| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
“DE..., LDA”, devidamente identificada nos autos, inconformada, veio interpor recurso jurisdicional da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, datada de 31-10-2013, que julgou improcedente a pretensão pela mesma deduzida na presente instância de RECLAMAÇÃO, relacionada com o acto de indeferimento do seu requerimento de reconhecimento da prescrição e consequente extinção do processo executivo nº 0094200101016431, que corre termos no SF de Santa Maria da Feira 1.
Formulou nas respectivas alegações (cfr. fls. 325-351), as seguintes conclusões que se reproduzem:
“ (…)
A) Contra a reclamante foi instaurado um processo de execução fiscal por dívida de imposto de Sisa no valor de 244.089.48 €, relativa ao ano de 1998.
B) Entre essa data e a notificação recebida em 05/03/2012 passaram 14 anos;
C) Em 16/05/2002 foi proferido despacho de suspensão da execução, nos termos do artigo 169º do CPPT ;
D) Contudo, em 13/07/2013 foi considerado improcedente o recurso de contencioso por despacho do Chefe do Serviço das Finanças Feira-1 alegando que a prescrição da dívida era de conhecimento oficioso;
E) Conclui-se que foi atribuído aos presentes autos um valor com uma diferença abismal entre o valor da divida fiscal e o valor atribuído na sentença, passando de 244.089,48€ para 5.250,16€.
F) No presente caso os recorrentes instauraram uma reclamação relativa ao processo de execução fiscal, por divida de imposto de SISA, no valor de € 244.089,48 referente ano de 1998.
G) Ora, o contrato que originou a liquidação daquela imposto foi um contrato promessa outorgado entre a recorrente e a sociedade Empreendimentos A… - Construção e Comércio de Imóveis, Lda, tendo resultado um processo de execução fiscal por divida do mencionado imposto no valor de € 179.971,75;
H) O imposto (SISA) é um imposto de prestação única e teve como origem um único negócio (Contrato Promessa de Compra e venda)
I) Porém a douta sentença fixou o valor da causa em € 5.250,16, como sendo este o valor do imposto em relação ao qual foi questionada a prescrição;
J) A recorrente impugna o valor atribuído na douta sentença devendo o mesmo fixar-se em € 244.089,48;
K) Não foi verificada a prescrição das dívidas tributárias que se encontrava por alegadamente não constar do probatório a paragem do processo de execução fiscal, mas ter sido dado como assente que o processo de execução fiscal esteve suspenso, na pendência do Processo de Recurso de Contencioso, de 16 de Maio de 2002 até 13 de Julho de 2012;
L) Operou-se erro de julgamento de direito decorrente da errónea interpretação e aplicação do direito, efetuadas pelo tribunal “a quo”, determinantes da violação do disposto no artigo 169.º n.º1 do CPPT.
M) No caso em questão estamos perante um facto tributário que ocorreu em 1998.
N) Ora, segundo o disposto nos artigos 296º e seguintes do Código Civil, concretamente o artigo 297º nº1 “ a lei que estabelecer, para qualquer efeito, um prazo mais curto do que o fixado na lei anterior é também aplicável aos prazos que já estiverem em curso, mas o prazo só se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, a não ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar”.
O) Terá que ser ponto assente que, seja qual for o prazo que se considere vir a ser aplicável ao caso em concreto, deverá o respetivo regime ser aplicado em bloco, designadamente no tocante ás causas de interrupção e suspensão, e não apenas a norma relativa ao prazo, (veja-se a este propósito o acórdão uniformizador de jurisprudência Ac. Do STJ, in DR, 1ª S. De 19/12/2005).
P) Conclui-se que de acordo com o caso em apreço, o recurso contencioso esteve parado por mais de um ano por razões não imputáveis à reclamante. O recurso para o Tribunal foi apresentado em 07/03/2002 e em 13/07/2012 foi considerado improcedente. Ora, passaram mais de mais dez anos entre propositura e a decisão. Estando o processo parado por mais de um ano por facto não imputável à recorrente.
Q) De igual forma opera a douta sentença em erro de julgamento da matéria de facto, dado que no entender da Recorrente a decisão em crise também falhou ao excluir, da matéria de facto dada como provada, a paragem do processo de execução fiscal por mais de um ano por facto que lhe não é imputável por alegada deficiência e/ou deficit do probatório ao não proceder à concretização das datas do início e do termo da paragem do processo de execução fiscal.
R) Desde logo porque não levou em conta conforme resulta dos factos provados que a execução fiscal foi citada à recorrente em 18/10/2001 e divida resultava de imposto de Sisa do ano de 1998 (ou seja passados três anos).
S) Também aqui o processo de execução fiscal esteve parado por mais de um ano por fato não imputável à recorrente.
T) A douta sentença no âmbito da fundamentação jurídica da mesma não equacionou e não decidiu as questões de direito que eram suscitadas para aferir da prescrição perante os factos assentes (v. pontos alínea a) e alínea e) dos factos provados)
U) Portanto, é manifesto que a sentença sob recurso incorreu nesta parte também em erro de julgamento sobre a matéria de facto,
V) Contrariando o disposto nos artigos 323º nº1 e 326º nº1 do Código Civil, artigo 34º do Código de Processo Tributário e artigo 49º nº2 da Lei Geral Tributária que referem a “ inutilização de todo o tempo entretanto decorrido “ relativo ao prazo prescricional (veja-se também os ACS. Do STA, processo 01800/02, 15-01-2003 e 025341, 14-11-2001).
W) Está assim verificada a prescrição da dívida exequenda e a consequente extinção do processo de execução fiscal.
X) Na sentença são descritos factos sobre os quais em nada tem a ver com o processo e completamente alheios ao mesmo;
Y) Desconhece-se qualquer despacho do Chefe do Serviço de Finanças de Espinho”, bem como qualquer imóvel situado naquela cidade dado como garantia…
Z) Por tal motivo não se entende o seu alcance dada a sua desconformidade.
