| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
1.1. «AA» (Recorrente) notificado da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, proferida no âmbito dos autos de reclamação de acto praticado por órgão de execução fiscal, a qual julgou totalmente improcedente a reclamação da decisão de indeferimento do pedido de declaração de prescrição da dívida exequenda e, em consequência absolveu a Fazenda Pública da instância, inconformado vem dela interpor o presente recurso jurisdicional.
Alegou, formulando as seguintes conclusões:
«1. O presente recurso vem interposto da douta sentença que julgou improcedente a reclamação apresentada pelo ora recorrente e, em consequência, absolve a Fazenda Pública do pedido, porém, não concordando com os termos de tal decisão, face aos factos e ao direito aplicável, interpõe o presente recurso, cujo deverá proceder totalmente, com as demais consequências legais daí decorrentes.
2. Configura-se como questão essencial e determinante para a solução do presente dissídio, ora em recurso, apurar em face da legislação e jurisprudência profusa existente sobre esta matéria se efetivamente se verificou o decurso do prazo prescricional, não sendo em consequência exigível ao ora reclamante o pagamento da dívida em execução fiscal.
3. A verdade é que, o tributo em causa nos presentes autos, resulta de factos geradores da obrigação tributária referentes a IRS, ocorridos no exercício de 2001, pelo que, é indubitável que decorreram já, mais de vinte anos sobre a data do facto tributário, estando, assim, inequivocamente ultrapassado o prazo de prescrição ordinária.
4. Tendo em conta o exercício a que se reporta o tributo, importa trazer à colação o previsto no n.º 2 do art.º 49.ºda LGT na versão anterior à Lei n.º 53-A/2006 de 29.12, por ser esta a legislação aplicável ao caso concreto.
5. Ora, consta do ponto 16) dos factos dados como provados das informações oficiais prestadas a fls. 46 o seguinte, os atos processuais praticados nos autos, e, em face do ali exposto, conclui-se que, em 23-12-2002, foi pelo ora reclamante apresentada reclamação graciosa, conforme facto supra transcrito, reclamação que veio posteriormente a ser deferida parcialmente por ter sido reconhecida razão ao contribuinte em face do erro verificado na liquidação respetiva imputável aos serviços da AT.
6. Pelo que, parece incontroverso que, por um lado, a contagem do prazo de prescrição se iniciou no 01-01-2002 e, ainda, se verificou que o respetivo prazo foi interrompido pela apresentação da reclamação graciosa, que ocorreu a 23-12-2002, sendo certo que, atendendo ao ordenamento jurídico em vigor à data, findo um ano, isto é, 23-12-2003, reiniciou-se o decurso do prazo prescricional.
7. É jurisprudência assente que não são admissíveis interrupções sucessivas, no que respeita ao decurso do prazo prescricional. – cfr. Ac. Supremo Tribunal Administrativo, em 24/10/2007, no âmbito do processo 0244/07 e Acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Norte, de 11/01/2001, (Proc. 00007/99), ambos disponíveis integralmente para consulta em www.dgis.pt.
8. Pelo que, atendendo ao prazo decorrido previamente à primeira interrupção de onze meses e vinte e três dias, verifica-se que a prescrição ocorreu em 30-12-2010, pois, só nesta data se mostram ultrapassados os sete anos e sete dias que se consideravam em falta para o decurso do prazo de prescrição de oito anos, face ao tempo que havia já anteriormente decorrido.
9. Assim, reitera-se o já aduzido em sede de petição inicial, sendo irrefragável, no modesto entendimento do ora reclamante, a ocorrência da prescrição da dívida objeto de execução fiscal, que deu origem à presente reclamação, sendo certo que, qualquer outra leitura implica a aplicação retroativa das leis fiscais o que viola frontalmente o disposto no art.º 103º da CRP.
10. Pelo que, em face da factualidade dada como provada constante da douta sentença objeto do presente recurso, verifica-se, no modesto entendimento do ora recorrente, nos termos supra expostos, que a douta sentença padece de erro de julgamento, vício que se deixa invocado para os devidos efeitos legais.
Nestes termos e nos mais de Direito que V.ª Ex.ª doutamente suprirá, em face a tudo o exposto, deve o presente recurso ser julgado procedente, por provado, sendo consideradas prescritas as liquidações dos tributos que deram origem ao processo de execução fiscal, determinando-se em consequência, o seu arquivamento, tudo com as demais consequências legais.»
1.2. A Recorrida Fazenda Pública, notificada da apresentação do presente recurso, não apresentou contra-alegações.
1.3. O Ministério Público junto deste Tribunal foi notificado.
1.4. Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cf. art. 657º, n.º 4 do Código de Processo Civil (CPC), submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.
Questões a decidir:
A questão sob recurso e que importa decidir, suscitada e delimitada pelas alegações de recurso e respectivas conclusões, sendo que importa decidir se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento de direito ao considerar que a dívida exequenda não se encontra prescrita.
