| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I - RELATÓRIO
VPG, S.A., inconformada, veio interpor recurso jurisdicional da Sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel, datada de 01 de fevereiro de 2019, que julgou improcedente a Reclamação por si interposta da decisão da Directora de Finanças Adjunta, da Direcção de Finanças do Porto, datada de 30 de outubro de 2018, pela qual indeferiu o pedido de dispensa de prestação de garantia no processo de execução fiscal n.º 1856201801139053, em curso no Serviço de Finanças de Penafiel.
No âmbito das Alegações por si apresentadas [Cfr. fls. 208 a 256 dos autos em suporte físico], elencou a final as conclusões que ora se reproduzem:
“CONCLUSÕES:
1ª O presente recurso visa a reapreciação da decisão de improcedência da reclamação judicial que a Recorrente dirigiu contra o indeferimento da dispensa de prestação de garantia no âmbito da execução fiscal n.º 1856201801139053.
2ª Em causa está a impossibilidade de a Recorrente prestar garantia por não dispor de bens para o efeito, nem possuir rendimentos suficientes com vista à sustentação de garantia a prestar.
3ª Sucede que a decisão sob recurso padece de vários vícios, entre os quais, de nulidade por carecer de fundamento a decisão de facto vertida nas alíneas F) a H) do probatório.
4ª Exactamente porque o probatório em tais alíneas conclui erradamente e sem qualquer fundamento que a Recorrente obteve um lucro líquido de 3.834.790,53 € em 2017, como também não é verdade que a Recorrente disponha de prestações sociais no valor de € 36.674.336,66.
5ª A Sociedade VPG, SA, contribuinte fiscal nº 50xxx46, é uma Empresa com a actividade de Gestão de Participações sociais. A Empresa participa em especial no capital da MTC SA e VDC SA, relativamente em 70,85 % e 39,36%.
6ª A Lei Comercial, obriga a VPG SA, a consolidar contas, sendo para este efeito usado o método de equivalência Patrimonial.
7ª O Resultado Líquido obtido pela VPG SA, no valor de 3.834.790,53 € resulta apenas dos ajustamentos de capital nas suas participadas, que não um rendimento tributável.
8ª A Empresa VPG SA, não têm tesouraria.
9ª A Empresa tem débitos a terceiros (empréstimos obtidos) no montante de 21.898.648,50€, valores estes que serviram de base à constituição das participações socias que constam do balanço 36.674.336,66 €.
10ª No entanto estas participações estão ajustadas no montante de 12.094.391,00 €, valor este de ajustes efectuados em função dos resultados obtidos pelas participadas ao longo dos anos, como se pode constatar no balanço valores de 12.094.391,00€, nas contas de resultados transitados, ajustamentos e resultados do exercício.
11ª Ao efectuar a soma algébrica destes montantes apenas nos sobra sensivelmente o valor do capital da empresa, vejamos (36.674.336,66 € - 21.898.648.50€ -12.094.391,00€) = 2.681.297,16 € (valor do capital).
12ª Por conseguinte, neste simples exercício que deveria ter sido levado logo a efeito pelo Órgão de Execução Fiscal, facilmente se concluiria que é errado considerar que a Recorrente teve um resultado liquido no exercício de 2017, de 3.834.790,53 €, como também é errada a conclusão de que a Recorrente detém em outras empresas participações sociais no valor de 36.674.336,66 €.
13ª E a decisão sob recurso, ao alicerçar todo o seu sentido na errada conclusão de que a Recorrente no ano de 2017, apresenta um resultado líquido de 3.834.790,53 € e detém participações sociais de 36.674.336,66 €, padece de vício de falta de fundamentação, erro nos pressupostos de facto e de direito.
14ª Como também viola o disposto no artigo 58.º da LGT, ao considerar que o Órgão de Execução Fiscal não deveria encetar diligências no sentido de apurar a verdade material, o que permitiria, através da prova testemunhal requerida, concluir que a Recorrente, afinal, no ano de 2017, não apresenta um resultado líquido de 3.834.790,53 €, como não detém participações sociais de 36.674.336,66 €.
15ª E assim ter decidido, violou a lei, o direito e a jurisprudência firmada, mormente a que resulta do Acórdão do STA n.º 096/14, de 19/02/2014.
16ª A decisão sob recurso padece de vícios vários, como nulidade por falta de fundamentação de facto e de direito, vício de violação e lei e de erro nos pressupostos de facto e de direito.
NESTES TERMOS E NOS MELHORES DE DIREITO E SEMPRE COM O MUI DOUTO SUPRIMENTO, DEVE O PRESENTE RECURSO DE APELAÇÃO SER JULGADO PROCEDENTE, POR PROVADO E, EM CONSEQUÊNCIA:
(A) SER A SENTENÇA RECORRIDA DECLARADA NULA, OU CASO ASSIM E NÃO SE ENTENDA,
(B) SER REVOGADA E SUBSTITUÍDA POR OUTRA QUE CONCEDA A ISENÇÃO DE PRESTAÇÃO DE GARANTIA À RECORRENTE NO PROCESSO DE EXECUÇÃO FISCAL N.º 1856201801139053.
(C) TUDO COM AS DEMAIS COMINAÇÕES LEGAIS, DESIGNADAMENTE PARA EFEITOS DE REAPRECIAÇÃO DA CONDENAÇÃO EM CUSTAS PROCESSUAIS.”
Com as suas Alegações de recurso, a Recorrente juntou cinco documentos [Cfr. fls. 219 a 256 dos autos em suporte físico].* A Recorrida Fazenda Pública, não apresentou Contra-alegações.* O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de ser julgado improcedente o recurso, com manutenção na ordem jurídica da Sentença recorrida.* Com dispensa dos vistos legais [Cfr. artigos 36.º, n.º 2, do Código de Processo dos Tribunais Administrativos e 657.º, n.º 4, do Código de Processo Civil], cumpre agora apreciar e decidir, visto que nada a tal obsta.* II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR
Cumpre então apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, cujo objecto do recurso está delimitado pelas conclusões das respectivas alegações - Cfr. artigos 608.º, n.º 2, 635.º, n.ºs 4 e 5, todos do Código de Processo Civil (CPC), ex vi artigo 2.º, alínea e) e artigo 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) –, e que se centram em saber se ocorre a nulidade da Sentença recorrida por a decisão da matéria de facto sob as alíneas F) a H) carecer de fundamento, e bem assim, se o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento em torno da matéria de facto e de direito.* III - FUNDAMENTOS
IIIi - DE FACTO
No âmbito da factualidade considerada pela decisão recorrida, dela consta o que por facilidade para aqui se extrai como segue:
“3 – Fundamentação.
3.1 – Matéria de facto.
