| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os Juízes que constituem a Secção do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte
1 – RELATÓRIO
[SCom01...], S.A, contribuinte n.º ...85 vem interpor recurso jurisdicional da sentença proferida em 11.03.2016 pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que julgou procedente a impugnação intentada contra as liquidações de Imposto do Selo relativas ao ano de 2012, no montante total de €76.216,76, mas julgou improcedente o pedido de condenação da Autoridade Tributária e Aduaneira a indemnizar pelos encargos incorridos com a indevida prestação de garantia.
A Recorrente terminou as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões:
“i. Como resulta dos autos, por força dos actos tributários judicialmente anulados, a Recorrente viu-se na contingência de apresentar, em 22.01.2014, várias garantias idóneas de modo a obstar à sua execução coerciva (Cfr. doc. n.2 2 com a petição inicial).
ii. Como igualmente resulta dos autos, e é de conhecimento oficioso da Administração Tributária a Recorrente invocou que a constituição e manutenção das referidas garantias importou custos — nomeadamente com imposto de selo bastando compulsar os sobreditos documentos para constatar que dos mesmos consta expressamente o pagamento de imposto de selo pago por guia ao abrigo da verba 10.3 da TGIS.
iii. Note-se que tais factos — a prestação de garantia e o pagamento de imposto de selo - tendo sido invocados como fundamento do pedido de condenação da Administração Tributária na indemnização a que alude o artigo 53 da LG T, não foram impugnados pela mesma.
iv. Deste modo, e ao invés do decidido pelo Tribunal a quo, está provado nos autos que a Recorrente suportou encargos com imposto de selo da verba 10.3 T GIS com a constituição das garantias em causa - que, ao assim não decidir, incorreu o Tribunal a quo em erro de julgamento da matéria de facto.
v. Entende o Tribunal a quo, na sequência da anulação judicial da liquidação de imposto, que a falta de quantificacão dos encargos incorridos com a indevida prestação de garantia acarreta, inelutavelmente, a improcedência do pedido de condenação da Administração Tributária à sua indemnização.
vi. Todavia, sempre salvo o devido respeito, afigura-se que tal raciocínio está inquinado de um evidente erro nos pressupostos de facto: o de que, aquando da apresentação da petição inicial, a Impugnante sabe qual o valor de todos os encargos incorridos com a prestação e manutenção da garantia.
vii. Como é entendimento jurisprudencial unânime, o pedido de condenação da Administração Tributária na indemnização em causa, mesmo que não seja efectuado em sede de impugnação judicial, poderá ser sempre formulado em sede de execução coerciva do julgado.
viii. De todo, e ao invés do decidido pelo Tribunal a quo, a questão que se coloca não é da concessão ou não de indemnização, face à inexistência de demonstração dos quantum indemnizatório dependente de acontecimento futuro e incerto mas a de saber se a Administração Tributária poderia, ou melhor, deveria, ser condenada no montante que se viesse a liquidar em sede de execução de sentença.
ix. Efectivamente, estando em causa, como está, a anulação do acto tributário por erro imputável aos Serviços da Administração Tributária, não se vislumbra de que modo pode o Tribunal deixar de condenar a Administração Tributária a indemnizar o Contribuinte pelos prejuízos decorrentes da ilegal emanação de um acto tributário — na medida em que esse direito indemnizatório decorre directamente da lei.
x. E estando em causa, como está, não apenas os custos de constituição da garantia mas igualmente os custos com a sua manutenção - cujo cômputo, como resulta das regras de funcionamento do contencioso tributário, apenas será possível no momento em que o órgão de execução fiscal ordenar o seu levantamento nada obsta à condenação da Administração Tributária na indemnização que se vier a fixar em sede de execução de sentença6.
xi. Vai nesse sentido a jurisprudência deste Tribunal Central Administrativo Norte:
«A falta de quantificação dos prejuízos (quantum do custo da garantia bancária) não contende, em definitivo, nesta primeira apreciação, com aquele reconhecimento impondo-se, somente, que o apuramento dos mesmos prejuízos seja realizado em momento posterior em incidente de execução de sentença.» (AC. TCAN de 17.11.2011, dado no proc. 00467/07.6BEBRG).
xii. Ao assim não decidir, incorreu o Tribunal a quo em erro de julgamento da matéria de Direito - mormente por errada interpretação e aplicação do disposto nos artigos 53.º LG T e 609.º n.2 do CP C - a implicar a anulação da sentença recorrida.