2. FUNDAMENTAÇÃO
2.1. De facto
2.1.1. Matéria de facto dada como provada e não provada na 1.ª instância e respectiva fundamentação:
«Com interesse para a apreciação do mérito da causa, dão-se como provados os seguintes factos:
1) Em 23 de dezembro de 2002, «AA», ora reclamante, apresentou reclamação graciosa contra a liquidação de IRS de 2001, junto da 2.ª Repartição de Finanças ... – cfr. informação constante de fls. 118 da paginação eletrónica (“Processo Administrativo”);
2) Em 11 de julho de 2003, o Diretor de Finanças ... indeferiu a referida reclamação – cfr. informação de fls. 119 da paginação eletrónica (“Processo Administrativo”);
3) Em 5 de dezembro de 2003, o reclamante interpôs recurso hierárquico da referida decisão – cfr. informação de fls. 1119 da paginação eletrónica (“Processo Administrativo”);
4) Em 18 de agosto de 2004, o Sub-Diretor geral da Direção-Geral dos Impostos – Direção de Serviços do IRS proferiu despacho de indeferimento do recurso hierárquico – cfr. informação de fls. 119 da paginação eletrónica (“Processo Administrativo”);
5) Em 17 de novembro de 2004, foi instaurado o processo de execução fiscal n.º ...31 contra o ora reclamante, para cobrança coerciva de IRS do ano de 2001, no montante de € 9.899,93 – cfr. informação constante de fls. 51 da paginação eletrónica e cfr. documento de fls. 71 e 72 da paginação eletrónica (“processo administrativo”) e cfr. informação de fls. 102 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);
6) Em 27 de novembro de 2004, o reclamante foi citado da instauração do referido processo – facto não controvertido e cfr. documento de fls. 74 da paginação eletrónica (“Processo Administrativo”);
7) Em 28 de dezembro de 2004, o reclamante apresentou reclamação graciosa da liquidação de IRS de 2001 (que corresponde à dívida exequenda referida em 2) – cfr. documento de fls. 75 e 76 da paginação eletrónica (“Processo Administrativo”) e cfr. informação de fls. 120 da paginação eletrónica (“Processo Administrativo”);
8) Em 23 de fevereiro de 2005, foi proferido despacho de indeferimento da reclamação graciosa – cfr. informação de fls. 120 da paginação eletrónica (“Processo Administrativo”);
9) Em 28 de março de 2005, o reclamante interpôs recurso hierárquico – cfr. informação de fls. 99 da paginação eletrónica (“Processo Administrativo”) e cfr. informação de fls. 120 da paginação eletrónica (“Processo Administrativo”);
10) Em 20 de setembro de 2005, foi proferido despacho de indeferimento do recurso hierárquico – cfr. informação de fls. 120 da paginação eletrónica (“Processo Administrativo”);
11) Em 10 de janeiro de 2006, o reclamante apresentou impugnação judicial que correu termos neste Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu sob o n.º .../06.5BEVIS – cfr. informação constante de fls. 51 da paginação eletrónica e cfr. documento de fls. 104 da paginação eletrónica (“Processo Administrativo”);
12) A referida impugnação judicial foi julgada improcedente e dela o reclamante interpôs sucessivos recursos até ao Supremo Tribunal Administrativo que, por acórdão de 21 de abril de 2021 também a julgou improcedente – cfr. informação constante de fls. 51 da paginação eletrónica e cfr. informação de fls. 118 da paginação eletrónica (“Processo Administrativo”);
13) O referido acórdão do STA transitou em julgado em 21 de maio de 2021 – facto não controvertido e cfr. informação constante de fls. 22 da paginação eletrónica;
14) Em 5 de agosto de 2022 foi despachada a penhora com o n.º ...81 no valor de € 464,72, a qual foi notificada ao reclamante em 18 de agosto de 2022 – cfr. informação constante de fls. 52 da paginação eletrónica;
15) Em 31 de agosto de 2022, o reclamante requereu junto da Chefe do Serviço de Finanças ... a declaração de prescrição da dívida exequenda – facto não controvertido e cfr. informação constante de fls. 52 da paginação eletrónica;
16) No dia 8 de setembro de 2022, no âmbito de análise do requerimento da alínea precedente, o Serviço de Finanças ... elaborou “INFORMAÇÃO” sustentando o indeferimento do mesmo, nos seguintes termos:
“(...)
No caso concreto, tratando-se de IRS do ano de 2001, o prazo de prescrição iniciou-se em 01-01-2002.
Com relevância para a análise da prescrição da divida em cobrança nos presentes autos, à luz do art.º 49 da LGT, com a redação que vigorou até 31-12-2006, existiram os seguintes factos interruptivos:
23-12-2002 – reclamação graciosa n.º ..............7.9;
05-12-2003- Recurso hierárquico;
28-12-2004 – Reclamação graciosa n.º .............2.1;
28-03-2005 – Recurso hierárquico;
10-01-2006 – Impugnação Judicial, processo nº .../06.5BEVIS.