3.1.1 – Com relevância para a decisão da causa o Tribunal julga provado:
A) Em 12/08/2016 o Serviço de Finanças de Penafiel instaurou contra a reclamante o PEF n.º 1856201801139053, para cobrança duma dívida de IRC de 2014, no montante de €198.557,16 (fls. 104 e seguintes).
B) Em 07/09/2018, a executada apresentou junto do órgão de execução fiscal (OEF) pedido de dispensa de prestação de garantia no PEF n.º 1856201801139053, com fundamento na manifesta falta de meios económicos para a prestação de garantia, acrescida da inevitabilidade da ocorrência dum prejuízo irreparável se a dispensa não lhe fosse concedida (fls. 43 a 48).
C) O requerimento do pedido de dispensa de prestação de garantia consta de folhas 43 a 48 dos autos, cujo teor aqui se dá por reproduzido.
D) O pedido de dispensa de prestação de garantia foi indeferido pela decisão de folhas 86 a 89, cujo teor aqui se dá por reproduzido.
E) O valor da garantia a prestar neste PEF é de €251.150,99 (fls. 3 e 99).
F) A impugnante teve no exercício de 2017 um resultado líquido do exercício de €3.834.790,53 (fls. 43 a 84, documentos juntos pela própria reclamante e 86 a 93).
G) A impugnante tinha na Informação Empresarial Simplificada de 2017 tinha participações sociais no montante de €36.674.336,66 (fls. 43 a 84, documentos juntos pela própria reclamante e 86 a 93).
H) À data da apresentação do pedido de dispensa de prestação de garantia a impugnante tinha participações sociais no montante de €36.674.336,66 (fls. 43 a 84, documentos juntos pela própria reclamante e 86 a 93 e confissão da impugnante no seu requerimento do pedido de dispensa de prestação de garantia de folhas 43 a 48, em particular, dos seus números 19 a 21 em que afirma que não existe alteração relevante do património mobiliário ou imobiliário).
I) O Serviço de Finanças de Penafiel instaurou contra a reclamante o PEF 1856201801125155, para cobrança duma dívida de Imposto do Selo de 2014, no montante de €58.581,08 (fls. 104 e seguintes).
J) A executada apresentou junto do Serviço de Finanças de Penafiel pedido de dispensa de prestação de garantia no PEF 1856201801125155, que foi indeferido pela decisão de folhas 90 a 93, cujo teor aqui se dá por reproduzido (fls. 104 e seguintes).
K) A reclamante foi notificada das decisões de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia referidas em D) e J) pela mesma notificação (fls. 85 a 94).
3.1.2 – Factos julgados não provados com relevância para a decisão da causa.
Inexistem factos não provados com interesse para a decisão da causa.
3.1.3 – Motivação.
O Tribunal julgou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa, com base na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos, na parte em que não foram impugnados e bem assim na parte dos factos alegados pelas partes que não tendo sido impugnados (art. 74.º da Lei Geral Tributária (LGT)), também são corroborados pelos documentos (arts. 76.º, n.º 1, da LGT e 362.º e seguintes do Código Civil (CC)) identificados em cada um dos factos e confessados pelas partes.
Aqui cumpre salientar a relevância dos documentos juntos pela própria impugnante e os factos que constam da decisão reclamada e da decisão que manteve o despacho reclamado que foram notificados à impugnante e que não foram impugnados.
Os restantes factos alegados não foram julgados provados ou não provados, por constituírem considerações pessoais ou conclusões de facto ou de direito ou por não terem relevância para a decisão da causa e designadamente a questão da natureza do crédito penhorado, conforme resultará da fundamentação de direito.”
III.i.i – Sobre a junção de documentos com as Alegações de recurso
Conforme resulta dos autos [Cfr. fls. 214 e 214-verso], a Recorrente juntou 5 documentos [embora a final tenha referido tratar-se apenas de 4] com as suas Alegações de recurso, pelo que, por agora, cumpre apreciar sobre a sua admissibilidade nos autos.
Vigora no direito português o modelo da apelação restrita, de acordo com o qual o recurso não visa o reexame, sem limites, da causa julgada em 1.ª instância, mas tão-somente a reapreciação da decisão proferida dentro dos mesmos condicionalismos em que se encontrava o Tribunal “a quo” no momento em que proferiu a sentença.
Ora, como resulta de uma jurisprudência uniforme e reiterada, os recursos são meios processuais de impugnação de anteriores decisões judiciais, não constituindo o tempo e o modo para julgar questões novas [consubstanciadas pela apresentação de documentos novos], pelo que, em princípio, em fase de recurso, não pode alegar-se matéria nova nos Tribunais Superiores, não obstante o Tribunal ad quem tenha o dever de apreciar as questões de conhecimento oficioso.
De todo o modo, a lei prevê excepções, sendo uma delas a prevista no artigo 693.º-B do Código de Processo Civil (CPC), actual artigo 651.º, n.º 1 na redacção introduzida pela Lei n.º 41/2013, de 26 de junho, e que se manifesta quando a junção de documentos se torne necessária em virtude do julgamento proferido em 1.ª instância.
No que diz respeito à hipótese de junção de documentos quando esta se torne necessária em virtude do julgamento efectuado em 1.ª Instância, o advérbio “apenas”, usado no artigo 693.º-B, e que continua a ser utilizado no artigo 651.º, n.º 1, do Código de Processo Civil, significa que a junção só é possível se a necessidade do documento era imprevisível antes de proferida a decisão na 1.ª Instância, isto é, se a decisão da 1.ª instância criar, pela primeira vez, a necessidade de junção de determinado documento.
Com essa previsão normativa, o legislador quis, manifestamente, cingir-se aos casos em que, pela fundamentação da sentença ou pelo objecto da condenação, se tornou necessário provar factos cuja relevância a parte não podia razoavelmente contar antes da decisão da 1.ª instância ser proferida [neste sentido, cfr. Antunes Varela e Outros, in Manual de Processo Civil, 2.ª Edição, Coimbra Editora, 1985, páginas 533 e 534].
Ora, lidas as alegações e conclusões de recurso apresentado, não se vislumbra qualquer justificação da Recorrente para efeitos de proceder à junção dos enunciados documentos nesta fase, mormente em torno do tempo e dos pressupostos por que só agora os apresenta.
Queremos com isto significar que a Recorrente não motivou a junção desses documentos, por forma a que este tribunal pudesse sindicar a sua admissibilidade nesta fase, e/ou que o alegado pela Recorrente e como patenteado nos documentos queridos juntar, não tivesse já respaldo nos documentos por si já juntos com a Reclamação judicial, ou mesmo antes desse momento, com o pedido de dispensa de prestação da garantia.