AA) Pelo que se invoca e argui a nulidade processual da douta sentença fundada no artigo 615º nº1 alínea c) do NCPC.
Neste circunstancialismo e salvo melhor opinião a douta sentença recorrida fez incorreta interpretação dos factos e errada aplicação do direito.
Termos em que deverá ser revogada e substituída por outra, uma vez determinada a nulidade da sentença, e, consequentemente, a prescrição da divida fiscal.
Não houve contra-alegações.
O Ministério Público junto deste Tribunal teve vista nos autos.
Sem vistos, por se tratar de processo classificado de urgente, vem o processo à Conferência para julgamento.
2. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO –QUESTÕES A APRECIAR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que a questão suscitada resume-se, em suma, em saber se a dívida relacionada com liquidações de SISA/98 se encontra ou não prescrita.
3. FUNDAMENTOS
3.1 DE FACTO
Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:
“…
A) Contra a sociedade De..., Lda, foi, em 11-10-2001, instaurada a execução fiscal nº 0078200101001183, para cobrança de dívidas de SISA, de 1998, no valor total de € 179.971,75, cfr. teor do doc. de fls. 1 dos autos.
B) A Executada foi citada naquela execução em 18-10-2001, cfr. teor do doc. de fls. 2 dos autos.
C) Em 20-11-2001, a mesma executada requereu a suspensão da execução, por ter deduzido Recurso Hierárquico das liquidações que deram origem à dívida exequenda, cfr. teor de fls. 3 dos autos.
D) Em 22-11-2001 foi a Executada notificada para prestar garantia, nos termos do artº 169º do CPPT, tendo a mesma oferecido à penhora três bens imóveis, cfr. teor do doc. de fls. 5 dos autos.
E) Em 16-05-2002 foi o processo executivo suspenso, nos termos do artº 169º do CPPT, por ter sido interposto recurso contencioso da liquidação em cobrança no mesmo, e as dívidas se encontrarem garantidas pela penhora, cfr. teor do doc. de fls. 20 dos autos.
F) No Recurso Contencioso supra referido foi proferida sentença em 05-03-2012, cfr. teor de fls. 34 e segts. do Processo de Recurso Contencioso apenso.
G) Em 03-09-2012 foi a Reclamante notificada de que tendo sido considerada improcedente recurso contencioso relativo à dívida exequenda, deveria a mesma pagar a quantia exequenda e acrescidos no prazo de 15 dias, cfr. teor do doc. de fls. 97 e 98 dos autos.
H) Em 18-09-2012 a Reclamante apresentou no SF requerimento no qual solicitava o reconhecimento da prescrição da dívida exequenda, cfr. teor do doc. de fls. 99 e ss. dos autos.
I) Em 08-10-2012 foi proferido o seguinte despacho, que não foi notificado à Reclamante:
Cfr. teor do doc. de fls. 105 dos autos, que aqui se dá por integralmente reproduzido.
J) A Reclamante foi notificada de tal despacho, após despacho do Chefe do SF, em 04-06-2013, tendo apresentado a presente Reclamação em 17-06-2013, cfr. teor dos docs. de fls. 145 a 163 e ss. dos autos.”* Factos não provados
Inexistem, com relevância para a decisão.
Motivação:
A factualidade supra referida, foi apurada com base nos documentos juntos aos autos, bem como do processo executivo onde os mesmos se encontram incorporados.
Ao abrigo do disposto no art. 712º nº 1 al. a) do C. Proc. Civil (actual art. 662º), adita-se ao probatório o seguinte:
K) O recurso hierárquico a que se alude em C) foi apresentado em 03-01-2001, tendo sido negado provimento ao mesmo por decisão de 04-12-2001 do Sudirector-Geral no uso de competência subdelegada (fls. 3 do PAT apenso e fls. 48-49 do recurso contencioso apenso)
L) O Recurso Contencioso a que se alude em F) foi intentado em 7 de Março de 2002, sendo que o mesmo esteve sem movimentação entre 08-11-2002 e 12-01-2006 (fls. 96-98 do recurso contencioso apenso).
M) Em 01-04-1998, no Cartório Notarial de Matosinhos, a ora Recorrente declarou adquirir o prédio rústico, inscrito na respectiva matriz predial sob o art.º … da freguesia e concelho de Santa Maria da Feira, beneficiando da isenção a que alude o nº 3 do art. 11º do CIMSISD, na medida em que o prédio se destinava a revenda (fls. 37 dos presentes autos).
N) No despacho notificado à ora Recorrente e que deu origem ao Recurso Hierárquico, as conclusões expressas são as seguintes:
“EM CONCLUSÃO
A) - Como é evidente que o destino do prédio adquirido por “A…, Ldª” foi a revenda não será de alterar o projecto de decisão anteriormente formulado, tornando-se DEFINITIVO.
B) - Notifique-se desta decisão a empresa “De…, Ldª”
C) - Proceda-se à liquidação do imposto Municipal de Sisa, cujo facto gerador ocorreu EM 12.02.99 (tomada de posse por parte do adquirente A…, Ldª, conforme consta do quesito VII, do contrato promessa de compra e venda).
D) - Notifique-se o s.p. De…, Ldª para, no prazo de 30 dias, proceder ao pagamento do imposto municipal de sisa, dos juros compensatórios e da coima, advertindo-o de que, findo aquele prazo sem ter procedido aos pagamentos em causa, estes serviços promoverão de imediato ao levantamento do respectivo processo contra-ordenacional.” (fls. 56-57 do PAT apenso ).3.2 DE DIREITO
Antes de entrar na análise da matéria a apreciar no âmbito do presente recurso, cumpre fazer uma fazer uma pequena nota sobre o processado e tornar clara a razão de ser da delimitação do objecto do presente recurso nos termos acima apontados.