Cada um destes factos interrompeu, autónoma e sucessivamente a contagem do prazo de prescrição reiniciando nova contagem.
Acresce ainda, e com igual efeito, a citação efetuada nos termos do n.º 1 e 2 do art. 191 do CPPT, expedida via postal registado em 24-11-2004. Deste acto foi lavrada cota a fls. 2V dos autos.
Nos termos do art.º 39 do CPPT esta citação considera-se efetuada em 27-11-2004. A uniformidade jurisprudencial considera a citação postal como provisória uma vez que não é possível apresentar qualquer comprovativo da sua concretização, mas apenas do mero envio da mesma. Como tal não lhe atribui, ab initio, os efeitos interruptivos e suspensivos legalmente previstos no art.º 327 do CC.
No entanto a mais recente jurisprudência aperfeiçoa, e reverte parcialmente este conceito, perfilhando o entendimento de que se for demonstrado que a citação chegou ao conhecimento do executado, tem de ser considerado o efeito interruptivo instantâneo da citação. Acórdão do STA, de 17-02-2021, no processo n.º0981/09.9BEAVR.
Na situação do executado reagir perante a citação provisória deduzindo qualquer rum dos meios legalmente previsto para reagir à execução, reclamação, recurso, impugnação, oposição ou pedindo o pagamento em prestações, fica demonstrado que a citação, ainda que meramente postal, chegou ao seu conhecimento e poder-se-á concluir que houve efetivo recebimento da mesma.
Tal entendimento foi devidamente veiculado pela “Instrução de Serviço n.º 60 393/2022 – Série I – DSGCT – PAJ – Efeito interruptivo da citação”, divulgada por e-mail de 30 de março de 2022, da DSGCT.
No caso concreto dos presentes autos, em consequência da citação postal existiu imediata intervenção do executado nos autos, através do seu mandatário, tendo apresentado reclamação graciosa, pedido de dispensa de prestação de garantia para suspensão dos autos e impugnação judicial.
Resulta assim demonstrado que a citação, apesar de concretizada por via postal registado, chegou ao conhecimento do executado e cumpriu o seu objetivo primordial de dar a conhecer ao executado a intenção da AT.
Assim, por força desta citação, o prazo de prescrição interrompeu-se também em 27-11-2004.
Ainda que, por mera hipótese, assim não se entenda sempre se dirá que é irrelevante o efeito interruptivo da citação uma vez que, até 31-12-2006, existiram outros factos posteriores que têm efeito interruptivo autónomo inutilizando todo o tempo decorrido até então.
Importa referir que até 31-12-2006 o PEF nunca esteve parado por período superior a 1 ano. Mas ainda que estivesse sempre seria irrelevante uma vez existiram efeitos interruptivos posteriores, sucessivos e com efeito autónomo.
Assume importância primordial o ultimo facto interruptivo ocorrido antes de 31¬12-2007, que foi a apresentação da impugnação judicial em 10-01-2006.
A partir de 01-01-2007 com a nova redação dos n.ºs 2 e 3 do art.º 49 da LGT, dada pela Lei 53-A/2006 de 29/12, a interrupção ocorre apenas 1 vez e deixa de ser irrelevante a eventual paragem do processo por mais de 1 ano, uma vez que os factos interruptivos deixam de se poder transformar em suspensivos.
Acresce que, por despacho de 31-05-2005, constante de fls. 27 dos autos, foi determinada a suspensão da execução nos termos do art.º 169 do CPPT. Esta suspensão vigorou enquanto existiu contencioso pendente de decisão, até à data do trânsito em julgado do acórdão, datado de em 21-04-2021, do STA proferido no processo nº .../06.5BEVIS.
Em conclusão, o prazo de prescrição iniciou-se em 01-01-2002, interrompeu-se sucessivamente em 23-12-2004, 05-12-2003, 27-11-2004, 28-12-2004, 28-3-2005 e 10-01-2006.
Nesta ultima data inicia-se novo prazo mas não se inicia a contagem enquanto durar a suspensão, nos termos do art.º 169 do CPPT, determinada por despacho de 31-05-2005. Esta suspensão durou enquanto não foram decididos todos os contenciosos existentes, ou seja, até à data do trânsito em julgado do acórdão do STA proferido no processo nº .../06.5BEVIS, 21-05-2021.
Em 22-05-2021, inicia-se a contagem do prazo de prescrição, sendo que até à presente data apenas decorreu 1 ano, 3 meses e 17 dias.
CONCLUSÃO
Por todo o exposto, tal como demonstrado, verifica-se que ainda não decorreu o prazo de prescrição de 8 anos pelo que, salvo melhor e fundamentada opinião, as dividas em cobrança nos presentes autos ainda não estão prescritas.
À consideração superior (...)”
– cfr. documento de fls. 16 a 23 da paginação eletrónica;
17) Em 12 de setembro de 2022, a Chefe do Serviço de Finanças ... indeferiu o requerimento do reclamante, nos seguintes termos:
“Em presença do parecer e informação que antecedem, verifica-se que a dívida exigida no processo de execução fiscal n.º ...31 não se encontra prescrita, motivo pelo qual indefiro a pretensão. (...)”