Por conseguinte, julgamos não estar verificada a circunstância que a lei considera, a título excepcional, como justificativa da apresentação de documentos com as alegações de recurso, donde decorre que para conhecimento de eventual alteração à decisão da matéria de facto, a junção dos mesmos não é admitida, o que assim julgamos.* III.ii.ii - DE DIREITO
Está em causa a Sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel, datada de 01 de fevereiro de 2019, que julgou improcedente a Reclamação interposta pela ora Recorrente, da decisão da Directora de Finanças Adjunta, da Direcção de Finanças do Porto, datada de 30 de outubro de 2018, pela qual indeferiu o pedido de dispensa de prestação de garantia no processo de execução fiscal n.º 1856201801139053, do Serviço de Finanças de Penafiel.
Como sustentado pela Recorrente nas suas alegações, o presente recurso visa a reapreciação da decisão de improcedência da Reclamação judicial que havia dirigido contra o indeferimento da dispensa de prestação de garantia no âmbito do PEF, quando para tanto tinha invocado a impossibilidade de prestar a garantia por não dispor de bens para o efeito, nem possuir rendimentos suficientes com vista à sustentação de garantia a prestar, o que foi indeferido pela AT, do que foi interposta Reclamação para o TAF de Penafiel, que a julgou improcedente, tendo por isso sido mantida a decisão reclamada, à qual, por via do presente recurso, a Recorrente imputa vários vícios, entre os quais, de nulidade, por entender carecer de fundamento a decisão de facto vertida nas alíneas F) a H) do probatório.
Por conseguinte, importa assim, para já, apreciar da ocorrência da identificada nulidade.
Neste domínio, para sustentação da invocada nulidade, referiu a Recorrente que em face do decidido pelo Tribunal recorrido sob as alíneas F) a H) do probatório, no sentido de que tinha obtido um lucro líquido de 3.834.790,53 € em 2017, e que dispunha de prestações sociais no valor de € 36.674.336,66, que tal encerra um julgamento errado e sem qualquer fundamento, pelo facto de ser uma empresa com a actividade de gestão de participações sociais [participando em especial no capital das sociedades MTC SA e VDC SA, relativamente em 70,85 % e 39,36%], e que é a lei comercial que a obriga a consolidar contas, sendo para este efeito usado o método de equivalência patrimonial, e que por essa razão, o resultado líquido por si obtido no valor de 3.834.790,53 € resulta apenas dos ajustamentos de capital nas suas participadas, e que não se trata por isso de um rendimento tributável, e que para além do mais, não tem tesouraria, e tem débitos a terceiros (empréstimos obtidos) no montante de 21.898.648,50€, valores estes que serviram de base à constituição das participações socias que constam do balanço 36.674.336,66 € - Cfr. conclusões 2.ª a 9.ª -, mas que estas participações estão ajustadas no montante de 12.094.391,00 €, valor este que resulta de ajustes efectuados em função dos resultados obtidos pelas participadas ao longo dos anos, remetendo para o efeito para o balanço, nas contas de resultados transitados, ajustamentos e resultados do exercício, e que ao efectuar a soma algébrica destes montantes apenas sobra sensivelmente o valor do capital da empresa, que liquidou nos seguintes termos: 36.674.336,66€-21.898.648.50€-12.094.391,00€= 2.681.297,16 € (valor do capital), e por essa razão, que na base deste simples exercício, que deveria ter sido levado logo a efeito pelo Órgão de Execução Fiscal, entende que facilmente se concluiria que é errado considerar que a Recorrente teve um resultado liquido no exercício de 2017, de 3.834.790,53 €, como também é errada a conclusão de que a Recorrente detém em outras empresas participações sociais no valor de 36.674.336,66 € - Cfr. conclusões 10.ª a 12.ª.
Conforme dispõe o artigo 627.º , n.º 1 do CPC [a que corresponde o anterior artigo 676.º do mesmo Código] “As decisões judiciais podem ser impugnadas por meio de recursos.”, o que demanda que o recurso jurisdicional é o meio processual pelo qual se visa impugnar as decisões judiciais, e nessa medida, convocar o tribunal superior a reexaminar a decisão proferida e os fundamentos em que a mesma se estribou.
Neste patamar.
No processo judicial tributário, o vício de não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artigo 125.º, n.º 1, do CPPT, norma onde estão consagrados todos os vícios [e não quaisquer outros] susceptíveis de ferir de nulidade a sentença proferida em processo judicial tributário [neste sentido, cfr. Jorge Lopes de Sousa, CPPT anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6.ª edição, 2011, página 357 e seguintes].
Enquanto violações da lei processual, as nulidades têm para tanto de revestir uma de três formas, a saber, a prática de um acto proibido; a omissão de um acto prescrito na lei; ou a realização de um acto imposto ou permitido por lei, mas sem as formalidades requeridas, e desta feita, assim verificada alguma delas, tem a mesma de possuir a virtualidade de poder influir no exame ou na decisão da causa.
Efectivamente, como assim refere Jorge Lopes de Sousa, in Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, II Volume, anotação 9 d) ao artigo 98.º, pág. 87, “como decorre do citado art. 201.º, n.º 1, do CPC [a que corresponde o actual 195.º], na falta de norma especial que comine a sanção de nulidade para determinada irregularidade, estas só produzem nulidade quando a irregularidade cometida possa influir no exame ou na decisão da causa. Isto significa que, quando não há tal possibilidade de influência, não há nulidade, mas também que, para haver nulidade basta a mera possibilidade de influência da irregularidade na decisão da causa, não dependendo a existência de uma nulidade da demonstração de que houve efectivo prejuízo. No entanto, se se demonstrar positivamente que a irregularidade que tinha potencialidade para influenciar a decisão da causa acabou por não ter qualquer influência negativa para a parte a quem o cumprimento da formalidade ou o eliminação do acto indevidamente praticado podia interessar, a nulidade deverá considerar-se sanada, pois, nessas condições, seria cumprir essa formalidade ou eliminar o acto indevidamente praticado.”
Como assim vem sido reiteradamente expendido por doutrina e jurisprudência maioritária, a nulidade em apreço só ocorre quando faltem em absoluto os fundamentos de facto em que assentou a decisão, ou seja, apenas a total e absoluta ausência de fundamentação de facto afecta o valor legal da sentença, acarretando a sua nulidade, o que não ocorre quando a fundamentação é escassa, incompleta, não convincente, deficiente ou errada. Neste sentido, como refere Alberto dos Reis, in Código de Processo Civil Anotado, Coimbra Editora, V Volume, 1952, página 140, “Há que distinguir cuidadosamente a falta absoluta de motivação da motivação deficiente, medíocre ou errada. O que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade. Por falta absoluta de motivação deve entender-se a ausência total de fundamentos de direito e de facto.”
A exigência de fundamentação é justificada pela necessidade de permitir que as partes conheçam as razões em que se apoiou a sentença do tribunal a fim de as poderem impugnar e para que o tribunal superior as possa sindicar.
