Acordão do Tribunal Central Administrativo Norte

Acórdãos TCAN	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
Processo:	00119/14.0BEAVR

Secção:	2ª Secção - Contencioso Tributário


Data do Acordão:	01/29/2026

Tribunal:	TAF de Aveiro

Relator:	GRAÇA MARIA VALGA MARTINS

Sumário:	I - Em caso de determinação da matéria tributável por métodos indirectos, compete à Administração Fiscal o ónus da prova da verificação dos pressupostos da sua aplicação, cabendo ao sujeito passivo o ónus da prova do excesso na respectiva quantificação (artigo 74°, nº 3 da LGT).* * Sumário elaborado pela relatora (art. 663º, n.º 7 do Cód. Proc. Civil)


Votação:	Unanimidade


Decisão:	Conceder provimento ao recurso.


Aditamento:

Parecer Ministério Publico:

Decisão Texto Integral:

Acordam, em conferência, os juízes da Subsecção Comum de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

1.1. A Fazenda Pública veio recorrer jurisdicionalmente da sentença proferida a 19 de Junho de 2020, pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, que julgou procedente a impugnação instaurada contra a liquidação adicional de IVA do ano de 2009 e respectivos juros compensatórios, no valor total de € 29.449,50.

1.2. A recorrente terminou as suas alegações, formulando as seguintes conclusões:
“I. A Fazenda Pública, inconformada com a douta sentença proferida nos autos em epígrafe que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por [SCom01...] UNIPESSOAL LDA contra as liquidações adicionais de IVA, e respetivos juros compensatórios, referentes aos períodos 0903T, 0906T, 0909T e 0912T, entendeu dever recorrer da mesma, pretendendo a sua revogação e substituição por decisão que considere tal impugnação improcedente.
II. O Tribunal a quo, depois de ter considerado que a AT não demonstrou a existência de pressupostos para aplicação de métodos indiretos, conforme lhe era exigido pelo disposto no n.º 3 do artigo 74.º da LGT, decidiu anular as liquidações sindicadas ao abrigo da “fundada dúvida” sobre a existência do facto tributário, nos termos previstos no n.º 1 do artigo 100.º do CPPT.
III. Um dos motivos que conduziram à aplicação de métodos indiretos vem assim enunciado no ponto 3/A dos factos dados como provados (cfr. página 3 da sentença):
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
IV. Contrariamente ao exarado na douta sentença recorrida, não foi só o reconhecimento de prejuízos sistemáticos que levaram os serviços de inspeção tributária a recorrer a métodos indiretos (cfr. página 10 da sentença).
V. Com efeito, o quadro indiciário traçado no relatório traduz um conjunto coerente de eventos que a Recorrida, quer em sede procedimental, quer em sede processual, nem sequer se deu ao trabalho de contraditar, refugiando-se, deliberadamente, numa inexistente fundada dúvida (cfr. artigos 16.º e seguintes da petição inicial).
VI. Afigura-se-nos manifestamente redutora a visão que parece transparecer da douta sentença recorrida, segundo a qual “a AT concluiu, apenas com base nesse indício, que podemos concluir que os resultados líquidos negativos apresentados pelo sujeito passivo estão relacionados com a omissão ao registo de proveitos” (cfr. página 10 da sentença).
VII. Aliás, ela espelha bem a forma lacunar como vem enunciada esta matéria na factualidade dada como provada, dado que os indícios respigados no âmbito do procedimento de inspeção tributária, relativos a este primeiro pressuposto da avaliação indireta, vêm confinados à frase “existência de prejuízos fiscais em anos sucessivos, que estão relacionados com a omissão de registo de proveitos (ponto IV 1, página 14 e 15 do relatório) ” - cfr. página 3 da sentença.
VIII. Esta proposição, ao arrepio do preceituado nos artigos 123.º, n.º 2, do CPPT e 607.º n.º 3 e 4 do CPC, para além de acoitar um juízo de natureza intrinsecamente conclusivo, revela-se, na nossa perspetiva, despida de qualquer conteúdo factual.
