ascendendo ao montante de € 1.026.604,05, acrescido de IVA no valor de € 236.118,93:
§ Estes montantes são referentes aos anos de 2011 e 2012, referindo-se ao período compreendido entre 12-01-2011 e 28-06-2012 (datas da primeira e última facturas localizadas) sendo valores que. para se atingirem, obrigavam à existência de uma estrutura física de significativa dimensão;
§ Analisadas as contas bancárias tituladas pela sociedade, confirmou-se que tal volume de faturação não se encontra nelas refletido, revelando um diminuto movimento já no ano de 2011;
§ Ouvido em declarações por diversas vezes nos anos de 2011, 2012 e 2014, o sócio-gerente da N..., Unipessoal Lda.. apresentou um discurso incoerente e contraditório, conforme se resume:
§ Em 01-04-2011 afirmou que as máquinas da N..., Unipessoal Lda.. se encontravam penhoradas em processo de execução fiscal e a ser utilizadas pela sociedade O xxx Lda.. (não identificada por razões de sigilo fiscal), e que o seu objetivo era encerrar a empresa assim que esta pagasse todas as suas dívidas;
§ Em 14-02-2012 não reconheceu as faturas timbradas em nome da N..., Unipessoal Lda.. que foram contabilizadas pela firma C xxx Lda.. (não identificada por razões de sigilo fiscal) no ano de 2010 e no 10 semestre de 2011;
§ Em 31-01-2014 declarou que atividade que exerceu em nome desta sociedade desde o ano de 2011 foram esporadicamente negócios de compra e venda de cortiça e seus derivados e que todas as faturas que emitiu foram enviadas para a contabilidade, não reconhecendo mais nenhuma além dessas, como tendo sido por si ou por seu mando emitidas;
§ Em 05-05-2014 confirmou não possuir elementos da contabilidade posteriores ao 1o trimestre de 2011 e ter deixado de possuir pessoal ao serviço da empresa a partir do momento em que a sua irmã passou a exercer a atividade que a N..., Unipessoal Lda.. exercia, em nome da sociedade “OV..., Unipessoal, Lda..”; confrontado com as faturas detetadas e não contabilizadas nem declaradas para efeitos fiscais nos anos de 2011 e 2012, disse que tinham sido por si preenchidas, ou assinadas, tendo identificado algumas pessoas com quem terá negociado nas empresas utilizadoras das mesmas - porém, não conseguiu indicar nenhum fornecedor das mercadorias mencionadas nessas faturas, nem tão pouco justificar o motivo por que os respetivos pagamentos terão sido realizados em numerário ou, quando realizados em cheque, qual o destino dado ao dinheiro que foi sempre levantado à boca de caixa;
§ Em resumo, podemos concluir que todas as faturas timbradas em nome da N..., Unipessoal Lda.. detetadas nos anos de 2011 e 2012 são falsas, pois esta não terá adquirido, produzido ou vendido qualquer produto de cortiça neste período. (...)” Fim de transcrição.
Em face dos factos apurados nestas últimas ações inspetivas, concluíram os serviços de inspeção que a “N..., Unipessoal Lda..” terá deixado de facto de exercer a atividade de Indústria de Preparação da Cortiça para a qual se encontrava coletada em finais do ano de 2010. Não obstante, foram detetadas faturas emitidas em 2011 e no 1o semestre de 2012, sobre as quais recaem fortes suspeitas de não titularem operações reais.
Verificou-se portanto que, sendo manifesto que não estava a ser exercida qualquer atividade, nem havia intenção de a exercer, razão pela qual, por força do disposto no nº 2 do artigo 34º do CIVA e no nº. 6 do artigo 8º do CIRC, se procedeu à sua cessação oficiosa para efeitos de IVA e IRC reportada à data de 30 de Junho de 2012, que corresponde à data da última fatura localizada.
Ora, um dos objetivos da manutenção em atividade da “N..., Unipessoal Lda..”, sem possuir qualquer estrutura, seja de que tipo for, depois de ter sido substituída pela empresa “OV..., Unipessoal, Lda..” neste negócio (prestação e serviços de fabricação de rolhas de cortiças para a empresa “AI... SA”) e da posterior utilização da W..., Unipessoal, Lda.. e constituição da M..., Unipessoal, Lda.. por parte deste núcleo familiar (ambas, meramente instrumentais), foi precisamente, através da utilização de faturas falsas timbradas em nome destas três sociedades, conseguir obter imposto para deduzir ao IVA liquidado nas referidas prestações de serviços efetuadas, diminuindo assim o imposto a pagar, ou mesmo apurando um crédito de IVA a favor de sociedade igualmente controlada pelo núcleo familiar de CC, nas demais empresas em nome de quem foram posteriormente emitidas faturas, por uma destas empresas.
III. 2.1.2. Elementos recolhidos na inspeção à empresa “A..., Unipessoal, Lda..”
Tendo sido contactados os gerentes da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”, EE e FF, a respeito das relações com a empresa “N..., Unipessoal Lda..” em 2015-10-28 os mesmos afirmaram desconhecer onde ficariam as instalações dessa empresa.
Na contabilidade da “A..., Unipessoal, Lda..” encontram-se relevadas as faturas atrás identificadas e de que se junta fotocópia a este relatório (anexo 7) onde constam os seguintes elementos:

Nº fatura	Data	Artigo	Material	Calibre	Quantidade	Unidade	Preço
197	04-01-2012	Corpos	Aglomerado	38x25,5	1000	Milheiro	21,00 €
205	13-01-2012	Imobilizado	Máquina marcar rolhas		1	Unidade	5 000,00 €
199	10-01-2012	Prestação de Serviços	Broca	45x24	2848	Milheiro	9,00 €
213	20-01-2012	Apara			23500	Kg	0,68 €
217	27-01-2012	Discos		26	2700	Milheiro	2,00 €
217	27-01-2012	Discos		34, I	450	Milheiro	25,00 €
217	27-01-2012	Discos		34, II	46,2	Milheiro	23,50 €
217	27-01-2012	Discos		34, II	227,5	Milheiro	17,00 €
217	27-01-2012	Discos	Discos	34, III	149,5	Milheiro	10,00 €
220	08-02-2012	Prestação de Serviços	Ponçar, topejar chanfrar	45x24	2500	Milheiro	9,00 €

Analisando-se o conteúdo dos documentos encontram-se diversas incongruências:
III. 2.1.2.1. Quanto ao transporte das mercadorias
As guias de transporte referentes às faturas identificadas no quadro anterior indicam todas que o transporte das mercadorias teria sido efetuado numa viatura com a matrícula CU-..-.. ou CV-..- ...
Sucede que a viatura CU-..-.. é um veículo ligeiro de passageiros da marca N..., com matrícula cancelada desde maio de 2008 (anexo 8), que nunca poderia ter efetuado os transportes em causa.
A viatura CV-..-.. corresponde a um veículo ligeiro de mercadorias da marca D... V22LH (anexo 9), igualmente sem capacidade para efetuar os transportes em causa, conforme se descreve
A) A guia nº 517, que acompanha a fatura nº ...97, refere o transporte de 1 milhão de rolhas de calibre 38x25,5. O volume total dessas rolhas é de 19,4 metros cúbicos (ou seja, sendo o volume dum cilindro dado pela fórmula PI x raio ao quadrado x altura, temos 3,14 x 0,038m x (0,0255m / 2) x (0,0255m / 2) x 1.000.000 = 19,4 m3).
No entanto, o espaço efetivamente ocupado por essas rolhas é muito superior, pois o volume de 19,4 m3
[dá-se por reproduzido o documento/imagem constante do original]

corresponderia a uma utilização óptima do espaço que é impossível de alcançar com corpos cilíndricos como são as rolhas. Para que fosse possível ocupar apenas 19,4 metros cúbicos teria de ser possível alinhar, uma a uma, as rolhas na caixa de carga duma viatura, sem qualquer espaço entre elas, o que não é possível de alcançar. As rolhas do calibre indicado são, geralmente, transportadas em sacos de aproximadamente 10.000 rolhas cada, como na fotografia abaixo que corresponde a cerca de 370.000 rolhas de calibre 45x24:
Ora, a guia nº 517 refere a compra de quase o triplo desta quantidade, que teria sido transportada numa viatura idêntica à que se indica na fotografia abaixo:
[dá-se por reproduzido o documento/imagem constante do original]

Note-se que, seguindo a mesma fórmula para cálculo do volume atrás descrita, 1 milhão de rolhas de calibre 45x24 ocupa apenas cerca de 1 metro cúbico a mais do que 1 milhão de rolhas de calibre 38x25,5 (ou seja, 3,14 x 0,045m x (0,024m / 2) x (0,024m / 2) x 1.000.000 = 20,35 m3), o que nos dá um bom termo de comparação.
B) Mais caricata ainda é o caso da guia nº 516, respeitante à fatura nº ...99, que indica o transporte de 2.848.000 de rolhas, calibre 45x24 nessa mesma viatura, ou seja, quase 8 vezes mais do que a “montanha” de rolhas que consta da fotografia que atrás se indicou.
A título de curiosidade, refira-se que 2,848 milhões de rolhas de calibre 45x24, num caso de ocupação óptima de espaço, que já se demonstrou ser impossível de obter no caso das rolhas, ocuparia ainda assim cerca de 58 metros cúbicos.
C) A guia nº ...30, referente à fatura nº ...20, indica o transporte nessa viatura de 2,5 milhões de rolhas de calibre 45x24, o que corresponde a cerca de 7 vezes mais do que a “montanha” de rolhas atrás identificada na fotografia.
A ocupação óptima do espaço, que já se demonstrou ser impossível no caso das rolhas, corresponderia ainda assim neste caso a cerca de 51 metros cúbicos.
D) Mas, ainda mais impossível é o caso da guia nº ....20, referente à fatura nº ...13, que indica o transporte de 23.500 kg de apara nessa viatura! Isto quando a capacidade máxima de carga da viatura, de acordo com as especificações da mesma, é de apenas 3.500 kg. Ou seja, estaria a transportar quase 7 vezes a sua capacidade máxima.
Ainda em relação a este transporte, há outro dado a ter em conta quanto ao volume de tal carga. De acordo com o manual técnico de rolhas da APCOR publicado em 2011, de que se junta a página 10 (anexo 11), a rolha de cortiça pesa apenas 0,16 gramas por centímetro cúbico. Ou seja, a cortiça pesará cerca de 160 kg por metro cúbico. Temos assim que 23.500 kg de apara correspondem, grosso modo, a quase 150 metros cúbicos de volume, carga claramente incomportável para a viatura em causa.
III.2.1.2.2. Corte às existências
A) A fatura nº ...99, de 2012-01-10, refere a prestação de serviços (ponçar, topejar e chanfrar) por parte da “N..., Unipessoal Lda..” à “A..., Unipessoal, Lda..” realizados em 2.848.000 rolhas de calibre 45x24. Saliente-se já que, conforme apurado na inspeção à “N..., Unipessoal Lda..”, esta não possuía em 2012 instalações, máquinas ou pessoal que lhe permitisse realizar esses serviços, o que atesta desde logo a falsidade desta operação.
De acordo com a guia nº 516, referente a essa fatura nº ...99, em 10 de janeiro de 2012 a “N..., Unipessoal Lda..”, após prestar os serviços sobre as rolhas, entregou-as a “A..., Unipessoal, Lda..' carregando-as em ...x e descarregando-as em ...Y. Saliente-se que apenas em 2013 a “A..., Unipessoal, Lda..” passou a possuir instalações, sendo que em 2012 a sua sede correspondia à morada do gerente da empresa, um prédio de habitação sem condições para o armazenamento de qualquer quantidade de rolhas.
Atendendo a que, supostamente essas 2.848.000 rolhas teriam entrado na posse da A..., Unipessoal, Lda..” em 10 de janeiro de 2012, logicamente que uma de duas situações teriam de ocorrer:
- ou as rolhas teriam sido adquiridas pela A..., Unipessoal, Lda..” durante o ano de 2012 antes da realização desses serviços, teriam sido transportadas para as instalações da “N..., Unipessoal Lda..” para que esta realizasse os serviços e teriam depois retornado em 10 de janeiro desse ano à posse da “A..., Unipessoal, Lda..”
- ou as rolhas já constariam do inventário final de mercadorias no ano de 2011.
No entanto, analisando-se o inventário final de 2011 (anexo 12), verifica-se que do mesmo não consta qualquer quantidade de rolhas de cortiça com o calibre 45x24 e a primeira compra de rolhas desse calibre realizada pela “A..., Unipessoal, Lda..” nesse ano ocorreu em 19 de janeiro.
Temos assim que, em resumo, a “N..., Unipessoal Lda..” teria realizado uma prestação de serviços sobre 2.848.000 rolhas da “A..., Unipessoal, Lda..”, rolhas que não se sabe de ondem vieram, e que teriam sido transportadas não se sabe quando nem como para as instalações da “N..., Unipessoal Lda..”, que não existem, para que esta realizasse o trabalho de as «polçar, depejar e chanfrar» (sic), com máquinas e empregados que não tinha. Posteriormente, após a prestação dos serviços, teriam sido transportadas para ...Y e deixadas algures, não 1 se sabe onde, uma vez que a “A..., Unipessoal, Lda..” não possuía ao tempo instalações onde as pudesse armazenar.
B) A fatura nº ...13 refere a compra de 23.500 kg de apara broca, ao preço de € 0,68 o quilo. Segundo a guia nº ....20 que a acompanha, a referida apara teria sido transportada pela “N..., Unipessoal Lda..” em 20 de janeiro de 2012, carregando a mesma em ...x e descarregando ª em ...Y (local, onde mais uma vez se refere se localiza apenas a morada do gerente da “A..., Unipessoal, Lda..”, sem capacidade para armazenamento de qualquer quantidade de mercadoria.
Analisando-se as vendas da “A..., Unipessoal, Lda..” verifica-se que apenas em 7 de março de 2012 esta realizou vendas de apara (fatura nº ...2, vendendo 22.100 kg, com destino à empresa “ACO..., S.A.”, ao preço de € 0,68 o quilo), sendo essa a única venda deste artigo nesse ano.
Ou seja, a empresa “N..., Unipessoal Lda..” teria produzido ou comprado não se sabe como nem onde 23.500 kg de apara, que teria transportado em 20 de janeiro para um local qualquer em ...Y, onde a apara teria ficado durante cerca de 1 mês e meio, período após o qual, tendo entretanto perdido 1,4 toneladas de peso e sido vendida ao mesmo preço de compra unitário a outra empresa.
Analisando-se as vendas da “A..., Unipessoal, Lda..” verifica-se que apenas em 7 de março de 2012 esta realizou vendas de apara (fatura nº ...2, vendendo 22.100 kg, com destino à empresa “ACO..., S.A.”, ao preço de€ 0,68 o quilo), sendo essa a única venda deste artigo nesse ano.
Ou seja, a empresa “N..., Unipessoal Lda..” teria produzido ou comprado não se sabe como nem onde 23.500 kg de apara, que teria transportado em 20 de janeiro para um local qualquer em ...Y, onde a apara teria ficado durante cerca de 1 mês e meio, período após o qual, tendo entretanto perdido 1,4 toneladas de peso e sido vendida ao mesmo preço de compra unitário a outra empresa.
C) A fatura nº ...17 refere a compra de 2.700.000 discos de tamanho 26 e de 873.200 discos de tamanho 34. A guia nº 526, que acompanha essa fatura, indica que a mercadora teria sido transportada em 27 de janeiro de 2012. sendo carregada em ...x e descarregada em ....
Analisando-se as vendas da “A..., Unipessoal, Lda..” em 2012 verifica-se que esta apenas efetua vendas destas mercadorias em 7 de março de 2012 (fatura nº ...3), ou seja, quase um mês após a suposta compra à “N..., Unipessoal Lda..”.
Temos assim que a “N..., Unipessoal Lda..” teria comprado ou produzido, nâo se sabe como nem onde, cerca de 3,5 milhões de discos de cortiça, que descarregou algures em ...Y, não se sabe onde, à guarda da “A..., Unipessoal, Lda..”, que os teria mantido na sua posse durante cerca de 1 mês e meio até os vender.
D) A fatura nº ...20. de 2012-02-08, refere a prestação de serviços por parte da “N..., Unipessoal Lda..” à “A..., Unipessoal, Lda..” realizados em 2.500.000 rolhas de calibre 45x24. Saliente-se já que, conforme apurado na inspeção à “N..., Unipessoal Lda..” esta não possuía em 2012 instalações, máquinas ou pessoal que lhe permitisse realizar esses serviços, o que atesta desde logo a falsidade desta operação.
De acordo com a guia nº ...30 referente a essa fatura, em 8 de fevereiro de 2012 a “N..., Unipessoal Lda..”, após prestar os serviços sobre as rolhas, entregou-as à “A..., Unipessoal, Lda..”, carregando-as em ...x e descarregando-as em ...Y. Saliente-se novamente que apenas em 2013 a “A..., Unipessoal, Lda..” passou a possuir instalações, sendo que em 2012 a sua sede correspondia à morada do gerente da empresa, um prédio de habitação sem condições para o armazenamento de qualquer quantidade de rolhas.
Atendendo a que, supostamente essas 2.500.000 rolhas teriam entrado na posse da “A..., Unipessoal, Lda.. em 8 de fevereiro de 2012. logicamente que uma de duas situações teriam de ocorrer:
- ou as rolhas teriam sido adquiridas pela “A..., Unipessoal, Lda..” durante o ano de 2012 antes da realização desses serviços, teriam sido transportadas para as instalações da “N..., Unipessoal Lda..” para que esta realizasse os serviços e teriam depois retornado em 8 oe fevereiro desse ano à posse da 'A..., Unipessoal, Lda..”
- ou as rolhas já constariam do inventário final de mercadorias no ano de 2011.
No entanto, analisando-se o inventário final de 2011 (anexo 12), verifica-se que do mesmo não consta qualquer quantidade de rolhas de cortiça com o calibre 45x24.
Em 2012 até 8 de fevereiro, a “A..., Unipessoal, Lda..” apenas efetuou a compra de 810.000 rolhas desse calibre que foram ainda assim vendidas em 27 de janeiro (fatura nº ...9) e 6 de fevereiro (fatura nº ...1), antes de 8 de fevereiro, ou seja, não podiam tão pouco ser estas que teriam sido entregues à “N..., Unipessoal Lda..” para realização de quaisquer serviços.
Temos assim que, em resumo, a “N..., Unipessoal Lda..” teria realizado uma prestação de serviços sobre 2.500.000 rolhas da “A..., Unipessoal, Lda..”, rolhas que não se sabe de ondem vieram, e que teriam sido transportadas não se sabe quando nem como para as instalações da “N..., Unipessoal Lda..”, que não existem, para que esta realizasse o trabalho de as «polçar, depejare chanfrar» (sic), com máquinas e empregados que não tinha. Posteriormente, após a prestação dos serviços, teriam sido transportadas para ...Y e deixadas algures, não se sabe onde, uma vez que a “A..., Unipessoal, Lda..” não possuía ao tempo instalações onde as pudesse armazenar.
Apuram-se assim fortes indícios de falsidade das operações, não conseguindo tão pouco a “A..., Unipessoal, Lda..” justificar a necessidade de efetuar as compras que declarou ter feito à empresa “N..., Unipessoal Lda..”.
III. 2.1.2.3. Quanto ao pagamento
No que ao pagamento diz respeito, os mesmos encontram-se relevados na contabilidade da empresa “A..., Unipessoal, Lda..” como tendo sido efetuados por intermédio de cheques. Nos anos de 2011 e 2012 a “A..., Unipessoal, Lda..” declarou ter efetuado compras de bens e serviços à “N..., Unipessoal Lda..” no valor global de € 265.025,75, que teriam sido pagos com recurso aos cheques que se indicam no quadro seguinte

Nº	Banco	Nº Conta	Ne cheque	Data de emissão	Valor
1	Banco 1...	...86	...27	21/12/2011	6 223,80 €
2	Banco 2...	...72	...30	19/12/2011	3 009,68 €
3	Banco 2...	...72	...22	28/12/2011	4 000,00 €
4	Banco 2...	...72	...82	16/12/2011	7 659,00 €
5	Banco 1...	...86	116	12/12/2011	3 985,20 €
6	Banco 2...	...72	...18	20/01/2012	4 500,00 €
7	Banco 2...	...72	...84	28/12/2011	10 000,00 €
8	Banco 2...	...72	...83	30/12/2011	19 926,00 €
9	Banco 2...	...72	...19	29/02/2012	684 003,00 €
10	Banco 1...	...86	117	14/03/2012	15 000,00 €
11	Banco 1...	...86	118	27/03/2012	18 300,00 €
12	Banco 2...	...72	...31	08/05/2012	8 000,00 €
13	Banco 2...	...72	...85	27/01/2012	12 140,00 €
14	Banco 2...	...72	...71	26/06/2012	9 105,00 €
15	Banco 2...	...72	...70	26/06/2012	6 150,00 €
16	Banco 2...	...72	...69	18-06 ...	9 200,00 €
17	Banco 2...	...72	...23	15/06/2012	4 200,00 €
18	Banco 2...	...72	...20	28-06 ...	8 500,00 €
19	Banco 2...	...72	...72	02/07/2012	10 000,00 €
20	Banco 2...	...72	...73	24-07 ...	11 000,00 €
21	Banco 2...	...72	...74	11/09/2012	8 200,00 €
22	Banco 2...	...72	...79	15/09/2012	5 352,36 €
23	Banco 1...	...86	188	25/09/2012	6 000,00 €
24	Banco 1...	...86	189	26/09/2012	2 000,00 €
25	Banco 2...	...72	...78	28/09/2012	11 475,00 €
26	Banco 2...	...72	...57	29/10/2012	6 655,40 €
27	Banco 2...	...72	...55	02/10/2012	4 000,00 €
28	Banco 2...	...72	...56	18/10/2012	6 193,50 €
29	Banco 1...	...25 ...86	...94	08/10/2012	3 000,00 €
30	Banco 1...	...86	204	22/10/2012	6 000,00 €
31	Banco 2...	...72	...58	30/10/2012	7 700,00 €
32	Banco 2...	...72	...59	05/11/2012	7 000,00 €
33	Banco 2...	...72	...60	09/11/2012	7 000,00 €
34	Banco 1...	...86	...10	22/11/2012	6 710,78 €

No decurso da derrogação do sigilo bancário que foi efetuada, foi possível obter fotocópia dos referidos cheques, verificando-se as seguintes situações (anexo 13):

Nº	Depositado / levantado por
1	KK, NIF: ...
2	GG, NIF: ...
3	HH, NIF ...
4	EE, NIF: ...
5	II; NIF: ...
6	TT; NIF: ...
7	TT; NIF: ...
8	JJ, NIF: ...
9	KK, NIF: ...
10	EE, NIF: ...
11	Endossado por CC e depositado em conta desconhecida no Banco 1...
12	TT; NIF: ...
13	JJ, NIF: ...
14	LL, NIF: ...
15	Endossado por CC e depositado em conta desconhecida no Banco 3...
16	II; NIF: ...
17	Endossado por CC e depositado em conta desconhecida no Banco 4...
18	Endossado por CC e depositado em conta desconhecida no Banco 3...
19	MM, NIF: ...
20	TT; NIF: ...
21	II; NIF: ...
22	EE, NIF: ...
23	Endossado por CC e depositado em conta desconhecida no Banco 1...
24	N..., Unipessoal Lda..
25	EE; NIF: ...
26	Endossado por CC e depositado em conta desconhecida no Banco 1...
27	TT; NIF: ...
28	NN; NIF: ...
29	N..., Unipessoal Lda..
30	N..., Unipessoal Lda..
31	TT; NIF: ...
32	Endossado por CC e depositado em conta desconhecida no Banco 5...
33	Endossado por CC e depositado em conta desconhecida no Banco 5...
34	N..., Unipessoal Lda..