Nestes termos e nos melhores de Direito, conceder-se provimento ao presente recurso, anulando-se a decisão recorrida, o que se faz por obediência à Lei e por imperativo de
JUSTIÇA”.
**
Não foram apresentadas contra-alegações.
*
A Exma. Procuradora-Geral Adjunta junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de ser concedido provimento ao recurso, na senda do decidido pelos tribunais superiores, cfr. Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário de 21.01.2015, proc 632/14.
*
Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos ao abrigo do disposto no artigo 657.º n.º 4 do Código de Processo Civil, submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.
**
Objecto do recurso
O objecto do recurso, salvo questões de conhecimento oficioso, é delimitado pelas conclusões dos recorrentes, como resulta do disposto no artigo 608.º n.º 2, artigo 635.º, n.º 4 e artigo 639.º n.º 1, todos do Código de Processo Civil.
Assim, considerando o teor das conclusões apresentadas, importa apreciar e decidir i) do erro de julgamento de facto ii) do erro de julgamento de direito.
**
2 - Fundamentação
2.1. Matéria de Facto
O Tribunal a quo decidiu a matéria de facto da seguinte forma, que aqui se reproduz:
“Dos elementos juntos aos autos apurou-se a seguinte matéria de facto relevante para a decisão:
A) Em 22/03/2013, foram emitidas liquidações de I.S., relativas ao ano de 2012, das quais consta o seguinte:
- Identificação do prédio: ...10 – ...97
- Verba da TGIS: 28.1
- Valor patrimonial (€): 6.081.695,31 - Taxa (%): 1,00
- Colecta (€): 60.816,95 - Valor a pagar
– 3.ª prestação: € 20.272,31
- Identificação do prédio: ...10 – ...98
- Verba da TGIS: 28.1 - Valor patrimonial (€): 6.299.915,16
- Taxa (%): 1,00
- Colecta (€): 62.999,15
- Valor a pagar – 3.ª prestação: € 20.999,71
- Identificação do prédio: ...10 – ...99
- Verba da TGIS: 28.1
- Valor patrimonial (€): 6.350.409,37
- Taxa (%): 1,00
- Colecta (€): 63.504,09
- Valor a pagar – 3.ª prestação: € 21.168,03
- Identificação do prédio: ...10 – ...90
- Verba da TGIS: 28.1
- Valor patrimonial 3.450.786,85
- Taxa (%): 1,00
- Colecta (€): 34.507,87
- Valor a pagar – 3.ª prestação: € 11.502,62
- Identificação do prédio: ...10 – ...73
- Verba da TGIS: 28.1
- Valor patrimonial 5.748.930,00
- Taxa (%): 1,00
- Colecta (€): 57.489,30
- Valor a pagar – 3.ª prestação: € 19.163,10
Fls. 30 e ss
B) As liquidações relativas aos artigos matriciais ...97, ...98, ...99, ...90, referidas na alínea anterior, foram substituídas por liquidações de I.S. de 14/07/2013, das quais consta o seguinte:
- Identificação do prédio: ...10
– ...97
- Valor patrimonial (€): 4.476.610,00
- Taxa (%): 1,00
- Colecta (€): 44.766,10
- Valor a pagar - € 16.050,85
- Identificação do prédio: ...10 – ...98
- Valor patrimonial (€): 4.635.610,00
- Taxa (%): 1,00
- Colecta (€): 46.356,10
- Valor a pagar - € 16.643,05
- Identificação do prédio: ...10 – ...99
- Valor patrimonial (€): 4.673.510,00
- Taxa (%): 1,00
- Colecta (€): 46.735,10
- Valor a pagar - € 16.768,99
- Identificação do prédio: ...10 – ...90
- Valor patrimonial (€): 2.691.710,00
- Taxa (%): 1,00
- Colecta (€): 26.917,10
- Valor a pagar - € 7.590,77
Fls 104 a 116 do P.A. apenso aos autos.