– cfr. documento de fls. 16 a 23 da paginação eletrónica e cfr. informação constante de fls. 52 da paginação eletrónica;
18) Em 15 de setembro de 2022, através do ofício n.º ...41, o reclamante foi notificado do despacho referido na alínea precedente – cfr. informação constante de fls. 51 da paginação eletrónica e cfr. aviso de receção com a referência alfanumérica “...”;
19) Em 26 de setembro de 2022, o reclamante deduziu a presente reclamação contra o despacho referido em 17) – cfr. informação constante de fls. 51 da paginação eletrónica e cfr. registo de envio com a referência alfanumérica “...”, de fls. 13 da paginação eletrónica.
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Factos não provados:
Com relevância para a decisão do mérito, inexistem factos não provados.
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Motivação e análise crítica da prova produzida
Na determinação do elenco dos factos considerados provados, o Tribunal considerou e analisou, de modo crítico e conjugado, os documentos e informações constantes dos presentes autos, conforme o especificado nas várias alíneas da factualidade dada como provada, documentos esses que não foram impugnados e que, pela sua natureza e qualidade, mereceram total credibilidade por parte do Tribunal, por não haver razões para duvidar da sua fidedignidade.»
2.2. De direito
Se bem lemos e interpretamos as alegações e conclusões de recurso, a vexata quaestio que cumpre dilucidar é determinar se, no caso vertente, a dívida exequenda se encontra prescrita, como decorre das conclusões 4) a 7) em que o Recorrente argumenta que o erro do julgador assenta na não admissibilidade de interrupções sucessíveis e, por conseguinte, por paragem do processo, após um ano da ocorrência da interrupção, terá que se haver como prescrita a divida exequenda.
Como é sabido, a prescrição é o instituto jurídico pelo qual se extingue o direito do credor (no caso, tributário) de poder exigir o cumprimento da respectiva obrigação.
O decurso do prazo de prescrição extingue o direito do Estado à cobrança do imposto. O instituto da prescrição, tal como o da caducidade, tem na sua base o interesse da certeza e segurança jurídicas, encontrando aquele igualmente fundamento na negligência do credor. O prazo de prescrição das obrigações tributárias em geral é actualmente de oito anos (cf. artigo 48º, da LGT), sendo anteriormente de dez anos (cf. artigo 34º, do CPT).
A prescrição das dívidas tributárias é matéria relativa aos direitos dos contribuintes, que decorre de normas expressas e não é passível de alargamentos, nem com base no disposto no art.º 311.º do Código Civil, este, sem aplicação a dívidas tributárias que seguem um regime legal próprio em sede de prescrição
A obrigação tributária constitui-se com a ocorrência do facto tributário, daí que o início do prazo prescricional se reporte a este, sendo irrelevante o momento em que se efectiva a liquidação do tributo, salvo para os efeitos previstos no artigo 48º nº2 da LGT.
A dívida exequenda, em apreço, reporta-se a IRS relativo ao ano de 2001, sendo, por isso, de aplicar o regime estabelecido na LGT, que estabelece um prazo de prescrição de 8 anos (artigo 48.º da LGT).
No que concerne à prescrição da prestação tributária dispunha o artigo 48.º, n.º 1 da LGT (na redação à data da dívida 01.2002) que “as dívidas tributárias prescrevem, salvo o disposto em lei especial, no prazo de oito anos contados, nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu.”, preceito cuja redacção viria a sofrer alterações por via da Lei nº 55-B/2004, de 39.12, com entrada em vigor em 01.01.2005, nos seguintes termos: “as dívidas tributárias prescrevem, salvo o disposto em lei especial, no prazo de oito anos contados, nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu, excepto no imposto sobre o valor acrescentado e nos impostos sobre o rendimento quando a tributação seja efectuada por retenção na fonte a título definitivo, caso em que aquele prazo se conta a partir do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou, respectivamente, a exigibilidade do imposto ou do facto tributário.”.
Releva, ainda, o disposto nos n.ºs 2 e 3 do artigo 48.º da LGT, que estipula que:
“2 - As causas de suspensão e de interrupção da prescrição aproveitam igualmente ao devedor principal e aos responsáveis solidários e subsidiários;
3 - A interrupção da prescrição relativamente ao devedor principal não produz efeitos quanto ao responsável subsidiário se a citação deste, em processo de execução fiscal, for efectuada após o 5.º ano posterior ao da liquidação.”.
A Lei n.º 100/99, de 26.07 alterou os nºs 1 e 3 da redacção inicial do artigo 49.º, os quais ficaram a ter a seguinte redacção:
“1 - A citação, a reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e o pedido de revisão oficiosa da liquidação do tributo interrompem a prescrição.
2 – A paragem do processo por período superior a uma não por facto não imputável ao sujeito passivo faz cessar o efeito previsto no número anterior, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer após esse período ao que tiver decorrido até à data da autuação.