Temos assim que:
- Dos 34 cheques emitidos para suposto pagamento das aquisições à “N..., Unipessoal Lda..”, apenas 4 no valor global de € 17.710,78 foram efetivamente depositados / levantados usando uma conta bancária dessa empresa.
- 8 dos 34 cheques, no valor global de € 63.805,40 foram endossados por CC, gerente da empresa “N..., Unipessoal Lda..” e depois depositados / levantados sem que se conseguisse apurar o beneficiário dos mesmos
- os restantes 22 cheques, no valor global de € 183.509,57, foram depositados em contas de terceiros acerca dos quais se desconhece qualquer ligação à empresa “N..., Unipessoal Lda..”
Em relação a esses 22 cheques depositados em contas bancárias de terceiros sem ligação à “N..., Unipessoal Lda..”, verificou-se que 4 deles, no valor global de € 39.486,36, após a emissão pela “A..., Unipessoal, Lda..” à ordem da “N..., Unipessoal Lda..” foram endossados por CC, e depois levantados por EE, gerente da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”, ou depositados na conta do seu filho menor EE.
Conforme já foi descrito no presente relatório, no decurso da ação de inspeção realizada foram contatados alguns dos beneficiários desses 22 cheques e ainda obtidas certidões relativas a inquirições feitas aos mesmos no decurso de processo de inquérito.
Descreve-se a seguir o declarado por esses contribuintes no decurso dessas diligências:
A) EE, gerente da “A..., Unipessoal, Lda..”
. Inquirição efetuada em 2014-07-28, processo 9/12...., pelo instrutor do processo IT OO, estando igualmente presente a IT BB, ambos em serviço na D.F. Aveiro (anexo 14)
No decurso dessa inquirição o gerente da empresa “A..., Unipessoal, Lda..” foi questionado relativamente a três dos quatro cheques que depositou na conta bancária do seu filho menor, EE, tendo afirmado que o fez porque CC, gerente da “N..., Unipessoal Lda..”, lhe pedira para depositar o cheque e devolver o dinheiro, por estar inibido do uso de cheques.
Ora, essa explicação está enferma de diversas incongruências:
. Tal como foi atrás descrito, há 4 cheques emitidos pela “A..., Unipessoal, Lda..” que foram depositados em contas bancárias da “N..., Unipessoal Lda..”, aliás em datas bem próximas da data em que dois dos cheques movimentados por EE foram igualmente movimentados, o que demonstra que ao tempo a ‘N..., Unipessoal Lda..” tinha uma conta bancária que podia movimentar no exercício da sua atividade;
. Além desse facto, mesmo que CC estivesse inibido de utilização de cheques, essa inibição tem como consequência a impossibilidade de emitir cheques e não a impossibilidade de levantar ou depositar cheques que lhe fossem passados a si ou à sua empresa, mais uma vez se verificando a fragilidade do argumento invocado;
. Decorre ainda da lei, mais concretamente do artigo 63º-C da LGT a obrigatoriedade das empresas possuírem conta bancária exclusivamente afeta à atividade empresarial e de efetuarem todos os pagamentos através de meio que permita a identificação do beneficiário, violando assim o gerente da “A..., Unipessoal, Lda..” o disposto na lei.
Em resumo:
Foram emitidos quatro cheques pela empresa “A..., Unipessoal, Lda..”, contendo a assinatura da sócia- gerente FF, à ordem da empresa “N..., Unipessoal Lda..”. Depois, esses cheques foram endossados pelo gerente da “N..., Unipessoal Lda..”, CC, retornando à posse de EE, gerente da “A..., Unipessoal, Lda..”, que os depositou em contas bancárias em nome do seu filho menor.
Ou seja, resultam apurados fortes e contundentes indícios de que o pagamento à empresa “N..., Unipessoal Lda..” nunca ocorreu, mais não sendo os referidos cheques do que a tentativa de criar um circuito documental que procurasse dar a aparência de legalidade a utilização de faturas timbradas em nome da “N..., Unipessoal Lda..” e justificar a saída de dinheiro da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”.
B) LL
O contribuinte LL e a sua esposa foram notificados para prestar esclarecimentos a respeito de dois cheques emitidos pela “A..., Unipessoal, Lda..”, que foram depositados em contas bancárias suas, mas que se destinariam um á empresa “CM...” (alegado fornecedor da “A..., Unipessoal, Lda..” em 2011, tendo as faturas emitidas por este sido consideradas como falsas no âmbito da ação de inspeção efetuada ao abrigo da Ordem de Serviço OI...05) e outro à empresa “N..., Unipessoal Lda..”, tendo em 2016-06-08 declarado o seguinte (anexo 15):
. confirmam que depositaram os dois cheques, tendo-o feito a pedido de FF, sócia- gerente da empresa ‘A..., Unipessoal, Lda.., que é prima direta da declarante PP e de EE, igualmente gerente da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”.
. os dois referidos gerentes não lhes indicaram a razão pela qual fizeram o referido pedido.
. depois de depositarem os cheques, levantaram o dinheiro e entregaram-no ao Sr. EE, gerente da “A..., Unipessoal, Lda..”.
. desconhecem quem sejam as empresas “CM...” e “N..., Unipessoal Lda..”, apenas conhecendo a empresa “A..., Unipessoal, Lda..” por ser gerida por familiares.
. Inquirição efetuada em 2014-07-28, processo 9/12...., peio instrutor do processo IT OO, estando igualmente presente a IT BB, ambos em serviço na D F. Aveiro (anexo 16)
No decurso dessa inquirição, o contribuinte LL foi questionado sobre o cheque emitido pela “A..., Unipessoal, Lda..” à ordem da empresa “N..., Unipessoal Lda..”, sendo no seu depoimento coerente com o posteriormente declarado e que acima se descreveu, havendo apenas uma diferença, no auto de declarações elaborado em 2016-06-08: nesse auto de declarações refere que o contravalor do cheque foi entregue a EE, enquanto na Inquirição refere que o valor foi entregue a FF, afirmando ainda desconhecer quem seja CC (gerente da empresa “N..., Unipessoal Lda..”).
Em resumo:
Temos assim que o cheque nº ...71, com data de 2012-06-26, no valor de € 9.105,00 foi emitido pela empresa “A..., Unipessoal, Lda..”, contendo a assinatura da sócia-gerente FF, à ordem da empresa “N..., Unipessoal Lda..”. Foi endossado pelo gerente da “N..., Unipessoal Lda..”, CC retornando â posse dos gerentes da “A..., Unipessoal, Lda..”. Estes, por sua vez, solicitaram a familiares que depositassem o cheque em contas bancárias pessoais e lhes devolvessem o dinheiro.
Ou seja, resultam apurados fortes e contundentes indícios de que o pagamento à empresa “N..., Unipessoal Lda..” nunca ocorreu, mais não sendo o referido cheque do que a tentativa de criar um circuito documental que procurasse dar a aparência de legalidade a utilização de faturas timbradas em nome da “N..., Unipessoal Lda..” e justificar a saída de dinheiro da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”.
C) KK
O contribuinte KK foi notificado para prestar esclarecimentos a respeito de dois cheques emitidos pela ‘A..., Unipessoal, Lda..”, que foram depositados em contas bancárias suas, mas que se destinariam á empresa ‘N..., Unipessoal Lda..”, tendo em 2016-06-08 declarado o seguinte (anexo 17):
. foi um conhecido seu chamado QQ quem lhe pediu para depositar esses cheques. Depositou-os na sua conta, levantou em numerário e entregou esse valor a esse Sr. QQ.
desconhece quem seja a empresa “A..., Unipessoal, Lda..”, a empresa “N..., Unipessoal Lda..”, ou a gerente da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”, FF.
Conhece o Sr. CC, pelo nome de “RR”, mas foi o Sr. QQ quem lhe entregou os cheques, sem intervenção do Sr. CC.
O conhecimento que tem do Sr. CC é circunstancial, apenas de vista, sabendo que tem uma fábrica de cortiça mas nunca falou com ele. Inquirição efetuada em 2014-07-28, processo ../12.1IDAVR, pelo instrutor do processo IT OO, estando igualmente presente a IT BB, ambos em serviço na D.F. Aveiro (anexo 18)
No decurso dessa inquirição o Sr. kk foi questionado a respeito dos mesmos dois cheques, sendo o seu depoimento coerente com o declarado em 2016-06-08, apenas divergindo no ponto em que afirma não conhecer o Sr. CC, quando no auto de declarações posterior afirma conhecê-lo de vista.
Nessa inquirição afirmou ainda desconhecer o gerente da “A..., Unipessoal, Lda..”, o Sr. EE. Referiu ainda não se recordar em concreto dos dois cheques atrás indicados, mas que era comum o Sr. QQ, de ..., pedir-lhe esses favores.
Em resumo:
Temos assim que foram emitidos dois cheques pela empresa “A..., Unipessoal, Lda..”, contendo a assinatura da sócia-gerente FF, à ordem da empresa “N..., Unipessoal Lda..”. Foram endossados pelo gerente da “N..., Unipessoal Lda..”, CC, que de alguma forma os terá entregue a um Sr. QQ, que por sua vez solicitou ao Sr. kk que os depositasse na sua conta e levantasse o dinheiro, perdendo-se o rasto ao mesmo a partir daí.
Ou seja, existem fortes dúvidas sobre a efetiva realização dos pagamentos em causa, não se conseguindo encontrar outra justificação plausível para todas estas movimentações do que a tentativa de criar um circuito documental que procurasse dar a aparência de legalidade a utilização de faturas timbradas em nome da “N..., Unipessoal Lda..” e justificar a saída de dinheiro da empresa “A..., Unipessoal, Lda..’.

D) SS
. Inquirição efetuada em 2014-07-28, processo ../12.1IDAVR, pelo instrutor do processo IT OO, estando igualmente presente a IT BB, ambos em serviço na D.F. Aveiro (anexo 19)
No decurso dessa inquirição, o contribuinte SS foi questionado sobre inúmeros cheques emitidos pela empresa “A..., Unipessoal, Lda..” à ordem das empresas ‘N..., Unipessoal Lda..’, “W..., Unipessoal, Lda..” e “APS..., Unipessoal Lda..” que foram depositados em contas suas, ou da sua esposa TT, ou ainda do seu sogro, Sr. II.
A esse respeito, afirmou que:
. não conhece a empresa “N..., Unipessoal Lda..”, a empresa “W..., Unipessoal, Lda..” ou a empresa “APS..., Unipessoal Lda..”; . afirmou conhecer a empresa “A..., Unipessoal, Lda..” apenas de nome, sabendo que é da região de Z....; . conhece o Sr. CC como “RR”;
. conhece socialmente a gerente da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”, FF, nunca tendo mantido qualquer relacionamento comercial ou extra-comercial com ela;
. conhece o Sr. EE da empresa “A..., Unipessoal, Lda..” “
. sobre a razão pela qual depositou os referidos cheques na sua conta respondeu que o fez a pedido de “RR”. Recorda-se que uma vez o Sr. RR se fez acompanhar por uma terceira pessoa, identificada como o dono da empresa que emitira o cheque;
. referiu que pediu à sua esposa, TT para depositar cheques da empresa “A..., Unipessoal, Lda..” emitidos em nome da “N..., Unipessoal Lda..” a pedido do Sr. “RR”;
. referiu que pediu ao seu sogro, II, para depositar cheques da empresa “A..., Unipessoal, Lda..” emitidos em nome da “N..., Unipessoal Lda..” a pedido do Sr “RR”;
. referiu que procedeu ao levantamento do valor dos cheques e o entregou ao Sr. RR, mesmo no caso do cheque emitido à ordem da empresa “APS..., Unipessoal Lda..”.
Informação prestada pelos Serviços de Inspeção da D.F. U... após contacto com SS, TT e II:
Tendo em conta que inúmeros cheques emitidos pela empresa A..., Unipessoal, Lda..”, com destino a variadas outras empresas (sendo que só no caso da “N..., Unipessoal Lda..” se tratam de 9 cheques no valor global de€ 66.585,20), acabaram por ser depositados em contas do contribuinte SS, da sua esposa TT e do seu sogro II, todos com domicílio fiscal no distrito de U..., foi solicitada a colaboração dos Serviços de Inspeção dessa Unidade Orgânica para que os contassem e recolhessem informação quanto à intervenção dos mesmos neste processo.
Na sequência desse pedido, foram contactados os referidos contribuintes que declararam o seguinte:
O II, ouvido em 2016-05-02 (anexo 20)
. O Sr. II em 2016-05-02 afirmou desconhecer as empresas “A..., Unipessoal, Lda..”, “CM...”, “N..., Unipessoal Lda..”, UU e “W..., Unipessoal, Lda..”;
. confirma no entanto ter depositado cheques que tinham sido emitidos pela empresa “A..., Unipessoal, Lda..” à ordem dessas entidades a pedido do seu genro, SS;
. após a boa cobrança desses cheques transferiu os valores para contas do seu genro;
SS e TT ouvidos em conjunto em 2016-05-05 (anexo 21)
. desconhecem as empresas “APS..., Unipessoal Lda..” e “W..., Unipessoal, Lda..” e o contribuinte UU;
. apenas SS conhece o Sr. EE, representante da sociedade “A..., Unipessoal, Lda..”;
. apenas SS conhece o Sr. CC, que se apresentava como representante da sociedade “N..., Unipessoal Lda..”;
. confirmam terem depositado os referidos cheques a pedido do Sr. CC que alegou não os poder depositar por ter as suas contas bloqueadas, confirmando ter sucedido o mesmo relativamente aos cheques que foram depositados na conta do Sr. II;
. referiram que após a boa cobrança dos cheques o dinheiro foi mantido nas suas contas bancárias, tendo entregue ao Sr. CC o valor correspondente ao valor dos cheques em dinheiro que dispunham “em caixa”, não precisando levantar o que estava no Banco.
SS ouvido em 2016-06-15 (anexo 22)
Atendendo ao teor das declarações prestadas pelos três referidos contribuintes, principalmente por SS, o mesmo foi novamente ouvido em 2016-06-15 pelos Serviços de Inspeção da D.F. U..., no sentido de completar as informações anteriores, declarando o seguinte:
. por volta do ano de 2011 exercia na empresa “ACO..., S.A” as funções de diretor comercial para o mercado nacional e América do Sul, sendo apresentado pelos administradores da empresa ao Sr. EE, gerente da “A..., Unipessoal, Lda..”;
. a sua relação com o Sr. EE era meramente profissional, nunca lhe tendo o mesmo entregue nenhum dos cheques atrás referidos;
. quanto ao Sr. CC, é seu amigo desde os tempos de juventude, frequentando ao tempo locais comuns;
. não conhece a empresa “N..., Unipessoal Lda..”, mas apenas o Sr. CC. Foi esse que a título pessoal por diversas vezes lhe pediu que depositasse vários cheques emitidos em nome da “N..., Unipessoal Lda..” e doutras empresas que ele também desconhecia;
. os valores referentes aos cheques em questão foram entregues ao Sr. CC em dinheiro após a boa cobrança do cheque;
. que o dinheiro que lhe entregava foi por si acumulado ao longo do tempo resultante de prendas de casamento, nascimento do filho, herança e recebimentos em dinheiro relativos a despesas várias no âmbito da atividade profissional que exercia;
. reconheceu ainda uma fotografia do Sr. CC como sendo a pessoa com quem se relacionava. Em resumo:
O Sr. SS refere conhecer CC, gerente da “N..., Unipessoal Lda..” e EE e FF, gerentes da “A..., Unipessoal, Lda..”.
Afirma no entanto desconhecer não só a empresa “N..., Unipessoal Lda..”, como as demais empresas em nome das quais estavam emitidos diversos cheques que CC lhe terá pedido para depositar na sua conta.
Isto, por si só, é potencialmente indiciador de irregularidades, visto que não se compreende como é que o Sr. CC estaria na posse de cheques que supostamente teriam sido entregues a outras empresas com as quais ele não tem relação conhecida.
Depois, há outro facto extremamente estranho: SS deposita os cheques na sua conta, mas devolve o dinheiro a CC sem proceder a levantamentos da sua conta bancária, alegando que tinha o dinheiro “em caixa”.
Isto significaria que entre 2011-08-31 (data do primeiro cheque que, até à data presente, se apurou ter sido depositado a pedido de SS na conta do seu sogro II) e 2013-07-30 (data do último cheque que, até à data, se detetou ter sido depositado pela esposa de SS numa conta bancária que possuem), o casal SS e TT tinham “em caixa” guardado algures em dinheiro vivo pelo menos o montante de € 109.110,60 (somatório de todos os cheques emitidos pela “A..., Unipessoal, Lda..” que até à data se apurou terem sido depositados em contas de SS, TT ou II).
O Refere o Sr. SS que esse dinheiro provinha de prendas de casamento, nascimento do filho, heranças e reembolso em dinheiro de despesas que auferia no exercício da sua atividade.
Novamente, note-se que falamos que SS declarou que tinha pelo menos €109.110,60 em dinheiro vivo guardado algures. E, dizemos “pelo menos”, porque este montante, € 109.110,60, é aquele que, até à data, se apurou ter depositado em contas suas, da sua esposa ou do seu sogro resultante de cheques emitidos pela empresa “A..., Unipessoal, Lda..”, podendo o montante total ainda estar longe de ser apurado.
De facto, aquilo que sabemos até à data é que SS depositou ou pediu à sua esposa e ao seu sogro que depositassem € 109.110,60 referentes a cheques emitidos pela “A..., Unipessoal, Lda..” em nome de diversas empresas, cheques que ele refere terem-lhe sido entregues por CC, sem que tenha de facto prova de que lhe tenha a ele ou a qualquer outra pessoa entregue depois novamente esse dinheiro.
Mais uma vez, existem fortes dúvidas sobre a efetiva realização dos pagamentos em causa, não se conseguindo encontrar outra justificação plausível para todas estas movimentações do que a tentativa de criar um circuito documental que procurasse dar a aparência de legalidade a utilização de faturas timbradas em nome da “N..., Unipessoal Lda..” e justificar a saída de dinheiro da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”.
E) JJ
JJ é irmão de EE, gerente da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”. Apurou-se que dois cheques emitidos pela empresa “A..., Unipessoal, Lda..” a partir da sua conta no Banco 2... com o nº ...72 à ordem da N..., Unipessoal Lda.. foram depositados em contas bancárias suas:
. cheque nº ...83, com data de 2011-12-30, no valor de€ 19.926,00;
. cheque nº ...85, com data de 2012-01-27, no valor de€ 12.140,00.
Tendo sido questionado a respeito dos referidos cheques, o mesmo referiu que provavelmente teria sido um favor que teria feito ao seu irmão, pedindo alguns dias para verificar os seus dados bancários.
Em 2016-07-12, via email, remeteu os dois documentos que se juntam, um em seu nome (anexo 23) e outro em nome do seu irmão (24).
Desses documentos consta o seguinte:
JJ
. conhece a empresa “A..., Unipessoal, Lda..” pertença da enteada do seu irmão;
. conhece o Sr. “RR” como pessoa ligada ao setor corticeiro;
. o seu irmão, EE, pediu-lhe se o podia ajudar pois estava com dificuLda..des em fazer negócios com o Sr. “RR” que alegava não poder depositar cheques em Bancos;
. como irmão não pode recusar o pedido, tendo procedido ao depósito dos cheques e após a sua boa cobrança entregue o dinheiro ao Sr. CC na presença do seu irmão.
EE
. declarou que o seu irmão JJ a seu pedido efetuou vários depósitos de cheques passados a fornecedores da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”, sendo fornecedores que tinham problemas com Bancos e não podiam fazer depósitos nas suas contas e que essa era a única forma que a empresa “A..., Unipessoal, Lda..” tinha de concretizar aqueles negócios;
. o seu irmão entregou a totalidade do valor dos cheques aos beneficiários, sem retirar dessa intervenção qualquer proveito.
Em resumo:
Temos assim que os cheques atrás identificados foram emitidos pela empresa A..., Unipessoal, Lda..”, contendo a assinatura da sócia-gerente FF, à ordem da empresa “N..., Unipessoal Lda..”. Foram depois endossados pelo gerente da “N..., Unipessoal Lda..”, CC, retornando à posse do gerente da “A..., Unipessoal, Lda..”, EE. Este, por sua vez, solicitou ao seu irmão que o depositasse em contas bancárias pessoais.
Isto são os factos que se provam. No entanto, surgem novamente dúvidas quanto à restante argumentação dos declarantes. Em primeiro lugar, conforme já foi atrás referido, a empresa “N..., Unipessoal Lda..” tinha de facto uma conta bancária que podia (e devia, acrescentamos nós) utilizar no cumprimento da lei. Depois, mesmo que, por qualquer motivo, não quisesse depositar o dinheiro nessa conta, poderia o seu responsável ainda assim proceder ao levantamento do valor do cheque. Finalmente, não deixa de ser estranho que sendo intenção de EE proceder, em clara violação da lei, ao pagamento do valor das faturas a CC, se recorra ao subterfúgio de pedir ao seu irmão que seja este a depositar os cheques na sua conta bancária pessoal para depois levantar o dinheiro e supostamente entrega-lo a CC.
Ou seja, resultam apurados fortes e contundentes indícios de que o pagamento à empresa “N..., Unipessoal Lda..” nunca ocorreu, mais não sendo os referidos cheques do que a tentativa de criar um circuito documental que procurasse dar a aparência de legalidade a utilização de faturas timbradas em nome da “N..., Unipessoal Lda..” e justificar a saída de dinheiro da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”.
F) HH
O contribuinte HH foi notificado para prestar esclarecimentos a respeito de um cheque emitido pela “A..., Unipessoal, Lda..”, que foi depositado em conta bancária sua, mas que se destinaria à empresa “N..., Unipessoal Lda..”. Na diligência esteve acompanhado da sua advogada, Dr.ª VV, tendo em 2016-06-08 declarado o seguinte (anexo 25):
. Não conhece a empresa “A..., Unipessoal, Lda..” ou a sócia FF;
. conhece o nome de EE, não se recordando se alguma vez teve negócios com ele;
. conhece a empresa “N..., Unipessoal Lda..”, da qual foi empregado, tendo depois passado para empregado da empresa “OV..., Unipessoal, Lda..” e finalmente para a “M...”;
. não se recorda da razão pela qual depositou o cheque na sua conta;
. quanto às pessoas que endossaram o cheque antes deste chegar a si, conhece CC, seu patrão na empresa “N..., Unipessoal Lda..” e DD”, sua patroa na empresa “OV..., Unipessoal, Lda..”, mas não se recorda de WW, nem se alguma vez terá feito negócios com ele.
Em resumo:
Foi emitido pela empresa “A..., Unipessoal, Lda..”, contendo a assinatura da sócia-gerente FF, um cheque no valor de € 4.000,00 à ordem da empresa “N..., Unipessoal Lda..”. Esse cheque foi sucessivamente endossado por CC, DD e WW antes de chegar à posse de HH, que o depositou na sua conta.
Ora, não deixa de ser estranho que o declarante não conheça a pessoa que imediatamente antes de si endossou o cheque pois, presumivelmente, seria através desse último endosso que tomou posse do mesmo.
Ainda mais estranho é não se lembrar de efetuar esse depósito no valor de €4.000,00, a que título,ou se teria depois devolvido o dinheiro a alguém ou tomado o mesmo para si. Não sendo um dos cheques de valor mais elevado emitidos pela “A..., Unipessoal, Lda..” à ordem da “N..., Unipessoal Lda..”, assim, pelo critério do homem médio, dificilmente alguém se esqueceria de receber € 4.000,00 duma só vez na sua conta bancária pessoal. Se a isto acrescentarmos que o declarante integra um agregado familiar constituído por si, a sua esposa e um dependente, que nesse mesmo ano de 2011, a que se reporta o cheque, apenas auferiram rendimentos no valor de € 9.020,70.
Mais uma vez, se apuram fortes indícios de irregularidades, mais não sendo o referido cheque do que a tentativa de criar um circuito documental que procurasse dar a aparência de legalidade a utilização de faturas timbradas em nome da “N..., Unipessoal Lda..” e justificar a saída de dinheiro da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”.
G) GG
. Inquirição efetuada em 2014-06-19, processo ../12.1IDAVR, pelo instrutor do processo IT OO, estando igualmente presente a IT BB, ambos em serviço na D.F. Aveiro (anexo 26)
O contribuinte atrás identificado foi inquirido a respeito de diversas transferências efetuadas para a sua conta no ano de 2011 provenientes da empresa “N..., Unipessoal Lda..”. Apesar de ao tempo não ter sido inquirido em concreto a respeito do cheque nº ...30, no valor de€ 3.009,68, emitido pela empresa “A..., Unipessoal, Lda..” à ordem da “N..., Unipessoal Lda..”, ainda assim confirmou conhecer CC como sendo seu tio, afirmando nunca ter no entanto mantido quaisquer negócios ou relacionamento de qualquer tipo com a empresa “N..., Unipessoal Lda..”.
Ora, o cheque em causa foi-lhe precisamente endossado pelo seu tio CC.
A acrescer a todos estes factos relatados que constituem fortes e contundentes indícios de ilegalidades nas operações entre a empresa “A..., Unipessoal, Lda..” e a empresa “N..., Unipessoal Lda..”, foram ainda recolhidos da pasta de contabilidade nº 1 da empresa “A..., Unipessoal, Lda..” referentes ao ano de 2012 dois recibos (anexo 27):
. recibo nº ...96, datado de 2012-01-04, no valor de€ 25.830,00; . recibo nº ...99, datado de 2012-01-10, no valor de€ 31.527,36.
Apesar de se encontrarem arquivados na referida pasta, os referidos recibos não se encontram lançados na contabilidade da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”.
Analisando a conta corrente da empresa “N..., Unipessoal Lda..” na contabilidade da “A..., Unipessoal, Lda..”, verifica-se que não só os supostos pagamentos não estão relevados, como nesse mês de janeiro de 2012 apenas constam dois cheques no valor global de € 14.500 (sendo um de € 10.000 e outro de € 4.500).
O recibo nº ...96 foi emitido com a mesma data e valor da ...7 recibo nº ...99 foi emitido com a mesma data e valor da fatura nº ...99, sendo que após o lançamento na contabilidade dessas faturas a conta da empresa “N..., Unipessoal Lda..” enquanto fornecedora da “A..., Unipessoal, Lda..” apresentava inclusivamente um saldo credor de € 149.636,29 (ou seja, era esse o valor nessa data da dívida da “A..., Unipessoal, Lda..” à “N..., Unipessoal Lda..”).
Ora, não tendo à data dos referidos recibos a “A..., Unipessoal, Lda..” procedido ainda ao pagamento dos valores neles mencionados, fica por explicar a razão pela qual foram os mesmos emitidos com essa data e não com a data em que os pagamentos teriam supostamente ocorrido.
Mais uma vez, trata-se duma situação típica no caso das faturas falsas, em que os recibos são emitidos com a mesma data em que as faturas que lhes correspondem, não ocorrendo nessas datas qualquer movimento financeiro efetivo.
III. 2.1.3. Conclusão
A empresa “N..., Unipessoal Lda..” não desenvolve desde 2010, qualquer atividade ligada ao setor 5 corticeiro, não possuindo tão pouco estrutura empresarial para desenvolver essa atividade.
No decurso da reunião ocorrida em 2015-10-28, estando presentes os dois gerentes da empresa, FF e EE, bem como o signatário deste relatório e ainda o inspetor XX, admitiram os gerentes da empresa desconhecer as instalações da “N..., Unipessoal Lda..”.
Detetam-se claras incongruências entre as compras que a empresa “A..., Unipessoal, Lda..” declara ter efetuado a essa empresa e as vendas e existências finais por si declaradas, bem como incongruências quanto ao transporte, armazenamento, locais de carga e descarga.
Apuram-se ainda divergências entre as datas com que foram emitidos os recibos relativos aos supostos pagamentos das faturas e as datas em que esses pagamentos teriam supostamente ocorrido.
No que aos pagamentos diz respeito, tendo sido derrogado o sigilo bancário às contas da “A..., Unipessoal, Lda..”, foi possível seguir o percurso dos cheques emitidos por essa empresa à ordem da “N..., Unipessoal Lda..”, apurando-se fortes indícios de que os mesmos foram emitidos apenas com o objetivo de tentar construir um circuito documental que desse credibilidade às operações relevadas relativas a supostas aquisições a essa empresa.
A este propósito, importa aqui fazer uma alusão ao Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, referente ao Proc.º 03276/09.4BEPRT, 2 ª Secção - Contencioso Tributário, de 26-02-2015:
(...)
A “N..., Unipessoal Lda..” encontra-se já indiciada em diversos processos como emitente de faturas falsas e o seu gerente, CC, em outros mais em nome doutras empresas.
Todos estes elementos permitem concluir que as faturas timbradas em nome de “N..., Unipessoal Lda..” relevadas na contabilidade da empresa “A..., Unipessoal, Lda..” são falsas, não consubstanciando qualquer efetiva transação comercial ocorrida entre esses intervenientes.
III. 2.2. Faturas timbradas em nome de W..., Unipessoal, Lda..; NIF: ...
III. 2.2.1. Elementos recolhidos na inspeção ao emitente
A empresa “W..., Unipessoal, Lda..”, de ora em diante identificada neste relatório apenas como “W..., Unipessoal, Lda..”, foi inspecionada pela IT BB, em serviço na DF Aveiro, no cumprimento da Ordem de Serviço ...43, abrangendo os anos de 2012 e 2013.
No decurso da ação de inspeção realizada apuraram-se os seguintes factos:
O sócio da empresa é YY. NIF: .... A empresa declarou o seu início de atividade em 2012-10-25 e a cessação em 2014-01-10.
O sócio da empresa que sempre trabalhou como segurança / vigilante em casas noturnas, nunca tendo trabalhado no setor corticeiro, afirmou que um indivíduo lhe propôs abrir esta empresa a troco de importâncias em dinheiro.
Apurou-se que a empresa nunca exerceu a atividade para a qual se coletou. Nunca possuiu quaisquer ativos fixos tangíveis (edifícios, máquinas, viaturas), não possui conta bancária, nunca teve pessoal ao seu serviço nem nunca o subcontratou.
O sócio, YY, reside em D..., numa casa arrendada, tendo a seu cargo a esposa gravemente doente e um filho maior de idade, não possuindo viaturas ou imóveis em seu nome.
O referido sócio da empresa foi ouvido em 2014-03-06 tendo declarado que:
. sempre trabalhou como vigilante da noite em bares, discotecas e outras casas noturnas;
. quando estava a trabalhar num desses bares, o Riverclube em M..., um cliente que conhecia, de nome ZZ, que lhe propôs que abrisse uma firma de serviços temporários no setor da cortiça. Terá acrescentado que tinha apenas de o acompanhar a visitar os clientes e a requisitar os livros de faturas e os carimbos, e na abertura da conta bancária no Banco 5...;
. passado pouco tempo esse ZZ desapareceu, tendo-o procurado sem o conseguir encontrar. Esse individuo terá ficado com os livros de faturas, guias de transporte e recibos;
. admite ter preenchido as primeiras faturas e assinado alguns recibos;
. o Sr. ZZ pagava-lhe entre€ 500 e €1.000 por semana em dinheiro;
. era o Sr. ZZ que movimentava a conta. Se o cliente passasse um cheque, ele só tinha de o assinar por trás e carimbar;
. ao fim dalgum tempo o Sr. ZZ desapareceu e ele começou a desconfiar que estivessem a ser cometidas ilegalidades, tendo sido aconselhado a cessar a atividade da empresa, o que fez;
. nunca trabalhou em cortiça, nem percebe nada do assunto.
Junto da tipografia “G...”, em ...x, verificou-se que tinham sido requisitados os seguintes documentos:
. em 29-10-2012 foram requisitados 1 livro de faturas, 1 livro de recibos, 1 livro de guias de remessa e 1 livro de guias de transporte, todos com a numeração de 001 a 050 - esta requisição encontra-se assinada com o nome de YY;
. em 19-03-2013 foi requisitado 1 livro de guias de remessa, com a numeração de 051 a 100 – esta requisição encontra-se assinada por DD;
. em 16-05-2013 foram requisitados 1 livro de faturas e 1 livro de recibos, com a numeração de 051 a 100, e ainda 1 livro de guias de remessa, com a numeração de 101 a 150 - esta requisição encontra-se novamente assinada por DD.
DD é a sócia-gerente da sociedade OV..., Unipessoal, Lda.., NIF ... e irmã de CC, NIF ..., sócio-gerente da sociedade M..., Unipessoal, Lda.., NIF ..., ambas estas empresas utilizadoras de faturas timbradas em nome da W..., Unipessoal, Lda.. nos anos de 2012 e 2013 [CC é igualmente o sócio-gerente da empresa “N..., Unipessoal Lda..”, que foi já referida neste relatório no capítulo 111.2.1.].
Tendo sido ouvido o responsável da “G...” em 2014-07-15 a respeito dos documentos requisitados em nome da empresa “W..., Unipessoal, Lda..”, o mesmo declarou:
. quem se apresentou como donos/responsáveis pela W..., Unipessoal, Lda.. junto da tipografia G... foram CC e DD;
. a primeira requisição de livros efetuada em nome da W..., Unipessoal, Lda.. foi apresentada por CC, embora nela conste a assinatura de YY;
. as duas restantes requisições de livros efetuadas em nome da W..., Unipessoal, Lda.. foram apresentadas e assinadas por DD;
. o dono da G... não conhece YY, esteve na sua presença e não o reconheceu de lado nenhum, muito menos o identificou como responsável da W..., Unipessoal, Lda..;
. CC e DD são clientes da G..., tendo já recorrido aos seus serviços para imprimir faturas de uma sociedade que presta serviços para os AI... SA.
Nos anos de 2012 e 2013 foram detetadas faturas timbradas em nome da “W..., Unipessoal, Lda..” no valor de € 143.496,37 e € 684.867,84, respetivamente.
. Estes montantes só se tornam compatíveis com empresas que possuam alguma estrutura física (instalações e equipamentos), bem como capacidade financeira para disponibilizar e movimentar tais quantias, o que não é o caso deste contribuinte, nomeadamente no que a estruturas físicas, humanas e financeiras diz respeito, para efetuar tais montantes de volume de negócios.
Tendo sido ouvido pela segunda vez o sócio da “W..., Unipessoal, Lda..”, YY, em 2014-07-07 (no mesmo dia em que lhe foi solicitado pela inspetora responsável pela inspeção que o acompanhasse à tipografia onde foram impressos os seus livros de faturas, recibos e guias de remessa), este declarou:
. que as compras e vendas eram realizadas sob o controlo e domínio do tal conhecido de nome ZZ, que arranjava um camião alugado e iam depois de empresa em empresa recolher apara que era depois descarregada na empresa “C***” (nome ocultado por motivos de sigilo fiscal).
A apara era paga em dinheiro, nunca recebendo qualquer fatura. Os únicos negócios que presenciou referem-se à compra e venda de apara, nunca tendo assistido a qualquer negócio de rolhas ou de cortiça;
. afirmou desconhecer a sociedade “A..., Unipessoal, Lda..” e outras para as quais supostamente a “W..., Unipessoal, Lda..” teria efetuado vendas;
. afirmou não conhecer CC ou a sua irmã DD;
Em suma, apurou-se que a “W..., Unipessoal, Lda..” durante o período em que esteve ativa funcionou apenas como operador instrumental no setor corticeiro, emitindo faturas falsas por operações que nunca realizou, nunca tendo de facto exercido qualquer atividade de compra e venda de rolhas ou cortiça,
sendo falsas as faturas em circulação em várias empresas timbradas em seu nome.
O seu sócio, YY, mais não foi do que um “testa de ferro” ao que tudo indica de CC e da sua irmã DD para emitirem faturas falsas em nome da “W..., Unipessoal, Lda..” que depois relevaram na contabilidade das empresas por si geridas e ainda para as cederem a terceiros.
III. 2.2.2. Elementos recolhidos na inspeção à empresa “A..., Unipessoal, Lda..”
A “A..., Unipessoal, Lda..” tem relevadas na sua contabilidade as seguintes faturas timbradas em nome da “W..., Unipessoal, Lda..” (anexo 28):