IX. Por esse motivo, entendemos que aquela asserção deverá ser expurgada dos factos provados e, concomitantemente, deverá ser reformulado o seu elenco de forma a nele passar a constar a seguinte materialidade fáctica:
Os serviços de inspeção tributária, em sede inspetiva, apuraram que a sociedade impugnante registou prejuízos fiscais desde 2007, data que coincide com o início da sua atividade, até 2011;
No âmbito do procedimento de inspeção tributária, os serviços verificaram que, nos anos de 2009 e 2010, os proveitos declarados pela sociedade impugnante eram insuficientes para fazer face aos custos operacionais diretos, designadamente, gastos com mão-de-obra, matérias subsidiárias e outros fornecimentos e serviços externos;
Ainda na decorrência do mesmo procedimento, os serviços inspetivos constataram que, no exercício de 2009, as prestações de serviços declaradas foram inferiores aos Custos com o Pessoal registados, representando cerca de 114% dos proveitos do exercício
A sociedade impugnante aproveitou a capacidade instalada da empresa cessante ([SCom02...] UNIPESSOAL, pessoa coletiva n.º ...69, que desenvolvia o mesmo ramo de atividade), nomeadamente o seu know-how, mão-de-obra, carteira de clientes, fornecedores e equipamentos.
X. Esta factualidade, assim explicitada no segmento reservado aos factos dados como assentes, permite-nos concluir pela existência de sólidos factos-índice quanto à falta de credibilidade da contabilidade da Recorrida, os quais, avaliados à luz das mais elementares regras da experiência comum, apontam para omissões no registo de proveitos.
XI. A mesma deficiente concretização dos factos operada pelo Tribunal a quo ocorre relativamente ao outro fundamento de recurso à avaliação indireta, vazado ponto 3/B, dado que a totalidade dos índices recolhidos no âmbito do procedimento de inspeção tributária surgem condensados numa singela frase despida de conteúdo factual (cfr. página 3 da sentença):
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
XII. Pese embora os referidos índices venham reproduzidos (parcialmente) noutro segmento decisório, entendemos, com o devido respeito, que a proposição utilizada na sentença recorrida não cumpre, mais uma vez, os comandos normativos exteriorizados pelos artigos 123.º, n.º 2, do CPPT e 607.º n.º 3 e 4 do CPC.
XIII. Estamos perante uma asserção que retrata a matéria em causa de uma forma vaga, genérica e conclusiva, matéria essa que o próprio Tribunal a quo reputa como uma “gravíssima irregularidade contabilística”, e que, na sua ótica, “retira à contabilidade a presunção de verdade atribuída pelo artigo 75.º, n.º 1 da LGT” (cfr. página 11 da sentença).
XIV. Por esse motivo, afigura-se-nos que também aqui se impõe a reformulação do elenco dos factos provados, substituindo a referida proposição pela seguinte materialidade fáctica:
A análise aos elementos da contabilidade da sociedade impugnante permitiu apurar que:
O movimento de abertura de contas da contabilidade, à data de 01.10.2009, foi registado pelo saldo das contas à data de 30.09.2009 e não pelos valores acumulados a débito e a crédito;
Até 30.09.2009, a conta “11.1. Caixa Principal” não registou movimentos, sendo movimentada a partir de 01.10.2009;
Nos anos de 2009 e 2010, a conta “11.1 Caixa Principal” apresentou saldos credores no final de cada mês (exceção feita aos meses de dezembro);
No final do mês de novembro de 2010 a conta “11.1 Caixa Principal” atingiu o montante de € 185.897,17, a crédito;
A conta “51.1.01 – Capital – «AA»” apresentava um saldo credor de € 15.000,00, à data de 30.09.2009, tendo sido indevidamente corrigido através do registo ...23, de 31.12.2009, para € 5.000,00, tendo como suporte um documento interno, em contradição com o registo averbado na Conservatória do Registo Comercial;
O saldo devedor da conta “26851001 – «AA»” revela um débito da sócia única e gerente para com a sociedade no valor de € 32.120,73.