Quanto ao primeiro elemento, temos que a Ex.ma Magistrada do Ministério Público insiste na notificação da ora Recorrente para juntar aos autos o requerimento de interposição de recurso.
A razão de ser da promoção do Ministério Público está relacionada com o facto de a Recorrente ter junto aos autos, através de correio electrónico, o requerimento que consta de fls. 264 do processo físico em que identifica como assunto o número do processo e como anexo “Recurso Alegações 605 13.0OBEAVR.pdf”, surgindo logo o articulado de que constam as alegações de recurso.
Pois bem, considerando a leitura dos elementos acima anotados, entende-se que a ora Recorrente manifestou de forma concludente a vontade de recorrer da decisão proferida nos autos, sendo que, apesar de a situação não corresponder ao modelo típico de requerimento de interposição de recurso, nem por isso merece qualquer reparo a decisão do Tribunal recorrido em admitir o recurso interposto, revelando qualquer utilidade insistir na promovida notificação, impondo-se avançar para o conhecimento do recurso.
E neste domínio, cabe salientar, em função das conclusões das alegações acima descritas, que a única matéria realmente a ponderar no âmbito do presente recurso é a questão da prescrição da obrigação tributária em apreço.
Isto porque, como decorre dos autos, foi incorporada no SITAF, por lapso, uma sentença com data de 29 de Outubro de 2013, sendo que por despacho de 28-11-2013 foi constatada tal realidade, tendo sido determinada a notificação da sentença que interessava aos autos, que tem data de 31 de Outubro de 2013 e que constava do processo físico.
Aliás, na sequência de notificação efectuada para o efeito, a Recorrente veio declarar que o “recurso interposto deverá ter como objecto a nova decisão, restringindo-se naturalmente ao seu âmbito”.
Assim sendo, e tendo presente que na sentença de 31-10-2013 consta que “Nos termos do artº 97º-A, alínea e) do CPC, fixo o valor da causa em € 244.089,48 (artº 306º do CPC)”, está ultrapassada a questão apontada nas conclusões E) a J).
Do mesmo modo, a matéria das conclusões X) a AA) terá de ser desconsiderado, pois que, em função da sentença a ponderar, deixou de existir suporte para tal alegação, com particular relevo no que diz respeito à invocada nulidade da sentença fundada no art. 615º nº 1 al. c) do C. Proc. Civil, o que nos reconduz à afirmação inicial de que a única matéria realmente a ponderar no âmbito do presente recurso é a questão da prescrição da obrigação tributária em apreço.
A partir daqui, cabe notar que, nas suas alegações, a Recorrente insiste que não foi verificada a prescrição das dívidas tributárias que se encontrava por alegadamente não constar do probatório a paragem do processo de execução fiscal, mas ter sido dado como assente que o processo de execução fiscal esteve suspenso, na pendência do Processo de Recurso de Contencioso, de 16 de Maio de 2002 até 13 de Julho de 2012, sendo que verifica-se erro de julgamento de direito decorrente da errónea interpretação e aplicação do direito, efetuadas pelo tribunal “a quo”, determinantes da violação do disposto no artigo 169.º n.º1 do CPPT, pois que, no caso em questão estamos perante um facto tributário que ocorreu em 1998 e segundo o disposto nos artigos 296º e seguintes do Código Civil, concretamente o artigo 297º nº1 “a lei que estabelecer, para qualquer efeito, um prazo mais curto do que o fixado na lei anterior é também aplicável aos prazos que já estiverem em curso, mas o prazo só se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, a não ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar”, ou seja, terá que ser ponto assente que, seja qual for o prazo que se considere vir a ser aplicável ao caso em concreto, deverá o respetivo regime ser aplicado em bloco, designadamente no tocante ás causas de interrupção e suspensão, e não apenas a norma relativa ao prazo, (veja-se a este propósito o acórdão uniformizador de jurisprudência Ac. Do STJ, in DR, 1ª S. De 19/12/2005).
Conclui-se que de acordo com o caso em apreço, o recurso contencioso esteve parado por mais de um ano por razões não imputáveis à reclamante. O recurso para o Tribunal foi apresentado em 07/03/2002 e em 13/07/2012 foi considerado improcedente. Ora, passaram mais de mais dez anos entre propositura e a decisão. Estando o processo parado por mais de um ano por facto não imputável à recorrente.
De igual forma opera a douta sentença em erro de julgamento da matéria de facto, dado que no entender da Recorrente a decisão em crise também falhou ao excluir, da matéria de facto dada como provada, a paragem do processo de execução fiscal por mais de um ano por facto que lhe não é imputável por alegada deficiência e/ou deficit do probatório ao não proceder à concretização das datas do início e do termo da paragem do processo de execução fiscal.
Desde logo porque não levou em conta conforme resulta dos factos provados que a execução fiscal foi citada à recorrente em 18/10/2001 e divida resultava de imposto de Sisa do ano de 1998 (ou seja passados três anos) e também aqui o processo de execução fiscal esteve parado por mais de um ano por fato não imputável à recorrente, além de que a douta sentença no âmbito da fundamentação jurídica da mesma não equacionou e não decidiu as questões de direito que eram suscitadas para aferir da prescrição perante os factos assentes (v. pontos alínea a) e alínea e) dos factos provados), pelo que, é manifesto que a sentença sob recurso incorreu nesta parte também em erro de julgamento sobre a matéria de facto, contrariando o disposto nos artigos 323º nº1 e 326º nº1 do Código Civil, artigo 34º do Código de Processo Tributário e artigo 49º nº2 da Lei Geral Tributária que referem a “ inutilização de todo o tempo entretanto decorrido “ relativo ao prazo prescricional, o que significa que está assim verificada a prescrição da dívida exequenda e a consequente extinção do processo de execução fiscal.