Nº fatura	Data	Artigo	Material	Calibre	Quantidade	Unidade	Preço
1	25-10-2012	rolhas	Granulado	45x26	150	Milheiro	€ 22,00
2	30-10-2012	rolhas	cortiça	35x23	2340	milheiro	€ 5,00
(...)

Analisando-se o conteúdo dos documentos encontram-se diversas incongruências:
III.2.2.2.1. Quanto ao preenchimento das faturas
Analisando-se a caligrafia de preenchimento das faturas timbradas em nome da “W..., Unipessoal, Lda..” relevadas na contabilidade da “A..., Unipessoal, Lda..” verifica-se que as mesmas apresentam caligrafias diferentes:
. as faturas nº 1 e 2 foram claramente preenchidas por pessoa diferente das que preencheu as faturas ...3, ...5, ...9 e ...4.
Atendendo a que a empresa apenas tem um sócio, não tendo quaisquer empregados, esta situação não deixa de ser estranha.
Ainda mais irregular se torna a situação quando se verifica que a fatura nº 1 foi emitida com data de 2012-10-25 e a guia de remessa que a acompanha com data de 2012-10-24. Atendendo a que as faturas, bem como as guias de remessa, nessa data ainda não tinham tão pouco sido requisitadas na tipografia, quanto mais impressas e entregues ao contribuinte (recorde-se que tais documentos foram requisitados apenas em 2012-10-29), facilmente se conclui pela falsidade desta operação poder ter acontecido.
III.2.2.2.2. Quanto ao transporte das mercadorias
As guias de remessa nº 1 e nº 2, relativas às faturas com o mesmo número, e a fatura nº 54 indicam ter sido usado no transporte das mercadorias entre V e ...Y a viatura com a matrícula ..-..-RC.
Essa viatura trata-se dum ligeiro de mercadorias da marca H.... sendo o peso bruto máximo de 3.350 kg, sendo que o peso bruto corresponde ao peso do veículo mais a carga máxima que está autorizado a deslocar (anexo 33). o Sucede que no caso da fatura nº 2 essa viatura teria supostamente transportado 2.340.000 rolhas de calibre 35x23.
Sabe-se que tal como já foi atrás explicado neste relatório, o volume dum corpo cilíndrico, como é a rolha de cortiça é dado pela fórmula: PI x (raio ao quadrado) x altura. Ou seja, o volume de 2.340.000 rolhas de calibre 35x23 é de: 3, 14 x (0,023 m/2) x (0,023m/2) x 0,035m x 2.340.000 rolhas= 34,01 metros cúbicos
Atendendo igualmente à atrás já explicada forma como estas rolhas são normalmente transportadas, correspondendo a que em vez dos referidos 34,01 metros cúbicos a referida carga possa facilmente ocupar o dobro do espaço, facilmente se verifica a incapacidade da referida viatura ligeira de mercadorias transportar essa quantidade de rolhas.
Se além deste facto calcularmos o peso dessa quantidade de rolhas, sabendo que conforme já foi igualmente explicado neste relatório que a cortiça pesa apenas 0,16 gramas por centímetro cúbico, temos que, sendo o peso da rolha dado pela fórmula 0,16 gr x volume Peso = ((0,16x 3,14 x (2,3/2) x (2,3/2) x 3,5) x 2.340.000)/1.000 = 5.441,16 kg
Esse peso excede claramente o peso bruto máximo da viatura, faltando ainda somar a tara da mesma.
Além desse facto, com exceção da fatura nº 54 que indica como local de carga M... e local de descarga ilegível, todas as faturas e guias de remessa indicam como local de carga V e local de descarga ...Y.
Relembre-se que a empresa “A..., Unipessoal, Lda..” apenas em março de 2013 passou a dispor de instalações próprias, sendo que até aí afirmava expedir diretamente as mercadorias que vendia das instalações dos seus fornecedores para as instalações dos seus clientes.
Não se sabe assim em que local de ...Y as referidas mercadorias teriam sido descarregadas, sendo certo que no local da sede da “A..., Unipessoal, Lda..” não foram certamente, dado tratar-se da residência particular do seu gerente, sem condições para armazenar tais produtos.
Além desse facto, saliente-se que se desconhece a existência de qualquer armazém propriedade ou arrendado pela “W..., Unipessoal, Lda..” localizado em ...Y e que a sede da empresa em V O (Rua ..., ...) corresponde a residência particular do seu sócio, sem condições igualmente para armazenar qualquer mercadoria, conforme se comprova por estas fotografias extraídas da aplicação Google Maps da Internet:
[dá-se por reproduzido o documento/imagem constante do original]

Nas faturas timbradas em nome da “W..., Unipessoal, Lda..” é indicada a morada Rua ...C, em D..., que correspondendo a uma residência particular andar facilmente se conclui não poder igualmente servir de armazém para estas mercadorias.
A fotografia retirada da aplicação Google Maps da Internet ajuda a dissipar as dúvidas:
[dá-se por reproduzido o documento/imagem constante do original]

Para além destas anomalias, convém não esquecer que a guia de remessa n.º 1 datada de 2012- 10-24 que pretende justificar o transporte dos bens faturados na fatura n.º 1, clara e inequivocamente não acompanhou - como pretendem fazer crer as partes - esse transporte, pela simples razão que nessa data a mesma não existia, constituindo a sua existência numa mera teia de documentação elaborada pelas partes (a que acrescem, por exemplo, os cheques) com o único objetivo de tentar - sem sucesso - ludibriar a inspeção tributária.
III.2.2.2.3. Corte às existências
A) A empresa “A..., Unipessoal, Lda..” declara ter adquirido em 2012-10-24 a quantidade de 150.000 rolhas de calibre 45x26 à empresa “W..., Unipessoal, Lda..”. Essas rolhas teriam entrado na sua posse em 2012-10-24, data da guia de remessa que acompanha a fatura.
Analisando-se as vendas declaradas pela “A..., Unipessoal, Lda..” entre essa data e o final do ano, verifica-se que não declarou a venda de qualquer quantidade de rolhas desse calibre (a última venda declarada nesse ano de rolhas desse calibre data de maio de 2012 - fatura nº 74). Temos assim que, não se sabe como nem onde, uma vez que elas teriam sido carregadas num qualquer local de V e descarregadas algures em ...Y, a empresa teria certamente de as ter na sua posse no final desse ano de 2012, fazendo constar as mesmas do seu inventário.
No entanto, no final desse ano não declara possuir qualquer quantidade desse calibre de rolhas.
B) A empresa “A..., Unipessoal, Lda..” declara ter adquirido em 2012-10-30 a quantidade de 2.340.000 rolhas de calibre 35x23 à empresa “W..., Unipessoal, Lda..”. Essas rolhas teriam entrado na sua posse em 2012-10-29, data da guia de remessa que acompanha a fatura.
Analisando-se as compras e vendas declaradas pela “A..., Unipessoal, Lda..” desse calibre de rolhas nos meses de outubro a dezembro de 2012, verifica-se que declarou a compra a diversos fornecedores, incluindo a W..., Unipessoal, Lda.., de 13.070.000 rolhas e a venda de apenas 9.330.000, ou seja, declarou comprar mais 3.740.000 rolhas do que aquelas que efetivamente necessitava para fazer as vendas desse artigo.
Assim sendo, as mesmas deveriam constar do inventário final de existências, o que não sucede, não havendo qualquer stock desse artigo declarado.
C) A empresa “A..., Unipessoal, Lda..” declara ter adquirido em 2013-03-27 a quantidade de 1.050.000 rolhas de calibre 45x25 à empresa “W..., Unipessoal, Lda..”. Essas rolhas teriam entrado na sua posse nessa mesma data, conforme menciona a fatura, tendo sido carregadas algures em V e descarregadas não se sabe onde em ...Y.
Analisando-se as vendas declaradas pela “A..., Unipessoal, Lda..” entre essa data e o final do ano, verifica-se que a mesma declarou ter vendido apenas 396.200 rolhas desse calibre, às empresas “ACO..., S.A” (fatura nº 38 de 2013-04-05) e “AC...” (faturas nº 61 de 2013-06-17, nº 74 de 2013-07-10 e nº 122 de 2013-12-11), sendo que foi possível identificar que essa mesma quantidade de rolhas foi comprada às empresas “L..., Lda..” (fatura nº 115, de 2013-03-27) e “ACO..., S.A” (faturas nº 3172 de 2013-06-19, nº 3263 de 2013-07-12 e 3723 de 2013-12-17).
Ou seja, não declarou a venda das 1.050.000 rolhas de calibre 45x25 supostamente adquiridas à “W..., Unipessoal, Lda..”, pelo que estas entre 27 de março de 31 de dezembro teriam ficado armazenadas, devendo constar do inventário final.
No entanto, no final desse ano não declara possuir qualquer quantidade desse calibre de rolhas.
D) A empresa “A..., Unipessoal, Lda..” declara ter adquirido em 2013-04-04 a quantidade de 270.000 rolhas de calibre 44x23,5 à empresa “W..., Unipessoal, Lda..”. Essas rolhas teriam entrado na sua posse nessa mesma data, conforme menciona a fatura, tendo sido carregadas algures em V e descarregadas não se sabe onde em ...Y.
Nesse ano de 2013 declarou ter adquirido 6.620.000 rolhas desse calibre e apenas ter vendido 5.984.500.
Temos assim que declarou ter adquirido 635.500 rolhas desse calibre a mais do que as necessidades que tinha para proceder às suas vendas, rolhas essas que deveriam assim, de alguma forma, estar armazenadas e constar do inventário final de mercadorias desse ano.
No entanto, analisando-se o inventário verifica-se que apenas não constam do mesmo quaisquer rolhas desse calibre.
Apuram-se assim fortes indícios de falsidade das operações, não conseguindo tão pouco a A..., Unipessoal, Lda..” justificar a necessidade de efetuar as compras que declarou ter feito à empresa “W..., Unipessoal, Lda..”.
III.2.2.2.4. Quanto ao pagamento
No que ao pagamento diz respeito, os mesmos encontram-se relevados na contabilidade da empresa “A..., Unipessoal, Lda..” como tendo sido efetuados por intermédio de cheques. Nos anos de 2012 e 2013 a “A..., Unipessoal, Lda..” declarou ter efetuado compras de bens e serviços à “W..., Unipessoal, Lda..” no valor global de € 60.368,40, que teriam sido pagos com recurso aos cheques que se indicam no quadro seguinte (aliás, chama-se a atenção de que a “A..., Unipessoal, Lda..” teria pago em excesso o valor de € 5.791,00 que se encontra no extrato contabilístico do ano de 2013 como saldo devedor):

Nº	Banco	Nº Conta	Ne cheque	Data de emissão	Valor
1	Banco 1...	....86	...08	07-01-2012	4.059,00 €
2	Banco 2...	...72	...06	22/01/2013	5 791,00 €
(...)

No decurso da derrogação do sigilo bancário que foi efetuada, foi possível obter fotocópia dos referidos cheques, verificando-se as seguintes situações (anexo 29):

Nº	Depositado / levantado por
1	GG, NIF: ...
2	FF (gerente A..., Unipessoal, Lda..), NIF: ...
3	(...)