3 - O prazo de prescrição legal suspende-se por motivo de paragem do processo de execução fiscal em virtude de pagamento de prestações legalmente autorizadas, ou de reclamação, impugnação ou recurso.”.
Mas com menção de destaque, face ao alegado, temos a Lei n.º 53-A/2006, de 29.12, a qual alterando o citado artigo 49.º da LGT, o mesmo passou a ter a seguinte a redacção:
“1 - A citação, a reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e o pedido de revisão oficiosa da liquidação do tributo interrompem a prescrição.
2 - Revogado
3 - Sem prejuízo do disposto no número seguinte, a interrupção tem lugar uma única vez, com o facto que se verificar em primeiro lugar.
4 - O prazo de prescrição legal suspende-se em virtude de pagamento de prestações legalmente autorizadas, ou enquanto não houver decisão definitiva ou passada em julgado, que puser termo ao processo, nos casos de reclamação, impugnação, recurso ou oposição, quando determinem a suspensão da cobrança da dívida.”
Posto isto, em sede de enquadramento jurídico, vejamos o discurso fundamentador constante da sentença:
«O reclamante alegou que a dívida exequenda (IRS de 2001) já se encontra prescrita, porquanto o regime de prescrição que lhe é aplicável é o previsto na LGT, na redação da Lei n.º 100/99, de 26 de julho, sendo certo que contra tal dívida deduziu impugnação judicial, em janeiro de 2006, que só veio a ser julgada improcedente, em 12 de dezembro de 2012. Uma vez que o mencionado processo judicial esteve parado por mais de um ano por motivo alheio ao reclamante, o efeito interruptivo do prazo de prescrição degradou-se em suspensivo por apenas um ano, contando-se todo o tempo decorrido até à autuação da petição da impugnação e não pode voltar a interromper-se, atento o disposto no n.º 3 do artigo 49.º da LGT (na redação anterior à introduzida pela Lei n.º 53-A/2006, de 29 de dezembro).
Vejamos.
Para análise da alegada prescrição importa ter em conta o disposto nos artigos 48.º e 49.º da Lei Geral Tributária, na redação em vigor à data dos factos.
(...) Assim, ao contrário do que acontece atualmente, a citação, a reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e o pedido de revisão oficiosa da liquidação do tributo (i.e., os meios de reação previstos no artigo 49.º, n.º 1, da LGT) tinham efeito próprio, autónomo e sucessivo aos anteriores, interrompendo o prazo de prescrição que podia ocorrer múltiplas vezes, reiniciando-se sempre a contagem.
Este efeito interruptivo perdia-se caso a execução ficasse parada por período superior a um ano, por motivo não imputável ao executado.
Com a nova redação dada pela Lei 53-A/2006 de 29/12, o n.º 2 do art.º 49.º da LGT foi revogado e a interrupção passou a ter lugar uma única vez com o facto que ocorrer em primeiro lugar (sendo irrelevantes os factos interruptivos posteriores) – conforme decorre da nova redação do art.49.º, n.º 3 da LGT, introduzida pela Lei n.º 53¬A/2006, de 29 de dezembro, que entrou em vigor em 01 de janeiro de 2007.
Na esteira da jurisprudência do STA (vide, entre muitos, os acórdãos de 12 de agosto de 2009, 18 de maio de 2011 e 25 de maio de 2011, proferidos, respetivamente, nos processos 0748/09, 0348/11 e 0465/11, todos disponíveis para consulta em www.dgsi.pt), havendo sucessão de leis no tempo, a lei nova é competente para determinar os efeitos sob o prazo de prescrição que têm os factos que ocorrem na sua vigência, por força do disposto no artigo 12.º do Código Civil. E ocorrendo várias causas de interrupção da prescrição, antes da entrada em vigor da nova redação do n.º 3 do artigo 49.º da LGT (introduzida pelo artigo 89.º da Lei 53-A/2006, de 29/12), devem todas elas ser consideradas.
E sobre a possibilidade de ocorrência de mais do que um facto interruptivo relativamente a um mesmo prazo de prescrição e à sua relevância, JORGE LOPES DE SOUSA considera que as causas de interrupção da prescrição “que ocorreram anteriormente têm o seu efeito interruptivo próprio, de eliminar para a prescrição o tempo anteriormente decorrido e obstar ao decurso do prazo de prescrição até ao termo do processo ou até à paragem do processo por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte” (in Sobre a Prescrição da Obrigação Tributária, Notas Práticas, Áreas Editora, 2008, pág. 65 e 66).
O citado autor acrescenta que, “até 1-1-2007, qualquer das causas de interrupção da prescrição tinha, por si própria, os efeitos de eliminar todo o tempo anteriormente decorrido e obstar ao decurso da prescrição enquanto estivesse pendente o processo em que ela se tinha produzido. Por isso, mesmo que, quando ocorreu a segunda causa de interrupção da prescrição, o período anterior à primeira estivesse eliminado e não tivesse decorrido qualquer período para a prescrição por o processo que determinou a primeira interrupção estar pendente e não ter parado por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, a segunda causa de interrupção mantém a sua própria potencialidade para produzir os mesmos efeitos em relação ao período anterior (eliminação) e durante o seu próprio processo (obstando ao decurso do prazo)” (ob. cit., pág. 70 e 71, e Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado e Comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, Vol. III, pág. 259 e seguintes).