Que dizer?
Para começo de análise, temos que de acordo com o exposto no Ac. do S.T.A. de 23-10-2013, Proc. nº 0602/13, www.dgsi.pt, “… A LGT, aprovada pelo Decreto-Lei nº 398/98, de 17 de dezembro, que entrou em vigor em 01.01.1999 (v. o artº 6º daquele Decreto-Lei) veio estabelecer no seu artº 48º, nº 1 que “As dívidas tributárias prescrevem, salvo o disposto em lei especial, no prazo de oito anos contados, nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu,…”
Na data da entrada em vigor da LGT, em matéria de imposto sobre sucessões e doações, estabeleciam, respetivamente os artºs 92º e 180º do CIMSISSD, na redação dada pelo Decreto Lei nº 119/94, de 7 de maio:
“Só poderá ser liquidado imposto municipal sobre sisa ou imposto sobre as sucessões e doações nos dez anos seguintes à transmissão ou à data em que a isenção ficou sem efeito”.
“O Imposto municipal de sisa e o imposto sobre as sucessões e doações prescrevem nos termos do artº 34º do Código de Processo Tributário”.
Esta norma, por sua vez, determinava que a prescrição ocorria no prazo de 10 anos contados da ocorrência do fato tributário (para o caso que agora nos interessa).
Temos então que a norma que estabelecia o prazo de prescrição do imposto de sisa foi sempre especial e remetia para norma de outro diploma.
Assim, por remissão do acima citado 180º, o prazo era de 20 anos na vigência do artº 27º do CPCI, passou a 10 anos por remissão para o CPT e, posteriormente, a 8 anos por remissão para a LGT. …”.
A partir daqui, como conclui o aludido aresto, se for caso de aplicação do disposto no artº 297º, nº 1 do Código Civil, a aplicação do novo prazo consagrado pelo artº 180º do CIMSISSD na redação dada pelo DL nº 472/99, de 13 de novembro, só começa a contar-se a partir da entrada em vigor deste diploma - 18.11.1999.
Quanto ao início do prazo de prescrição neste domínio, tendo em atenção os termos em foi efectuada a liquidação que deu origem à dívida exequenda, crê-se pertinente ter presente o exposto no Ac. do T.C.A. Sul de 24-01-2012, Proc. nº 4028/10 Em que o Relator é o mesmo deste processo, www.dgsi.pt, onde se ponderou que “…No entanto, e mais recentemente, o mesmo S.T.A., através do Ac. de 26-10-2011, Proc. nº 0354/11, conclui que “o prazo de prescrição conta-se, salvo o disposto em lei especial, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu (nº 1 do art. 48º da LGT) e não a partir da data da declaração da revogação da isenção dos impostos”.
Para o efeito, o dito Acórdão aponta, além do mais, que:
“…
Ora, como refere o Cons. Jorge de Sousa (Sobre a Prescrição da Obrigação Tributária, Notas Práticas, Áreas Editora, 2ª ed. 2010, pp. 44 e sgts.) enquanto nas obrigações civis o prazo da prescrição não começa a correr enquanto o direito não puder ser exercido (cfr. art. 306º, nº 1, do CCivil) sendo que se a dívida for ilíquida o prazo só se inicia após o seu apuramento (nº 4 do mesmo normativo), já nas obrigações tributárias decorrentes de impostos não é assim: nestas, salvo lei especial, a prescrição começa a correr a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário, nos impostos periódicos ou a partir da data em que o facto tributário ocorreu, nos impostos de obrigação única (nº 1 do art. 48º da LGT, na redacção da Lei nº 55-B/2004, de 30/12.
Isto, independentemente de estar ou não já liquidada a obrigação tributária pois a prescrição refere-se directamente ao facto tributário, pelo que pode ter lugar sem que tenha ocorrido a respectiva liquidação (cfr. neste sentido, o Cons. Benjamim Rodrigues, A Prescrição no Direito Tributário, in Problemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis Editores, 1999, pág. 287, bem como, na jurisprudência, o ac. do STA, de 22/10/1997, rec. nº 21.813, in Apêndice ao DR, de 30/3/2001, pp. 2704 a 2707).
E que o afastamento da regra prevista no nº 1 do citado art. 306º do CCivil, parece ter sido representado pelo legislador resulta, igualmente, do facto de, para efeitos de caducidade do direito à liquidação, a al c) do nº 2 do art. 46º da LGT prever que o respectivo prazo se suspende «Em caso de benefícios fiscais de natureza condicionada, desde a apresentação da declaração até ao termo do prazo legal de cumprimento da condição», ao passo que, para efeitos de prescrição da obrigação tributária, o art. 49º da LGT nada prescreve a respeito dessa mesma situação, sendo que, no entanto, há outras situações em que, relativamente ao IMT e ao Imposto do Selo, se prevêem termos iniciais especiais, como actualmente sucede no âmbito do IMT e do CIS. (No âmbito do IMT, se for desconhecida a quota do co-herdeiro alienante, para efeitos do art. 26° do CIMT, ao prazo de prescrição acresce o tempo por que o desconhecimento tiver durado (nº 2 do art. 40° do CIMT); no âmbito do Imposto do Selo, se forem entregues ao ausente quaisquer bens por cuja aquisição não tenha ainda sido liquidado imposto (cfr. nº 2 do art. 48º do CIS), o prazo de prescrição conta-se a partir do ano seguinte ao da entrega dos bens; se forem outorgados actos ou contratos celebrados por documento particular autenticado, ou qualquer outro título, quando essa forma seja admitida em alternativa à escritura pública, o prazo de prescrição conta-se a partir da data da promoção do registo predial (n° 4 do art. 48° do CIS, aditado pela Lei n° 64-A/2008, de 31/12); e se for desconhecida a quota do co-herdeiro alienante, para efeitos do art. 26° do CIMT, ou tiver sido suspenso o processo de liquidação, nos termos dos arts. 34° e 35° do CIS, ao prazo de prescrição acresce o tempo por que o desconhecimento ou a suspensão tiver durado (art. 48°, n° 3, do CIS).)