Temos assim que:
. dos 10 cheques emitidos para suposto pagamento das aquisições à “W..., Unipessoal, Lda..”, apenas um no montante de € 5.000,00 teve, aparentemente, como beneficiário final o gerente da “W..., Unipessoal, Lda..”, YY.
. os restantes 9 cheques, no valor global de € 61.159,40, foram depositados em contas de terceiros ou levantados por terceiros acerca dos quais se desconhece qualquer ligação à empresa “W..., Unipessoal, Lda..”.
Em relação a esses 9 cheques depositados ou movimentados através de contas bancárias de terceiros sem ligação à “W..., Unipessoal, Lda..”, verificou-se que 2 deles, no valor global de € 12.894,25, foram levantados/depositados por FF, sócia-gerente da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”. O cheque nº ...87 foi emitido pela “A..., Unipessoal, Lda..”, contendo a assinatura de FF. Foi depois endossado por YY, Sócio da “W..., Unipessoal, Lda..”, retornando à posse de FF, que o levantou. O cheque nº ...06 foi emitido ao portador, sendo depositado / movimentado por FF numa conta bancária titulada em seu nome. Chama-se a atenção para este último cheque ainda por outro pormenor: a fotocópia do mesmo recolhida na contabilidade (que integra o anexo 28) apresenta como destinatário a W..., Unipessoal, Lda.., mas a fotocópia do original, obtida do Banco, (que integra o anexo 29) mostra que o mesmo foi emitido ao portador. Ou seja, houve uma clara falsificação da fotocópia que se encontra na contabilidade, tentando ocultar o facto de ter sido movimentado pela sócia-gerente da “A..., Unipessoal, Lda..”.
Situação semelhante ocorre com o cheque nº ...05, movimentado por II, que conforme se pode aferir pela fotocópia do original que integra o anexo 29 foi emitido ao portador, enquanto na contabilidade foi forjada a fotocópia apondo-se-lhe como destinatário a “W..., Unipessoal, Lda..”.
Noutros dois cheques verifica-se que foram emitidos à ordem da “W..., Unipessoal, Lda..”, mas quem os movimentou foi DD, irmã de CC e gerente da empresa “OV..., Unipessoal, Lda..” e o seu marido JS, sem qualquer relação conhecida com a “W..., Unipessoal, Lda..”, além da referida no capítulo III.2.2.1. relativa à requisição das faturas timbradas em nome dessa empresa na tipografia, não sendo sócios ou gerentes da mesma, mas estando indiciados como tendo usado essa empresa para emitir faturas falsas.
Conforme já foi descrito no presente relatório, no decurso da ação de inspeção realizada foram contatados alguns dos beneficiários desses 10 cheques e ainda obtidas certidões relativas a inquirições feitas aos mesmos no decurso de processo de inquérito
Descreve-se a seguir o declarado por esses contribuintes no decurso dessas diligências:
A) SS
. Inquirição efetuada em 2014-07-28, processo ../12.1IDAVR efetuado pelo instrutor do processo IT OO, estando igualmente presente a IT BB, ambos em serviço na D.F. Aveiro (anexo 19)
No decurso dessa inquirição, o contribuinte SS foi questionado sobre inúmeros cheques emitidos pela empresa “A..., Unipessoal, Lda..” à ordem das empresas “N..., Unipessoal Lda..”, “W..., Unipessoal, Lda..” e “APS..., Unipessoal Lda..” que foram depositados em contas suas, ou da sua esposa TT, ou ainda do seu sogro, Sr. II.
A esse respeito, afirmou que:
. não conhece a empresa “N..., Unipessoal Lda..”, a empresa “W..., Unipessoal, Lda..” ou a empresa “APS..., Unipessoal Lda..”; . afirmou conhecer a empresa “A..., Unipessoal, Lda..” apenas de nome, sabendo que é da região de Z....; . conhece o Sr. CC como “RR”;
. conhece socialmente a gerente da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”, FF, nunca tendo mantido qualquer relacionamento comercial ou extra-comercial com ela;
. conhece o Sr. EE, da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”
. sobre a razão pela qual depositou os referidos cheques na sua conta, respondeu que o fez a- pedido de “RR”. Recorda-se que uma vez o Sr. RR se fez acompanhar por uma terceira pessoa, identificada como o dono da empresa que emitira o cheque;
. referiu que pediu à sua esposa, TT, para depositar cheques da empresa “A..., Unipessoal, Lda..” emitidos em nome da “N..., Unipessoal Lda..” a pedido do Sr. “RR”;
. referiu que pediu ao seu sogro. II, para depositar cheques da empresa ' A..., Unipessoal, Lda..” emitidos em nome da “N..., Unipessoal Lda..” a pedido do Sr. “RR”;
. referiu que procedeu ao levantamento do valor dos cheques e o entregou ao Sr. RR, mesmo no caso do cheque emitido à ordem da empresa “APS..., Unipessoal Lda..”.
Informação prestada pelos Serviços de Inspeção da D.F. U... após contacto com SS, TT e II:
Tendo em conta que inúmeros cheques emitidos pela empresa “A..., Unipessoal, Lda..”, com destino a variadas outras empresas (sendo que só no caso da “W..., Unipessoal, Lda..” se trata de 9 cheques no valor global de € 17.155,45), acabaram por ser depositados em contas do contribuinte SS, da sua esposa TT e do seu sogro II, todos com domicílio fiscal no distrito de U..., foi solicitada a colaboração dos Serviços de Inspeção dessa Unidade Orgânica para que os contatassem e recolhessem informação quanto à intervenção dos mesmos neste processo.
Na sequência desse pedido, foram contactados os referidos contribuintes que declararam o seguinte: II, ouvido em 2016-05-02 (anexo 20)
. o Sr. II em 2016-05-02 afirmou desconhecer as empresas “A..., Unipessoal, Lda..”, “CM...”, “N..., Unipessoal Lda..”, UU e “W..., Unipessoal, Lda..”;
. confirma no entanto ter depositado cheques que tinham sido emitidos pela empresa “A..., Unipessoal, Lda..” à ordem dessas entidades a pedido do seu genro, SS;
. após a boa cobrança desses cheques transferiu os valores para contas do seu genro;
SS e TT ouvidos em conjunto em 2016-05-05 (anexo 21)
desconhecem as empresas “APS..., Unipessoal Lda..” e “W..., Unipessoal, Lda..” e o contribuinte UU; apenas SS conhece o Sr. EE, representante da sociedade “A..., Unipessoal, Lda..”;
apenas SS conhece o Sr. CC, que se apresentava como representante da sociedade “N..., Unipessoal Lda..”;
. confirmam terem depositado os referidos cheques a pedido do Sr. CC que alegou não os poder depositar por ter as suas contas bloqueadas, confirmando ter sucedido o mesmo relativamente aos cheques que foram depositados na conta do Sr. II;
referiram que após a boa cobrança dos cheques o dinheiro foi mantido nas suas contas bancárias, tendo entregue ao Sr. CC o valor correspondente ao valor dos cheques em dinheiro que dispunham “em caixa”, não precisando levantar o que estava no Banco.
SS ouvido em 2016-06-15 (anexo 22)
Atendendo ao teor das declarações prestadas pelos três referidos contribuintes, principalmente por SS, o mesmo foi novamente ouvido em 2016-06-15 pelos Serviços de Inspeção da D.F. U..., no sentido de completar as informações anteriores, declarando o seguinte:
. por volta do ano de 2011 exercia na empresa “ACO..., S.A” as funções de diretor comercial para o mercado nacional e América do Sul sendo apresentado pelos administradores da empresa ao Sr. EE, gerente da “A..., Unipessoal, Lda..”;
. a sua relação com o Sr. EE era meramente profissional, nunca lhe tendo o mesmo entregue nenhum dos cheques atrás referidos;
. quanto ao Sr. CC, é seu amigo desde os tempos de juventude, frequentando ao tempo locais comuns;
. não conhece a empresa “N..., Unipessoal Lda..”, mas apenas o Sr. CC. Foi esse que a título pessoal por diversas vezes lhe pediu que depositasse vários cheques emitidos em nome da “N..., Unipessoal Lda..” e doutras empresas que ele também desconhecia;
. os valores referentes aos cheques em questão foram entregues ao Sr. CC em dinheiro após a boa cobrança do cheque;
. que o dinheiro que lhe entregava foi por si acumulado ao longo do tempo resultante de prendas de casamento, nascimento do filho, herança e recebimentos em dinheiro relativos a despesas várias no âmbito da atividade profissional que exercia;
. reconheceu ainda uma fotografia do Sr. CC como sendo a pessoa com quem se relacionava.
Em resumo:
O Sr. SS refere conhecer CC, gerente da “N..., Unipessoal Lda..” e EE e^ FF, gerentes da “A..., Unipessoal, Lda..”.
Afirma no entanto desconhecer não só a empresa “W..., Unipessoal, Lda..”, como as demais empresas em nome das quais estavam emitidos diversos cheques que CC lhe terá pedido para depositar na sua conta.
Isto, por si só, é potencialmente indiciador de irregularidades, visto que não se compreende como é que o Sr. CC estaria na posse de cheques que supostamente teriam sido entregues a outras empresas com as quais ele não tem relação conhecida.
Depois, há outro facto extremamente estranho: SS deposita os cheques na sua conta, más devolve o dinheiro a CC sem proceder a levantamentos da sua conta bancária, alegando que tinha o dinheiro “em caixa”.
Isto significaria que entre 2011-08-31 (data do primeiro cheque que, até à data presente, se apurou ter sido depositado a pedido de SS na conta do seu sogro II) e 2013-07- 30 (data do último cheque que, até à data, se detetou ter sido depositado pela esposa de SS numa conta bancária que possuem), o casal SS e TT tinham “em caixa”, guardado algures em dinheiro vivo pelo menos o montante de € 109.110,60 (somatório de todos os chegues emitidos pela “A..., Unipessoal, Lda..” que até à data se apurou terem sido depositados em contas de SS, TT ou II.
Refere o Sr. SS que esse dinheiro provinha de prendas de casamento, nascimento do filho, heranças e reembolso em dinheiro de despesas que auferia no exercício da sua atividade.
Novamente, note-se que falamos que SS declarou que tinha pelo menos € 109.110,60 em dinheiro vivo guardado algures. E, dizemos “pelo menos”, porque este montante, € 109.110,60, é aquele que, até à data, se apurou ter depositado em contas suas, da sua esposa ou do seu sogro resultante de cheques emitidos pela empresa “A..., Unipessoal, Lda..”, podendo o montante total ainda estar longe de ser apurado.
De facto, aquilo que sabemos até à data é que SS depositou ou pediu á sua esposa e ao seu sogro que depositassem € 109.110,60 referentes a cheques emitidos pela “A..., Unipessoal, Lda..” em nome de diversas empresas, cheques que ele refere terem-lhe sido entregues por CC, sem que tenha de facto prova de que lhe tenha a ele ou a qualquer outra pessoa entregue depois novamente esse dinheiro.
Existem assim fortes dúvidas sobre a efetiva realização dos pagamentos em causa, não se conseguindo encontrar outra justificação plausível para todas estas movimentações do que a tentativa de criar um circuito documental que procurasse dar a aparência de legalidade a utilização de faturas timbradas em nome da “W..., Unipessoal, Lda..” e justificar a saída de dinheiro da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”.
B) AAA, NIF: ...
O contribuinte AAA foi notificado para prestar esclarecimentos a respeito de um cheque emitidos pela “A..., Unipessoal, Lda..”, que foi depositado numa conta bancária sua, mas que se destinariam à empresa “W..., Unipessoal, Lda..”, tendo em 2016-06-08 declarado o seguinte (anexo 30):
. não se recorda de ter feito o depósito do cheque em causa; . desconhece as empresas “A..., Unipessoal, Lda..” e “W..., Unipessoal, Lda..”;
. desconhece quem sejam as pessoas FF (sócia-gerente da “A..., Unipessoal, Lda..”, CC ou YY (sócio da W..., Unipessoal, Lda..”);
. reconhece que é a sua assinatura que consta do verso do cheque em causa, mas não se recorda se o cheque foi depositado na sua conta, nunca tendo mantido qualquer relação laborai ou comercial com nenhuma das sociedades atrás indicadas;
. não excluindo a possibilidade do cheque ter sido depositado na sua conta, não faz a mínima ideia do motivo para esse depósito.
Em 2016-06-23, através de mensagem de correio eletrónico, remeteu o seguinte esclarecimento adicional (anexo 31): . após análise dos extratos bancários conseguiu apurar a origem do cheque;
. ele foi-lhe entregue por um amigo que conhece por “RR” para pagamento dum dinheiro que lhe tinha emprestado por várias vezes a título particular;
. na altura ficou aliviado pelo cheque ter cobertura pois achava que talvez já não fosse reaver o dinheiro;
. só após as questões que lhe foram colocadas em 2016-06-08 perguntou ao seu amigo qual o seu nome completo e só então ficou a saber que se chamava CC.
Em resumo:
Um cheque no montante de € 4.981,50, foi emitido pela empresa “A..., Unipessoal, Lda..” à ordem da empresa “W..., Unipessoal, Lda..”. O cheque foi endossado por YY, sócio da “W..., Unipessoal, Lda..” e depositado em 2013-07-25 por AAA na sua conta bancária.
Confrontado o contribuinte AAA com o cheque e questionado sobre a origem do cheque, motivo para o seu depósito, conhecimento das duas empresas, dos contribuintes que o assinam, ou ainda de CC, afirma não fazer a mínima ideia da razão pela qual o depositou e desconhecer todos os nomes indicados de empresas e pessoas.
Temos assim que um particular deposita € 4.981,50 na sua conta sem saber qual a razão pela qual o faz ou a origem desse dinheiro.
Dias depois complementa a informação afirmando que, afinal conhece CC, pela alcunha de “RR” e que o cheque em causa foi usado por este para lhe pagar uma dívida que até julgava nunca vir a reaver.
Não exibiu no entanto qualquer comprovativo dos empréstimos que diz ter efetuado, ou forneceu uma simples indicação de datas, ou valores envolvidos.
É difícil acreditar que um particular conceda um empréstimo de quase € 5.000 a alguém com quem - tem um conhecimento tão superficial, chegando a desconhecer o seu nome e apenas o conhecendo por uma alcunha.
Fica ainda por explicar a razão pela qual o referido CC estaria na posse dum cheque que não lhe era destinado.
Ou seja, existem fortes dúvidas sobre a efetiva realização dos pagamentos em causa, não se conseguindo encontrar outra justificação plausível para todas estas movimentações do que a tentativa de criar um circuito documental que procurasse dar a aparência de legalidade a utilização de faturas timbradas em nome da “W..., Unipessoal, Lda..” e justificar a saída de dinheiro da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”.
III. 2.2.3. Conclusão
A empresa “W..., Unipessoal, Lda..” não desenvolve nem nunca desenvolveu atividade no setor corticeiro compatível com o seu objeto social.
Os elementos apurados no decurso da inspeção a essa empresa pela Inspetora BB apontam para que se trate duma empresa criada com o único e exclusivo fim de emitir faturas falsas, que foram depois colocadas a circular em várias empresas do setor corticeiro, titulando supostas operações comerciais que nunca ocorreram na realidade.
A empresa não possui qualquer tipo de estrutura que lhe permita desenvolver a atividade para a qual esteve coletada.
Detetam-se claras incongruências entre as compras que a empresa “A..., Unipessoal, Lda.. declara ter efetuado a essa empresa e as vendas e existências finais por si declaradas, bem como incongruências quanto ao transporte, armazenamento, locais de carga e descarga.
Há uma fatura e uma guia emitidas com data anterior àquela em que foram requisitadas na tipografia, ou seja, a fatura e a guia de remessa respetiva foram preenchidas com uma data anterior àquela em que foram impressas pela tipografia, o que é claramente irreal.
No que aos pagamentos diz respeito, tendo sido derrogado o sigilo bancário às contas da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”, foi possível seguir o percurso dos cheques emitidos por essa empresa á ordem da “W..., Unipessoal, Lda..”, apurando-se fortes indícios de que os mesmos foram emitidos apenas com o objetivo de tentar construir um circuito documental que desse credibilidade às operações relevadas^ relativas a supostas aquisições a essa empresa.
A “W..., Unipessoal, Lda..” encontra-se já indiciada em diversos processos como emitente de faturas falsas.
Todos estes elementos permitem concluir que as faturas timbradas em nome de “W..., Unipessoal, Lda..” relevadas na contabilidade da empresa “A..., Unipessoal, Lda..” são falsas, nâo consubstanciando qualquer efetiva transação comercial ocorrida entre esses intervenientes.
(...)
III. 2.4. Faturas timbradas em nome de APS....., Lda..; NIF: ...
III. 2.4.1. Elementos recolhidos na inspeção ao emitente
A empresa “APS....., Lda..” foi inspecionada pelo signatário do presente relatório no cumprimento da Ordem de Serviço OI...90, incidindo sobre os anos de 2012 e 2013.
No decurso dessa inspeção essa empresa foi indiciada pela utilização de faturas falsas e igualmente pela emissão de faturas falsas para outros operadores.
Trata-se dum pequeno operador com uma atividade residual, meramente comercial, de compra e venda, não possuindo quaisquer ativos fixos tangíveis afetos à atividade, nomeadamente máquinas, viaturas ou sequer instalações com capacidade suficiente que lhe permitissem desenvolver uma atividade comercial ou industrial no setor corticeiro ou outro.
Não possui qualquer empregado, nem há evidência de que tenha alguma vez recorrido à subcontratação.
Em termos de resultados declarados, apresentou-se sempre em crédito de IVA e apurando prejuízos fiscais sucessivos, numa atividade que o não justifica, integrando-se no comportamento típico dos operadores instrumentais que operam no setor corticeiro, integrados no circuito oe “lavagem de faturas”, registando compras timbradas em faturas emitidas em nome de conhecidos emitentes de faturas falsas e emitindo depois eles próprios faturas falsas para outros operadores, nunca pagando qualquer imposto e permitindo a terceiros deduzirem igualmente o IVA por si liquidado e os gastos em sede de IRS/IRC.
Comparando-se as suas vendas declaradas com as suas compras declaradas, verifica-se uma ciara incoerência entre os bens que declara comprar e os bens que declara vender.
Não estão evidenciadas na sua contabilidade provas da efetiva realização de pagamentos a fornecedores ou recebimentos de clientes, sendo que o valor ao saldo da conta de clientes no final do ano de 2012 era de € 175.200,01, quase o valor das vendas declaradas no montante de e 225.000,00.
As suas compras no ano de 2012 estão inteiramente suportadas com base em faturas falsas timbradas em nome de operadores faltosos já indiciados por crimes fiscais em vários processos.
A sua sede localiza-se na residência particular do seu sócio, BBB, NIF .... local sem qualquer condições para o exercício duma atividade comercial ou industrial, desconhecendo-se a existência doutro local próprio ou arrendado onde a mesma pudesse exercer a atividade para a qual está coletada.
No decurso da inspeção realizada à empresa aos seus fornecedores e a alguns dos seus clientes, aourou-se que a “APS..., Unipessoal Lda..” nos anos de 2012 e 2013 não só utilizou faturas falsas, como igualmente emitiu faturas falsas com destino a vários operadores do setor corticeiro, faturas mencionando vendas de bens e serviços que nunca ocorreram.
III.2.4.2. Elementos recolhidos na inspeção à empresa “A..., Unipessoal, Lda..”
A A..., Unipessoal, Lda..” tem relevadas na sua contabilidade as seguintes faturas timbradas em nome da “APS..., Unipessoal Lda..” (anexo 37):

	Data	Artigo	Material	Calibre	Quantidade	Unidade	Preço
28	14/05/2012	Rolhas		45x22	49,5	Milheiro	60,00 €
28	14/05/2012	Rolhas		45x24	81	Milheiro	75,00 €
28	14/05/2012	Rolhas		45x24	121,5	Milheiro	17,50 €
28	14/05/2012	Rolhas		38x24	69,5	Milheiro	50,00 €
28	14/05/2012	Rolhas		30x21	210	Milheiro	10,00 €
28	14/05/2012	Rolhas		38x24	125	Milheiro	12,50 €
35	01/06/2012	Prestação de serviços	Ponçar, topejar e chanfrar	45x24	1220	Milheiro	9,00 €
53	24/07/2012	Prestação de serviços	Ponçar, chanfrar e lavar	45x24	1270	Milheiro	9,00 €

Analisando-se o conteúdo dos documentos encontram-se diversas incongruências:
III. 2.4.2.1. Quanto ao transporte
A) A fatura nº 28 indica terem sido compradas à “APS..., Unipessoal Lda..” 656.500 rolhas de diversos calibres no valor global de € 22.519,77.
De acordo com a guia de remessa que as acompanha, as rolhas teriam sido carregadas em M..., onde se desconhecem quaisquer instalações da “APS..., Unipessoal Lda..” e descarregadas em ...Y, não se sabe onde, visto que a empresa até março de 2013 não possuía instalações.
Acrescente-se que, conforme referido, todas as compras declaradas pela “APS..., Unipessoal Lda..” em 2012 estão suportadas com base em faturas falsas, não existindo quaisquer evidências de que tenha comprado a outros operadores quaisquer mercadorias.
B) Em relação às faturas nº 35 e 53, titulando a movimentação respetivamente de 1.220.000 e 1.270.000 de calibre 45x24, não há igualmente qualquer evidência de como ou quando foi feito o transporte das rolhas entre as duas empresas, sendo certo que nenhuma delas tinha meios de transporte capazes de o fazer, ou sequer instalações onde guardar as rolhas em causa.
III. 2.4.2.2. Corte às existências
A) A fatura nº 35 indica a prestação de serviços realizada em 1.220.000 rolhas de calibre 45x24, com data de 2012-06-01.
Atendendo a que a empresa não declarou no início desse ano possuir qualquer stock de rolhas desse calibre e que no período entre 2012-01-01 e 2012-06-01 declarou ter vendido 1.790.000 rolhas de calibre 45x24, temos assim que a “A..., Unipessoal, Lda..” teria necessariamente de adquirir pelo menos 3.010.000 rolhas desse calibre (ou seja, 1.790.000 + 1.220.000) por forma a poder cumprir com as vendas que declarou e ainda ter rolhas para enviar à “APS..., Unipessoal Lda..” para a realização dos referidos serviços.
No entanto, nesse período, a empresa apenas declarou adquirir 1.675.000 rolhas de calibre 45x24, claramente insuficiente.
Acrescente-se que não há quaisquer evidências de quando e como foram as rolhas enviadas da ‘A..., Unipessoal, Lda..” para a “APS..., Unipessoal Lda..”, sendo certo que nenhuma das empresas possuía ao tempo instalações capazes de as armazenar, nem evidências de quando e como foi feito o seu regresso à posse da A..., Unipessoal, Lda..”.
B) A fatura nº 53 indica a prestação de serviços realizada em 1.270.000 rolhas de calibre 45x24, com data de 2012-07-24.
Atendendo a que a empresa não declarou no início desse ano possuir qualquer stock de rolhas desse calibre e que no período entre 2012-01-01 e 2012-07-24 declarou ter vendido 2.730.000 rolhas de calibre 45x24. temos assim que a “A..., Unipessoal, Lda..” teria necessariamente de adquirir pelo menos 4.000.000 rolhas desse calibre (ou seja, 2.730.000 + 1.270.000) por forma a poder cumprir com as vendas que declarou e ainda ter rolhas para enviar á “APS..., Unipessoal Lda..” para a realização dos referidos serviços.
No entanto, nesse período, a empresa apenas declarou adquirir 2.565.000 rolhas de calibre 45x24, claramente insuficiente.
Acrescente-se que não há quaisquer evidências de quando e como foram as rolhas enviadas da “A..., Unipessoal, Lda..” para a “APS..., Unipessoal Lda..”, sendo certo que nenhuma das empresas possuía ao tempo instalações capazes de quando e como foi feito o seu regresso à posse da “A..., Unipessoal, Lda..”.
C) Ainda a respeito das rolhas de calibre 45x24 sobre as quais a “APS..., Unipessoal Lda..” teria supostamente realizado serviços, há ainda a seguinte análise que se pode efetuar:

Descrição	Entrada de rolhas	Saída de rolhas
Vindas da APS..., Unipessoal Lda.. em junho e julho (após as alegadas prestações de serviços referidas nas faturas nº 35 e 53)	2.490.000
Compras da A..., Unipessoal, Lda.. a diversos operadores entre junho e dezembro	2.890.000
Vendas da A..., Unipessoal, Lda.. a diversos operadores entre junho e dezembro		3.810.000
Total	5.380.000	3.810.000

O stock mínimo de rolhas de calibre 45x24 no final do ano de 2012, mesmo desprezando a eventual existência dum anterior stock de rolhas desse calibre, teria assim de ser de:
Stock mínimo = entradas - saídas = 5.380 000 - 3,810.000 = 1.570.000
No entanto, analisando-se o inventário final de existências desse ano verifica-se que a empresa apenas possuía 850.000 rolhas desse calibre.
III.2.4.2.3. Quanto ao pagamento
No que ao pagamento diz respeito, os mesmos encontram-se relevados na contabilidade da empresa “A..., Unipessoal, Lda..” como tendo sido efetuados por intermédio de cheques. No ano de 2012 a “A..., Unipessoal, Lda..” declarou ter efetuado compras de bens e serviços à “APS..., Unipessoal Lda..” no valor global de € 50.084,07. Esses valores teriam sido pagos ao longo de 2012 e 2013 através de cheques, conforme se indica no quadro seguinte:

Nº	Banco	Nº Conta	Nº cheque	Data de emissão	Valor
1	Banco 1...	....86	...43	15/06/2012	3 300,00 €
2	Banco 1...	....86	...58	03/08/2012	5 000,00 €
3	Banco 2...	...72	...33	03/08/2012	5 000,00 €
4	Banco 1...	...86	...50	22/03/2012	8 505,40 €
5	Banco 2...	...72	...69	20/05/2013	7 000,00 €
6	Banco 2...	...72	...68	06/05/2013	7 058,90 €
7	Banco 1...	...86	...49	20/03/2013	9 219,77 €
8	Banco 1...	...86	...51	05/04/2013	5 000,00 €

No decurso da derrogação do sigilo bancário que foi efetuada, foi possível obter fotocópia dos referidos cheques, verificando-se as seguintes situações (anexo 38):

Nº	Depositado / levantado por
1	APS..., Unipessoal Lda..
2	JS, NIF ...
3	MM, NIF ...
4	TT; NIF: ...
5	JS, NIF ...
6	JS, NIF ...
7	EE, NIF ...
8	JS, NIF ...