C) Os prédios referidos na alínea A) são terrenos para construção.
Cfr P.A. apenso aos autos e por acordo das partes.
D) Em 22/01/2014, a Impugnante apresentou fianças (prestadas pela sociedade “[SCom02...], SGPS, S.A.”) para suspender os processos de execução fiscal instaurados para cobrança das liquidações referidas.
Fls 36 e ss.
3.2. Factos não provados
O Tribunal não detectou a alegação de factos com relevo para a decisão, a dar como não provados
3.3. Motivação da decisão da matéria de facto
A decisão da matéria de facto baseou-se no exame do teor dos documentos constantes dos autos, que não foram impugnados, conforme referido, em concreto, em cada uma das alíneas do probatório.”
***
2.2 – O direito
Constitui objecto do presente recurso a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que julgou procedente a impugnação intentada contra as liquidações de Imposto do Selo relativas ao ano de 2012, no montante total de €76.216,76, mas julgou improcedente o pedido de condenação da Autoridade Tributária e Aduaneira a indemnizar pelos encargos incorridos com a indevida prestação de garantia.
O Tribunal a quo improcedeu o pedido de condenação da Autoridade Tributária e Aduaneira no pagamento de indemnização pelos prejuízos suportados com a prestação e manutenção das garantias por ter considerado não provado que a Recorrente tenha suportado encargos ou a quantificação dos mesmos.
Discordando do assim decidido, a Recorrente invoca o erro do julgamento de facto e o erro do julgamento de direito.
Sustenta a Recorrente que dos documentos entregues com o articulado inicial, doc. n.º 2, consta o pagamento de imposto de selo pago por guia ao abrigo da verba 10.3 da Tabela Geral do Imposto de Selo.
Ademais, sustenta que, para além de à data de apresentação dos autos desconhecer o montante da totalidade dos encargos incorridos com a prestação e manutenção da garantia prestada, tal pedido poderá ser sempre formulado em sede de execução do julgado, nada impedindo a condenação da Autoridade Tributária e Aduaneira na indemnização que se vier a fixar em sede de execução de sentença.
Vejamos.
No âmbito do contencioso tributário, a Lei Geral Tributária veio consagrar no seu artigo 53.° o instituto jurídico da ressarcibilidade ao contribuinte dos prejuízos emergentes da prestação de garantia bancária, respeitando o seu n.º 1 ao direito à indemnização caso o processo se tenha mantido sem decisão por mais de 3 anos e no seu n.º 2, o direito à indemnização quando o erro for imputável aos serviços, neste caso independentemente do decurso do tempo.
O Código de Procedimento e de Processo Tributário, por sua vez, regulamenta no artigo 171.º tal indemnização ao determinar no seu n.º 1 que “a indemnização em caso de garantia bancária ou equivalente indevidamente prestada será requerida no processo em que seja controvertida a legalidade da dívida exequenda”, estatuindo ainda no n.º 2 que “a indemnização deve ser solicitada na reclamação, impugnação ou recurso ou em caso de o seu fundamento ser superveniente no prazo de 30 dias após a sua ocorrência”
Da combinação destes normativos resulta que o direito à indemnização pela garantia indevida apenas é concedido quando se conclui pela invalidade do acto de liquidação, fundada em erro imputável aos serviços, situação em que, o prazo previsto no n.º 1 não releva.
O direito à indemnização por prestação de garantia indevida fundamenta-se na responsabilidade civil da Administração pela prática de actos ilícitos ao abrigo do disposto no artigo 22.º da Constituição da República Portuguesa.