XV. Tal como em relação ao primeiro pressuposto para aplicação de métodos indiretos, entendemos que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento ao considerar que os serviços de inspeção tributária não recolheram nenhum indício quanto à existência de proveitos omitidos, desvalorizando, de forma não fundamentada, a factualidade detalhadamente vertida no relatório (cfr. página 13 da sentença).
XVI. É consabido que a tributação por métodos indiretos está necessariamente restringida aos casos em que a lei expressamente a admite, verificados que estejam determinados pressupostos (cfr. artigos 81.º, n.º 1, 87.º e 88.º da LGT ex vi art. 90.º do CIVA).
XVII. O que vale por dizer que, nem a Autoridade Tributária e Aduaneira (AT), nem o contribuinte, podem, de seu livre alvedrio, optar pela tributação indiciária, ainda que aquela cuide assim arrecadar receita maior, ou este, acredite furtar-se a uma tributação mais pesada.
XVIII. Por outras palavras, o apuramento alternativo pela AT deve ser feito, sempre que possível, com recurso a métodos diretos, isto é, pela determinação da matéria coletável, através dos elementos da própria contabilidade do sujeito passivo, e só pode haver recurso a métodos presuntivos quando aquele apuramento direto se mostre de todo inviável.
XIX. No caso em apreço, contrariamente ao doutamente decidido, a factualidade apurada em sede inspetiva configura um intransponível obstáculo à determinação da matéria coletável por via de correções meramente aritméticas e/ou correções técnicas.
XX. É o próprio Tribunal a quo a reconhecer que os dados e apuramentos inscritos na contabilidade da Recorrida não merecem credibilidade, quando de forma lapidar considera que as irregularidades contabilísticas reveladas pelos serviços inspetivos, genericamente mencionadas no ponto 3/B do probatório, “retiram à contabilidade a presunção de verdade atribuída pelo artigo 75.º, n.º 1, da LGT, na medida em que demonstram que a contabilidade não se encontra elaborada nos termos da lei” (cfr. página 11 da sentença).
XXI. O Tribunal a quo também não se coíbe de fixar que “não há dúvida de que a existência de saldo credor na conta caixa destrói a credibilidade da contabilidade” da sociedade impugnante (cfr. página 11 da sentença).
XXII. Registe-se que tal asserção vem na sequência do Tribunal a quo se socorrer de variados e eloquentes epítetos para narrar as irregularidades detetadas em sede inspetiva. Concretizando (cfr. página 11 da sentença):
“Na verdade, o facto de a conta caixa ter saldo credor implicaria que saíram da caixa valores que lá se encontravam, o que é absurdo e denuncia a existência de grave irregularidade” – sublinhado nosso;
“Se o saldo da caixa é credor (negativo) porque foram efetuados lançamentos meramente contabilísticos noutras por contrapartida da conta caixa, creditando esta, sem que a conta caixa dispusesse de iguais importâncias cometeu-se um grave erro técnico (e de direito contabilístico) – sublinhado nosso;
“Se o saldo da caixa se torna credor (negativo) porque foram efetuadas transferências dessa conta (para bancos, pagamentos a terceiros, etc) com mobilizações de meios financeiros efetivamente ali existentes, isso significa que tais meios financeiros que estavam na conta caixa ali deram entrada sem que tivesses sido registadas, a débito, tais entradas. O que constitui uma gravíssima irregularidade contabilística” – sublinhado nosso.
XXIII. Importa reter que estas irregularidades são factuais, o que nos leva igualmente a observar, com o devido respeito, que não é ao Tribunal que compete encontrar uma possível justificação para sua existência.
XXIV. Se o saldo credor da conta caixa resulta de movimentos na conta bancos e/ou de lapsos praticados na execução da contabilidade, conforme vem sugerido na douta sentença recorrida, só à Recorrida compete alegar e demonstrar.
XXV. Basta uma análise superficial da douta petição inicial para se constatar que a Impugnante nada mais fez do que convocar a “dúvida sobre o facto tributário”.