Temos assim que dos oito cheques emitidos para pagamento à “APS..., Unipessoal Lda..”, apenas um, no valor de € 3.300,00 (por sinal o cheque de menor valor) teve como destinatário a conta bancária da empresa “APS..., Unipessoal Lda..”.
Os restantes foram depositados / levantados por terceiros sem qualquer relação com a “APS..., Unipessoal Lda..”, salientando-se o caso do cheque nº ...49, no valor de e 9.219,77 (por sinal o cheque de maior valor) que foi levantado pelo gerente da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”, EE.
Refere-se ainda que quatro cheques no valor global de € 24.058,90 foram depositados na conta conjunta de DD e JS, já identificados anteriormente como ligados à empresa “OV..., Unipessoal, Lda..”, sem ligação conhecida à empresa “APS..., Unipessoal Lda..”.
Dos restantes cheques, verifica-se que um no valor de € 8.505,40 foi depositado por TT, a que já fizemos referência neste relatório, novamente se descrevendo o apurado:
A) SS
. Inquirição efetuada em 2014-07-28, processo ../12.1IDAVR, pelo instrutor do processo IT OO, estando igualmente presente a IT BB, ambos em serviço na D.F, Aveiro (anexo 19)
No decurso dessa inquirição, o contribuinte SS foi questionado sobre inúmeros cheques emitidos pela empresa “A..., Unipessoal, Lda..” à ordem das empresas “N..., Unipessoal Lda..”, “W..., Unipessoal, Lda..” e “APS..., Unipessoal Lda..” que foram depositados em contas suas, ou da sua esposa TT, ou ainda do seu sogro, Sr. II.
A esse respeito, afirmou que:
. não conhece a empresa “N..., Unipessoal Lda..”, a empresa “W..., Unipessoal, Lda..” ou a empresa “APS..., Unipessoal Lda..”; . afirmou conhecer a empresa “A..., Unipessoal, Lda..” apenas de nome, sabendo que é da região de Z....; . conhece o Sr. CC como “RR”;
. conhece socialmente a gerente da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”, FF, nunca tendo mantido qualquer relacionamento comercial ou extra-comercial com ela;
. conhece o Sr. EE, da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”
. sobre a razão pela qual depositou os referidos cheques na sua conta, respondeu que o fez a pedido de “RR”. Recorda-se que uma vez o Sr. RR se fez acompanhar por uma terceira pessoa, identificada como o dono da empresa que emitira o cheque;
. referiu que pediu à sua esposa, TT, para depositar cheques da empresa _ “A..., Unipessoal, Lda..” emitidos em nome da “N..., Unipessoal Lda..” a pedido do Sr. “RR”;
. referiu que pediu ao seu sogro, II, para depositar cheques da empresa “A..., Unipessoal, Lda..” emitidos em nome da “N..., Unipessoal Lda..” a pedido do Sr. “RR”;
. referiu que procedeu ao levantamento do valor dos cheques e o entregou ao Sr. RR, mesmo no caso do cheque emitido à ordem da empresa “APS..., Unipessoal Lda..”.
Informação prestada pelos Serviços de Inspeção da D.F. U... após contacto com SS, TT e II:
Tendo em conta que inúmeros cheques emitidos pela empresa “A..., Unipessoal, Lda..”, com destino a variadas outras empresas (sendo que só no caso da “N..., Unipessoal Lda..” se trata de 9 cheques no valor global de € 66.585,20), acabaram por ser depositados em contas do contribuinte SS, da sua esposa TT e do seu sogro II, todos com domicílio fiscal no distrito de U..., foi solicitada a colaboração dos Serviços de Inspeção dessa Unidade Orgânica para que os contatassem e recolhessem informação quanto à intervenção dos mesmos neste processo.
Na sequência desse pedido, foram contactados os referidos contribuintes que declararam o seguinte: II, ouvido em 2016-05-02 (anexo 20)
. o Sr. II em 2016-05-02 afirmou desconhecer as empresas “A..., Unipessoal, Lda..”, “CM...”, “N..., Unipessoal Lda..”, UU e “W..., Unipessoal, Lda..”;
. confirma no entanto ter depositado cheques que tinham sido emitidos pela empresa “A..., Unipessoal, Lda..” à ordem dessas entidades a pedido do seu genro, SS;
. após a boa cobrança desses cheques transferiu os valores para contas do seu genro; SS e TT ouvidos em conjunto em 2016-05-05 (anexo 21)
. desconhecem as empresas “APS..., Unipessoal Lda..” e “W..., Unipessoal, Lda..” e o contribuinte UU;
. apenas SS conhece o Sr. EE, representante da sociedade “A..., Unipessoal, Lda..”;
. apenas SS conhece o Sr. CC, que se apresentava como representante da sociedade “N..., Unipessoal Lda..”;
. confirmam terem depositado os referidos cheques a pedido do Sr. CC que alegou não os poder depositar por ter as suas contas bloqueadas, confirmando ter sucedido o mesmo relativamente aos cheques que foram depositados na conta do Sr. II;
. referiram que após a boa cobrança dos cheques o dinheiro foi mantido nas suas contas bancárias, tendo entregue ao Sr. CC o valor correspondente ao valor dos cheques em dinheiro que dispunham “em caixa”, não precisando levantar o que estava no Banco.
SS ouvido em 2016-06-15 (anexo 22)
Atendendo ao teor das declarações prestadas pelos três referidos contribuintes, principalmente por SS, o mesmo foi novamente ouvido em 2016-06-15 pelos Serviços de Inspeção da D.F. U..., no sentido de completaras informações anteriores, declarando o seguinte:
. por volta do ano de 2011 exercia na empresa “ACO..., S.A” as funções de diretor comercial para o mercado nacional e América do Sul, sendo apresentado pelos administradores da empresa ao Sr. EE, gerente da “A..., Unipessoal, Lda..”;
. a sua relação com o Sr. EE era meramente profissional, nunca lhe tendo o mesmo entregue nenhum dos cheques atrás referidos;
quanto ao Sr. CC, é seu amigo desde os tempos de juventude, frequentando ao tempo locais comuns;
não conhece a empresa “N..., Unipessoal Lda..”, mas apenas o Sr. CC. Foi esse que a título pessoal por diversas vezes lhe pediu que depositasse vários cheques emitidos em nome da “N..., Unipessoal Lda..” e doutras empresas que ele também desconhecia;
os valores referentes aos cheques em questão foram entregues ao Sr. CC em dinheiro após a boa cobrança do cheque;
que o dinheiro que lhe entregava foi por si acumulado ao longo do tempo resultante de prendas de casamento, nascimento do filho, herança e recebimentos em dinheiro relativos a despesas várias no âmbito da atividade profissional que exercia;
reconheceu ainda uma fotografia do Sr. CC como sendo a pessoa com quem se relacionava.
Em resumo:
O Sr. SS refere conhecer CC, gerente da “N..., Unipessoal Lda..” e EE e FF, gerentes da “A..., Unipessoal, Lda..”.
Afirma no entanto desconhecer não só a empresa “N..., Unipessoal Lda..”, como as demais empresas, entre as quais a “APS..., Unipessoal Lda..”, em nome das quais estavam emitidos diversos cheques que CC lhe terá pedido para depositar na sua conta.
Isto, por si só, é potencialmente indiciador de irregularidades, visto que não se compreende como é que o Sr. CC estaria na posse de cheques que supostamente teriam sido entregues a outras empresas com as quais ele não tem relação conhecida.
Recorde-se que o aludido SS, que declara conhecer CC desde o tempo de juventude e EE da A..., Unipessoal, Lda.. por motivos profissionais pois foi funcionário do principal parceiro comercial da A..., Unipessoal, Lda.., declara que todos os cheques que depositou nas suas contas ou dos seus familiares lhe foram entregues por CC, sem contudo apresentar qualquer comprovativo do alegado, ou da devolução a este dos valores recebidos. Ora, tendo em conta que estão em causa cheques emitidos pela A..., Unipessoal, Lda.., a favor de N..., Unipessoal Lda.. e M..., Unipessoal, Lda.. (empresas com gerência de CC), W..., Unipessoal, Lda.., APS..., Unipessoal Lda.. e CM... parece evidente que o denominador comum a todos estes factos é a A..., Unipessoal, Lda.., pelo que naturalmente se coloca a dúvida sobre quem é que efetivamente entregou os cheques ao aludido SS e por que razão.
Depois, há outro facto extremamente estranho: SS deposita os cheques na sua conta, mas devolve o dinheiro a CC sem proceder a levantamentos da sua conta bancária, alegando que tinha o dinheiro “em caixa”.
Isto significaria que entre 2011-08-31 (data do primeiro cheque que, até à data presente, se apurou ter sido depositado a pedido de SS na conta do seu sogro II) e 2013-07-30 (data do último cheque que, até à data, se detetou ter sido depositado pela esposa de SS numa conta bancária que possuem), o casal SS e TT tinham “em caixa”, guardado algures em dinheiro vivo pelo menos o montante de € 109.110,60 (somatório de todos os chegues emitidos pela “A..., Unipessoal, Lda..” que até à data se apurou terem sido depositados em contas de SS, TT ou II.
Refere o Sr. SS que esse dinheiro provinha de prendas de casamento, nascimento do filho, heranças e reembolso em dinheiro de despesas que auferia no exercício da sua atividade.
Novamente, note-se que falamos que SS declarou que tinha pelo menos €109.110,60 em dinheiro vivo guardado algures. E, dizemos “pelo menos”, porque este montante, € 109.110.60, é aquele que, até à data, se apurou ter depositado em contas suas, da sua esposa ou do seu sogro resultante de chegues emitidos pela empresa 'A..., Unipessoal, Lda..”, podendo o montante total ainda estar longe de ser apurado.
De facto, aquilo que sabemos até à data é que SS depositou ou pediu à sua esposa e ao seu sogro que depositassem € 109.110,60 referentes a cheques emitidos pela “A..., Unipessoal, Lda..” em nome de diversas empresas, cheques que ele refere terem-lhe sido entregues por CC, sem que tenha de facto prova de que lhe tenha a ele ou a qualquer outra pessoa entregue depois novamente esse dinheiro.”
Mais uma vez, existem fortes dúvidas sobre a efetiva realização dos pagamentos em causa, não se conseguindo encontrar outra justificação plausível para todas estas movimentações do que a tentativa de criar um circuito documental que procurasse dar a aparência de legalidade a utilização de faturas timbradas em nome da “APS..., Unipessoal Lda..” e justificar a saída de dinheiro da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”.
Ainda quanto aos supostos pagamentos à empresa “APS..., Unipessoal Lda..”, recolheu-se da contabilidade da empresa “A..., Unipessoal, Lda..” o recibo nº 25. que não se encontra relevado na contabilidade (anexo 40).
Analisando-se os documentos de pagamento (cheques) atrás referidos verifica-se não haveí^ qualquer correspondência entre a data deste recibo e os pagamentos contabilizados, ostentando o recibo a data com que foi emitida a fatura nº 28 a que respeita e a saída do dinheiro da empresa tendo ocorrido apenas quando esta tinha disponibilidade financeira para tal. Esta situação é bastante usual no caso das faturas falsas, em que faturas e recibos são emitidos na mesma data e entregues ao utilizador da mesma, sem que haja o normal movimento financeiro do pagamento.
III.2.4.3. Conclusão
A “APS..., Unipessoal Lda..” apresenta todas as caraterísticas dum operador instrumental no setor corticeiro. Não possui instalações, empregados, máquinas, viaturas ou quaisquer meios que lhe permitissem proceder às vendas faturadas à empresa “A..., Unipessoal, Lda..”.
Atendendo a que a maior parte do valor faturado respeita precisamente a prestação de serviços, ainda mais irreal essa situação se torna, pois nem a suposta empresa prestadora nem a “A..., Unipessoal, Lda..” dispunham ao tempo de instalações ou meios que permitissem realizar essas tarefas, nem há qualquer indício de que as mesmas tenham sido subcontratadas a outros, ou sequer de onde estiveram armazenadas as mercadorias, de onde vieram e para onde foram antes e após a suposta prestação de serviços.
Analisando-se os dados recolhidos na contabilidade da “A..., Unipessoal, Lda..”, reforçam-se as conclusões de falsidade das faturas, apurando-se incongruências diversas quer quanto aos transportes, quer quanto às mercadorias e serviços transacionados, quer quanto ao pagamento dos mesmos.
(...)
III.4. CORREÇÕES EFETUADAS EM SEDE DE IRC - GASTOS INDEVIDAMENTE CONSIDERADOS COM BASE EM FATURAS FALSAS
Não poderão ser aceites fiscalmente para determinação do lucro tributável, os custos contabilizados pelo sujeito passivo, tendo por base faturas que, por via de todos os factos carreados para o processo, foram indiciadas, de forma contundente, como falsas.
De facto, reunidos todos os indícios da falta de veracidade das operações vertidas nas faturas em causa, recaía sobre o sujeito passivo o ónus da prova de demonstrar o contrário, isto é, que de facto tais compras se haviam efetivado nos exatos moldes retratados nas faturas (natureza dos bens, quantidades, preços e com aquele concreto sujeito passivo emitente). Esse é o entendimento H de vasta Jurisprudência existente sobre o tema, como a que se indica a título meramente exemplificativo:
(...)
O sujeito passivo foi confrontado no decurso da inspeção com a factualidade de que a AT se encontrava na posse de fortes e contundentes indícios da falsidade das operações realizadas envolvendo os emitentes identificados no presente relatório, tendo sido notificado no sentido de juntar mais elementos ao processo, identificando os reais fornecedores das mercadorias ou serviços (apesar de terem igualmente sido recolhidos abundantes indícios de que os mesmos não foram adquiridos quer aos emitentes das faturas falsas, quer a outros, por não ser manifesta a necessidade da empresa em adquirir os mesmos), através de carta registada com aviso de receção (anexo 41).
Em resposta a essa notificação, enviou o documento de que se junta fotocópia (anexo 42), apenas afirmando serem verdadeiras todas as faturas relevadas na contabilidade da empresa.
Temos assim que, mesmo confrontado, mediante notificação, em sede de contraditório com a factualidade de que a Autoridade Tributária se encontrava na posse de fortes e contundentes indícios de que aquelas operações, naqueles concretos montantes, naquelas concretas datas, envolvendo aqueles concretos contribuintes não haviam ocorrido, o sujeito passivo não logrou apontar algum elemento minimamente plausível que indicie que, pese embora todos os indícios de falsidade existentes, tais operações foram efetivas e realizadas nos exatos moldes retratados nas faturas em causa, limitando-se a reiterar que as faturas em causa ocorreram de facto, nem exibiu^ comprovativo de que tenha incorrido em outros gastos que não estivessem refletidos na contabilidade que foi analisada no decurso da ação de inspeção.
Neste cenário, à Autoridade Tributária, não resta outra alternativa legal que não aquela imposta pelo art. 23.º n.º 1 do CIRC (na redação em vigor até 31-12-2013) / artigo 23-A, n.º 1 alíneas b) e d) (na redação em vigor após 01-01-2014), isto é, a da não consideração dos custos reputados de fictícios, efetuando a correção consubstanciada na dedução ao lucro tributável das importâncias tituladas pelas faturas inquinadas de falsidade. De facto, «se o custo não está documentado, devendo estar documentado, tal custo não pode ser considerado mesmo quando não haja dúvidas sobre a sua efectiva verificação», não havendo tão pouco lugar á sua estimativa com recurso a métodos indiretos, conforme artigo assinado por J. L. SaLda..nha Sanches (Revista de Fiscalidade 2,de Abril de 2000) a respeito da decisão do Supremo Tribunal Administrativo, de 1999-10-27 (recurso nº 23768).
Assim, afigura-se-nos evidente que tais custos/gastos, porque, por um lado, encontram-se contabilizados em faturas indiciadas como falsas e, por outro lado, o sujeito passivo não logrou demonstrar (nem sequer tentar) que incorreu noutros gastos que não os relevados nas faturas postas em crise, não podem refletir-se negativamente na determinação da matéria tributável (como é sabido e resulta do disposto no art.º 17.º, n.º 1 do CIRC, “o lucro tributável das pessoas coletivas e outras entidades mencionadas na alínea a) do nº 1 do artigo 3º é constituído pela soma algébrica do resultado líquido do exercício e das variações patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo período e não refletidas naquele resultado.”).
E se é certo que, por exigência do princípio da capacidade contributiva, em situações excecionais é de admitir que custos não documentados contribuam para o apuramento do lucro tributável, para que tal seja possível, é necessário que o sujeito passivo alegue e prove a existência do custo/gasto e a sua exata expressão pecuniária - neste sentido, Tomás Castro Tavares, Da Relação da Dependência Parcial Entre a Contabilidade e o Direito Fiscal na Determinação do Rendimento Tributável das Pessoas Coletivas: Algumas Reflexões ao Nível dos Custos, Ciência e Técnica Fiscal, nº 396, pág. 126. Ora, a verdade é que, como vimos, o sujeito passivo não provou ter suportado custos nem, naturalmente, qual o montante desses custos e, deste modo, correta se mostra a determinação direta da matéria coletável através do recurso às chamadas correções aritméticas consubstanciadas na desconsideração dos custos contabilizados única e exclusivamente com base em faturas indiciadas como falsas.
Ora referimos no parágrafo anterior que “em situações excecionais é de admitir que custos não documentados contribuam para o apuramento do lucro tributável, para que tal seja possível, é necessário que o sujeito passivo alegue e prove a existência do custo/gasto e a sua exata expressão pecuniária”, pelo que importa esclarecer quais são essas “situações excecionais”: i) o SP tem de provar a existência desse custo/gasto, sendo que, para atingir tal desiderato, este tem de identificar de forma inabalável o respetivo vendedor, dado que para haver transação comercial tem, obviamente, que haver um comprador, mas também um vendedor. Por outras palavras, se se pretende provar a existência de um custo/gasto, tem de se provar a existência de um proveito/gasto;
ii) para além disso, torna-se indispensável a apresentação de documentos comprovativos do preço pago.
Assim, não obstante não ter sido emitida fatura aquando da realização da real transação (a única ocorrida), procedendo o SP ao cumprimento destes dois requisitos (por exemplo, apresentando um contrato particular, um orçamento, um documento de transporte, etc acompanhado por cópia de um cheque, de um documento de quitação, etc), considera-se verificada a citada “situação excecional , e, como tal, poderá/deverá a AT levar em consideração esses gastos para efeitos do apuramento do lucro tributável.
Caso contrário, não resta outra alternativa à AT (sob pena de estar a fomentar a economia paralela) que não seja a desconsideração como custo fiscal dos valores registados na contabilidade com base em faturas falsas.
Note-se que também o STA já se pronunciou em idêntico sentido: “do exposto resulta que é de confirmar o acórdão recorrido pois que partindo o mesmo da existência de facturas contabilizadas às quais não correspondiam transacções efectivas podia a AF efectuar as correcções técnicas pela desconsideração das mesmas como custos do respectivo exercício desnecessário se tornando recorrer aos métodos indiciários. Não ocorre, por isso, violação dos mencionados artigos 84º e seguintes do CPT e artigos 51º e 52º do CIRC, na redacção ao tempo em vigor uma vez que o acto tributário questionado foi efectuado com recurso a correcções técnicas, contrariamente ao pretendido pela recorrente recurso aos métodos indiciários. Igualmente não foram desrespeitados os princípios da legalidade, da proporcionalidade, da verdade material, da tributação do rendimento real e da justiça plasmados nos artigos 1º, 2º, 18º, nº 2, 103º, nºs 1 e 2, 104º, nº 2, e 266º, nº 2, da CRP, uma vez que foi ainda no cumprimento de tais princípios que o mesmo acto foi praticado, com recurso às faladas correcções técnicas”- cfr. acórdão STA de 7 Mai. 2003, processo 0243/03.
Na verdade, qualquer outro entendimento que não este, estaria a premiar de forma inusitada comportamentos ilícitos e, de certa forma, a contribuir para estimular este flagelo da faturação falsa* que vem delapidando de forma intrépida o erário publico.
Com efeito, mesmo que hipoteticamente se pudesse admitir que o sujeito passivo para poder gerar os proveitos que registou na sua contabilidade, não tenha suportado custos superiores aqueles que vão agora ser tidos em consideração pela AT para efeitos do apuramento do seu lucro tributável (isto é, custos registados pelo sujeito passivo diminuídos dos custos contabilizados com base em faturas falsas), a verdade é que é inquestionável que, caso tenha de facto incorrido nesses gastos, os mesmos não estão documentados, pois de forma perfeitamente consciente, deliberada e reiterada o sujeito passivo terá optado por incorrer em custos, designadamente compras de bens/serviços, não faturadas por parte dos (reais) fornecedores. É óbvio que se o sujeito passivo comprou bens/serviços sem emissão, por parte dos vendedores, das respetivas faturas, poderia – e deveria - ter adquirido esses mesmos bens a centenas de outros operadores que se encontram no mercado e que emitiriam a competente fatura.
Ora, se de forma perfeitamente consciente, deliberada e reiterada o SP tomou a decisão de comprar bens/serviços a operadores que não emitem fatura, para, dessa forma, conseguir vantagens competitivas, torna-se evidente que este sabia que com essa conduta apuraria, aquando da submissão da declaração de rendimentos modelo 22, um lucro tributável superior ao efetivamente corrido, na medida em que parte dos custos incorridos não estavam documentados/justificados. E, como tal, pagaria IRC e derrama por um valor superior aquele que seria devido se este tivesse comprado tais bens/serviços a operadores que emitissem a competente, e obrigatória, fatura. Não obstante, o que se verifica é que o sujeito passivo se rodeia de um conjunto de faturas falsas para conseguir diminuir o lucro tributável que resultaria do fecho das suas contas e que - em virtude da sua opção de comprar sem emissão de fatura - naturalmente ascenderia a valores de rentabilidades muito superiores.
Por essa razão é que se entende que a desconsideração dos custos registados com base em faturas falsas não colide, nem sequer belisca, o princípio da tributação do rendimento real das empresas consagrado no art.0 104.º da CRP, na medida em que o lucro tributável apurado pela AT - resultante da desconsideração do efeito no apuramento do lucro tributável - não é mais do que uma consequência da ação do próprio sujeito passivo ao de forma perfeitamente consciente, deliberada e reiterada adquirir bens/serviços a operadores que não lhe emitiram fatura. E o lucro tributável é tão maior quanto o valor desses “pecados” (leia-se compras sem faturas), do sujeito passivo. Na verdade, o que está aqui em causa não é a mera impossibilidade por parte do sujeito passivo em comprovar que incorreu em determinados custos/gastos, bem como a sua exata quantificação, por motivos que lhe poderiam, pelo menos em teoria, ser alheios (por exemplo, se tivesse ocorrido um incêndio que destruísse a contabilidade), mas sim uma impossibilidade que resulta de um ato praticado de forma livre, deliberado e conscientemente por si, que foi o de comprar bens/serviços sem a emissão da competente fatura.
Desta forma, o ato de contabilização, por parte do sujeito passivo, de um conjunto de faturas que o próprio sabia serem falsas, cujo único objetivo (além da anulação/redução do IVA apurado) é o de reduzir o lucro tributável que iria apurar em virtude da sua opção livre, consciente, deliberada e reiterada em comprar bens/serviços sem fatura, fá-lo incorrer na prática do crime de fraude fiscal previsto no artigo 104.º do RGIT. De facto, se o sujeito passivo não se tivesse rodeado desse conjunto de faturas indiciadas como falsas, teria apurado um lucro tributável superior aquele que efetivamente declarou na declaração modelo 22, motivo pelo qual não restam dúvidas que a contabilização, como custo fiscal, das faturas em referência tiveram como único objetivo “a não liquidação, entrega ou pagamento da orestação tributária ou a obtenção indevida de benefícios fiscais, reembolsos ou outras vantagens patrimoniais suscetíveis de causarem diminuição das receitas tributárias” (cfr. N.º 1 do art.º 103.º do RGIT).
Dado que a vantagem patrimonial ilegitimamente pretendida pelo sujeito passivo, isto é, o montante de imposto que o sujeito passivo pretendeu deixar de pagar, em consequência da declaração «defraudada», é superior a € 15.000,00 por período de imposto, verifica-se que tal montante ultrapassa o limite previsto no n.º 2 do art.º 103.º do RGIT, motivo pela qual se verificam reunidos os pressupostos legais que o fazem incorrer em crime fiscal.
Em resumo:
- o nº 2 do artigo 3º do Código do IRC define que «o lucro consiste na diferença entre os valores do património líquido no fim e no início do período de tributação, com as correções estabelecidas neste Código»
- o nº 1, do artigo 17º do Código do IRC define que «O lucro tributável das pessoas coletivas e outras entidades mencionadas na alínea a) do n.º 1 do artigo 3P é constituído pela soma algébrica do resultado líquido do período e das variações patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo período e não refletidas naquele resultado, determinados com base na contabilidade e eventualmente corrigidos nos termos deste Código»
- a alínea d) do nº 1, do artigo 23º-A define que «Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável (...) as despesas ilícitas, designadamente as que decorram de comportamentos que fundadamente indiciem a violação da legislação penal portuguesa, mesmo que ocorridos fora do alcance territorial da sua aplicação».
Não restam assim dúvidas de que as faturas identificadas neste relatório como falsas, por não traduzirem operações efetivamente ocorridas entre aqueles concretos operadores, naquelas concretas datas ou naqueles concretos montantes, não podem contribuir para a quantificação do lucro tributável do sujeito passivo, por serem contrárias à lei, razão pela qual são desconsideradas.
Por sua vez, o nº 1 do artigo 23º do Código do IRC define que «Para a determinação do lucro tributável, são dedutíveis todos os gastos e perdas incorridos ou suportados pelo sujeito passivo para obter ou garantir os rendimentos sujeitos a IRC».
No entanto, o nº 3 desse mesmo artigo 23º do Código do IRC define que os gastos dedutíveis devem estar documentalmente suportados, definindo-se depois nos nº 4 e 6 desse mesmo artigo os requisitos mínimos que essa documentação deve conter para que os gastos possam ser fiscalmente aceites
Essa obrigatoriedade é ainda reforçada na alínea b), do nº 1, do artigo 23º-A do Código do IRC onde se define que não são dedutíveis para efeitos de determinação do lucro tributável do sujeito passivo as despesas não documentadas.
Ou seja, para que um gasto seja fiscalmente dedutível não basta que existam indícios que apontem para a possibilidade de terem ocorrido(situação que, diga-se, claramente não ocorre na maior parte das faturas aqui indiciadas como falsas, na medida em que se demonstrou que pela inexistência dos bens alegadamente sobre os quais foram prestados serviços, estes nunca poderão ter ocorrido e como tal as faturas têm como único escopo a obtenção ilícita de vantagens fiscais materializadas na diminuição do lucro tributável, do IVA a pagar e da não tributação da retirada de meios monetários da A..., Unipessoal, Lda..), mas sim que os mesmos estejam devidamente documentados, contendo no caso das compras de bens ou serviços pelo menos a correta identificação fiscal do fornecedor, a quantidade e designação dos bens ou serviços, o valor da contraprestação e a data da transação.
Essa é aliás a interpretação de reputados fiscalistas, conforme o trecho já aqui citado neste relatório atribuído a J.L. SaLda..nha Sanches (Revista de Fiscalidade nº 2, de Abril de 2000): «se o custo não está documentado, devendo estar documentado, tal custo não pode ser considerado mesmo quando não haja dúvidas sobre a sua efectiva verificação»
Nesses termos, tendo, por todos os motivos apresentados, sido desconsiderados os gastos suportados com base em faturas falsas por não serem fiscalmente dedutíveis para efeitos fiscais, foi o sujeito passivo notificado para que, se assim o entendesse, pudesse fazer prova da realização doutros gastos em que pudesse ter incorrido no exercício da sua atividade e que não se encontrassem ainda relevados na contabilidade, com o fim de que fossem tidos em conta no apuramento do lucro tributável.
Não tendo o sujeito passivo feito essa prova, nos termos do nº 1 do artigo 17º do Código do IRC, o lucro tributável do sujeito passivo corresponde ao valor declarado pelo sujeito passivo na declaração modelo 22 de IRC, acrescido nos termos da alínea d) do nº 1, do artigo 23º-A dos encargos não dedutíveis suportados com base em faturas falsas.
Face ao exposto, foram efetuadas as seguintes correções aos custos e consequentemente ao resultado fiscal declarado pelo sujeito passivo em sede de IRC, nos exercícios de 2012 e 2013.