Neste sentido, a fundamentação de facto não se deve limitar à mera indicação dos meios de prova em que assentou o juízo probatório sobre cada facto, devendo revelar o itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo juiz ao decidir como decidiu sobre os pontos da matéria de facto [neste sentido, Jorge Lopes de Sousa, in CPPT anotado e comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, 2011, II Volume, página 321].
Temos assim que se a decisão do julgador, devidamente fundamentada, for uma das soluções plausíveis, segundo as regras da lógica, da ciência e da experiência, ela será inatacável, visto ser proferida em obediência à lei que impõe o julgamento segundo a livre convicção, o que julgamos ter sido cabalmente prosseguido pelo Tribunal recorrido.
Com efeito, tendo a decisão formada pelo Tribunal a quo em torno da matéria de facto, sido fixada na base da livre apreciação da prova documental que lhe foi apresentada, a sindicância de tal decisão não pode deixar de respeitar a liberdade da 1.ª instância na respectiva apreciação, pois que, como dela se extrai, não se trata de um mero juízo arbitrário ou de simples intuição sobre a veracidade ou não de uma certa realidade de facto, mas antes duma convicção adquirida por intermédio dum processo racional, objectivado, que foi alicerçado na análise crítica comparativa dos diversos dados, no que derivou sobre o julgador um ónus de objectivação da sua convicção através da fundamentação da matéria de facto [da factualidade provada e da não provada], por via da qual prosseguiu uma análise critica das provas, com especificação dos fundamentos que foram decisivos para a sua convicção [cfr. artigo 653.º, n.º 2 do CPC].
Efectivamente, como assim se extrai da Sentença recorrida, o Tribunal a quo julgou quais os factos relevantes para a decisão da causa, com amplo respaldo em suporte documental, tendo ainda decidido inexistirem factos não provados, tendo fixado a matéria de facto dada como provada com base na análise crítica e conjugada dos documentos, com expressa menção a que os mesmos não foram impugnados, tendo centrado a relevância da formação da sua convicção nos documentos juntos pela então Reclamante, assim como nos factos que constam da decisão Reclamada e do que tinha sido notificada a Reclamante, que também não os impugnou.
Como julgamos, a Recorrente não tem assim razão quanto à invocada nulidade, sendo a sua alegação insusceptível de suportar a ocorrência de nulidade da sentença pela fundamentação aportada pelo julgador à fixação da matéria de facto constante das alíneas F), G) e H) do probatório, sendo que a situação descrita pela Recorrente poderá relevar quando muito ao nível do erro de julgamento.
Ora, depois de cotejada a sentença objecto do presente recurso, julgamos que os fundamentos de facto foram tratados e trabalhados na Sentença recorrida, à luz das normas legais aplicáveis, o que ocorreu de forma lógica e juridicamente possível, e que o veio a ser no sentido da improcedência da pretensão formulada.
Deste modo, e sem sindicar agora do acerto ou não da Sentença recorrida, tendo o Tribunal a quo analisado criticamente a prova documental em que fundou a formação da sua convicção, tem de improceder a nulidade em apreço, por julgarmos não ocorrer qualquer discrepância que seja manifesta entre as premissas de facto e as conclusões de direito, de forma a justificar a nulidade invocada pela Recorrente. Perspectiva-se agora é a necessidade de analisar da eventual ocorrência de erro de julgamento, porquanto tal ocorre quando o juiz decide mal ou contra os factos apurados, sendo que esse erro é atinente a qualquer elemento ou característica da situação sub judice que não revista natureza jurídica.
De maneira que, neste domínio, e quanto à invocada nulidade da Sentença recorrida, com a invocação de que carece de fundamento a decisão de facto vertida nas alíneas F) a H) do probatório, por aqui falece a pretensão recursiva da Recorrente.
Apreciando agora o invocado erro de julgamento.
Conforme resulta do disposto no artigo 52.º, n.º 4 da LGT, aí estão enunciados os pressupostos da isenção de prestação de garantia, de onde decorre que a Administração Tributária pode, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos em que a sua prestação lhe cause prejuízo irreparável ou seja manifesta a falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que sempre e em qualquer dos casos a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado.
Assim, a isenção fica dependente de dois pressupostos alternativos, a saber, ou a (i) existência de prejuízo irreparável decorrente da prestação da garantia; ou (ii) a falta de meios económicos para a prestar.
De todo o modo, a dispensa de prestação da garantia não está dependente apenas da verificação de um destes dois pressupostos, sendo necessário o preenchimento de um outro pressuposto, que é cumulativo com um daqueles, atinente a que a insuficiência ou inexistência dos bens não pode ser da responsabilidade do executado que pretende a isenção.
Distingue assim a lei o prejuízo irreparável, da falta de meios económicos, sendo que, devendo a falta de meios económicos ser revelada pela insuficiência de bens penhoráveis, como referem Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, in Lei Geral Tributária, comentada e anotada, 2.ª edição, 2000, página 205, “… a responsabilidade do executado, prevista na parte final do número 4, deve entender-se em termos de dissipação dos bens com o intuito de diminuir a garantia dos credores. E não mero nexo de causalidade desprovido de carga de censura ou simples má gestão dos seus bens.”
Daí que, para efeitos de obter a dispensa da prestação da garantia, dispõe o artigo 170.º do CPPT, que o interessado deve apresentar pedido dirigido ao órgão da execução fiscal, no qual deve expender a devida fundamentação de facto e de direito, tendo o legislador feito a menção, sob o seu n.º 3, que o pedido deve ser instruído com a prova documental necessária.
Na medida em que o processo de execução fiscal é um processo de natureza judicial, as regras que lhe são aplicáveis em matéria de ónus da prova são aquelas que estão previstas no disposto nos artigos 342.º e 344.º, ambos do Código Civil, assim como no artigo 74.º, n.º 1, da LGT, sendo assim que é sobre o executado, que pretende a dispensa de garantia, que recai o ónus de provar que se verificam as condições de que tal dispensa depende, pois que se tratam, a final, de factos constitutivos do direito que pretende ver reconhecido.
Conforme vem sendo reiterado pela doutrina e pela jurisprudência [Cfr., entre outros, o Acórdão do STA da Secção do Contencioso Tributário, datado de 19 de fevereiro de 2014, proferido no processo n.º 096/14, disponível em www.itij.pt.], pese embora aquele referido artigo 170.º do CPPT aludir expressamente à prova documental, o mesmo tem de ser interpretado no sentido de não conter uma proibição absoluta a que, em abstrato, o executado possa produzir prova testemunhal no incidente de isenção de prestação de garantia, sob pena de inconstitucionalidade, por violação do artigo 20.º, n.º 1 da CRP.
Neste patamar.