XXVI. É certo que, à luz do preceituado no n.º 3 do artigo 5.º do CPC, em matéria de direito, o tribunal não está sujeito à alegação das partes, nem sequer no que respeita à qualificação jurídica dos factos por elas efetuada, e goza de liberdade na indagação, interpretação e aplicação do Direito.
XXVII. Todavia, não pode o juiz exceder os seus poderes de cognição, conhecendo questão não suscitada pela Recorrida, como nos parece ser aquela que passa por determinar se o saldo credor da conta caixa resulta “do facto de a empresa ter pagado gastos com meios financeiros existentes na conta bancos e, por mero lapso, ter creditado a conta caixa (caso em que esse saldo credor nada tem a ver com a omissão do registo de proveitos) ” - cfr. página 12 da sentença.
XXVIII. Se o Tribunal a quo reconhece expressamente que o quadro indiciário vazado no relatório retira à contabilidade da Recorrida a presunção de verdade atribuída pelo n.º 1 do artigo 75.º da LGT, na medida em que demonstrou que ela não se encontra elaborada nos termos da lei, afigura-se-nos que a AT logrou comprovar os pressupostos da tributação por métodos indiretos, revelando de forma inequívoca de que as liquidações impugnadas não podiam assentar nos elementos fornecidos pelo contribuinte.
XXIX. A AT, ao contrário do que ficou exarado na douta sentença recorrida, fez prova de que a contabilidade da Recorrida contém irregularidades e omissões que impossibilitavam o apuramento da matéria tributável através de correções meramente técnicas e/ou correções técnicas, tal implicando o recurso a métodos indiretos (cfr. artigos 87.º, n.º 1, alínea b) e 88.º, alínea a), da LGT).
XXX. A decisão de recurso a métodos indiretos, encontra-se materialmente suportada em factos concretos, sendo que a Recorrida não logrou infirmar os pressupostos factuais em que assentou o recurso a esse método de avaliação da matéria tributável.
XXXI. Contrariamente ao decidido pelo Tribunal a quo, revela-se cumprido o ónus de prova que incidia sobre a AT, à luz do disposto na primeira parte do n.º 3 do artigo 74.º da LGT.
XXXII. Sendo a situação dos autos enquadrável no n.º 2 do artigo 100.º do CPPT – ao invés do decidido – o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento ao anular as liquidações em razão da existência de “dúvida fundada” sobre o facto tributário.
XXXIII. A anulação por erro na quantificação da matéria tributável só ocorrerá se a Recorrida demonstrar erro ou manifesto excesso da matéria tributável quantificada, como se refere no n.º 3, o que no caso dos autos não sucedeu.
XXXIV. Recaindo sobre o sujeito passivo o ónus da prova do excesso na quantificação (artigo 74.º, n.º 3 da LGT) e não tendo este logrado demonstrar erro ou manifesto excesso na matéria tributável quantificada (artigo 100.º n.º 3 do CPPT), não podia a sentença recorrida fundar a anulação das liquidações na existência de “fundada dúvida”, ao abrigo do n.º 1 do artigo 100.º da LGT, pois que tal caminho lhe estava vedado na situação concreta dos autos, mercê do recurso a métodos indiretos.
XXXV. Em face do exposto, entendemos que o douto Tribunal recorrido incorreu em erro de julgamento consubstanciado em incorreta apreciação e valoração da factualidade dada como assente, em deficiente seleção da matéria de facto relevante para a boa decisão da causa, segundo as várias soluções plausíveis da questão de direito controvertida, em errónea subsunção da matéria considerada como provada aos comandos normativos ínsitos nos artigos 74.º, n.ºs 1 e 3, 75.º, 87.º, n.º 1, alínea b), 88.º, alínea a) da Lei Geral Tributária (LGT), 90.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (CIVA) e 100.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) e em incorreta interpretação e aplicação daquelas mesmas normas.
Nestes termos e nos melhores de direito, deve o presente recurso ser considerado procedente, revogando-se a douta decisão por erro de julgamento e substituindo-a por outra que considere a impugnação improcedente, assim se fazendo justiça”.