No mesmo sentido, a jurisprudência do STA (vide acórdão de 3 de abril de 2019, proferido no âmbito do processo 02369/15.3BEPNF 0983/16, disponível para consulta em www.dgsi.pt) tem vindo a entender que verificando-se uma sucessão cronológica de causas de interrupção antes de 1 de janeiro de 2007 (data em que entrou em vigor a redação dada ao artigo 49.º da LGT pela Lei n.º 53-A/2006, de 29 de dezembro), cada uma delas tem a virtualidade de interromper o prazo prescricional, ainda que ocorra quando a anterior está a produzir efeitos.
Revertendo ao caso sub judice, está provado que a dívida exequenda diz respeito ao IRS de 2001, pelo que o prazo de prescrição aplicável, in casu, é o prazo de 8 anos (cfr. artigo 48.º, n.º 1, da LGT), com início em 1 de janeiro de 2002 e termo (em princípio e sem ausência de factos interruptivos e/ou suspensivos da prescrição) em 31 de dezembro de 2010, como decorre das regras estabelecidas no artigo 279.º, alínea c), do Código Civil.
Sucede, porém, que, até 31 de dezembro de 2006 (último dia antes da entrada em vigor da Lei n.º 53-A/2006, de 29 de dezembro) e ainda durante o decurso do referido prazo prescricional, ocorreram os seguintes factos interruptivos do mesmo:
· 23 de dezembro de 2002 – apresentação de reclamação graciosa contra a liquidação de IRS de 2001 (cfr. alínea 1) do elenco dos factos provados);
· 5 de dezembro de 2003 – interposição de recurso hierárquico contra o indeferimento da referida reclamação graciosa – cfr. alínea 3) do elenco dos factos provados;
· 27 de novembro de 2004 – citação do ora reclamante no âmbito do processo de execução fiscal contra ele instaurado para cobrança coerciva do IRS de 2001 (cfr. alínea 6) do elenco dos factos provados);
· 28 de dezembro de 2004 – apresentação de reclamação graciosa contra a liquidação de IRS de 2001 (cfr. alínea 7) do elenco dos factos provados);
· 28 de março de 2005 – interposição de recurso hierárquico (cfr. alínea 9) do elenco dos factos provados);
· 10 de janeiro de 2006 – apresentação da impugnação judicial que correu termos sob o n.º .../06.5BEVIS, contra a liquidação de IRS de 2001 (cfr. alínea 11) do elenco dos factos provados).
Perante esta factualidade, concluímos que, até 31 de dezembro de 2006, o processo executivo nunca sofreu paragem superior a um ano (ao contrário do alegado pelo reclamante) e que a última interrupção do prazo de prescrição operou em 10 de janeiro de 2006, com a propositura da impugnação judicial n.º .../06.5BEVIS, pelo que não há sequer que ponderar a degradação do efeito interruptivo em efeito suspensivo, à luz do artigo 49.º, n.º 2, da LGT, na redação anterior à que lhe foi dada pela Lei n.º 53.º-A/2006, de 20 de dezembro (vide, neste sentido e entre muitos, o acórdão do STA, de 3 de abril de 2019, proferido no âmbito do processo 02369/15.3BEPNF 0983/16, disponível para consulta em www.dgsi.pt).
E a última interrupção operada por via da propositura da impugnação judicial, em 10 de janeiro de 2006, não só inutilizou, para efeitos de prescrição, todo o tempo decorrido anteriormente – efeito instantâneo –, como também determinou que o novo prazo de prescrição não começou a correr enquanto não transitou em julgado ou forme caso decidido a decisão que coloque termo ao processo executivo no qual se verificou aquele efeito interruptivo – efeito duradouro (neste sentido, vide o acórdão do STA, de 10 de maio de 2017, proferido no âmbito do processo 0452/17, disponível para consulta em www.dgsi.pt).
A decisão daquela impugnação ocorreu através do acórdão do STA, de 21 de abril de 2021, transitado em julgado em 21 de maio de 2021 – cfr. alíneas 12) e 13) do elenco dos factos provados – e com isso, foi posto termo ao processo em causa, pelo que é a partir desta data que efetivamente se iniciou a contagem do prazo de prescrição.
Assim, iniciando-se a contagem do prazo de prescrição da dívida exequenda (IRS de 2001) em 2021, prevê-se que o seu termo apenas ocorrerá em 2029.» (fim de citação, destacados da nossa autoria selecionada em função da argumentação apresentada em sede de recurso)
Diga-se, que nos revemos integralmente no entendimento e julgamento supra transcrito.