Pelo que decorre do requerimento onde foi formulado pela ora Recorrente o pedido de dispensa de prestação da garantia, a mesma sustentou, em suma, que não dispõe de meios para obter a garantia bancária tendo em vista a suspensão da execução, e dessa forma, que está perante a impossibilidade de constituição da garantia e que ocorre para si prejuízo irreparável se a mesma for prestada. E para esse efeito, juntou documentos e arrolou testemunhas.
No âmbito da apreciação que a AT fez desse pedido, a mesma veio a indeferir essa sua pretensão, por despacho da Directora de Finanças Adjunto da DF do Porto, datado de 30 de outubro de 2018, precedendo a informação dos serviços n.º 189/2018/GADE, tendo subjacente o facto de não estarem reunidos todos os pressupostos a que se reporta ao artigo 52.º, n.º 4 da LGT, com fundamento, desde logo, no facto de a requerente [ora Reclamante] possuir bens que podem ser objecto de penhor/penhora.
E na verdade, para a formação desse entendimento e da decisão formada, não chegaram a ser inquiridas pelo OEF as testemunhas arroladas pela Recorrente, então requerente.
Atente-se que a ora Recorrente formulou o pedido invocando não ter quaisquer meios para apresentar como sustentação da garantia, quando é certo que a AF veio a identificar meios de tanto passíveis [identificando a penhora do seu estabelecimento comercial], e de resto, já em sede da Reclamação judicial deduzida, a Reclamante, ora Recorrente, referiu que não lhe foi [a si, por parte da AT] proposta essa solução de avaliar se o valor do estabelecimento seria suficiente para garantia da quantia exequenda ou se excedia esse valor, e se tal não seria desproporcionado.
Mas como assim decidiu o Tribunal recorrido, cujo julgamento não merece a nossa censura jurídica, não tem razão a Recorrente, porque de facto esse ónus de apresentar a garantia é da sua responsabilidade, e o fundamento para o pedido por si apresentado foi apenas atinente à inexistência/insuficiência do seu património [tendo referido lateralmente que a exigência da garantia por meios que não tem ao seu alcance, constituiria um prejuízo manifestamente irreparável, porque teria a sua actividade obstaculizada, porque perspectivava reorganizar o seu objecto social e por esse efeito ampliar o seu objecto de negócio], sendo assim segura a desnecessidade da prova testemunhal arrolada, porque o fundamento para o indeferimento contendeu com o facto de a AT ter identificado que a requerente, ao contrário do que alegou, tinha bens que podia dar de garantia, quando é certo que a mesma [requerente, ora Recorrente] sempre se expressou em sentido contrário.
De todo o modo, se a não inquirição das testemunhas importasse na preterição de formalidade essencial [que julgamos inverificada], sempre julgamos que seria de deitar mão da doutrina do aproveitamento do acto [utile per inutile vitiatur ] pois que o sentido decisório não poderia ser diferente.
Com efeito, a produção de prova testemunhal para efeitos de ser feita prova de que não se tem património, e que não lhe é por isso possível prestar a garantia [Cfr. ponto 23.º da Reclamação judicial], quando por via documental se alcança [e a Recorrente admite-o implicitamente] que esse património existe, seria portanto irrelevante essa inquirição, sendo que, se fosse caso da prova da ocorrência de prejuízo irreparável causado pela prestação da garantia [o que não é o caso, pois nunca o alegou a ora Recorrente, fundamentadamente], sempre todavia não foi por esse fundamento que a ora Recorrente requereu a dispensa da prestação da garantia, nem foi para prova desse prejuízo, que requereu a inquirição das testemunhas que arrolou.
Ora, em face dos elementos documentais juntos pela Requerente aquando do seu pedido de dispensa de prestação de garantia, a AT pôde formar convicção sobre qual a situação patrimonial da ora Recorrente, apenas em face do que a mesma declarou no âmbito das IES por si juntas com o seu pedido, ou seja, que detinha património passível de ser dado como garantia.
E aqui chegamos ao suscitado erro de julgamento em torno dos factos vertidos sob as alienas F) a H) do probatório.
É que independentemente de ser aferido se na realidade, o activo de que a ora Recorrente é proprietária, e que era passível de ser identificado e dado para prestação da garantia, se se deve fixar pelo valor de 36.674.336,66 €, que é atinente às participações sociais por si detidas noutras sociedades comerciais, se pelo valor de 3.834.790,53€ [que a Recorrente refere tratar-se não de um resultado tributável, antes de um resultado líquido decorrente dos ajustamentos de capital nas sociedades suas participadas], ou se pelo montante do valor do capital, que identificou ser de 2.681.297,16 €, sendo certo que os factos que foram levados ao probatório e aí constantes sob as alíneas F), G) e H), que a Recorrente contestou, dizendo que não traduzem a realidade concreta, de todo o modo, esses factos assim foram levados ao probatório tendo por suporte os documentos por si [ora Recorrente] juntos aos autos, sendo que, se desses valores assim documentados não podia a AT fazer a leitura que fez, e que o Tribunal a quo veio a confirmar, estava assacado à Recorrente que procedesse, então, à identificação de qual é, concretamente, o seu património, e designadamente, qual o seu resultado líquido reportado ao ano de 2017, e qual o valor das participações sociais por si detidas.
E isso não logrou a ora Recorrente fazer, sendo que, em face do que foi por si alegado sob a 11.ª Conclusão, se o que seria curial e devido por parte da AT, era que em face da leitura dos elementos documentais que a mesma [Recorrente] lhe remeteu, que apenas podia ser identificado o valor de 2.681,297,16€ [que referiu ser a diferença entre o valor da constituição das participações sociais, de 36.674.336,66€, e o valor de 21.898.648,50€ referente a empréstimos obtidos junto de terceiros para servir de base à constituição dessas participações], então, nesse limiar, detendo a Recorrente património/capital daquela grandeza [de 2.681,297,16€], só por aí resulta evidente que nunca reuniria os necessários pressupostos, face ao disposto no artigo 52.º, n.º 4 da LGT, para efeitos de lhe ser deferida a isenção da prestação da garantia.
Porém, sempre julgamos que a ponderação desse valor nunca seria de levar a cabo por parte da AT, porquanto era à Requerente que estava assacado o ónus de provar que não tinha possibilidade de constituir a garantia, ou seja, que não existem bens passíveis de ser penhorados, ou que existindo [e identificando-os] são insuficientes, e que a sua exigência pela AT lhe aportaria prejuízo irreparável.