1.3. [SCom01...], Unipessoal, Lda, recorrida, não apresentou contra-alegações.

1.4. Foi dada vista ao Ministério Público.

1.5. Com dispensa dos vistos legais dos juízes-adjuntos (cfr. art. 657º, nº 4 do Código de Processo Civil (CPC), submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.
* * *
2. Na sentença recorrida julgaram-se provados os seguintes factos:

Factos Provados:
1. A Impugnante tem por objecto social a “fabricação de calçado, comércio por grosso de peles e couros e componentes para calçado – CAE 15201-R3”.
(cfr. Relatório, a fls. 3vº e 4 do Processo Administrativo – PA- apenso, suporte físico dos autos);
2. Ao abrigo da Ordem de Serviço nº ...63, a Autoridade Tributária (AT) realizou uma acção inspectiva externa à situação tributária da sociedade impugnante nos anos 2009 e 2010, que culminou com o Relatório final de 18/12/2012, homologado por despacho de 21/12/2012, no qual foram apuradas correcções, por métodos indirectos, em sede de IVA de 2009 e 2010, no montante de €28.466,66.
(Cfr. Relatório de 1 a 20 do PA apenso, suporte físico dos autos);
3. A AT decidiu recorrer a métodos indirectos de avaliação com fundamento nos seguintes indícios: a) – existência de prejuízos fiscais em anos sucessivos, que estão relacionados com a omissão de registo de proveitos; b) – existência de irregularidades da contabilidade e incoerências com ficheiros SAFT-T, que impossibilitam a comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria tributável.
(cfr. Relatório, ponto IV.1, pág. 14 e 15; ponto IV.2, pág. 16 e 17, a fls. 8 e 9 do PA em apenso, suporte físico dos autos);
4. Para quantificação da matéria tributável omitida, a AT recorreu ao rácio fiscal da actividade nacional, resultante das declarações de empresas do mesmo sector, relativo ao ano 2009, de 1,43%, de que resultou a base tributável para o ano 2009 de €130.459,34, que, repartida igualmente pelos respetivos trimestres, originou o IVA total de €26.091,87, e para o ano de 2010 de €11.584,34, que, repartida igualmente pelos respetivos trimestres, originou o IVA total de €2.374,79.
(cfr. Relatório, pontos V.1 e V.2, pág. 12 a 22, de fls. 10 a 12 do PA apenso, suporte físico dos autos);
5. Em 21/1/2013, a Impugnante requereu a abertura do procedimento de revisão previsto no artigo 91.º da LGT.
(cfr. fls. 25 a 29 e 45 a 47 do PA apenso, suporte físico dos autos);
6. Em 13/2/2013, os peritos, nomeados pelo sujeito passivo e pela AT, reuniram-se sem que tivessem chegado a acordo.
(cfr. acta nº 12 de 13/2/2013, de fls. 48 a 53 do PA apenso, suporte físico dos autos);
7. Por despacho de 1/4/2013, o Director de Finanças ... decidiu, nos termos do artigo 92.º, n.º 6, da LGT, manter os valores inicialmente fixados no Relatório de inspecção.
(cfr. fls. 54 a 59 do PA apenso, suporte físico dos autos);
8. Em 7/5/2013, foram emitidas as liquidações referentes ao IVA de 2009 e respectivos juros compensatórios, no valor total de €29.449,50.
(cfr. docs. de fls. 20 a 27 do suporte físico dos autos);
9. Em 19/8/2013, foi apresentada reclamação graciosa contra as liquidações referidas no ponto anterior.
(cfr. fls. 61 e seguintes do PA apenso, suporte físico dos autos);
10. Em 13/1/2014, a AT indeferiu a reclamação graciosa mencionada no ponto anterior.
(cfr. doc. a fls. 99 do PA apenso, e projecto de decisão, que se dá, aqui, por reproduzido, de fls. 91 a 93 do suporte físico dos autos);
11. Em 14/1/2014, foi emitido ofício destinado a dar conhecimento à Impugnante da decisão referida no ponto anterior.
(cfr. fls. 100 do PA apenso, suporte físico dos autos);
12. Em 28/1/2014, a petição inicial deu entrada no serviço de ....
(cfr. fls. 5 do suporte físico dos autos).