Por outro lado, como se salienta no ac. do Pleno desta Secção do STA, de 24/2/2010, rec. nº 0873/09, de acordo com o disposto na al. a) do nº 2 do art. 8º da LGT, «estão sujeitos ao princípio da legalidade tributária “a liquidação e cobrança dos tributos, incluindo os prazos de prescrição e de caducidade”», daqui decorrendo que «as características da prescrição das obrigações tributárias estão sujeitas ao princípio da legalidade tributária de reserva da lei formal», ou seja, «todos os pressupostos da prescrição, incluindo, necessariamente, os relativos ao regime do seu prazo, têm de constar da legislação tributária, não sendo admissível a integração das suas lacunas por via analógica (cfr. art. 11º da LGT). Daí ressalta que vigora, nas relações jurídico-tributárias, o princípio de tipicidade fiscal, segundo o qual a tributação resulta, assim, da verificação concreta de todos os pressupostos tributários, como tais previstos e descritos, abstractamente, na lei de imposto. (…)
Daqui se extrai que as referidas leis tributárias sempre fixaram, como momento a atender para a contagem do início do prazo de prescrição, a ocorrência do facto tributário e não ao despacho que declarou a caducidade dos benefícios fiscais e muito menos a sua notificação ao contribuinte, salvo o disposto em lei especial. Por isso, por imposição do princípio da legalidade, a declaração da revogação da isenção dos impostos como o “dies a quo” a que se deve atender para início da contagem do prazo de prescrição só será admissível se existir norma que o autorize.
Ora, no caso em apreço, a lei não o prevê, nomeadamente para “as situações em que por força da atribuição de uma isenção de imposto se impediu a norma de incidência de operar e se obstruiu a eclosão imediata da obrigação tributária”, como bem se anota no voto de vencido de fls. 145 e 146.
Aliás e como se salienta no Acórdão desta Secção do STA de 26/11/03, in rec. nº 1.113/03, em que Relator é o mesmo, “cabe notar que, mesmo no regime geral, ao contrário do que acontece no que concerne ao prazo de caducidade do direito à liquidação, que se suspende por força da concessão de benefícios fiscais susceptíveis de caducar, ao mesmo facto não confere a lei relevância quanto ao decurso do prazo de prescrição – vd. Artigos 46º nº 2 alíneas b) e c) e 49º nºs 1 e 3 da LGT, bem como os revogados artigos 27º do Código de Processo de Contribuições e Impostos e 34º do Código de Processo Tributário”.
No mesmo sentido, pode ver-se, ainda, os acórdãos desta secção do STA de 28/5/03, in recs. nºs 424/03 e 425/03.
Sendo assim, referindo-se a prescrição à obrigação tributária, podemos concluir que o prazo de prescrição conta-se desde o início do ano seguinte àquele em que tiver ocorrido o facto tributário, se o regime aplicável for o do CPCI ou do CPT ou a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário, nos impostos periódicos ou a partir da data em que o facto tributário ocorreu, nos impostos de obrigação única, se o regime aplicável for o previsto na LGT.»
Ora, não obstante a realidade factual subjacente à pronúncia deste aresto se reportar a uma situação de isenção de IA, IVA e direitos aduaneiros, relativos à introdução no consumo de um veículo automóvel, a argumentação dele constante não deixa de ser aplicável ao presente caso.
5.2.3. Não se desconhece, também, que para alguns autores, o facto tributário, no caso de isenção prevista no nº 3 do art. 11º do CSisa, ocorre na data da caducidade da isenção, por ser nessa data que o legislador entende que o adquirente já não tem intenções de alienar o imóvel e o integra na sua esfera patrimonial (cfr. Diogo Leite de Campos, Aplicação no tempo da taxa da sisa/IMT, in Boletim da Ordem dos Advogados, n° 28, Setembro/Outubro, de 2003, pp. 28/29; e Nuno Sá Gomes, Tributação do Património, Lições Proferidas no 1° Curso de Pós-Graduação em Direito Fiscal na Faculdade de Direito da Universidade do Porto (2004), Almedina, 2004, pp. 142 a 148).
Partindo do princípio de que tal isenção se reconduz a uma verdadeira delimitação negativa da incidência (exclusão tributária) e não a uma isenção em sentido próprio, considera-se, então, que também o facto tributário ocorrerá na data da caducidade da isenção, por ser nessa data que o legislador entende que o adquirente já não tem intenções de alienar o imóvel e o integra na sua esfera patrimonial. Ou seja, nos casos de aquisição de imóveis para revenda, o adquirente encara o imóvel como mercadoria, como bem que não é contabilizado no imobilizado, como “mercadoria” para venda; e, assim sendo, o facto tributário (rectius a “transmissão”) só tem lugar quando o imóvel passa a fazer parte do imobilizado da empresa pela caducidade da chamada “isenção” (a qual não é – neste entendimento - uma verdadeira isenção). Assim, só quando o imóvel passou a integrar o imobilizado da empresa por força da caducidade referida, é que o contribuinte passou a revelar capacidade contributiva para adquirir imóveis e só nessa data, verdadeiramente, adquiriu aquele imóvel (até aí, apenas teve capacidade financeira de gerir a sua actividade comercial até à venda do imóvel, que não teve lugar no prazo de três anos).