Como supra referimos, pretende o Recorrente abalar o julgamento transcrito argumentando de que “não são admissíveis interrupções sucessivas, no que respeita ao decurso do prazo prescricional” com reporte ao disposto no n.º 2 do artigo 49º da LGT (na redacção anterior às alterações preconizadas pela Lei n.º 53-A/2006, de 29 de dezembro).
Porém, exemplarmente, a resposta decorre do Acórdão do Pleno da secção do Contencioso Tributário de 03.04.2019, proferido no âmbito do processo n.º 2369/15.3BEPNF (aliás, e bem, citado na sentença sob recurso):
“(...) há que lhe reconhecer a virtualidade para produzir os efeitos típicos de todos os factos interruptivos: a inutilização para a prescrição de todo o tempo até então decorrido [efeito instantâneo, decorrente do n.º 1 do art. 326.º do Código Civil (CC)] e o novo prazo de prescrição não voltar a correr enquanto não transitar em julgado a decisão que puser termo ao processo (efeito duradouro, decorrente do n.º 1 do art. 327.º do CC).
Na verdade, não vislumbramos motivo para que assim não seja.
Por um lado, nada autoriza a interpretação restritiva do n.º 1 do art. 49.º da LGT: se este atribui a vários factos efeito interruptivo autónomo e não afasta a possibilidade da sua cumulação – como não afastava até à redacção que foi dada ao n.º 3 do art. 49.º da LGT pela Lei n.º 53-A/2006 – a ilação lógica a retirar é reconhecer o efeito que cada um tem.
Por outro lado, como bem salientou a Recorrente e o Procurador-Geral Adjunto neste Supremo Tribunal, o entendimento contrário revelar-se-ia contrário a um dos fundamentos que preside ao instituto da prescrição, qual seja o de promover a diligência na cobrança dos créditos tributários. Na verdade, como diz a Recorrente, «não dar relevância à nova causa de interrupção, que ocorreu enquanto uma anterior estava ainda a produzir os seus efeitos, seria penalizar a actuação da AT que foi diligente em instaurar a execução fiscal e citar» o executado. Não pode aceitar-se (cfr. art. 9.º, n.ºs 1 e 3, do CC) que o legislador, ao arrepio do espírito que preside ao sistema, tenha querido promover que a AT aguarde o termo dos efeitos produzidos pelo primeiro facto interruptivo para poder beneficiar de uma nova interrupção (no caso, que aguardasse o termo da reclamação graciosa para só então proceder à citação); do mesmo modo, não pode aceitar-se que o legislador tenha pretendido que o sujeito passivo, mediante a interposição, v.g., de uma reclamação graciosa, pudesse obstar aos efeitos de um novo facto interruptivo, como a citação.
Finalmente, note-se que, não havendo notícia de que no caso dos autos até 1 de Janeiro de 2007 a execução fiscal tivesse parado por mais de um ano por motivo não imputável ao executado, não há sequer que ponderar uma eventual degradação do efeito decorrente da execução fiscal, de interruptivo em suspensivo: o n.º 2 do art. 49.º da LGT foi revogado pela Lei n.º 53-A/2006, de 29 de Dezembro, ressalvando o art. 91.º desta Lei apenas os casos em que à data da sua entrada em vigor tivesse já decorrido mais de um ano de paragem do processo por facto não imputável ao sujeito passivo.”
Destacamos que a matéria de facto fixada em 1ª instância não foi alvo de impugnação, pelo que relembramos o Recorrente que não resulta dos factos provados que o processo de execução fiscal até 31.12.2006 tenha estado parado por período de tempo superior a um ano por facto não imputável ao executado e, de que a última interrupção do prazo de prescrição operou em 10 de janeiro de 2006, com a propositura da impugnação judicial n.º .../06.5BEVIS.
E, assim sendo, o último facto interruptivo a relevar prende-se com a apresentação de processo de Impugnação, em que se discute a legalidade do acto de liquidação do imposto em que o impulso processual ou procedimental pertence ao particular. O que nos leva a citar o voto de vencido da Conselheira Ana Paula Lobo, quando alude que o n.º 1 do artigo 49º da LGT indica processos e procedimentos cuja instauração conduzem à interrupção do prazo de prescrição: reclamação, recurso hierárquico, impugnação, pedido de revisão oficiosa, todos de iniciativa do contribuinte, sendo a suspensão do prazo de prescrição nessas circunstâncias um travão a que tais processos, de iniciativa do contribuinte possam ser utilizados apenas, ou principalmente para obter a prescrição da dívida tributária. Interrompido o prazo de prescrição, nestas circunstâncias, atinge-se o equilíbrio dos interesses em confronto da Administração Tributária de arrecadar receitas e do contribuinte de defesa dos seus direitos. Interrompido o prazo de prescrição naquelas circunstâncias, quando formulado em juízo ou perante a Administração Tributária um pedido do contribuinte que se arroga com o direito de não pagar o tributo liquidado, se o contribuinte tiver razão fica sem sentido a obrigação de pagar o tributo. Se o contribuinte não tiver razão a Administração Tributária fica com mais tempo que aquele que dispunha antes de formulada essa pretensão do contribuinte – que veio a apresentar-se injustificada – para cobrar a quantia tributária devida, o que servirá para refrear os ímpetos dilatórios (in acórdão do STA de 10.01.2018, in processo n.º 1360/17).