Exercício	2012	2013
Resultado fiscal declarado	€63.437,31	€65.084,42
Correções aos gastos declarados	€ 168.928,95	€ 309.955,50
Resultado fiscal corrigido	€ 232.366,26	€ 375.039,92

Pela consideração indevida dos mencionados encargos na sua contabilidade e consequente relevação dos mesmos na declaração modelo 22 de IRC entregue com referência aos exercícios de 2012 e 2013, o sujeito passivo infringiu a alínea d), donº1, do artigo 23-Aº do Código do IRC, incorrendo por esse facto na prática do crime de fraude fiscal qualificada, conforme atrás definido no capítulo III. 1. deste relatório.
Sendo a vantagem patrimonial por período de imposto superior a €15.000, a referida infração é punível nos termos do nº 2, do artigo 104º do RGITA.
III.5. IMPOSTOS EM FALTA - TRIBUTAÇÃO AUTÓNOMA IRC - DESPESAS NÃO DOCUMENTADAS
O n.º 1 do art.º 17º do Código do IRC refere que a contabilidade deverá ser o suporte primeiro e potencialmente decisivo para o apuramento e determinação do lucro tributável. Impõe-se portanto que a contabilidade seja organizada nos termos da lei comercial e fiscal e que os lançamentos contabilísticos devam estar apoiados em documentos justificativos, datados e suscetíveis de serem apresentados sempre que necessário, conforme refere a alínea a) do n.º 2 do art.º 123º do CIRC.
A Recomendação Técnica n.º 16, de Julho de 1996, da Ordem dos Revisores Oficiais de Contas, sob o título “Despesas Confidenciais ou não Documentadas” refere no seu ponto 7, que as despesas confidenciais ou não documentadas podem ter origem, designadamente, nas seguintes situações:
a) Pagamentos regulares ou ocasionais com a finalidade de se promover vendas de bens ou de serviços ou garantir aquisições;
b) Pagamentos a terceiros para que estes desempenhem as suas funções de maneira diligente sem contudo excederem os seus poderes e/ou violarem quaisquer normativos legais;
c) Pagamentos a terceiros para obtenção de situações de favor ou ilegais, nas relações com o Estado ou demais entes públicos como com outras entidades;
d) Remunerações ou honorários “livres de impostos” de gestores, empregados e colaboradores da entidade;
e) Distribuições “livres de impostos” a sócios; ou
f) Extravio ou não obtenção de documentos ou existência de documentos não apropriados.
O art.º 23 Aº do Código do IRC, refere na alínea b) que não são dedutíveis para efeito de determinação do lucro tributável, as despesas não documentados.
Por sua vez, o n.º 1 do art.º 88º do CIRC, refere que “as despesas não documentadas são tributadas autonomamente, à taxa de 50%, sem prejuízo da sua não consideração como gastos nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 23.º-A.”
No presente relatório encontra-se demonstrada e provada a intenção do sujeito passivo em análise em criar a aparência de que as operações tituladas nas faturas indiciadas como falsas foram realizadas e pelo valor nelas declarado, quando, na verdade, o não foi.
Sucede em vários casos, já referidos no presente relatório, em que além da compra, o sujeito passivo falseou o pagamento dessas supostas compras, através da emissão de cheques que se demonstrou não terem como destinatário efetivo os supostos emitentes das faturas.
Deste modo, conclui-se que os movimentos relativos aos “pagamentos” efetuados através de cheque não reverteram obviamente a favor do(s) emitente(s) das faturas, até porque às mesmas não subjaz qualquer transação efetiva e, como tal, também não é devido qualquer pagamento.
Na verdade, se as operações descritas nas faturas reputadas como falsas não existiram na realidade, o mesmo já não se pode dizer quanto à saída de fundos que pertenciam à esfera patrimonial do sujeito passivo em referência, a empresa “A..., Unipessoal, Lda..”, dado que o fluxo financeiro correspondente existiu efetivamente em alguns casos, embora não exatamente como declarado pelo sujeito passivo, que o terá usado para fins desconhecidos.
Na verdade, verifica-se que o destino dos cheques emitidos efetuados para o alegado “pagamento” daquelas faturas é desconhecido, considerando-se que esses fluxos financeiros estão associados a despesas confidenciais ou não documentadas ocorridas na data de movimento dos cheques / transferências.
Em resumo, encontra-se legalmente sustentada a exclusão do direito à dedução dos custos titulados por faturas falsas, nos termos do artigo 23º-A do CIRC e do nº 2 do artigo 38º da LGT, bem como a exclusão do direito à dedução do respetivo IVA, e justifica-se a tributação autónoma das quantias aplicadas em despesas não documentadas, que por natureza são confidenciais, na medida em que se desconhece a identidade dos respetivos beneficiários, nos termos do art 3 A alínea b) e n.º 1 do art.0 88º, ambos do CIRC.
Na verdade, as faturas são absolutamente falsas, na medida em que são absolutamente inexistentes as operações nelas descritas, sendo os respetivos fluxos financeiros relativamente falsos, já que ocorreram efetivamente mas para fins diferentes dos declarados, desconhecendo-se o fim dado a essas quantias.
Ou seja, as realidades tributadas são diversas:
i) o montante das faturas falsas é tributado por imposição da correção inerente ao correspondente valor dos custos desconsiderados, por inexistência das operações faturadas; esta tributação destina-se a onerar a contabilização de custos inexistentes;
ii) o montante do fluxo financeiro utilizado pelo sujeito passivo para fins diversos dos declarados e não documentados, é tributado autonomamente, na medida em que se desconhece o fim a que se destinaram esses fluxos financeiros, a que despesas visaram fazer face. Esta tributação destina-se a onerar o pagamento a terceiros de rendimentos cujos beneficiários são desconhecidos.
Outro entendimento que não o exposto, além de injustificado confere um elevado grau de injustiça, como se demonstra de seguida. Vejamos duas hipóteses teóricas:
i) Numa primeira hipótese, um gerente/administrador de uma empresa emite um cheque ou efetua uma transferência bancária, para um beneficiário desconhecido e sem que haja qualquer documento justificativo da ocorrência de uma despesa. Detetada pela Autoridade Tributária esta situação, qual deverá ser o tratamento a dar a tai saída de fundos da empresa? Não resta qualquer dúvida que a mesma devera ser tributada autonomamente, dado estarmos perante uma despesa não documentada;
ií) Numa segunda hipótese, um gerente/administrador de uma empresa emite um cheque ou'**' efetua uma transferência bancária. e para justificar essa saída de fundos introduz na contabilidade uma fatura falsa. Detetada pela Autoridade Tributária esta situação, qual deverá ser o tratamento a dar? Por um lado, não aceitação como custo fiscal do valor em causa e, por outro lado, deverá ocorrer tributação autónoma sobre tal saída de fundos, sob pena de - comparativamente com a hipótese anterior - se estar a “premiar” comportamentos ilícitos e altamente reprováveis.
Nestes termos, não resta a mínima dúvida que deverá ser tributado autonomamente o montante correspondente aos movimentos financeiros contabilizados como alegados pagamentos das faturas em referência, à taxa de 50%, pelo que o valor da tributação autónoma é de € 225.081,27. Esse cálculo foi efetuado tendo em conta os cheques referidos nos capítulos III.2.1.2.3, III.2.2.2.4., III.2.3.2.4. e III.2.4.2.3. que integram respetivamente os anexos 13, 29, 34 e 38, atendendo a que procedeu com os mesmos a uma retirada de fundos da empresa, ficcionando-se um pagamento de supostas compras que não existiram e cujo valor se resume no quadro seguinte:

Banco	Ne cheque	Data de emissão	Destinatário	Valor
Banco 1...	...08	07-01-2012	W..., Unipessoal, Lda..	€ 4.059,00
Banco 2...	...18	20-01-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 4.500,00
Banco 2...	...85	27-01-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 12.140,00
Banco 2...	...19	29-02-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 6.840,03
Banco 1...	117	14-03-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 15.000,00
Banco 1...	...50	22-03-2012	APS....., Lda..	€ 8.505,40
Banco 1...	118	27-03-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 18.300,00
Banco 2...	...31	08-05-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 8.000,00
Banco 1...	...43	15-06-2012	APS....., Lda..	€ 3.300,00
Banco 2...	...23	15-06-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 4.200,00
Banco 2...	...69	18-06-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 9.200,00
Banco 2...	...70	26-06-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 6.150,00
Banco 2...	...71	26-06-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 9.105,00
Banco 2...	...20	28-06-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 8.500,00
Banco 2...	...72	02-07-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 10.000,00
Banco 2...	...73	24-07-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 11.000,00
Banco 1...	...58	03-08-2012	APS....., Lda..	€ 5.000,00
Banco 2...	...33	03-08-2012	APS....., Lda..	€ 5.000,00
Banco 2...	...74	11-09-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 8.200,00
Banco 2...	...79	15-09-2012	N..., Unipessoal Lda..	€5.352,36
Banco 1...	188	25-09-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 6.000,00
Banco 1...	189	26-09-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 2.000,00
Banco 2...	...78	28-09-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 11.475,00
Banco 2...	...55	02-10-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 4.000,00
Banco 1...	...94	08-10-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 3.000,00
Banco 2...	...56	18-10-2012	N..., Unipessoal Lda..	€6.193,50
Banco 1...	204	22-10-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 6.000,00
Banco 2...	...57	29-10-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 6.655,40
Banco 2...	...58	30-10-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 7.700,00
Banco 2...	...59	05-11-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 7.000,00
Banco 2...	...60	09-11-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 7.000,00
Banco 1...	...10	22-11-2012	N..., Unipessoal Lda..	€ 6.710,78
Total ano de 2012				€ 236.086,47
Tributação autónoma ano de 2012				€ 118.043,24
(...)

A falta de pagamento do referido imposto relativo à tributação autónoma de IRC configura a prática duma infração ao nº 1, do artigo 88º do Código do IRC e da alínea b) do nº 1, do artigo 104º, igualmente do Código do IRC, infração punida nos termos do nº 1, do artigo 119º do RGITA.
Note-se que os factos aqui descritos poderão ainda configurar a prática do crime de branqueamento de capitais, punido na Lei Portuguesa nos termos do artigo 368º-A do Código Penal, atendendo a que os valores mencionados no quadro superior foram relevados na contabilidade da empresa “A..., Unipessoal, Lda..” com o suposto fim de proceder ao pagamento de faturas por operações inexistentes (faturas falsas), sendo-lhes dado um destino diverso do declarado podendo permitir a dissimulação dos seus reais beneficiários.
(...)
VIII. OUTROS ELEMENTOS RELEVANTES
(...)
2. Parte dos factos mencionados neste relatório foram apurados no decurso de inspeções a outros contribuintes. Por motivos de sigilo fiscal, envolvendo os referidos relatórios outras empresas sem relação com a “A..., Unipessoal, Lda..”, não se junta fotocópia dos mesmos. No entanto, foram descritas as partes dos mesmos que interessam à inspeção realizada à “A..., Unipessoal, Lda..” e identificados os técnicos responsáveis pela sua elaboração.
(...)
XI.2. ABORDAGEM À RESPOSTA DO SUJEITO PASSIVO
O sujeito passivo exerceu o seu direito de audição através do documento de que se junta fotocópia (anexo 43).
Tendo sido analisado o referido documento, cumpre-nos informar o seguinte:
Parágrafos 1 a 4
O(a) autor(a) do direito de audição enumera vários princípios legais sem que indicie que os mesmos tenham sido violados pela AT, razão pela qual apenas nos cumpre referir oue, obviamente, concordamos com esses princípios legais.
Parágrafo 5
Refere o(a) autor(a) do direito de audição que do projeto de relatório relativo à inspeção à empresa “A..., Unipessoal, Lda..” relativa aos anos de 2012 e 2013 nada resulta de concreto.
Claramente que tal não corresponde à verdade, pois conforme descrito no presente relatório apuraram-se fortes e contundentes indícios da utilização de faturas falsas timbradas em nome de diversos emitentes.
Parágrafos 6 a 23
São arroladas pelo(a) autor(a) do direito de audição as faturas timbradas em nome de “N..., Unipessoal Lda..”, “APS....., Lda..”, “W..., Unipessoal, Lda..” e “M..., Unipessoal, Lda..” que foram recolhidas na contabilidade da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”, com indicação do valor global das mesmas e indicando que para pagamento destas foram emitidos cheques que foram descontados da conta bancária titulada em nome dessa mesma empresa, “a A..., Unipessoal, Lda..”.
Ainda nos parágrafos 6 a 22 alega o(a) autor(a) do direito de audição que não foram juntos ao projeto de relatório com o formalismo previsto no artigo 76º da LGT os relatórios das inspeções efetuadas às diversas empresas atrás indicadas e que os mesmos tinham de ser integralmente notificados à Sociedade contribuinte “A..., Unipessoal, Lda..”, nos termos do nº 3, do artigo 115º do CPPT, por virtude do princípio do contraditório, a fim de verificar se foram aceites as vendas agora consideradas como simuladas pela inspeção.
Em relação às referidas faturas e quanto aos cheques emitidos pela “A..., Unipessoal, Lda..” foram já amplamente descritos neste relatório os factos apurados quanto aos mesmos nos capítulos III.2.1, III.2.2, III.2.3. e III.2.4. (e respetivos subcapítulos), relatando as múltiplas incoerências detetadas (tanto nos emitentes, como e principalmente junto da própria “A..., Unipessoal, Lda..”) e que o(a) signatário(a) do direito de audição não contestou.
Quanto à falta de junção dos relatórios de inspeção aos referidos emitentes, há que salientar que, conforme aliás descrito no projeto de relatório, os mesmos nunca poderiam ser integralmente facultados à empresa “A..., Unipessoal, Lda..”, em virtude do dever de sigilo fiscal. No entanto, tal como se pode aferir dos factos constantes no aludido projeto de relatório, foram descritos os factos com interesse para a inspeção à empresa “A..., Unipessoal, Lda..” e identificados os inspetores responsáveis pelos mesmos como prova testemunhal.
Por motivos desse mesmo sigilo fiscal, não podemos igualmente pronunciar-nos sobre qual o montante e tipo de correções que foram efetuadas nessas mesmas empresas emitentes, mas apenas referir as partes com interesse para a inspeção à empresa “A..., Unipessoal, Lda..”.
Esse procedimento em nada viola o aludido artigo 76º da LGT, que refere o valor probatório das informações prestadas pela inspeção tributária, descrevendo que as mesmas fazem fé quando fundamentadas e se basearem em critérios objetivos, nos termos da lei, o que é o caso presente. Esse procedimento não viola igualmente o nº 3. do artigo 115º do CPP', que indica que o teor das informações oficiais será notificado ao impugnante, logo que juntas. Conforme descrito no projeto de relatório, foram identificados os relatórios de inspeção realizados, foram identificados os inspetores responsáveis pela sua realização e foram descritos os factos constantes aos mesmos com relevância para a inspeção à empresa “A..., Unipessoal, Lda..”, factos que, mais uma vez se refere o(a) autor(a) do direito de audição não tenta sequer contestar, tal a substância dos mesmos.
O direito ao contraditório não foi assim negado ao sujeito passivo: o(a) autoria; do direito de audição é que optou por não o exercer, contestando os factos descritos.
Parágrafos 24 e 25
Afirma o(a) autor(a) do direito de audição que para pagamento dos fornecimentos constantes das faturas a empresa
“A..., Unipessoal, Lda..” emitiu cheques em nome de cada um dos fornecedores, sendo tais cheques descontados nas contas bancárias da titularidade dessa empresa e que após a emissão dos mesmos e a sua entrega aos representantes dos emitentes das faturas o que se passa posteriormente nada tem a ver com o sujeito passivo A..., Unipessoal, Lda..”.
Cumpre aqui relembrar sucintamente o que foi descrito nos capítulos III.2.1.2.3., III.2.2.2.4., III.2.3.2.4. e III.2.4.2.3. quanto a essa movimentação dos referidos cheques:
verifica-se que vários dos cheques emitidos foram inclusivamente movimentados usando contas bancárias dos próprios gerentes da “A..., Unipessoal, Lda..”, EE e FF. ou familiares destes, incluindo uma conta titulada em nome do próprio filho menor de EE.
. verifica-se que a quase totalidade dos cheques foi movimentada usando contas bancárias de terceiros em nada relacionados com os supostos beneficiários dos mesmos.
. ver fica-se que nem todos os cheques foram emitidos em nome dos fornecedores, havendo cheques emitidos em nome da “W..., Unipessoal, Lda..” que foram emitidos ao portador, sendo que um foi depois movimentados numa conta da sócia-gerente da empresa FF e outro numa conta dum terceiro, II, sem relação com o suposto fornecedor, tendo sido adulteradas as fotocópias dos originais dos mesmos que constam da contabilidade da empresa “A..., Unipessoal, Lda..”.
Estes factos não foram contestados pelo(a) autor(a) do direito de audição.
Parágrafo 26
Refere o(a) autor(a) do direito de audição que os anexos 14 a 26, juntos ao projeto de relatório, carecem de valor, nos termos dos artigos 14º, 15º e 46º do RCPITA, por o início do procedimento externo de inspeção depender de ordem de serviço ou despacho para a prática dos actos de inspeção, nada constando dos anexos a esse respeito.
Relembra-se que esses anexos correspondem aos autos de declarações e inquirições efetuadas aos contribuintes que movimentaram os cheques emitidos para suposto pagamento aos emitentes identificados neste relatório.
A este respeito cumpre referir que a recolha dos referidos autos de declarações e inquirições em nada fere o disposto nos artigos 14º, 15º e 46º do RCPITA, visto que, de facto, a recolha dos mesmos não decorreu de inspeção realizada aos declarantes identificados nos referidos autos e inquirições, mas sim como prerrogativa legal da inspeção tributária, nos termos da alínea g), do nº 1, do artigo 29º do RCPITA, que refere a possibilidade da Inspeção tributária de «tomar declarações dos sujeitos passivos, membros dos corpos sociais, técnicos oficiais de contas, revisores oficiais de contas ou de quaisquer outras pessoas, sempre que o seu depoimento interesse ao apuramento dos factos tributários» (sublinhado e negrito nosso).
Mais uma vez se refere que os factos constantes dos referidos anexos não foram contestados pelo(a) autor(a) do direito de audição, que prefere, sem sucesso, tentar excluir a sua análise do presente relatório.
Parágrafo 27
Afirma o(a) autor(a) do direito de audição que analisando-se o projeto de relatório e os seus anexos se constata que todas as faturas são verdadeiras e que nada em concreto foi apurado quanto à sua falsidade, tratando-se de meras conclusões pessoais do inspetor responsável pela sua elaboração, sem qualquer fundamentação de facto e de direito.
Ora, tal afirmação apenas pode ser entendida num contexto em que não tenha sido feita uma atenta leitura desse mesmo projeto de relatório, pois são abundantes os factos lá constantes relativamente não só às inspeções realizadas aos emitentes, como a realizada à empresa “A..., Unipessoal, Lda..” e ainda elementos recolhidos junto de terceiros, como os constantes dos já referidos anexos 14 a 26, factos sobre os quais, mais uma vez se refere, o(a) autor(a) do direito de audição preferiu não se pronunciar.
Do capítulo III deste relatório (e respetivos subcapítulos) foi reproduzida toda a fundamentação de facto e de direito que legitimam as conclusões retiradas na inspeção realizada, não se tratando as mesmas de meras conclusões pessoais, mas sim de conclusões fundadas em amplos e concretos factos apurados no decurso das inspeções realizadas quer pelo inspetor responsável pelo presente relatório, quer pelos demais inspetores e superiores hierárquicos com intervenção neste e nas demais inspeções realizadas.
Parágrafos 28 a 35
Afirma o(a) autor(a) ao direito de audição que nos termos do nº 1, do artigo 74º da LGT a prova dos factos constitutivos cabe a quem os invoque e que a Inspeção Tributária através do projeto de relatório nada prova em concreto quanto à alegada simulação das faturas, através de factos retirados de documentos ou elementos respeitantes à firma.
Prossegue afirmando que essa prova tem de ser feita pela Inspeção Tributária e que os factos alegados por esta não são de molde a fundamentar a sua atuação, sendo «meras e genéricas afirmações», tornando a tributação ilegal em termos de IVA e de IRC.
Conclui dizendo que não basta alegar a existência de indícios, sendo necessário provar a alegada simulação das faturas, sendo que os contribuintes emitentes das mesmas estão identificados nos documentos emitidos e correspondem aos respetivos sujeitos fornecedores das mercadorias.
Quanto a estas afirmações, aconselhamos a leitura atenta da vasta jurisprudência existente sobre o assunto, nomeadamente a indicada no capítulo III.4. deste relatório, que por economia de espaço nos abstemos de transcrever novamente, e que é unânime na posição de que compete á AT fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua atuação no sentido da correção do lucro tributável (ou seja, de demonstrar os factos-índice” - indícios objetivos e credíveis - que conjugados uns com os outros e apreciados à luz das regras da experiência, lhe permitam concluir que às faturas em causa não correspondem operações reais), competindo depois ao contribuinte o ónus da prova da existência dos factos que alegou como fundamento do seu direito de ver tais montantes relevados negativamente no rendimento tributável.
Ora, no presente relatório. nos capítulos III.2.1, III.2.2, III.2.3 e III.2.4. foram descritos inúmeros factos, recolhidos quer no decurso da inspeção aos emitentes das faturas, quer no decurso da inspeção à própria “A..., Unipessoal, Lda..”, que permitem concluir que as faturas não correspondem a operações reais.
No decurso da inspeção aos emitentes foi verificada:
. a falta de capacidade empresarial dos mesmos para poderem proceder às vendas e/ou prestações de serviços que foram faturadas à “A..., Unipessoal, Lda..”.
foi feito o enquadramento dos mesmos e o seu prévio envolvimento em esquemas de emissão/utilização de faturas falsas.
No decurso da inspeção à “A..., Unipessoal, Lda..” foi verificada, nomeadamente:
. a existência de faturas titulando supostas operações realizadas em datas em que as faturas não tinham ainda tão pouco sido impressas pelas tipografias, o que é claramente impossível.
a incapacidade dos veículos indicados nas respetivas guias de remessa poderem fazer os transportes das mercadorias nelas mencionados.
a ausência noutros casos de quaisquer provas da movimentação das mercadorias entre as instalações da “A..., Unipessoal, Lda..” e os seus supostos fornecedores e vice-versa.
. a incongruência entre os artigos supostamente comprados aos emitentes identificados e os artigos vendidos.
as irregularidades detetadas nos pagamentos, envolvendo inclusivamente a utilização de contas bancárias dos próprios gerentes da “A..., Unipessoal, Lda..” e dos seus familiares para movimentar os valores supostamente destinados ao pagamento das referidas faturas.
. a menção de carga ou descarga de mercadorias em locais onde nem a “A..., Unipessoal, Lda..” nem os supostos fornecedores tinham instalações capazes de as armazenar.
Estes factos foram notificados aos responsáveis da “A..., Unipessoal, Lda..”, não sendo contestados, ou sequer referidos no decurso do direito de audição.
Os factos que fazem a fundamentação de facto e de direito da atuação da Inspeção Tributária e legitimam as conclusões retiradas da inspeção realizada constam efetivamente do presente relatório e foi dada a possibilidade ao sujeito passivo de quanto a eles se pronunciar. O sujeito passivo é que optou por não o fazer.
Parágrafo 36
Afirma o(a) autor(a) do direito de audição que quanto ao corte de existências mencionado nas páginas 20, 46, 59 e 70 do projeto de relatório apenas dirá que cabia à Inspeção Tributária desenvolver diligências com vista ao apuramento da verdadeira situação tributária do contribuinte, designadamente através do controlo quantitativo das existências, que deveria ter sido feito nos termos da alínea b), do nº 1, do artigo 29º do RCPITA.
Cumpre referir que a alínea b), do nº 1, do artigo 29º do RCPITA refere algumas das prerrogativas da Inspeção tributária, descrevendo alguns dos procedimentos que esta pode adotar, não estando no entanto vinculada à obrigatoriedade de os efetuar a todos.
O corte às existências realizado é na sua natureza um controlo quantitativo às existências, balizado entre duas datas, podendo essas datas ser o início e o fim do exercício em anábse ou ser escolhidas quaisquer outras datas dentro desse período o que foi o caso.
Mais se acrescenta que esse corte às existências efetuado permitiu identificar claramente a falta de aderência à realidade das operações classificadas como falsas neste relatório, demonstrando nomeadamente.
. a suposta compra de mercadorias que depois nem foram vendidas, nem constam dos inventários finais de existências.
. a existência de mercadorias que supostamente entrariam na posse da “A..., Unipessoal, Lda..” em datas em que esta não tinha instalações capazes para as armazenar.
. a falta de capacidade da “A..., Unipessoal, Lda..” em facultar rolhas às supostas empresas prestadoras de serviços por não as possuir em stock ou as ter comprado.
. o suposto retorno à posse da “A..., Unipessoal, Lda..'’ de rolhas sobre as quais teriam sido prestados serviços, sem que depois essas rolhas sejam vendidas ou constem dos inventários finais.
Estes factos foram descritos detalhadamente no projeto de relatório, tendo o(a) autor(a) do dreito de audição optado por não se pronunciar quanto aos mesmos.
Parágrafo 37
Afirma o(a) autor(a) do direito de audição que a proposta de correção descrita no projeto de relatório não pode assentar em meros juízos conclusivos ou em factos que a não suportam, por as conclusões não serem suportadas por factos retirados de documentos e elementos respeitantes à contabilidade da “A..., Unipessoal, Lda..” que permita dizer que entre esta e os emitentes das faturas for- feito um acordo simulatório com vista a enganar terceiro.
A este respeito, relembramos a jurisprudência já descrita no capítulo III 4. deste relatório, mais concretamente o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 16-03-2016, processo 0400/15: «// - Para que a AT proceda à correcção do lucro tributável por desconsideração dos custos suportados por facturas existentes na escrita do contribuinte e relativamente às quais considera não se terem efectivamente realizado as operações nelas consubstanciadas, não tem de fazer prova da existência de acordo simulatório (existência de divergência entre a declaração e a vontade negociai das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratário, no intuito de enganar terceiros - cfr. art. 240.º do CC) para satisfazer o ónus de prova que sobre si impende.
/// - Basta à AT provar a factualidade que a levou a não aceitar esses custos, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (o de exercer o direito de deduzir os custos ao lucro tributável) e que não é reconhecido pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente e ocorrem os pressupostos de que depende o seu direito àquela dedução».
Mais se acrescenta que, conforme já amplamente descrito no presente relatório e na resposta ao direito de audição, constam abundantes factos recolhidos no decurso da inspeção, quer respeitantes aos emitentes, quer à própria “A..., Unipessoal, Lda..” que demonstram a falsidade das operações tituladas pelas faturas que se classificam como falsas, factos sobre os quais o(a) autor(a) do direito de audição optou por não se pronunciar.
Parágrafos 38 e 39
Afirma o(a) autor(a) do direito de audição que a Inspeção Tributária tinha de fazer a prova da simulação das faturas, não lhe bastando alegar e concluir, não o tendo feito, por não ter carreado para o projeto de relatório qualquer prova de que as operações em causa não titulam operações verdadeiras.
Mais uma vez se refere que constam do projeto de relatório vastos factos que demonstram a legitimidade da atuação da Inspeção tributária, sendo que o(a) autor(a) do direito de audição é que optou por não se pronunciar sobre um único desses factos, não sendo capaz de contestar um único dos factos descritos.
Parágrafos 40 e 41
Afirma o(a) autor(a) do direito de audição que as correções propostas em sede de IRC não correspondem à realidade, por não se basearem em quaisquer factos concretos e que a Inspeção tributária admite na página 6 do projeto de relatório que a escrita da sociedade reflete o resultado efetivamente obtido em relação aos proveitos e que a escrita está regularmente organizada.
Cumpre referir, conforme facilmente se alcança por uma leitura do conteúdo do capítulo II.3.5., na referida página 6, é feita a descrição dos valores declarados pela empresa, sem que em nenhuma parte se teçam “elogios” a esses mesmos valores e antes se apontando desde logo algumas situações anormais.
E, mais uma vez, a circunstância do(a) autor(a) do direito de audição optar por não se pronunciar sobre os factos constantes do presente relatório quanto à falsidade das operações, não significa que estes não existam. Quando muito, poderá significar que o(a) autor(a) do direito de audição não se mostrou capaz de contestar esses factos.
Parágrafos 42 a 47
Afirma o(a) autor(a) do direito de audição que aceitando a Inspeção Tributária (II i o valor das vendas declarado, «não goza da dispensabilidade de uma presunção dos custos incorridos».
Mais afirma que a Inspeção tributária pretende desqualificar como custos as faturas colocadas em causa, sem explicitaras razões pelas quais as mesmas são dispensáveis à formação dos proveitos, acusando ainda a Inspeção Tributária de ser prepotente ao querer tributar autonomamente as importâncias pagas aos fornecedores.
Refere que a IT na página 6 do projeto de relatório aceita a escrita do contribuinte e que esta reflete o resultado efetivamente obtido em relação aos proveitos e ao Custo das Mercadorias Vendidas e das Matérias Consumidas e que aceita que a contabilidade reflete o Resultado Líquido efetivamente obtido nos anos de 2012 e 2013.
Ora, quanto à afirmação sobre a não dispensabilidade da aplicação de presunção dos custos incorridos, tal não faz manifestamente qualquer sentido. A aplicação de presunções (ou recurso a avaliação indireta) está subjugada na lei à verificação dos pressupostos definidos nos artigos 87º a 89º-A da LGT, sendo que os mesmos não se verificam no caso da presente ação de inspeção, nem o(a) autor(a) do direito de audição demonstra a razão pela qual a mesma devia ser aplicada, fundamentando-a nos termos da lei.
Nos termos de facto e de direito, a IT elencou uma enorme quantidade de factos que a levam a concluir pela falsidade das compras tituladas pelas faturas timbradas em nome de “N..., Unipessoal Lda..”, “APS..., Unipessoal Lda..”, “W..., Unipessoal, Lda..” e “M..., Unipessoal, Lda..”, demonstrando que a “A..., Unipessoal, Lda..” não comprou àqueles concretos fornecedores, naquelas concretas datas, aquelas concretas mercadorias, naqueles concretos valores.
Demonstrou ainda através de controlo quantitativo que existem inúmeras incongruências que atestam que as supostas aquisições de bens e serviços não eram tão pouco necessárias para que a empresa realizasse os proveitos que declarou.
Mais uma vez, como se tal fosse necessário a quem tivesse feito uma leitura atenta do relatório, se refere que na página 6 do projeto de relatório constam os valores declarados pelo contribuinte, sem que quanto a esses valores seja em algum momento feitos juízos de valor positivos, ou referida a conformidade dos mesmos quanto aos valores reais da atividade do sujeito passivo; muito pelo contrário, conforme se demonstrou.
A IT verteu no presente relatório vastos factos demonstrando a impossibilidade da “A..., Unipessoal, Lda..” ter comprado à “N..., Unipessoal Lda..”, “APS..., Unipessoal Lda..”, “W..., Unipessoal, Lda..” e “M..., Unipessoal, Lda..”, nas concretas datas mencionadas nas faturas, aquelas concretas mercadorias, naqueles concretos valores.
Cabia então ao sujeito passivo, nos termos da lei e da jurisprudência existente, demonstrar a efetiva realização desses gastos, o que não fez, antes se abstendo de sequer tentar contestar os factos apresentados.
A IT demonstrou ainda claras incongruências quanto ao suposto pagamento dessas faturas, sem que mais uma vez o(a) signatário(a) do direito de audição tenha sequer tentado contestar os factos apurados, mas antes tentado, sem sucesso, impedir a validação da prova recolhida junto de terceiros.
Demonstrados esses factos e sem que o sujeito passivo consiga juntar qualquer elemento adicional ao processo que sequer suscite duvidas quanto às correções propostas, nada mais pode a IT fazer que não corrigir os resultados declarados, desconsiderando os gastos em sede de IRC e o IVA indevidamente deduzido suportado nas faturas falsas encontradas.
A tributação autónoma proposta pela IT decorre igualmente da lei, conforme fundamentação de facto e de direito mencionada no capítulo III.5. deste relatório.
Parágrafo 48
Afirma o(a) autor(a) do direito de audição que as correções propostas são um acto ilegal, abusivo e desproporcional da IT.
No entanto, não identifica qualquer ilegalidade, abuso ou desproporção cometida, abstendo-se novamente de comentar os diversos factos apurados e descritos no relatório.
Parágrafo 49
Refere o(a) autor(a) do direito de audição que as correções propostas em sede de IRC representam um desvio superior a 30% em relação ao valor declarado, algo que não será permitido pela lei nos termos da alínea c) do nº 1 do artigo 87º da LGT e do nº 2, do artigo 104º da CRP.
Atendendo à aparente falta de conhecimento da legislação do(a) autor(a) do direito de audição, compete-nos esclarecer que a alínea c) do nº 1. do artigo 87º da LGT não obriga a AT a recorrer à avaliação indireta no caso dum desvio superior a 30% em relação ao valor declarado. Aliás, a referida norma não faz sequer referência ao valor declarado pelo contribuinte.
Essa alínea refere que a AT pode aplicar a aplicação de avaliação indireta no caso dum desvio superior a 30% em relação a indicadores objetivos de atividade, que seriam anualmente definidos na lei pelo Ministério das Finanças.
Trata-se assim duma possibilidade da AT aplicar, quando os pressupostos se verificarem e sem que a tal esteja obrigada, avaliação indireta no caso dum desvio superior a 30% aos tais indicadores.
Mais uma vez, se verifica a falta de suporte legal da pretensão do o(a) autor(a) ao direito de audição, uma vez que foi demonstrado sem qualquer dúvida a legitimidade da atuação da IT no sentido da correção dos valores declarados pelo sujeito passivo, sem que em algum momento o sujeito passivo demonstre a razão pela qual deveria ter-se recorrido à utilização da avaliação indireta, sendo essa subsidiária em relação à avaliação direta e estando sujeita ao cumprimento de diversos preceitos para que a ela se possa recorrer, não sendo nunca uma obrigação da AT, mas sim uma possibilidade, quando verificados todos os preceitos legais que a legitimem.
A empresa relevou na sua contabilidade gastos suportados com base em faturas falsas. Notificada para apresentar provas da efetiva realização daqueles gastos, ou eventualmente doutros gastos que não estivessem refletidos na contabilidade, o sujeito passivo não o fez nem no decurso da inspeção, nem no decurso do exercício ao direito de audição.
Nesses termos, outra alternativa não resta à AT que não a de desconsiderar os referidos gastos no apuramento do lucro tributável dos anos de 2012 e 2013, sendo o resultado corrigido pela IT o rendimento real do sujeito passivo apurado nos termos da lei.
Parágrafo 50
Refere o(a) autor(a) do direito de audição que a jurisprudência citada na página 79 e 82 do projeto de relatório não será de manter após a entrada em vigor da LGT em 1999-01-01.
O(a) autor(a) do direito de audição não indica qualquer suporte legai para essa sua afirmação, em nada demonstrando a existência de alterações à Lei que contrariem a interpretação vertida nos referidos Acórdãos.
Aliás, todas as disposições legais referidas no presente relatório são contemporâneas aos factos apurados na inspeção à empresa “A..., Unipessoal, Lda..”, nomeadamente os artigos do Código do IRC e de IVA mencionados e que fundamentam as correções efetuadas, sem que o(a) autor(a) do direito de audição alguma vez coloque em causa a sua aplicação, ou sequer tente contestar os factos apurados.
Parágrafos 51 e 52
Refere o(a) autor(a) do direito de audição que no caso das correções técnicas a IT está vinculada à realização de todas as diligências necessárias para o apuramento da verdade, não podendo impor ao contribuinte um lucro tributável que não é real e que a IT deve obediência à Lei e à Constituição aa República, sendo esta o parâmetro e o cânone que preside à tributação das normas.
Conclui afirmando serem ilegítimas e infundadas as correções propostas para os exercícios de 2012 e 2013 por violação dos princípios da legalidade e da proporcionalidade.
Cumpre-nos apenas referir que o sujeito passivo nem no decurso da ação de inspeção nem no decurso do exercício do direito de audição demonstrou ter a IT violado a Lei ou que esta não tivesse efetuado todas as diligências necessárias ao apuramento do lucro tributável real do sujeito passivo.
Pelo contrário, foi o sujeito passivo que nunca tentou sequer contestar os factos apurados, fornecendo por sua vez elementos que demonstrassem a existência de qualquer erro da IT, ou exibindo elementos que colocassem em causa os valores das correções propostas.
Em momento algum o sujeito passivo demonstra a alegada violação dos princípios da legalidade ou proporcionalidade, antes se escudando na simples omissão a todo e qualquer comentários aos diversos factos apurados no decurso das inspeções realizadas.
Posto isto, o que resulta em concreto do direito de audição, cuja fotocópia se junta a este relatório dele passando a fazer parte integrante, com referência ã inspeção realizada e ao projeto de relatório notificado? Nada. Absolutamente nada de concreto como atrás se demonstrou.
Face ao exposto, mantém-se a proposta de correções notificada ao contribuinte no projeto de relatório (...)”
[cfr. relatório inspetivo constante do procedimento administrativo apenso].
E. Com fundamento no sancionamento hierárquico das correções propostas pela IT, foram emitidas as seguintes liquidações (entre outras):