Com efeito, e como decidiu este Tribunal no Acórdão de 31.10.2024, proc. n.º 00134/09.6BEBRG-A “A indemnização prevista no n.º 1 do artigo 53.º da LGT, é automática e não carece de ter por verificados os pressupostos da responsabilidade civil, mas antes os seguintes: a) prestação de garantia para suspender a execução fiscal; b) existência de prejuízos decorrentes da prestação dessa garantia; c) vencimento de causa em que seja verificado o erro imputável aos serviços na emissão da liquidação do tributo.”
Acresce que, o Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário de 4.11.2020, proc. n.º 0438/09.8BECTB reconheceu que “Para que o tribunal julgue procedente o pedido de indemnização por prestação indevida de garantia prestada na modalidade de garantia bancária, formulado em impugnação judicial (cf. art. 53.º da LGT e art. 171.º do CPPT), não se impõe que o impugnante aí faça prova dos custos suportados com a garantia (prejuízo sofrido), podendo o apuramento do respectivo montante ser relegado para execução de sentença (cfr. art. 609.º, n.º 2, do CPC).” – fim de citação.
Não obstante, o que ficou dito, decidiu o STA em Acórdão do Pleno da Secção do CT de 4.11.2020, rec. 018/20.7BALSB que “(…) é inequívoco, perante o teor do art.º 53º da LGT e do art.º 171º do CPPT, que para os efeitos indemnizatórios aí previstos apenas são consideradas as "garantias bancárias ou equivalentes". O que se compreende, na medida em que nas garantias bancárias e equivalentes (como é o seguro-caução) o contribuinte suporta forçosamente uma despesa, cujo montante vai aumentando em função do período de tempo durante o qual é mantida, e, portanto, a presença de prejuízos é certa e infalível, porque inerente a este tipo de garantia. E porque a sua quantificação é fácil de fazer, o legislador quis dar ao lesado a possibilidade de obter, de forma imediata e praticamente automática, o reconhecimento do direito indemnizatório, ainda que limitado ao montante máximo previsto no nº 3 do art.º 53º da LGT. Como refere A. LIMA GUERREIRO, em anotação ao art.º 53º na sua "Lei Geral Tributária Anotada", «o presente preceito compreende apenas o prejuízo sofrido pela prestação de garantia bancária ou equivalente (como o seguro-caução). Não abrange o prejuízo sofrido pela prestação de outro tipo de garantia (ver, por exemplo, a constituição de penhor ou hipoteca legal), o que resulta da muito maior dificuldade em se configurar então a existência de um prejuízo efectivo sofrido pelo executado nesse tipo de circunstâncias, o que não significa que tal não possa ocorrer, devendo, então, o ressarcimento do lesado fazer-se pelos meios indemnizatórios gerais» - pág.245.
Também JORGE LOPES DE SOUSA, na obra "Sobre a Responsabilidade Civil da Administração Tributária por actos ilegais - Notas Práticas", refere que equivalente à garantia bancária «serão todas as formas de garantia que impliquem para o interessado suportar uma despesa cujo montante vai aumentando em função do período de tempo durante o qual aquela é mantida. Dos meios de garantia expressamente previstos no art.º 199º do CPPT, será o caso do seguro-caução, cujo regime está previsto nos arts 6º e 7º do DL nº 183/88, de 24 de Maio». E, como adianta no seu "Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado", voI. III, 6ª ed., pág. 346, a restrição do dever de indemnização aos casos de prestação de garantia bancária e garantias equivalentes, como o seguro-caução, vale, tão-somente, quanto a esta indemnização automática, derivada da mera verificação dos pressupostos previstos no artigo 53º nºs 1 e 2 da LGT, independentemente da verificação dos pressupostos gerais da responsabilidade civil extracontratual dos entes públicos, regulada pela Lei nº 67/2007. E daí que a garantia prestada sob a forma de fiança não se encontre abrangida por estes preceitos legais que atribuem e fixam um direito indemnizatório de forma praticamente automática num procedimento simplificado, o que se justifica por a fiança ser, por regra, prestada gratuitamente, isto é, sem qualquer contraprestação especial destinada a retribuir a obrigação assumida pelo fiador, ainda que nada impeça que seja remunerada (Cfr. Pires de Lima e Antunes Varela, in "Código Civil Anotado", vol.I, pág.617.). O que não significa que o lesado nos seus direitos patrimoniais pela prestação desta garantia (ou de outras, como a hipoteca e penhor), não possa exigir a reparação dos prejuízos que efectivamente sofreu, por se tratar de direito que lhe é assegurado não só pelo art.º 22º da Constituição como pela Regime da Responsabilidade Civil Extracontratual do Estado e demais Entidades Públicas (Lei nº 67/2007, de 31.12). Terá, porém, de intentar para o efeito acção judicial para efectivar essa responsabilidade civil da administração tributária, onde terá de invocar e provar todos os danos que sofreu, tal como se deixou, aliás, frisado na sentença recorrida.” – fim de citação.