E, sobre esta mesma particularidade, por último, chamamos à colacção a Jurisprudência do Tribunal Constitucional, nomeadamente o Acórdão n.º 122/2015 e n.º 351/2021, este último de 27 de maio de 2021, os quais julgaram não inconstitucionais «as normas constantes do artigo 49.º, números 1 e 2 da Lei Geral Tributária (na redação anterior à da Lei n.º 53-A/2006, de 29/12), “na interpretação segundo a qual a apresentação de impugnação judicial protela o início do prazo de prescrição para o momento em que a impugnação judicial transitar em julgado, e de que a subsequente pendência de processo de execução fiscal, por sua vez, protela ainda mais o início do prazo de prescrição, para o momento em que o processo de execução fiscal terminar, quando tenha sido neste processo de execução fiscal que se verificou o facto com efeito interruptivo da prescrição que ainda perdura”», concluindo, no que respeita à ofensa dos princípios da segurança jurídica e da proteção da confiança ...».
Concluindo, note-se que, não havendo notícia nos autos de que até 1 de Janeiro de 2007 no âmbito dos procedimentos em que ocorreram os actos interruptivos elencados os mesmos tivessem estado parados por mais de um ano por motivo não imputável ao Recorrente, não há sequer que ponderar uma eventual degradação do efeito decorrente da reclamação graciosa, de interruptivo em suspensivo: o n.º 2 do artigo 49.º da LGT foi revogado pela Lei n.º 53-A/2006, de 29 de Dezembro, ressalvando o art. 91.º desta Lei apenas os casos em que à data da sua entrada em vigor tivesse já decorrido mais de um ano de paragem do processo por facto não imputável ao sujeito passivo, o que atento os factos provados não ocorreu de todo, como bem disso deu nota o Tribunal a quo.
Sendo que a apresentação pelo ora Recorrente de Impugnação judicial em 10 janeiro de 2006, constitui acto interruptivo da prescrição, que assume um duplo efeito (instantâneo e duradouro): a inutilização de todo o tempo até então decorrido e a impossibilidade de a prescrição voltar a correr antes do trânsito em julgado da decisão (ou equivalente) que puser termo o processo [vide itens 11), 12) e 13) do probatório, o trânsito em julgado ocorreu em 21 de maio de 2021, data a partir da qual (re)inicia a contagem do prazo para a prescrição] .
Não obsta à produção desse duplo efeito, contrariamente ao pretendido pelo Recorrente o facto de, à data em que ocorreu a apresentação da Impugnação, se terem sucedidos outros factos interruptivos e ainda estar algum a produzir efeitos, com destaque para a dedução de reclamação graciosa em 23 de dezembro de 2002, cujo indeferimento ocorreu em 11 de julho de 2003 atento o conteúdo da conclusão 5. do recurso.
Falece, pois, o recurso quanto à questão da verificação da prescrição da dívida exequenda, sendo de manter a sentença recorrida.
2.3. Conclusões
I. Verificando-se uma sucessão cronológica de causas de interrupção da prescrição antes de 1 de janeiro de 2007 (data em que entrou em vigor a redacção dada ao art. 49.º da LGT pela Lei n.º 53-A/2006, de 29 de dezembro), cada uma delas tem a virtualidade de interromper o prazo prescricional, ainda que ocorra quando a anterior ainda está a produzir efeitos.
II. Sempre no pressuposto de que os factos que constituem causa de interrupção ocorreram antes de 1 de janeiro de 2007, a apresentação de Impugnação, ainda que fosse efectuada quando se encontrava pendente reclamação graciosa, produz os seus efeitos interruptivos cessando os decorrentes da reclamação graciosa instaurada em primeiro.
III. Esses efeitos da causa de interrupção são: a inutilização para a prescrição de todo o tempo até então decorrido (efeito instantâneo, decorrente do n.º 1 do art. 326.º do CC) e o novo prazo de prescrição não voltar a correr enquanto não transitar em julgado a decisão que puser termo ao processo (efeito duradouro, decorrente do n.º 1 do art. 327.º do CC).
IV. Estando demonstrado que a execução fiscal não parou por mais de um ano por motivo não imputável ao sujeito passivo antes de 1 de janeiro de 2007, não há sequer que ponderar a degradação do efeito interruptivo em efeito suspensivo à luz do n.º 2 do art. 49.º da LGT, na redacção anterior à que lhe foi dada pela Lei n.º 53-A/2006, de 29 de dezembro.
3. DECISÃO
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso.
Custas pela Recorrente.
Porto, 27 de abril de 2023
Irene Isabel das Neves
Ana Paula Santos
Margarida Reis |