Período	Natureza	N.º Liquidação	Data Liquidação	Valor a Pagar
2012	IRC	...79	2016/09/21	162.809,40
	J. Compensatórios	...48		21.303,49
	J. Comp. Pgto Conta	...47		92,0.3

[cfr. liquidações anexas à petição inicial].
F. As liquidações referidas no facto precedente foram levadas à conta corrente da Impugnante dando origem à emissão da nota de cobrança no valor de EUR 184.204,92
[cfr. nota de cobrança anexa à petição inicial].
G. A Impugnante contabilizou no ano de 2012 como gastos as faturas elencadas no capítulo III do relatório inspetivo
[Facto incontrovertido e que emerge do relatório inspetivo].
H. A Impugnante não foi notificada do teor integral dos relatórios inspetivos elaborados pela AT relativos às emitentes das faturas, nomeadamente a “N..., Unipessoal Lda...”, “APS..., Unipessoal Lda...” e “W..., Unipessoal, Lda...”
[Facto incontrovertido e que resulta da posição das partes expressa nos respetivos articulados].
Atenta a conformação da instância pelas partes, nomeadamente no que respeita aos pedidos e causas de pedir, não se provaram quaisquer outros factos com relevo para a decisão a proferir.
Motivação da matéria de facto:
No que respeita à fundamentação, a convicção do Tribunal baseou-se essencialmente numa apreciação crítica [artigos 396.º do Código Civil e 607.º, n.º 5 do CPC, ex vi do art.º 2.º do CPPT], e à luz das regras da experiência comum, do exame da globalidade dos documentos juntos aos autos, incluindo os constantes do procedimento administrativo apenso (com mais de 5 centenas de páginas) não impugnados.
A convicção do Tribunal resultou da sua análise em conjunto, independentemente de poderem não ter suportado diretamente qualquer facto levado ao probatório, de harmonia com as menções constantes no fim de cada um dos factos assentes.
Neste domínio importa também salientar que as partes prescindiram da inquirição das testemunhas arroladas.
No que concerne ao ónus da prova e sua repartição, tal matéria será objeto de desenvolvimento adiante.
*
II.2. Fundamentação de Direito
A Recorrente invocou a existência de nulidades da sentença recorrida, pelo que é por esta questão que cabe iniciar a apreciação do seu recurso.
Tanto quanto é possível compreender o que alega, invoca a nulidade da sentença por omissão de pronúncia por não ter apreciado todas as questões por si “postas em crise”, e ainda por falta de fundamentação, por não ter conseguido “dar respostas através dos factos e fundamentos de direito”.
Vejamos.
As nulidades da sentença encontram-se prevista no art. 125.º do Código de Procedimento e Processo Tributário, dali decorrendo que configuram nulidades da sentença a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão e a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar.
Há muito que se encontra pacificado – na jurisprudência e na doutrina – o que se deve entender para este efeito como constituindo omissão de pronúncia, que diz respeito, tão só, às situações em o tribunal de primeiro conhecimento da causa deixe de se pronunciar sobre as questões suscitadas pelo Recorrente.
É o que resulta, por exemplo, do Acórdão proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo em 2020-04-20, no proc. 02145/12.5BEPRT 01190/17, no qual se sumaria “Nos termos do preceituado no citado art. 615, n.º 1, al. d), do C.P.Civil, é nula a sentença quando o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões (que não as meras “razões” ou “argumentos”) que devesse apreciar (seja por que foram alegadas pelas partes, seja por que são de conhecimento oficioso, nos termos da lei)”.
Com efeito, nesta matéria, a jurisprudência dos nossos tribunais superiores vem afirmando reiteradamente que “só pode ocorrer omissão de pronúncia quando o juiz não toma posição sobre questão colocada pelas partes, não emite decisão no sentido de não poder dela tomar conhecimento nem indica razões para justificar essa abstenção de conhecimento, e da sentença também não resulta, de forma expressa ou implícita, que esse conhecimento tenha ficado prejudicado em face da solução dada ao litígio” (cf. Acórdão do STA proferido em 2012-09-19, no proc 0862/12; no mesmo sentido, veja-se o Acórdão proferido pelo STA em 2018-03-14, no proc. 0716/13, ambos disponíveis para consulta em www.dgsi.pt).
Por conseguinte, só haverá omissão de pronúncia “quando o tribunal deixa, em absoluto, de apreciar e decidir as questões que lhe são colocadas, e não quando deixa de apreciar argumentos, considerações, raciocínios, ou razões invocados pela parte em sustentação do seu ponto de vista quanto à apreciação e decisão dessas questões” (cf. Acórdão do STA proferido em 2014-05-28, no proc. 0514/14, disponível para consulta em www.dgsi.pt).
Quanto a esta questão, há que dar razão à Recorrente quando alega que na sentença não foi apreciada a ilegalidade da correção referente à tributação autónoma (cf. conclusão 50, das suas alegações de recurso), pois ainda que de forma sucinta, esta questão foi invocada como causa de pedir no artigo 79.º da sua PI.
Atendendo a que se encontram reunidos nos autos os elementos necessários para a respetiva apreciação, esta questão será adiante objeto de conhecimento por substituição deste Tribunal.
Quanto ao demais por si alegado, o que se constata é que não identifica qualquer outra questão que tenha ficado por conhecer pela sentença recorrida, nem decorre do confronto das demais questões por si suscitadas na sua PI com aquelas que foram apreciadas pela sentença em crise que se verifique qualquer outra omissão de pronúncia, atendendo a que, como foi já aqui explicitado, a nulidade apenas decorrerá da falta de apreciação questão colocada pelas partes, e não já do conhecimento de todos os argumentos ou considerações produzidas.
O mesmo se diga relativamente às alegadas nulidades insanáveis em processo judicial constantes do art. 98.º do CPPT, pois não se vislumbra que se verifique qualquer situação nos autos passível de se reconduzir àquela previsão normativa, nem a Recorrente esclarece em concreto a que nulidades se refere, pelo que o seu recurso improcede neste segmento.
Por fim, a Recorrente alega que o Tribunal a quo decidiu fundado numa adesão acrítica ao relatório de inspeção tributária, que transcreve na íntegra, mais alegando que se verifica a violação dos princípios do inquisitório e da igualdade de partes.
Ora, sobre esta matéria se pronunciou já este Tribunal, numa situação similar à que aqui se discute, no Acórdão proferido em 2021-11-25, no âmbito do processo n.º 159/17.8BEAVR, no qual foi apreciado o recurso da aqui Recorrente da sentença julgou improcedente a impugnação relativa às liquidações adicionais de Imposto Sobre Valor Acrescentado e de juros compensatórios do ano de 2016, aqui que transcrevem os fundamentos da decisão ali proferida sobre esta matéria:
(...)
No caso concreto, se bem interpretamos as conclusões do recurso, o que a Recorrente efetivamente pretende é discutir a convicção do julgador que fundamentou a decisão, ou seja, mais não faz do que retirar da prova produzida ilações distintas das que o Mmº Juiz “a quo” percecionou e explanou na fundamentação da sentença recorrida.
É sabido que compete ao TCA reapreciar, não apenas a convicção expressa pelo tribunal a quo tem suporte razoável na prova indicada e os restantes elementos constantes dos autos revelam, mas, também, avaliar e valorar (de acordo com o princípio da livre convicção) toda a prova produzida nos autos em termos de formar a sua própria convicção, como refere António Santos Abrantes Geraldes in Recurso no Novo Código do Processo Civil, pag. 232, um “juízo autónomo”, relativamente aos concretos pontos da matéria de facto objeto de impugnação.
E consequentemente modificar a decisão de facto se, relativamente aos mesmos, tiver formado uma convicção segura da existência de erro de julgamento da matéria de facto.
Assim, para que o TCA possa proceder a alteração da matéria de facto, devem ser indicados os pontos de facto considerados incorretamente julgados, indicados os concretos meios de prova constantes do processo ou de gravação realizada, que imponham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida.
O tribunal superior fica legitimado se esses meios de prova conduzirem e impuserem uma decisão diversa da proferida podendo concluir-se ter incorrido, a 1ª instância, em erro de apreciação das provas.
A Recorrente, contrariamente ao disposto no n.º 1 do 640.º do CPC, limita-se a uma impugnação genérica das decisões da matéria de facto não dando cumprimento ao n.º 1 do 640.º do CPC, não cumpriu o ónus da impugnação da matéria de facto que sobre si recaia ficando este Tribunal impedido de apreciar o recurso.
Para questionar a matéria de facto insurge-se contra o relatório de inspeção em que sustentaram as liquidações adicionais de IVA.
Alega que do relatório constam excertos dos Relatórios dos emitentes das faturas que desconhece a veracidade dos mesmos. Considera inconcebíveis todos os factos dados como provados, se sustentem em prova documental que não existe nos autos, ou seja relatórios de outras inspeções e não foram juntos ao Relatório da Inspeção.
Alega ainda a violação do princípio do inquisitório, previsto nos art.º 13.º do CPPR e 99.º da LGT na medida em que o juiz deveria ter ordenado oficiosamente todas as diligências que se lhe afigurassem necessárias.
E ainda violação do princípio do contraditório, uma vez, tinham que ser integralmente notificados à outra parte, como preceitua também o artigo 98º da Lei Geral Tributária, em que as partes dispõem no processo tributário de iguais faculdades e meios de defesa, aliás, em sintonia com os artigos 13º e 20º da Constituição da República Portuguesa e ainda artigo 4º do Código de Processo Civil.
E que a AT não pode servir-se de factos alegadamente constantes dos Relatórios dos emitentes e transcrever, apenas e só, os factos que “acha” no seu livre-arbítrio que são relevantes, pois a Fazenda Pública também é parte neste processo judicial, pelo que deveria estar em “Pé de Igualdade” com a aqui Impugnante/Recorrente, como é de Direito e só assim sendo possível a realização da justiça tributária.
E por fim, alega a Recorrente, ter ocorrido, nulidade insanável, com a falta de notificação dos Relatórios de Inspeção dos emitentes em causa, nos termos prescritos do artigo 115º, nº 3 do Código de Procedimento e de Processo Tributário, não podendo o Tribunal a quo dar como provado factos unicamente constantes nos Relatórios dos emitentes, quando tais Relatórios nunca foram juntos como prova nestes autos.
E que as nulidades insanáveis taxativamente previstas, no caso alínea b) do nº 1 do artigo 98º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, podem ser invocadas e deduzidas a todo o tempo até ao trânsito em julgado da decisão final, como decorre do nº 2 do artigo 98º do C.P.P.T.
Se bem entendemos as alegações pretende assacar erro de julgamento por quatro razões:
1.ª Pelo facto de os relatórios das inspeções aos emitentes das faturas não terem sido juntos ao Relatório da Inspeção da Recorrente;
2.º Violação do princípio do inquisitório, previsto nos art.º 13.º do CPPT e 99.º da LGT na medida em que o juiz deveria ter ordenado oficiosamente todas as diligências que se lhe afigurassem necessárias;
3.º Violação do princípio do contraditório, uma vez, tinham que ser integralmente notificados à outra parte, como preceitua também o artigo 98.º da Lei Geral Tributária, em que as partes dispõem no processo tributário de iguais faculdades e meios de defesa;
4.ª Ocorrência de nulidade insanável, prevista no caso alínea b) do nº 1 do artigo 98º do Código de Procedimento e de Processo Tributário por falta de notificação dos Relatórios de Inspeção dos emitentes em causa.
No que concerne à primeira questão, importa recuperar fundamentação do acórdão de TCAN n.º 475/16.6 BEAVR de 13 de maio de 2021, que foi relatado pela 1.ª adjunta deste coletivo, e se reporta à mesma Recorrente, tendo por base o mesmo relatório sendo que naquele processo estava em questão IVA do ano 2011 e outros emitentes de faturas, sendo as alegações de recurso idênticas.
“(...) Ora, sabido que é no relatório de inspeção que reside toda a factualidade que consubstancia a declaração fundamentadora do ato de liquidação impugnado, é essencial conhecer-se a motivação do ato impugnado, de modo que o tribunal a possa sindicar, pelo que tal fundamentação pode [e deve] integrar o probatório.
E é à luz de tal fundamentação do ato impugnado [vertida no relatório de inspeção tributária] que o Tribunal tem de sindicar se a administração tributária demonstrou os pressupostos que a legitimam a proceder às correções à matéria tributável aqui em causa.
Na verdade, as informações prestadas pela inspeção tributária fazem fé, quando devidamente fundamentadas e se sustentam em critérios objetivos (art. 76º, nº 1 da LGT). O que significa, desde logo, que a Fazenda Pública não tem que repetir em juízo o esforço instrutório e probatório que desenvolveu em sede de procedimento administrativo. Ou seja, por força do art. 76º, nº 1 da LGT a Fazenda Pública pode valer-se em sede judicial da factualidade que apurou no procedimento administrativo, sem ter de reproduzir essa prova em tribunal.
No entanto, isto não significa que se os factos aí afirmados forem impugnados na petição inicial (nomeadamente por desconhecimento ou por oposição), o tribunal esteja dispensado de valorar a respetiva prova (é que uma coisa é dar como provado que a administração tributária realizou os atos de inspeção descritos no probatório e recolheu as informações aí referidas e outra, distinta, é dar como provado o que aquela concluiu). O facto de os fundamentos aduzidos no relatório de inspeção tributária constarem do probatório em nada colide com a eventual prova que a Impugnante possa fazer nos autos, em sentido contrário àqueles.
Em regra, o local apropriado para se efetuar tal juízo será na subsunção dos factos ao direito em que o Juiz (depois de dar como assente, na resposta à matéria de facto, que a administração tributária concluiu o que concluiu) aprecia a qualidade do respetivo discurso fundamentador e confirma se houve ou não erro sobre a suficiência dos pressupostos de facto da tributação. Quando a impugnação do facto afirmado for feita por oposição, “o juízo sobre a ocorrência do facto afirmado pelos serviços de inspeção tributária depende da prova que for feita dos factos materiais que forem alegados pelo impugnante e da sua idoneidade para abalar os juízos de facto que o relatório ou as suas conclusões exprimam. Sendo tais factos alegados na petição e relevantes para a decisão, deve o juiz formular o juízo sobre a sua existência na resposta à matéria de facto e sobre a sua idoneidade na aplicação do direito aos factos” (cf. acórdão, ainda inédito, deste TCAN de 6/6/2012, Processo 79/04.6 BEPNF).
E assim sendo, resta concluir que nada há apontar no probatório da sentença recorrida pelo facto de na mesma constar extratos do relatório da ação de inspeção, quer quanto à Recorrente, quer quanto aos emitentes das faturas objeto da impugnação judicial.
Assim, e pelo que vimos de dizer se conclui que, ao relevar a factualidade que consta do relatório de inspeção tributária (e em que se fundamenta a liquidação impugnada) nos termos que constam da sentença recorrida, e independentemente da demais prova produzida nos autos, não incorreu o Tribunal “a quo” no erro de julgamento que lhe vem imputado.(...)”
No que tange à segunda razão, a Recorrente imputa à sentença recorrida violação do princípio do inquisitório, sustentando que deveria o juiz do Tribunal a quo ter ordenado oficiosamente todas as diligências que se lhe afigurassem úteis para conhecer a verdade relativa aos factos alegados ou de que oficiosamente pudesse conhecer, o que não fez.
Vejamos:
O princípio do inquisitório ou da investigação previstos nos artigos 13º do CPPT e 99º, da LGT consistindo no poder de o juiz ordenar as diligências que entender necessárias para a descoberta da verdade material.
Por força desses normativos, o tribunal deve realizar ou ordenar oficiosamente todas as diligências que se lhe afigure úteis para conhecer a verdade material relativamente aos factos alegados, no entanto não pode substituir-se às partes realizando ele a prova que as partes tinham que produzir.
Se bem entendemos as alegações de recurso, a violação do princípio do inquisitório, reporta-se à falta dos relatórios dos emitentes das faturas.
Os art.º s 99.º da LGT e 13.º do CPPT não descaracterizam nem invalidam, o princípio base do processo tributário do impulso processual, quer do contribuinte/sujeito passivo quer da Fazenda Pública, nomeadamente quanto à prova dos factos que pretende que o tribunal reconheça.
O princípio do inquisitório tem por objetivo superar insuficiências de alegação e de prova das partes, mas move-se dentro dos limites fixados dos factos alegados e do conhecimento oficioso.
O princípio de inquisitório, não obriga ao juiz a exigir todos os documentos em que teve suporte a inspeção e consequentemente foi realizado o relatório, tem somente que apreciar dentro do encargo da prova, se o Administração cumpriu o seu ónus, e se assim não acontecer a mesma terá de ser valorado contra ela.
Nesta conformidade, improcede a pretensão da Recorrente.
Relativamente à terceira razão, no que concerne à violação do princípio do contraditório e da igualdade de armas recuperamos a fundamentação do acórdão n.º 475/16.6 supra citado, no qual consta: “No que concerne à questão da alegada falta de notificação dos relatórios de inspeção respeitantes aos emitentes das faturas em questão, importa salientar, e conforme o exarado no relatório inspetivo, à Impugnante foi dada a oportunidade de se pronunciar sobre os indícios carreados para o procedimento inspetivo pela IT que lhe permitiam concluir pela não realização das operações económicas nos termos relevados pelas faturas aqui em crise.
Nessa medida e em sede de audição prévia foi facultada a possibilidade de exercício do contraditório podendo a Impugnante, ora Recorrente, juntar os documentos que entendesse pertinentes e requerer diligências complementares.
Entende a Recorrente, que a transcrição no relatório final de partes dos relatórios respeitantes aos emitentes viola o “princípio de igualdade” das partes.
Ora, a Recorrente não concretiza em que medida e por que razão a omissão da notificação integral daqueles relatórios prejudica a sua defesa, nem se vislumbra de que modo tal poderia ocorrer na medida em que aqueles factos poderiam, em abstrato, ser contraditados mesmo sem os mesmos.
A título meramente exemplificativo, poderia a Impugnante/Recorrente, quer em sede de audição prévia antes do relatório final ou mesmo em sede da Impugnação, alegar e demonstrar que qualquer daqueles emitentes das faturas tinham instalações que a A.T. desconhecia, identificando-as, e contraditar as conclusões aduzidas pela inspeção tributária.
Note-se, que sobre a Autoridade Tributária impende um dever de sigilo relativamente à situação tributária dos contribuintes, de harmonia com o previsto no art.º 64.º da LGT, dever esse que apenas nos casos legalmente previstos se permite que seja afastado. (...).”
Pelo que igualmente improcede o recurso quanto a esta questão.
(...)
Ora, a fundamentação expressa no supracitado acórdão, que foi também acolhida por este Tribunal no acórdão proferido no passado dia 15 de junho, no proc. 161/17.0BEAVR - no qual foi decidido o recurso interposto pela aqui Recorrente da sentença do TAF de Aveiro que julgou parcialmente procedente a impugnação deduzida contra a liquidação de IRC do ano/exercício de 2013 -, refere-se a uma situação similar à aqui em apreço, pelo que, por semelhança ao caso em apreço e por economia de meios, visando a interpretação e aplicação uniforme do direito (cf. artigo 8.º n.º 3 do Código Civil), acolhemos a argumentação jurídica ali aduzida, donde concluímos que inexistem as deficiências que a Recorrente imputa à sentença sob recurso, pelo que também quanto a este segmento o seu recurso deve ser julgado improcedente.
Prosseguindo na apreciação do recurso, entendemos que no que diz respeito à factualidade alegada em sede de recurso, e à semelhança do que foi já decidido por este Tribunal no acórdão proferido no supracitado proc. 161/17.0BEAVR (disponível para consulta em www.dgsi.pt), que também aqui a Recorrente “alega um conjunto de factos e invoca uma série de ilações de facto, sem que, contudo, estabeleça qualquer conexão com a matéria de facto espelhada na sentença recorrida” (veja-se, a título de exemplo o que vai invocado nas conclusões 5.ª e 8.ª, das suas alegações de recurso).
Assim sendo “… fica esta instância sem saber se (e em que medida) pretenderá a Recorrente insurgir-se contra a factualidade descrita na sentença recorrida, o que não nos permite elaborar um juízo crítico sobre o que foi vertido a título factual na decisão jurisdicional ora em apreço. Ora, de tal alegação da Recorrente não se consegue retirar sequer um qualquer juízo adversativo implícito no que tange à factualidade que serviu de base à sentença recorrida. Por isso, não se poderá conhecer do presente recurso no que concerne aos apontados factos e ilações neste feitas e supra referidas.” (cf. o supracitado acórdão proferido por este TCAN em 15 de junho de 2022 no proc. 161/17.0BEAVR, disponível para consulta em www.dgsi.pt)
Do mesmo modo, e como foi ali decidido, também no presente recurso a Recorrente argumenta que a atuação da ATA no procedimento que culminou no ato impugnado enferma de vários vícios (cf. designadamente as conclusões 15, 17, 32, 36, 37, 42 a 45 das suas alegações de recurso). Sucede que “… tais vícios, a verificarem-se, constituiriam fundamentos de mera anulação do ato recorrido e não permitiriam uma eventual declaração de nulidade do mesmo. Por isso, tais questões não são passíveis de conhecimento oficioso nesta instância. Por outro lado, quanto aos apontados vícios, a Recorrente não ataca a apreciação que dos mesmos se fez na decisão jurisdicional recorrida, pelo que falha o alvo, o presente recurso. Com efeito, há que ter presente que os recursos são meios de impugnação de decisões jurisdicionais e não tanto de apreciação ex novo da validade de atos de liquidação (sem prejuízo da apreciação de questões que a este propósito sejam suscetíveis de conhecimento oficioso pela instância de recurso)”. (cf. o supracitado acórdão proferido por este TCAN em 15 de junho de 2022 no proc. 161/17.0BEAVR, disponível para consulta em www.dgsi.pt).