Assim, independentemente da prova dos custos incorridos e do seu quantum se puderem alegar e comprovar em sede de execução de julgado, a verdade é que, os pressupostos para que se verifique a indemnização têm de estar verificados.
Retornando ao caso dos autos, e como decorre da factualidade assente, ponto D), a Recorrente apresentou em 22.01.2014 fianças para suspender os processos de execução fiscal instaurados para cobrança das liquidações controvertidas.
Nesta medida, não estão preenchidos os pressupostos para pagamento de indemnização por prestação indevida de garantia, pois, as garantias prestadas pela Recorrente (fianças) não se subsumem no tipo de garantias equivalentes a garantias bancárias.
Ressalva-se que, mesmo o Aresto deste Tribunal proferido em 17.11.2011, proc. 00467/07.6BEBRG e invocado pela Recorrente em sede do presente recurso tem como pressuposto a prestação de garantia bancária ao enunciar que “A falta de quantificação dos prejuízos (quantum do custo da garantia bancária) não contende, em definitivo, nesta primeira apreciação, com aquele reconhecimento impondo-se, somente, que o apuramento dos mesmos prejuízos seja realizado em momento posterior em incidente de execução de sentença” – negrito nosso.
Com efeito, em nada serviria o propósito da Recorrente considerar que sempre poderia em sede de execução de julgado apresentar os custos incorridos com as fianças prestadas, se, como referenciado, não se verificam os pressupostos do direito à indemnização pretendida.
Pelo que, impõe-se negar provimento ao alegado, manter a decisão recorrida, mas com distinta fundamentação.
***
Nos termos do disposto no artigo 663.º nº 7 do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte SUMÀRIO:
I. A indemnização prevista no n.º 1 do artigo 53.º da LGT é automática dependendo da verificação dos seguintes pressupostos: a) prestação de garantia para suspender a execução fiscal; b) existência de prejuízos decorrentes da prestação dessa garantia; c) vencimento de causa em que seja verificado o erro imputável aos serviços na emissão da liquidação do tributo.
II. Ao abrigo do disposto no artigo 53.º da LGT e artigo 171.º do CPPT, e para efeito de reconhecimento e condenação no pedido de indemnização por prestação indevida de garantia prestada na modalidade de garantia bancária não se impõe que, em sede de impugnação judicial, se faça prova dos custos suportados com garantias prestadas, pois o apuramento do respetivo montante é relegado para execução de sentença - cfr. artigo 609.º n.º 2 do CPC),
III. No entanto, é necessário que as garantias prestadas respeitem a garantias bancárias ou equivalentes (seguro-caução) e não a fianças.
***
3 – Decisão
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal em negar provimento ao recurso, e, em consequência, manter a sentença recorrida, mas com distinta fundamentação.
Custas pela Recorrente, nos termos do disposto no artigo 6.º n.º 2 e artigo 7.º n.º 2, todos do Regulamento das Custas Processuais e tabela I-B.
Porto, 6 de Novembro de 2025
Virgínia Andrade
Graça Valga Martins
José Coelho |