Daí que, sendo nessa data que o contribuinte passa a ser adquirente «de facto» e verdadeiro proprietário do imóvel, será também nessa data que o legislador entende que nasce o facto tributário, entendimento que se coaduna, quer com o actualmente disposto nos nºs. 1 e 2 do art. 18º do CIMT (bem como com o disposto no art. 38º da Lei n° 26/2003, de 30/7, que aprovou o CIMI e o CIMT), ao disporem que o «imposto será liquidado pelas taxas em vigor ao tempo da ocorrência do facto tributário» e que «se ocorrer a caducidade da isenção, a taxa e o valor a considerar na liquidação serão os vigentes à data de liquidação», quer com o que já decorria do disposto na al. f) do nº 1 do art. 10º do Código da Contribuição Autárquica, quer, finalmente, com o que também se dispõe na al. e) do nº 1 do art. 9º do CIMI, pois que todos estes normativos configuram aquelas situações como delimitações negativas da incidência, uma vez que o imposto respectivo só é devido a partir do terceiro ano seguinte, inclusive, àquele em que o prédio tenha passado a figurar no activo circulante de uma empresa que tenha por objecto a sua venda (sendo que, de acordo com o estabelecido nos nºs. 2 e 3 do mesmo art. 9º do CIMI, caso ao prédio seja dada diferente utilização, o imposto é liquidado por todo o período decorrido desde a sua aquisição e é devido a partir do ano, inclusive, em que a venda do prédio tenha sido retardada por facto imputável ao respectivo sujeito passivo).
Trata-se, porém, de entendimento que nem se coaduna com a reafirmada natureza de uma isenção sujeita a condição resolutiva, nem com a consideração de que o facto de um prédio adquirido para revenda não ter sido vendido no prazo de 3 anos, não significa que o adquirente o tenha que inscrever, imperativamente, no activo imobilizado, por o mesmo ter deixado de ser mercadoria: na verdade, o adquirente pode continuar a pretender revender o prédio e este pode vir a ser revendido em qualquer ano posterior.
Portanto, para além da relevância fiscal que a não revenda naquele prazo de 3 anos implica (em termos da liquidação da respectiva sisa – ou, actualmente, do IMT), não se vê que deva apelar-se também ao decurso desse prazo para efeitos de o considerar como factor determinativo da capacidade contributiva para a aquisição do imóvel e, por essa via, como factor determinativo da verdadeira transmissão, em ordem a considerar esta última data como momento da verificação do facto tributário.
5.2.4. Acresce, como se disse, que, (i) não prevendo a lei a suspensão do prazo de prescrição no caso de benefícios fiscais de natureza condicionada (ao contrário do que sucede com o prazo de caducidade da liquidação do imposto - al. c) do nº 2 do art. 46º da LGT), (ii) integrando a matéria da prescrição da obrigação tributária (quer os pressupostos da prescrição, quer os pressupostos relativos ao regime do respectivo prazo) o âmbito das garantias dos contribuintes e (iii) fixando a LGT, como momento relevante para o termo inicial do prazo de prescrição, a ocorrência do facto tributário (sendo este o facto material que preenche os pressupostos legais da norma de incidência do imposto e que determina o nascimento da obrigação tributária), não pode interpretar-se a norma contida no nº 1 do art. 48º da LGT com outro sentido que não seja o de que, no caso, o prazo de prescrição da sisa devida (imposto de obrigação única) se inicia a partir da data em que ocorreu o facto tributário substanciado na transmissão (aquisição por parte do sujeito passivo respectivo) e não a partir da data em que ocorreu a caducidade da condição a que ficara subordinada a isenção de que o mesmo usufruiu. …”. (impondo-se aqui notar que este aresto deu origem ao Ac. do S.T.A. Pleno de 10-04-2013, Proc. nº 01135/12, www.dgsi.pt, que consagrou, por maioria, o entendimento acima assumido).
A partir daqui, e fazendo aplicação do que já ficou exposto, deparamos com uma situação em que o prazo de prescrição teve início em 01-04-1998, impondo-se notar que, de acordo com o artigo 297.º do Código Civil, quanto à aplicação no tempo de leis que estabeleçam prazos mais curtos, que o novo prazo é também aplicável aos prazos que já estiverem em curso, mas o prazo só se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, a não ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar.
Tal significa que, embora o regime da prescrição positivado na lei nova seja o aplicável a partir da vigência desse diploma, o prazo aí previsto pode não o ser, pois que havendo concorrência temporal de dois prazos com a virtualidade de se aplicarem, há que aplicar aquele que em primeiro lugar se completar, embora a aplicação de diferentes regimes no tocante aos prazos prescricionais não determine a aplicação de um ou outro regime em bloco.
Com efeito, a aplicação de diferentes regimes no tocante a prazos, em face da previsão normativa do artigo 297° do C. Civil, não determina a aplicação de um ou outro regime em bloco, como reclama a Recorrente, pois só se refere à lei que altere o prazo, à sua medida, e não aos termos em que se conta e a tudo o mais que releva para o seu curso. Por conseguinte, não há que comparar os regimes de suspensão e interrupção do prazo de prescrição adoptados pela lei antiga e pela lei nova, para determinar qual é o mais favorável e escolher a lei aplicável segundo o juízo assim atingido, já que o princípio da aplicação da lei mais favorável ao arguido só tem emprego no âmbito do direito sancionatório, não sendo aplicável ao direito obrigacional de natureza tributária.
Assim, como se disse, deparamos com uma situação em que o prazo de prescrição teve início em 01-04-1998, o que significa que o seu termo ocorreria em 01-04-2008, tendo em conta as remissões acima apontadas, neste caso, com referência ao CPT.
Por outro lado, tendo presente que a aplicação do novo prazo consagrado pelo artº 180º do CIMSISSD na redação dada pelo DL nº 472/99, de 13 de novembro, só começa a contar-se a partir da entrada em vigor deste diploma - 18.11.1999, temos que nesta situação o prazo em apreço (agora de 8 anos) conheceria o seu termo em 18-11-2007.