Ora, e atendendo a que como foi já dito o supracitado acórdão se refere a uma situação similar à aqui em apreço, por semelhança ao caso em apreço e por economia de meios, visando a interpretação e aplicação uniforme do direito (cf. artigo 8.º n.º 3 do Código Civil), acolhemos a argumentação jurídica ali aduzida, donde também neste segmento terá de improceder o presente recurso.
Prosseguindo, constata-se que no cerne do recurso em apreço está a posição da Recorrente quanto ao que entende ter sido o erro de julgamento de direito da sentença sob recurso, por nela ter sido feita uma incorreta apreciação das regras referentes ao ónus da prova da Administração tributária, que, no seu entender, não cumpriu o mesmo.
Vejamos.
Em causa está uma liquidação adicional de IRC, e correspondentes juros compensatórios, fundada na desconsideração de gastos (na terminologia da época, “custos”) deduzidos pela Recorrente, titulados por faturas desconsideradas pela ATA nos termos do disposto nos n.ºs 2 e 3 do art. 19.º do CIVA, por se ter entendido que as mesmas tinham subjacentes operações (prestações de serviços e transmissões de bens) simuladas, assim se considerado não estarem reunidos os pressupostos previstos no art. 23.º do CIRC.
Ora, no que diz respeito à repartição do ónus da prova nesta matéria, a sentença recorrida não incorre em qualquer erro de direto, efetuando uma correta interpretação do regime legal aplicável.
De facto, e como tem sido (re)afirmado consistentemente pela jurisprudência dos nossos tribunais superiores nesta matéria, para que a AT proceda à correção do lucro tributável por desconsideração dos custos suportados por faturas existentes na escrita do contribuinte e relativamente às quais considera não se terem efetivamente realizado as operações nelas descritas, deverá abalar a presunção de veracidade da declaração do imposto e dos respetivos documentos de suporte (cf. art. 75.º da LGT), sendo que para tanto a prova que lhe cabe produzir “(...) não tem de ser directa e dogmática, no sentido de evidente e intocável, antes pode resultar de circunstâncias colaterais e indirectas que, atentas a idoneidade dos respectivos meios de suporte e as regras da experiência comum, indiciem, segundo padrões de avaliação e aferição pautados por critérios de razoabilidade e normalidade, um determinado resultado como o mais legitimamente atendível” (cf. neste sentido, designadamente, o Acórdão proferido por este Tribunal Central Administrativo Norte em 2021-01-28, no proc. 1729/14.1BELRA, disponível para consulta em www.dgsi.pt).
Ora, esta constatação é inteiramente transponível para as situações, como a que está em causa nos presentes autos, em que o contribuinte pretende exercer o direito de deduzir “custos” fiscais no apuramento do lucro tributável para efeitos de IRC (cf. neste sentido os Acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo proferidos em 2016-03-16, no proc. n.º 0400/15; em 2016-10-19, no proc. n.º 0511/15; em 2016-11-16, no proc. n.º 0600/15, e em 2019-02-27, no proc. 01424/05.2BEVIS 0292/18, todos disponíveis para consulta em www.dgsi.pt).
Assim, “[n]o que concerne à prova que compete à Administração, o que é imprescindível é que aquela a faça de factos suficientemente indiciadores a que o Tribunal possa concluir, em virtude de leis naturais conhecidas pelos homens e que funcionam como máximas de experiência, pela elevada probabilidade (ou até certeza) de que o negócio declarado por aquelas partes não corresponde à realidade materializada naquela factura”, sendo certo que, e ao contrário do que parece pretender a Recorrente, a ATA poderá nessa tarefa, como é aqui o caso “lançar mão de elementos obtidos com recurso à fiscalização cruzada, junto de outros contribuintes, para obter os referidos indícios, pelo que tais indicadores de falsidade das facturas não têm necessariamente que advir de elementos do próprio contribuinte fiscalizado” (cf. o Acórdão proferido pelo TCAS em 2017-05-25, no proc. 08666/15, e no mesmo sentido, designadamente, os Acórdãos proferidos pelo TCAS em 2019-02-14, no proc. 509/09.0BELRA, em 2019-04-11, no proc. 1834/10.3BESNT, ambos disponíveis para consulta em www.dgsi.pt; destacado nosso).
Sobre esta matéria, a sentença sob recurso concluiu que no caso a ATA reuniu indícios suficientes que lhe permitiam concluir que os negócios declarados não corresponderam à realidade materializada nas faturas desconsideradas, resultando o seguinte da sua fundamentação quanto a esta questão, que se passa a transcrever:
(...)
Entrando na apreciação do caso:
1.º passo: Apreciação da suficiência dos indícios:
Fazendo-se apelo à factualidade assente, emerge que a Inspeção Tributária considerou como indícios suficientes para que as faturas em causa não refletissem operações reais, pelo menos nos termos por estas relevados:
a) Quanto às faturas em nome de “N..., Unipessoal Lda..”
(i) Não desenvolve desde 2010 qualquer atividade ligada ao setor corticeiro, nem possui qualquer estrutura empresarial desde essa data;
(ii) Os gerentes da Impugnante admitiram desconhecer onde se situavam as instalações desta;
(iii) Divergências entre as datas com que foram emitidos os recibos relativos aos supostos pagamentos das faturas e as datas em que esses pagamentos teriam supostamente ocorrido;
(iv) O apurado no que tange aos “pagamentos”.
Antes de mais importa salientar que a Impugnante não põe em causa a verificação dos factos subjacentes.
Se um ou outro indício tomado de forma isolada até pudesse ter explicação, todos estes indícios apreciados criticamente e na sua globalidade permitem concluir que é manifesto que a IT carreou para o relatório mais indícios do que os que seriam necessários para abalar a presunção de veracidade dos documentos que suportaram a contabilização de gastos relevantes para efeitos de IRC.
(...)
b) Quanto às faturas em nome de “APS..., Unipessoal Lda..”
(i) Esta não possui instalações, empregados, máquinas, viaturas ou quaisquer meios que lhe permitissem proceder às vendas faturadas à empresa “A..., Unipessoal, Lda..”.
(ii) A maior parte do valor faturado respeita precisamente a prestação de serviços, ainda mais irreal essa situação se torna, pois nem a suposta empresa prestadora nem a “A..., Unipessoal, Lda..” dispunham ao tempo de instalações ou meios que permitissem realizar essas tarefas, nem há qualquer indício de que as mesmas tenham sido subcontratadas a outros, ou sequer de onde estiveram armazenadas as mercadorias, de onde vieram e para onde foram antes e após a suposta prestação de serviços.
(iii) Resultados da análise dos dados recolhidos na contabilidade da “A..., Unipessoal, Lda..”, onde se apuraram incongruências diversas quer quanto aos transportes, quer quanto às mercadorias e serviços transacionados, quer quanto ao pagamento dos mesmos.;
Também neste caso, se um ou outro indício tomado de forma isolada até pudesse ter explicação, todos estes indícios apreciados criticamente e na sua globalidade permitem concluir que é manifesto que a IT carreou para o relatório mais indícios do que os que seriam necessários para abalar a presunção de veracidade dos documentos que suportaram a contabilização de gastos relevantes para efeitos de IRC.
(...)
c) Quanto às faturas em nome de “W..., Unipessoal, Lda..”
(i) Não desenvolve nem nunca desenvolveu atividade no setor corticeiro compatível com o seu objeto social;
(ii) A empresa não possui qualquer tipo de estrutura que lhe permita desenvolver a atividade para a qual esteve coletada;
(iii) As declarações relativas ao destino dos pagamentos;
Também neste caso, se um ou outro indício tomado de forma isolada até pudesse ter explicação, todos estes indícios apreciados criticamente e na sua globalidade permitem concluir que é manifesto que a IT carreou para o relatório mais indícios do que os que seriam necessários para abalar a presunção de veracidade dos documentos que suportaram a contabilização de gastos relevantes para efeitos de IRC.
(...)
Com efeito, e atentando no conteúdo do RIT, há que concluir, como na sentença recorrida no excerto acabado de transcrever, que a Administração fiscal reuniu indícios suficientes da inexistência dos negócios declarados através das faturas que desconsidou, assim cumprindo o seu ónus probatório nos termos supra enunciados.
Cabia assim à aqui Recorrente o ónus de prova de que as operações se realizaram efetivamente, prova essa que não logrou efetuar, não tendo alegado e provado factos concretos que permitissem ao Tribunal concluir pela respetiva realização.
Assim sendo, também este segmento do recurso deve ser julgado improcedente.
Por fim, e no que se refere ao conhecimento em substituição da ilegalidade da liquidação em causa no que se refere à correção referente à tributação autónoma, há que dar razão à aqui Recorrente, em consonância com o decidido sobre questão similar no já aqui citado Acórdão proferido por este TCAN no proc. 161/17.0BEAVR, sustentado no Acórdão proferido em 2019-08-05 pelo TCAS no proc. 1119/16.1BELRA, no seguinte excerto:
(...)
Recorde-se que, nos termos do artigo 88.º/1, do CIRC, as despesas não documentadas «são tributadas autonomamente, à taxa de 50 %, sem prejuízo da sua não consideração como gastos nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 23.º». Está em causa tributação que incide sobre certas despesas dos sujeitos passivos, as quais são havidas como constituindo factos tributários.
«O objectivo [deste forma de tributação] parece ser o de tentar evitar (atenuando ou anulando a “vantagem” delas resultante em IRC) que, através dessas despesas, o sujeito passivo utilize para fins não-empresariais bens que geraram custos fiscalmente dedutíveis; ou que sejam pagas remunerações a terceiros com evasão aos impostos que seriam devidos por estes. A realização de tais despesas implica um encargo fiscal adicional para quem nelas incorre porque a lei supõe que, assim, outra pessoa deixa de pagar imposto»(4). «[O] legislador procura responder à questão reconhecidamente difícil do regime fiscal de despesas que se encontram na zona de intersecção da esfera pessoal e da esfera empresarial, de modo a evitar remunerações em espécie mais atraentes por razões exclusivamente fiscais ou a distribuição oculta de lucros» (5).
«[E]mbora a tributação autónoma de encargos esteja formalmente inserida no Código do IRC e o respectivo montante seja liquidado no âmbito daquele imposto, a tributação autónoma é uma imposição fiscal materialmente distinta da tributação em IRC. O apuramento do montante tributável em sede de tributação autónoma é uma mera soma de valores correspondente a factos tributários autónomos (cada despesa ou encargo)»(6).
«[A] tributação autónoma consubstancia-se numa obrigação única, pois incide sobre factos tributários instantâneos e autónomos, que se esgotam em actos de realização de determinadas despesas realizadas, sem mais. Factos formados por um único acontecimento (despesa ou encargo), nesse momento dando origem ao imposto, o que não se confunde com o momento em que o imposto é devido»(7).
«Contrariamente ao que acontece na tributação dos rendimentos em sede de IRS e IRC, em que se tributa o conjunto dos rendimentos auferidos num determinado ano (o que implica que só no final do mesmo se possa apurar a taxa de imposto, bem como o escalão no qual o contribuinte se insere), no caso tributa-se cada despesa efetuada, em si mesma considerada, e sujeita a determinada taxa, sendo a tributação autónoma apurada de forma independente do IRC que é devido em cada exercício, por não estar diretamente relacionada com a obtenção de um resultado positivo, e por isso, passível de tributação.
Assim, e no caso do IRC, estamos perante um imposto anual, em que não se tributa cada rendimento percebido de per si, mas sim o englobamento de todos os rendimentos obtidos num determinado ano, considerando a lei que o facto gerador do imposto se tem por verificado no último dia do período de tributação (cfr. artigo 8.º, n.º 9, do CIRC). // Já no que respeita à tributação autónoma em IRC, o facto gerador do imposto é a própria realização da despesa, não se estando perante um facto complexo, de formação sucessiva ao longo de um ano, mas perante um facto tributário instantâneo»(8).
«Na verdade, embora a tributação de determinados encargos esteja formalmente inserida no Código do IRC e o respetivo montante seja liquidado no âmbito daquele imposto, tal tributação é uma imposição fiscal materialmente distinta da tributação em IRC. Enquanto aquela incide, excecionalmente, sobre a realização de determinadas despesas, a última incide sobre determinados rendimentos, funcionando apenas como elo entre elas a circunstância dessas despesas serem dedutíveis no apuramento destes rendimentos, visando-se com a criação daquele imposto reduzir a vantagem fiscal resultante da dedução desses custos. Mas a existência do imposto aqui em análise em nada influi no montante do IRC, atuando de forma perfeitamente autónoma relativamente a este, pelo que o seu funcionamento deve ser encarado somente segundo os elementos que o caracterizam.
Assim, esgotando-se o facto tributário que dá origem a esta tributação autónoma, no ato de realização de determinada despesa que está sujeita a tributação, embora, o apuramento do montante de imposto, resultante da aplicação das diversas taxas aos diversos atos de realização de despesa considerados, se venha apenas a efectuar no fim de um determinado período tributário (...)»(9).
Mas em que casos é que, perante despesas não documentadas, pode haver lugar à referida tributação autónoma? Antes de mais, impor aferir se estamos em presença de despesas indevidamente documentadas ou, ao invés, de verdadeiras despesas não documentadas.
A este propósito, é pacífico o entendimento segundo o qual, «Despesas não documentadas» são aquelas que não têm por base qualquer documento de suporte que as justifique. «Despesas invidamente documentadas» são aquelas que têm suporte documental, mas o mesmo, só por si, não permite identificar, em termos quantitativos e qualitativos quais os bens ou serviços que determinaram certo pagamento a determinada entidade.
Qualquer destas despesas acarretam para o contribuinte a não dedutibilidade para efeitos fiscais (custos para determinação do lucro tributável).
As despesas não documentadas ou despesas confidenciais são sujeitas a tributação autónoma, nos termos do artigo 88.º/1, do CIRC. Por seu turno, as despesas não devidamente documentadas apenas são consideradas custos não dedutíveis – artigo 23.º-A/1/c), do CIRC.
«Ou seja, [em relação às despesas não documentadas], para além da sua não aceitação como custo fiscal são, ainda, sujeitas a tributação autónoma»(10).
«Temos assim dois conceitos semanticamente próximos – o de despesas “não documentadas”, a que se refere o artigo 88.º/1 do CIRC, e o de (encargos, onde se incluem) as despesas “não devidamente documentadas”, a que se refere [o artigo 23.º-A/1/c), do CIRC] – que, contudo, têm um conteúdo, natureza e efeitos jurídicos substancialmente distintos.
É que (...) a não aceitação de determinado encargo porquanto se entenda que – nos termos do [artigo 23.º-A/1/c), do CIRC] – o mesmo não se encontra devidamente documentado, não acarreta de forma necessária, direta e/ou automática, a tributação autónoma da correspondente despesa, como não documentada, nos termos do artigo 88.º/1 do CIRC.
Dito de outra forma, se todas as despesas “não documentadas”, para efeitos do artigo 88.º/1 do CIRC, serão despesas “não devidamente documentadas”, para efeitos do [artigo 23.º-A/1/c), do CIRC], o inverso já não será verdade»(11).
Mais se refere que as «[d]espesas não documentadas são aquelas que não têm qualquer suporte documental a nível contabilístico. Por sua vez, as despesas não devidamente documentadas serão aquelas cujo suporte documental não obedece aos requisitos legalmente exigidos, embora permita identificar os beneficiários e a natureza da operação»(12).
A distinção entre despesas indevidamente documentadas e despesas não documentadas tem outras consequências, nomeadamente, no que respeita ao ónus da prova da efectividade da despesa.
«Com efeito, na medida em que a teleologia subjacente ao conceito de despesas não devidamente documentadas se prende com a sua insuficiência para comprovar a respetiva imprescindibilidade para a realização dos rendimentos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora, o juízo de não suficiência de suporte documental da despesa é meramente negativo, reportando-se a uma constatação do incumprimento de um ónus contabilístico do sujeito passivo. Não carece tal juízo, portanto, que se demonstre que a despesa em questão ocorreu na realidade, já que a finalidade prosseguida, a sua desconsideração como encargo, não se vê afetada por tal circunstância.
Já o reconhecimento de uma despesa como não documentada, em ordem a sujeitá-la a tributação autónoma enquanto tal, não poderá prescindir da demonstração da efetiva ocorrência da mesma. Com efeito, “Cabe à AT, enquanto fundamentação formal do acto de liquidação, a invocação do preenchimento dos concretos pressupostos legais de que depende o seu direito à liquidação, com elementos claros, suficientes e congruentes, de molde a permitir ao administrado ajuizar da correcção/legalidade da mesma de molde a com ela se possa conformar ou vir a impugná-la, graciosa ou judicialmente, se a entender eivada de algum vício que a afecte na sua legalidade”, pelo que “As despesas confidenciais ou não documentadas pressupõem a existência das operações a que respeitam. Daí a sua tributação autónoma”»(13).
Ou seja,
«Nas despesas indocumentadas ou insuficientemente documentadas recai sobre o contribuinte o ónus de comprovar o respectivo custo, como lhe impõe o art. 23º do CIRC, pela demonstração de que as operações se realizaram efectivamente, sendo-lhe possível para o efeito recorrer a outros meios de prova (designadamente a meios complementares de prova documental e prova testemunhal) para o demonstrar e convencer da bondade do correspondente lançamento contabilístico e da ilegalidade da correcção que a A. Fiscal tenha levado a efeito por virtude dessa falta ou insuficiente documentação.”.
Já no que diz respeito à tributação de despesas não documentadas (...), deverá a AT demonstrar que:
i. As despesas em questão ocorreram efetivamente;
ii. Que o respetivo beneficiário não é conhecido, nem cognoscível»(14).
(...)
Assim sendo, atendendo a que, como já aqui foi referido, o Acórdão proferido por este TCAN no proc. 161/17.0BEAVR foi proferido por este Tribunal relativamene a situação similar à aqui em apreço, por semelhança ao caso em apreço e por economia de meios, visando a interpretação e aplicação uniforme do direito (cf. artigo 8.º n.º 3 do Código Civil), acolhemos a argumentação jurídica ali aduzida, no sentido de que “Na presente situação, está em causa a tributação autónoma de despesas qualificadas pela AT como não documentadas ou confidenciais e que segundo os serviços inspetivos foram efetivamente pagas (...). Contudo, os destinatários de tais despesas são conhecidos, ou pelo menos, conhecíveis. Efetivamente, os destinatários dos cheques e das correspetivas faturas, estão indicados nestes documentos. Por isso, falha o requisito de não cognoscibilidade dos beneficiários das despesas, essencial para que se possa concluir pela verificação da circunstância da existência de despesas confidenciais não documentadas. Ora, como se alude no acórdão do TCAS supra citado, caberia à AT, nos termos do art.º 74.º da LGT, demonstrar que ocorria o não conhecimento e a impossibilidade de se poder vir a conhecer o(s) beneficiário(s) de tais despesas/pagamentos. Ora, tal ónus não foi cumprido pela AT, não estando, por isso, verdadeiramente em causa uma verdadeira necessidade de ponderação de provas que justificasse o recurso ao disposto no n.º 1 do artº 100.º do CPPT, ao invés do que é dito na sentença recorrida ainda que em jeito de conclusão.” (cf. o supracitado acórdão proferido por este TCAN em 15 de junho de 2022 no proc. 161/17.0BEAVR, disponível para consulta em www.dgsi.pt).
Assim sendo, e conhecendo em substituição, deve ser julgada parcialmente procedente a impugnação judicial quanto ao pedido de anulação da tributação autónoma incluída na liquidação de IRC do exercício de 2012, no montante de EUR 118.043,24, e correspondentes juros compensatórios, com a consequente anulação parcial da mesma.
*^**
Quanto à responsabilidade por custas, em face do seu parcial decaimento, a Recorrente é responsável pelas custas em primeira instância e no presente recurso na proporção do mesmo, que se fixa em 36%, nos termos do disposto no art. 527.º, n.º 1 e 2 do CPC, aplicável ex vi art. 2.º, alínea e) do CPPT.
*^**
Conclusão:
Preparando a decisão, formulamos a seguinte síntese conclusiva:
I. Nos termos do disposto no artigo 125.º do CPPT, ocorre omissão de pronúncia suscetível de prefigurar uma nulidade da sentença quando o Tribunal deixe de se pronunciar sobre questão submetida pelas partes à sua apreciação e decisão e que se não mostre prejudicada pelo conhecimento e decisão possivelmente dada a outras.
II. Para que a AT proceda à correção do lucro tributável por desconsideração dos custos suportados por faturas existentes na escrita do contribuinte e relativamente às quais considera não se terem efetivamente realizado as operações nelas descritas, deverá abalar a presunção de veracidade da declaração do imposto e dos respetivos documentos de suporte (cf. art. 75.º da LGT), sendo que para tanto a prova que lhe cabe produzir não tem de ser direta e dogmática, no sentido de evidente e intocável, antes pode resultar de circunstâncias colaterais e indiretas que, atentas a idoneidade dos respetivos meios de suporte e as regras da experiência comum, indiciem, segundo padrões de avaliação e aferição pautados por critérios de razoabilidade e normalidade, um determinado resultado como o mais legitimamente atendível.
III. Quanto à tributação de despesas não documentadas, tidas por confidenciais, cabe à ATA o ónus da prova no sentido de demonstrar que as despesas em questão ocorreram efetivamente e que o respetivo beneficiário não é conhecido, nem cognoscível.

III. DECISÃO
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento parcial ao presente recurso, julgando em substituição parcialmente procedente a impugnação judicial quanto ao pedido de anulação da tributação autónoma incluída na liquidação de IRC do exercício de 2012, no montante de EUR 118.043,24, e correspondentes juros compensatórios, com a consequente anulação parcial da mesma, e no demais, julgando improcedente o presente recurso.
Custas pela Recorrente e pela Recorrida em ambas as instâncias na proporção do respetivo decaímento, que se fixa em 36% para a Recorrente e em 64% para a Recorrida.

Porto, 15 de setembro de 2022
Margarida Reis
Cláudia Almeida
Paulo Moura.