E tendo resultado provada qual a situação financeira da Requerente, mesmo sendo [como pretendeu fazer crer] uma mera gestora de participações sociais, não podia apresentar-se perante a AT, como assim resulta do requerimento atinente ao pedido de dispensa de prestação da garantia, tendo em vista alcançar o efeito suspensivo da execução fiscal [Cfr. pontos 12 a 22, em particular a referência a que não possui património imobiliário, e que quanto a património mobiliário, que “… não detém o que seja susceptível de garantir a quantia exequenda.”, e que, “… inexiste , no seio da requerente, património mobiliário ou imobiliário susceptível de ser penhorado e que comporte o valor a garantir.”], pois se a quantia exequenda era no valor de €198.557,16 e o valor da garantia a prestar no valor de €251.150,99, se a Recorrente conseguiu identificar, embora apenas aqui apenas neste TCAN, em sede do recurso jurisdicional ora em apreço, que existe um valor de capital, que é o “… valor do capital da empresa…” – Cfr. Conclusão 11.ª – que quantificou em €2.681.297,16, então é evidente que esse activo financeiro/mobiliário, sempre podia ser por si apresentado à AT para efeitos de prestação da garantia.
Aqui chegados.
Como já deixamos enunciado supra, no âmbito das Alegações que motivam este recurso, a ora Recorrente continua a fugir à questão essencial, e que assenta no facto de o OEF ter entendido e decidido, que sendo a mesma titular/proprietária de um estabelecimento comercial, mormente, que não sendo detentora de património imobiliário, mas sendo todavia detentora de património mobiliário, sempre passível de ser quantificado, e de que por essa razão, que podia ter indicado como bem passível de dar suporte à garantia de que carece a AT, o penhor/penhora desse estabelecimento, e que caso se mostrasse insuficiente, também decidiu a AT que nessa eventualidade, no remanescente, poderia ser concedida a prestação de garantia.
É que a Recorrente, efectivamente, não ataca o bem fundado dessa decisão, e designadamente, sobre se o património por si detido, e que [como assim referiu] em especial, sendo composto por participações sociais noutras sociedades anónimas, ao ponto de quanto a uma delas, por ser detentora de mais de 50% do seu capital social, é a si que lhe cabe decidir sobre o seu âmbito de actuação, e assim influir decisivamente nos destinos dessa sociedade, pode ou não ser dado como garantia à AT, e assim, não apresentou crítica argumentação de que o complexo dos seus direitos, que a universalidade jurídica que daí resulta, não podia ser oferecida e valorada como garantia.
Este é o ponto essencial, e que a Recorrente não logrou nunca pôr em causa, nem em sede do procedimento de pedido de dispensa de prestação da garantia, nem neste Tribunal. O que extraímos da alegação empreendida pela Reclamente e ora Recorrente, é que não tem nenhum património passível de ser dado como garantia, quando tal não decorre, de forma manifesta, como assim foi decidido pelo Tribunal a quo, do suporte documental que apresentou ao OEF, pois que, efectivamente, ser detentora do capital social de duas sociedades anónimas, e numa delas, com posição absolutamente maioritária em termos de poder decidir sobre os seus destinos, constitui um activo passível de quantificação. E se é ponto dizer-se, como assim sustenta a Recorrente, que não tem património, é questão para se perguntar, por que pressupostos, e para que termos, é que a mesma foi constituída, mormente, porque é que foram dados a essa pessoa colectiva esses direitos, e em que medida é que deles não pode dispor, designadamente para com eles prestar uma garantia.
Aliás, por reporte ao articulado respeitante à Reclamação judicial apresentada pela Reclamante e que veio a motivar estes autos, a mesma referiu, expressamente, sob os pontos 30.º e 31.º, que “A decisão de que se reclama aponta para a eventualidade de a reclamante possuir estabelecimento comercial, sobre o qual poderia constituir penhor.” - Cfr. ponto 30.º -, e bem assim, que o OEF “Todavia, jamais propôs essa solução, tão pouco procedeu à sua avaliação no sentido de verificar se esse valor seria suficiente para garantia da quantia exequenda ou se em muito excedia tal valor e, desse modo, se afigurava ser uma garantia desmesuradamente desproporcional em relação ao valor da garantia.” - Cfr. ponto 31.º.
Ora, este fundamento da causa de pedir imanente à Reclamação judicial foi deixado cair pela Recorrente, pois que, esta matéria não constitui fundamento do recurso jurisdicional, sendo que, como já havia sido decidido pelo OEF na decisão sindicada, da autoria da Directora de Finanças Ajunta, não compete à AT propor solução alternativa à Reclamante, porquanto, o ónus de prova da reunião dos requisitos necessários está exclusivamente a cargo da requerente.
Efectivamente, se a Reclamante alegou perante o OEF que não tinha património mobiliário e imobiliário, nem condições financeiras para prestar a garantia, segundo as regras da distribuição do ónus da prova, competia-lhe fazer essa prova, sendo certo que a prova que carreou para o procedimento foi até de sentido inverso, isto é, de que era detentora de património mobiliário [ações], para além de ser proprietária de um estabelecimento comercial [constituído pela respectiva universalidade jurídica]. E mais ainda, resulta do procedimento aberto com o requerimento de pedido de dispensa de prestação a garantia [Cfr. a informação que antecedeu a prolação da decisão da Directora de Finanças Ajunta, a que se reporta a alínea D) do probatório], que houve vários contactos entre a AT e a Requerente, designadamente com o seu Administrador GL, no sentido de que tendo a Requerente um estabelecimento comercial, que havia a probabilidade de indeferimento do pedido, e que nessa sequência a Requerente não entregou qualquer requerimento adicional por forma a que a AT considerasse o estabelecimento comercial como garantia.
Ora, em torno da definição e caracterização da natureza jurídica do estabelecimento comercial, apesar de toda a problematização existente no seio da doutrina, resulta consensual que o mesmo se traduz, a final, num complexo de elementos heterogéneos, corpóreos e incorpóreos, integrados numa organização dinâmica destinada ao exercício de uma atividade económica comercial. Como refere Ferrer Correia, in Lições de Direito Comercial, Vol. I, Universidade de Coimbra, 1973, páginas 201 a 203, e no estudo intitulado Reivindicação do estabelecimento comercial como unidade jurídica, in Estudos de Direito Civil Comercial e Criminal, Almedina, Coimbra, 1985, páginas 255 e 256, “[…] na sua acepção mais lata e em sentido objectivo, estabelecimento comercial vem significar o mesmo que o complexo da organização comercial do comerciante, o seu negócio em movimento ou apto para entrar em movimento.
Tal organização versa, antes de mais nada, sobre um conjunto de bens de variada natureza: coisas corpóreas, móveis ou imóveis – dinheiro, títulos de crédito, mercadorias, máquinas, mobiliário, prédios – e incorpóreas ou imateriais: patentes de invenção, modelos e desenhos industriais, marcas, o nome ou insígnia do estabelecimento, a própria firma, os próprios direitos ou relações jurídicas como instrumentos do exercício do comércio. De resto, esses bens podem não pertencer em propriedade ao titular do mesmo estabelecimento: o que importa é que ele os possa utilizar (e tenha nessa medida a sua disponibilidade) para os fins da empresa.