Deste modo, é evidente que falta menos tempo nesta segunda hipótese para se completar o tempo de prescrição, o que significa que se impõe considerar o referido prazo de 8 anos, com início em 18-11-1999.
Antes de avançar, importa notar que as causas de interrupção ou suspensão da prescrição atendíveis para o cômputo em concreto do prazo de prescrição são as previstas na lei vigente à data da respectiva ocorrência, em conformidade com o disposto no nº 2 do artigo 12º do Código Civil, e não, as previstas na lei cujo prazo for aplicável, independentemente do momento em que tais factos se tenham efectivamente verificado.
Nesta sequência, é ponto assente que o recurso hierárquico Recurso Hierárquico a que se alude em C) (com referência às liquidações que deram origem à dívida exequenda) foi apresentado em 03-01-2001, situação que, nos termos do art. 49º nº 1 da LGT produziu a interrupção do prazo de prescrição, sendo que, interrompida a prescrição, inutiliza-se para a prescrição todo o tempo decorrido anteriormente (artigo 326º nº 1 do Código Civil).
Aliás, é sabido que as causas de interrupção da prescrição que ocorreram antes da alteração ao nº 3 do art. 49º da LGT, introduzida pela Lei 53-A/2006, ou seja, antes de 01.01.2007, produzem os efeitos que a lei vigente no momento em que elas ocorreram associava à sua ocorrência: eliminam o período de tempo anterior à sua ocorrência e obstam ao decurso do prazo de prescrição, enquanto o respectivo processo estiver pendente ou não estiver parado por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, sendo que ocorrendo sucessivas causas de interrupção da prescrição, antes da entrada em vigor da referida redacção do nº 3 do art. 49º da LGT, devem todos elas se consideradas autonomamente, para efeitos de contagem do respectivo prazo, desde que susceptíveis de influir no seu decurso (neste sentido, Ac. S.T.A. de 05-06-2013, Proc. nº 0903/13, www.dgsi.pt).
Neste medida, e estando apurado que foi negado provimento ao recurso hierárquico por decisão de 04-12-2001 do Sudirector-Geral no uso de competência subdelegada (fls. 3 do PAT apenso e fls. 48-49 do recurso contencioso apenso), tem de entender-se que, na linha do exposto, ficou todo o tempo decorrido anteriormente inutilizado em termos de prescrição, ou seja, nesta sede, o prazo de prescrição voltou a iniciar-se a partir da data da referida decisão.
No entanto, tem de tomar-se em linha de conta que contra a sociedade De..., Lda, foi, em 11-10-2001, instaurada a execução fiscal nº 0078200101001183, para cobrança de dívidas de SISA, de 1998, no valor total de € 179.971,75, cfr. teor do doc. de fls. 1 dos autos e que a Executada foi citada naquela execução em 18-10-2001, cfr. teor do doc. de fls. 2 dos autos.
Ora, a citação em apreço, tal como se afirma na decisão recorrida, constitui um facto que produz a interrupção da prescrição, situação que, no caso, não pode ser relevada na medida em que o prazo estava já interrompido por força da situação anterior, que a sentença recorrida não ponderou como devia.
Em todo o caso, reiniciado o prazo em 04-12-2001, sempre teria de ser considerada a situação apontada depois na sentença recorrida, quando se aponta que o processo executivo foi suspenso em 16-05-2002, por motivo de apresentação, por parte da mesma Reclamante, de Recurso Contencioso, o que significa que o prazo de prescrição se suspendeu em 16-05-2002, até ao trânsito em julgado da sentença proferida no processo de Recurso Contencioso, em 05-03-2012, já que, encontrando-se o processo garantido por penhora, a suspensão ordenada tem a virtualidade de suspender o prazo prescricional em curso.
Neste ponto, crê-se pertinente precisar dois elementos.
O primeiro prende-se com a alegação da Recorrente de que não foi ponderado que o processo de execução fiscal esteve parado por mais de um ano por facto não imputável à recorrente, não se vislumbrando suporte factual para tal afirmação, pois que o processo foi instaurado em Outubro de 2001 e em Maio de 2002 foi determinada a respectiva suspensão em função dos bens oferecidos pela executada como garantia à execução.
Depois, a questão que se poderia colocar prende-se com a virtualidade de o recurso contencioso poder ser enquadrado na previsão do art. 169º do CPPT.
Neste ponto, em princípio, como refere o Cons. Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, 6ª edição, 2011, vol. III, pág. 216, “a acção administrativa especial (antes recurso contencioso, nos termos do art. 191.º do CPTA) é utilizável em contencioso tributário quando o acto impugnado não é um acto de liquidação ou um acto que comporte a apreciação da legalidade do acto de liquidação como resulta do preceituado no art. 97º n.º 1, alineas d) e p) do CPPT, o que significa que estará afastada a possibilidade de enquadramento deste meio impugnatório no âmbito do art. 169.º, n.º 1, uma vez que a suspensão da execução fiscal depende de o meio processual ter por objecto a legalidade da dívida exequenda”.
No entanto, no caso presente, e com referência ao recurso contencioso apenso, é irrecusável que o mesmo tem como pano de fundo a liquidação de sisa a que se alude nos autos, sendo o pedido formulado a expressão clara de tal afirmação, pois que se reclama “a anulação da sisa, juros compensatórios, juros de mora e multa”, sendo que, quando se tem presente o despacho notificado à ora Recorrente e que deu origem ao Recurso Hierárquico, as conclusões expressas são as seguintes:
“EM CONCLUSÃO
A) - Como é evidente que o destino do prédio adquirido por “A…, Ldª” foi a revenda não será de alterar o projecto de decisão anteriormente formulado, tornando-se DEFINITIVO.
B) - Notifique-se desta decisão a empresa “De…, Ldª”
C) - Proceda-se à liquidação do imposto Municipal de Sisa, cujo facto gerador ocorreu EM 12.02.99 (tomada de posse por parte do adquirente A…, Ldª, conforme consta do quesito VII, do contrato promessa de compra e venda).