Factos não provados:
Nada mais foi provado com interesse para a decisão da causa.

Motivação da matéria de facto:
A decisão quanto à matéria de facto dada como provada realizou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais constantes dos autos, conforme é especificado nos vários pontos da matéria de facto provada.

3. Atentas as conclusões extraídas da motivação de recurso, que sintetizam as razões do pedido e recortam o thema decidendum, as questões que reclamam solução neste recurso consistem em aferir da regularidade do julgamento de facto efectuado na sentença, bem como do acerto quanto à não verificação dos pressupostos que sustentam o recurso a métodos indirectos.

4. Por se tratar de matéria de facto assente em prova documental não infirmada, ao abrigo do disposto do art. 662º do CPC, adita-se ao probatório, o seguinte:
“13. O relatório de inspecção tributária, mencionado em 3., dá-se aqui por reproduzido, dele se extractando:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

5. Do erro de julgamento de facto:
A recorrente insurge-se contra o julgamento de facto do ponto 3) do probatório, entendendo que não é exacto nem completo, pois que os fundamentos do recurso a métodos indirectos não são apenas aqueles.
Recorde-se que o ponto 3 do probatório refere o seguinte:
“A AT decidiu recorrer a métodos indirectos de avaliação com fundamento nos seguintes indícios: a) – existência de prejuízos fiscais em anos sucessivos, que estão relacionados com a omissão de registo de proveitos; b) – existência de irregularidades da contabilidade e incoerências com ficheiros SAFT-T, que impossibilitam a comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria tributável.
(cfr. Relatório, ponto IV.1, pág. 14 e 15; ponto IV.2, pág. 16 e 17, a fls. 8 e 9 do PA em apenso, suporte físico dos autos);”.
A recorrente entende que tal facto está incompleto, pois que, contrariamente ao exarado na sentença, estes não foram os únicos fundamentos que levaram a considerar que havia indícios de omissão de proveitos. Por outro lado, o facto não refere as irregularidades encontradas na conta caixa.
Entendemos, porém, que com o aditamento oficioso do facto que viemos de efectuar, torna-se inútil apreciar o recurso nesta parte, pois que ali já se transcreve toda a fundamentação do relatório de inspecção, que sustentou a convicção da AT, relativamente à necessidade de recurso à avaliação indirecta.
Assim, passar-se-á à imediata apreciação do erro de julgamento de direito.