Em segundo lugar, o estabelecimento é, normalmente, uma organização de serviços ou de pessoas. […] Sem esse elemento pessoal, a empresa não poderia funcionar. [e de ] “... relações com os fornecedores e os bancos, donde afluem as matérias primas e os capitais, do outro, às relações com a clientela que lhes absorve os produtos” […]. São essas relações de facto com valor económico […] uma das manifestações mais relevantes da empresa organizada e um dos índices mais salientes da sua capacidade lucrativa, do seu aviamento. [...]“.
Nesse mesmo sentido, também refere Orlando de Carvalho, in Direito das Coisas, Coimbra, 1977, página 196, o qual define o estabelecimento comercial ou industrial como “[...] uma organização concreta de factores produtivos com valor de posição no mercado, organização, portanto, que, concreta como é, exige um complexo de elementos ou meios em que a mesma radica e que a tornam reconhecível.“
Por sua vez, também Fernando Olavo, in Direito Comercial, Vol. I, 2.ª Edição (reimpressão), 1974, página 262. considera como estabelecimento comercial “[...] Um conjunto de coisas corpóreas e incorpóreas, de bens e serviços, organizados pelo comerciante com vista ao exercício da sua actividade mercantil, de sorte que, em última análise, o que o compõe são os elementos aptos para o desempenho da actividade do comerciante e que este agregou e organizou para a realização de tal empresa.“
Ora, como é manifesto, e em torno da natureza jurídica do estabelecimento comercial, e assim entendem estes autores, que acompanhamos, no sentido de que a mesma não se reconduz a uma simples universalidade de facto, técnica ou económica, antes a uma universalidade de direito, a mesma é assim passível de ser objeto de relações jurídicas, e nesse domínio, de ser apresentado como garantia no âmbito de uma qualquer relação controvertida que a pressuponha.
E ainda em torno da noção de estabelecimento comercial, enquanto universalidade de direito, por julgarmos com interesse para a decisão a proferir, para aqui extraímos parte do Acordão do STJ, datado de 05 de julho de 2001, proferido no Processo n.º 02B538 [disponível em www.itij.pt], como segue:
“[...] Na análise que segue, vamos convocar a noção, que se recolhe da lei (apadrinhada pela doutrina e pela jurisprudência), de estabelecimento comercial, confrontá-la, critica e avaliativamente, com os factos apurados e acabados de expor, para concluir pela solução a que conduz a metodologia assim desenvolvida.
2. A cessão de um estabelecimento comercial representa a celebração de um negócio jurídico que tem com objecto mediato uma universalidade de direito.
Vale por dizer, que estamos em presença de um conjunto de bens, móveis ou (e) imóveis, direitos ou (e) ) obrigações - de natureza patrimonial ou não.
Vejamos o conceito através de uma delimitação negativa:
Não é apenas uma unidade económica, uma empresa, embora possa participar de ambas as coisas. Uma empresa pode ter vários estabelecimentos. Não compreende só as mercadorias e o local. Inclui os créditos, os débitos, as patentes, as marcas, o nome comercial, os meios tecnológicos, as matérias primas, o «know how» do seu pessoal, as máquinas ou os instrumentos produtivos, o capital, a natureza e o trabalho, etc.
[sublinhado da nossa autoria]
Ainda pela negativa: Não são as coisas singularizadas que contam, mas a unidade formada pelo conjunto e pelas potencialidades do conjunto-o que não é a mesma coisa que o valor somado das parcelas componentes.
É uma noção que não tem necessariamente que coincidir com o conceito de empresa definido pelo artigo 2º do Código de Processos Especiais de Recuperação de Empresa e de Falência, ou com o do artigo 230º do Código Comercial.
Pela positiva: Trata-se de uma organização de conjunto, inteirada pelas virtualidades expansivas que comporta, imprimindo coerência de funcionalidade e unidade de fim - o que constitui um valor novo, acrescido e autónomo, em relação ao conjunto dos elementos singulares integrantes. [sublinhado da nossa autoria]
Pode haver estabelecimento comercial desde a grande superfície, à loja ou armazém de mercearia, ao pequeno quiosque, ao local do alfarrabista ou ao lugar na praça do peixe ou da fruta.
Não obstante as escalas e dimensões notoriamente variáveis, a noção de estabelecimento atravessa todas as situações indicadas, enquanto organização com funcionalidade de meios e unidade de destino lucrativo. [sublinhado da nossa autoria]
E não é essencial que a organização comercial esteja em movimento. Essencial é que a estrutura organizativa esteja potencialmente apta, ou vocacionada, á funcionalidade e ao destino, ou seja, « tenha aptidão para entrar em movimento». [sublinhado da nossa autoria] (1)
3. Os vários autores nacionais e estrangeiros (2) estão acordados nestes aspectos.
E a nossa lei ( à semelhança das outras) reflecte este conceito de unidade jurídica, diferente da soma atomística das partes ou seus valores componentes.
É assim - e só para exemplificar - na penhora do estabelecimento, quando se exige o «relacionamento dos bens que essencialmente o integram» (artigo 862-A, do Código de Processo Civil); na definição da competência do tribunal da situação do estabelecimento em que a empresa tem a sede, agência, sucursal, delegação, representação ou filial (artigos 82 e 86 n. 2, do Código de Processo Civil); no valor do aviamento a que mandava recorrer à alínea i), do artigo 603 (versão de 1967º); na cedência ou alienação do estabelecimento comercial pelos conjugues ( artigo 1682-A n. 1, b) do Código Civil) ; na sucessão na firma do estabelecimento comercial (artigo 24 do Código Comercial); na noção de cessão da exploração e de trespasse (artigos 111 e 115 do regime do Arrendamento Urbano); nas formas locais de representação estrangeira (artigo 13º do Código das Sociedades Comerciais) etc.
E para já não falar nos instrumentos comunitárias mais representativos em matéria civil e comercial, que elegem o estabelecimento comercial, como elemento material de conexão, referenciador de competência judiciária ou de lei material aplicável a certa relação jurídica em conflito. (3)
4. Condensando: estamos perante um conceito normativo cuja identidade se revela através da funcionalidade económica e destino, comercial, industrial, ou agrícola, de prestação de serviço, ou outro fim empresarial licito, como objecto negocial de livre circulabilidade, como individualidade de direito. [sublinhado da nossa autoria]
E de tal modo a lei pretende promover e incentivar a livre circulação, do estabelecimento, erigido em unidade formal, com identidade e autonomia, de distintos objectos, bens, direitos e obrigações, que o cobiçoso Fisco isenta de IVA a transmissão subjacente (quando definitiva) da unidade correspondente, daqueles bens, direitos e obrigações - assim unificados. (Artigo 3º, n.º4 do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado).“
Mais sustenta a Recorrente que a Sentença recorrida também viola o disposto no artigo 58.º da LGT, ao considerar que o Órgão de Execução Fiscal não deveria encetar diligências no sentido de apurar a verdade material, o que permitiria, através da prova testemunhal requerida, concluir que a Recorrente, afinal, no ano de 2017, não apresenta um resultado líquido de 3.834.790,53 €, como não detém participações sociais de 36.674.336,66 € - Cfr. conclusões 13.ª a 14.ª.