D) - Notifique-se o s.p. De…, Ldª para, no prazo de 30 dias, proceder ao pagamento do imposto municipal de sisa, dos juros compensatórios e da coima, advertindo-o de que, findo aquele prazo sem ter procedido aos pagamentos em causa, estes serviços promoverão de imediato ao levantamento do respectivo processo contra-ordenacional.”
Aliás, não será por acaso que a própria Recorrente pondera a situação do Recurso Contencioso neste domínio, pretendo, no entanto, desconsiderar a sua relevância nesta sede, apontando que o mesmo esteve parado por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, o que sendo, verdade, apenas permitiria degradar o efeito interruptivo da respectiva instauração a partir do momento em que decorreu o período de um ano em que o mesmo não conheceu qualquer movimentação, situação que, no caso, não tem qualquer relevo em função do facto de o prazo de prescrição estar já suspenso em função da existência do referido processo em conjugação com o facto de existir garantia à execução em função dos bens oferecidos pela executada.
Com efeito, cumpre notar que das normas contidas nos artigos 169º nº 1 do CPPT e 49º nº 3 da LGT decorre que a execução fica suspensa até à decisão do pleito que tenha por objecto a legalidade da dívida exequenda ( e não existe qualquer dúvida neste matéria) “desde que tenha sido constituída garantia nos termos do artigo 195.º ou prestada nos termos do artigo 199.º ou a penhora garanta a totalidade da quantia exequenda e do acrescido” e que o “prazo de prescrição legal suspende-se por motivo de paragem do processo de execução fiscal em virtude de (…) impugnação ou recurso”.
Além disso, a suspensão da execução nos termos do artigo 169.º, nº 1 do CPPT opera-se, ope legis, por força da prestação de garantia ou efectivação da penhora que garante a totalidade da quantia exequenda e acrescido, desde que sejam utilizados os meios processuais de discussão da legalidade da dívida exequenda ali elencados (neste sentido, Ac. do S.T.A. de 19-12-2012, Proc. nº 01372/12, www.dgsi.pt).
Trata-se, pois, de acto predominantemente processual em que o órgão de execução fiscal actua no âmbito do processo executivo, vinculado a um quadro normativo que regula o legal andamento do processo, e sujeito a estritas regras e princípios processuais.
Tal significa que, uma vez constituída ou prestada garantia ou realizada penhora de bens suficientes para garantia do pagamento da dívida e acrescido, aliada à pendência de processo de impugnação judicial, fica legalmente suspensa a execução fiscal até à decisão do pleito, e esta suspensão determina, por sua vez, a suspensão do próprio prazo de prescrição que esteja em curso ou daquele que houvesse de reiniciar-se por virtude da cessação de algum efeito interruptivo da prescrição ( neste sentido, Acs. do S.T.A. de 04-03-2009, Proc. nº 0160/09, 26-01-2011, Proc. nº 01/11 e de 25-05-2011, Proc. nº 0465/11, todos disponíveis em www.dgsi.pt).
Diga-se ainda que, como se deixou sumariado nos Acórdãos do S.T.A. de 05-05-2010, Proc. nº 0140/10 e de 07-12-2010, Proc. nº 0490/10, igualmente disponíveis em www.dgsi.pt, “A impugnação judicial interrompe a prescrição, mas a paragem do processo por período superior a um ano por facto não imputável ao sujeito passivo, faz cessar tal efeito, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer após esse período ao que tiver decorrido até à data da autuação (nºs 1 e 2 do artigo 49.º da LGT). Porém, se a execução se encontrar suspensa em virtude de prestação de garantia ou de penhora de bens que garantam a totalidade da dívida e do acrescido, ao abrigo do artº 169º do CPPT, a paragem do processo não releva para efeitos de prescrição, uma vez que, em face do disposto no nº 3 do artº 49º da LGT, a prescrição se suspende também com a paragem da execução”.
Ora, é ponto assente que, no caso concreto, na pendência do aludido recurso contencioso, em que se discutia legalidade da liquidação de sisa descrita nos autos, foram oferecidos bens pela executada como garantia à execução e para suspender a mesma, tal como requerido pela própria.
A partir daqui, com referência ao prazo reiniciado em 04-12-2001, independentemente do fim do efeito interruptivo derivado da apresentação do recurso contencioso, o prazo de prescrição estava já suspenso desde 16-05-2002 e esta suspensão do prazo durou até haver decisão que ponha termo ao aludido processo, o que sucedeu em 05-03-2012, situação que tem um verdadeiro efeito de implosão no que concerne à pretensão da Recorrente, pois que o recurso interposto, no fundo, tem como pano de fundo a recusa da produção do aludido efeito suspensivo, matéria que aliás constitui o fundamento do despacho reclamado.
Neste medida, tem de concluir-se, como na decisão recorrida, com as precisões assinaladas, que o decurso do prazo prescricional que vem invocado pela Reclamante como forma de extinção da execução contra si instaurada, relativamente ao SISA/1998, não ocorreu, atentas as causas interruptivas e suspensivas supra citadas, improcedendo, pois, a sua pretensão na presente Reclamação, de ver anulado o despacho do Chefe do SF de Feira 1 que não reconheceu aquela prescrição, o que significa que a sentença recorrida não merece qualquer censura, sendo de manter, devendo, nesta sequência, improceder totalmente o presente recurso jurisdicional.
4. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo art. 202.º da Constituição da República Portuguesa, em negar provimento ao recurso jurisdicional interposto pela Recorrente, mantendo-se a decisão judicial recorrida.
Custas pela Recorrente.
Notifique-se. D.N..
Porto, 11 de Abril de 2014
Ass. Pedro Vergueiro
Ass. Nuno Bastos
Ass. Irene Neves |