6. Do Direito:
A recorrente, Fazenda Pública não se conforma com o juízo formulado na sentença recorrida, que entendeu não estar cumprido o ónus da prova previsto no art. 74º, nº 3, primeira parte, da LGT. Ao contrário, a recorrente entende que a AT provou que a contabilidade da recorrida contém irregularidades e omissões que impossibilitavam o apuramento da matéria tributável com recurso à avaliação directa.
Vejamos.
Como é consabido, embora a avaliação directa da matéria colectável constitua a regra (art. 83º, n.º 1, da LGT), casos existem em que o princípio da tributação pelo rendimento real deverá ceder em detrimento do excepcional, subsidiário (art. 85º, nº 1, da LGT), rendimento presumido (art. 83º, nº 2, da LGT). Para o efeito, relevará a presunção de veracidade de que gozam, por princípio, os elementos declarados pelo sujeito passivo, apresentados na forma legal e plasmados com a devida fiabilidade na sua contabilidade organizada de acordo com o legalmente exigido (art. 75º, nº 1, da LGT).
Todavia, nem sempre assim é. Casos existem em que, designadamente, a contabilidade do sujeito passivo não espelha todos os seus proveitos ou custos incorridos, demonstra irregularidades ou não se apresenta sob a forma legalmente exigida. Nestas situações, sem prejuízo da cessação da presunção da veracidade declarativa (art. 75º, nº 2, al. a), da LGT), caso a Administração Tributária não consiga partir da contabilidade para o cálculo directo e exacto do montante de imposto em falta, então não lhe restará outra alternativa que não a de recorrer à avaliação indirecta da matéria colectável (art. 87º, nº 1, al. b) e 88º, al. a), da LGT e 90º do CIVA).
Ponto é que o ónus da prova da impossibilidade em quantificar de forma directa e exacta a matéria colectável do sujeito passivo recaia sobre a Administração (art. 74º, nº 3, 1ª parte, da LGT).
Isto porque, nos termos do que dispõe a alínea a) do nº 2 do artigo 75º da LGT, deixa de se verificar a presunção de veracidade dos elementos contabilísticos quando “as declarações, contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexactidões ou indícios fundados de que não refletem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo”.
Isto é, cessa a presunção “quando, estando, embora, a escrita ou contabilidade organizada de acordo com a lei, enferme de erros ou inexactidões, ou haja “indícios fundados” de que, apesar da sua correcta organização, não reflecte a matéria tributável efectiva” (cf. Acórdão do Pleno do Supremo Tribunal Administrativo, de 7.05.2003, recurso n.º 01026/02)
Conforme jurisprudência reiterada e sólida, “em caso de determinação da matéria tributável por métodos indirectos, compete à Administração Fiscal o ónus da prova da verificação dos pressupostos da sua aplicação, cabendo ao sujeito passivo o ónus da prova do excesso na respectiva quantificação (artigo 74.°, n.º 3 da LGT)”, encontrando-se ainda consolidado o entendimento de que em caso de non liquet quanto ao excesso na quantificação a que chegou a Administração tributária, a dúvida terá de ser decidida em desfavor do sujeito passivo, que não logrou provar a existência de tal excesso, desde que não se afigure evidente para o Tribunal que o alegado excesso na quantificação resulte das regras da experiência comum ou que seja manifesto, notório ou ostensivo (inter alia, os Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo, de 17.03.2010, recurso nº 01211/09), e de 21.09.2011, recurso n.º 0537/11).
Assim, considerando que a Administração Tributária actua no uso de poderes estritamente vinculados, submetida ao princípio da legalidade, incumbe-lhe o ónus de provar que se verificam os pressupostos fáctico-jurídicos fundamentadores da sua actuação, recaindo sobre esta o ónus de demonstrar a factualidade que a levou a considerar que os valores declarados pela impugnante não eram os correctos, tendo ocorrido a omissão aventada.
Passando à análise do caso em apreço, recorremos ao já decidido em acórdão de 20.11.2025, deste Tribunal, proferido no proc. nº 120/14.4BEAVR, em situação em tudo semelhante à destes autos, pelo que, por com ela concordarmos e, visando a interpretação e aplicação uniformes do direito (cfr. art. 8º nº 3 do Código Civil), acolhemos a argumentação jurídica aduzida no referido acórdão, que passamos a transcrever, parcialmente:
“Na presente situação, há que primeiramente esclarecer que na sentença recorrida embora se faça alusão a uma «fundada dúvida», a verdade é que não se faz qualquer enquadramento legal da mesma, designadamente no que concerne à aplicação in casu do disposto no nº 2 do art. 100º do CPPT. Assim, nesta inconsistência fundamentadora da sentença recorrida, não nos permite alcançar se a presente questão foi analisada à luz da referida norma, pelo que nesta matéria, nada há a aferir no presente recurso.
Em segundo lugar, temos de considerar que os fundamentos do acto recorrido que determina a aplicação de métodos indiretos, assentam em três eixos fundamentais:
- movimento de abertura de contas com alegado registo indevido;
- a existência de sucessivos prejuízos da Recorrida, suscetíveis de a conduzir a uma eventual situação de falência;
- a existência de irregularidades contabilísticas, nomeadamente, na conta caixa e nas contas 26851001 — «AA» e 51.1.01 — Capital — «AA».
Ora, a situação de prejuízos fiscais sucessivos consideramos que não é razão bastante para se poder considerar que os elementos contabilísticos não beneficiam da presunção de veracidade, tal como, aliás, se afirma na sentença recorrida. Com efeito, a almejada obtenção de lucros por parte das sociedades nem sempre é possível, sendo a existência de eventuais prejuízos tão natural como a desejada obtenção de lucros.
A questão torna-se mais complexa no que concerne aos demais erros contabilísticos detetados, sendo que, neste conspecto, há que fazer apelo unicamente à factualidade apurada, sendo de desconsiderar quaisquer outras ilações que dela não resultem.
No que concerne ao modo de abertura de contas, há que referenciar que os serviços inspetivos da AT, não consubstanciam o alcance de tal suposta irregularidade contabilística no sentido de se poder aferir qual o efeito prático da mesma no apuramento da matéria coletável, pelo que por aqui não se pode afirmar qualquer alcance prático de tal circunstância para a presente situação.
Porém, se é fácil de alcançar que do erro nas contas 26851001 — «AA» e 51.1.01 — Capital — «AA», não se retira um facto idóneo para se poder colocar em causa a contabilidade no seu todo da Recorrida, a questão já é algo diferente no que diz respeito a eventos da conta caixa e que se traduziriam em proveitos alegadamente omitidos.
Assim, a AT considerou que o saldo elevado existente na dita conta era indiciador que a Recorrida teria efetuado pagamentos, usando recursos não registados na contabilidade decorrentes de operações anteriormente realizadas, traduzidas em proveitos, mantidos à margem da escrituração. Ora, neste conspecto, divergimos da sentença recorrida, quando nesta se considerou que tal indício, juntamente com os demais, não seria «grave, nem preciso, nem concordante». Efetivamente, temos por bom e consistente o apontado indício, sendo de realçar que a Recorrida não alegou, nem demonstrou um único facto que explicasse a referida circunstância relativa ao empolamento dos valores da conta caixa.
Deste modo em sentido oposto ao decidido na sentença recorrida entendemos que AT cumpriu o ónus da prova que lhe cabia, tendo demonstrado os pressupostos que legitimam o recurso a avaliação da matéria tributável por métodos indiretos se verificaram no caso concreto.
Por isso, tal como afirmado pela Recorrente, entendemos que a sentença recorrida fez uma indevida interpretação e aplicação do regime do ónus probatório previsto no artigo 74º da LGT.”.
Deste modo, constata-se que existiram irregularidades ao nível da contabilidade que inviabilizaram o cálculo da matéria tributável com base em meras correcções aritméticas, pelo que se torna desnecessária, por prejudicada, a apreciação das demais questões suscitadas no recurso.

6. Decisão:
Em consonância com o que acabamos de expender, acordam em conferência os juízes deste Tribunal, em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar a impugnação improcedente.
Custas pela recorrida, em ambas as instâncias.

Nos termos do art. 663º, nº 7, do CPC, elabora-se o sumário:

I - Em caso de determinação da matéria tributável por métodos indirectos, compete à Administração Fiscal o ónus da prova da verificação dos pressupostos da sua aplicação, cabendo ao sujeito passivo o ónus da prova do excesso na respectiva quantificação (artigo 74°, nº 3 da LGT).
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Porto, 29 de Janeiro de 2026
Graça Valga Martins
Serafim José da Silva Fernandes Carneiro
Maria Celeste Oliveira