Em torno da motivação do julgamento da matéria de facto, conforme já acima julgamos, o Tribunal recorrido fundamentou entre o mais, com base na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos, tendo valorizado a relevância dos documentos juntos pela própria Reclamante e os factos que constam da decisão reclamada e da decisão que manteve o despacho reclamado que lhe foram notificados [à Reclamante] e que não foram por si sido impugnados.
Em sede da apreciação da “violação do princípio do inquisitório”, e da alegação da Reclamante de que arrolou testemunhas para demonstrar a razão pela qual não lhe era possível prestar garantia e que além disso a administração tributária deve oficiosamente promover as diligências que se mostrarem necessárias à descoberta da verdade material, diligências que não realizou, o Tribunal recorrido decidiu que “[…] No caso dos autos, a reclamante sustenta o seu pedido de dispensa de prestação de garantia no facto de não ter meios financeiros, nem património mobiliário e imobiliário para prestar garantia.
Todavia, a decisão reclamada considera que a reclamante tem património bastante para prestar garantia, porque é titular de participações sociais na ordem dos €36.000.000,00, conforme resulta do requerimento do pedido de dispensa de prestação de garantia e dos documentos aí juntos, que comprovam que ela é titular desse património o qual se tem mantido desde 2013 sem alteração relevante.
Logo, perante a prova documental e a própria alegação da reclamante que é detentora desse património, a administração tributária não tinha de proceder oficiosamente a qualquer outra diligência de prova, nem à inquirição das testemunhas arroladas, quanto à razão pela qual não lhe era possível prestar garantia através do penhor ou penhora dessas participações sociais.
Por outro lado, a administração tributária não tinha de proceder às referidas diligências de prova, porquanto a administração tributária não relevou os factos invocados pela reclamante para dispensa da prestação de garantia já que para a decisão proferida não relevou o facto da reclamante não ser titular de bens imóveis e de alegadamente não ter meios financeiros para prestar a garantia, apesar de ter resultados líquidos no exercício de 2017 de €3.834.790,53.
Nesta parte, improcede a invocada ilegalidade da decisão reclamada por alegada violação do princípio do inquisitório, porquanto não há qualquer diligência de prova relevante para a decisão que não tenha sido realizada, já que se sustenta na prova bastante apresentada pela própria reclamante.
Como julgamos, é grande o acerto do assim julgado pelo Tribunal recorrido.
Efectivamente, o pedido de dispensa apresentado pela Requerente, ora Recorrente, teve fundamento no facto de não ter possibilidade de constituir qualquer garantia, e que a exigência da sua constituição pela AT, constituía para si [a Requerente] um prejuízo irreparável, tendo para tanto, para prova do alegado e do pedido formulado, junto prova documental e arrolado testemunhas.
Como resultou provado, a ora Recorrente é uma sociedade comercial anónima, cujo capital social está titulado por acções, sendo que, como refere sob a Conclusão 5.ª, participa, em especial, no capital social de duas outras sociedades anónimas, a MTC, S.A., e a VDC, S.A., em 70,85% e em 39,36%, rspectivamente.
Conforme resulta do PEF, na sequência do pedido de dispensa de prestação de garantia deduzido pela ora Recorrente, foram estabelecidos contactos quer com o Contabilista Cerificado da Recorrente, quer com um seu Administrador [GL], a quem foi transmitido, que por ser a então Requerente VPG detentora de um estabelecimento comercial, que era provável o indeferimento do pedido formulado, sendo que desses contactos estabelecidos não adveio qualquer ulterior actuação por parte da Requerente, no sentido de clarificar e/ou aperfeiçoar o requerimento apresentado.
Como resulta do processado nos autos, a AT decidiu no sentido de que não estavam reunidos todos os pressupostos a que se reporta o artigo 52.º, n.º 4 da LGT, por existirem bens da Requerente que eram susceptíveis de penhora, mormente, porque existe um estabelecimento comercial titulado em nome da Requerente, que pode ser objecto de penhor/penhora, e que não se encontrava assim preenchido o requisito da insuficiência/inexistência de bens penhoráveis, nem feita a prova de que a constituição de penhor sobre o mesmo é determinante da provocação de prejuízo irreparável para a então Requerente, tendo a AT no entendimento por si preconizado, enfatizado que se tivesse sido requerido o penhor do estabelecimento comercial, e se a sua avaliação se viesse a revelar insuficiente, que nessa eventualidade poderia ser concedida a dispensa de prestação de garantia pelo valor que fosse remanescente.
Como assim está constante da informação n.º 189/2018/GADE, datada de 29 de outubro de 2018, o estabelecimento comercial é o complexo de bens e direitos que estão afectos à exploração da empresa, os quais podem ser relacionados, valorados e oferecidos para efeitos de garantia, sendo que o seu penhor não gera prejuízo irreparável para a executada, nem a AT vê restringido o seu direito de garantia.
Ora, do teor do despacho da Directora de Finanças Adjunta, datado de 30 de outubro de 2018, decorre que a mesma se estribou no facto de a Requerente ser detentora de um estabelecimento comercial com participação financeiras no valor de €36.674.336,66, e que em 2017 obteve um resultado líquido no valor de €3.834.790,53, e que o inerente complexo de bens e direitos afectos á sua exploração [da ora Recorrente] podem ser valorados e oferecidos como garantia.
Conforme já deixamos expendido supra, independentemente da base de consideração sobre os termos e pressupostos por que deve ser aferido, na realidade, o activo de que a ora Recorrente é proprietária [isto é, se pelo valor de 36.674.336,66 €, que é atinente às participações sociais por si detidas noutras sociedades comerciais, se pelo valor de 3.834.790,53€, que a Recorrente refere tratar-se não de um resultado tributável, antes de um resultado líquido decorrente dos ajustamentos de capital nas sociedades suas participadas, ou se pelo montante do valor do capital, que identificou ser de 2.681.297,16 €], atento o teor dos factos que foram levados ao probatório e aí constantes sob as alíneas F), G) e H), factos esses que assim foram dados como provados tendo por suporte os documentos por si [ora Recorrente] juntos aos autos, constituía ónus da Reclamante, identificar qual era concretamente, o seu património, e designadamente, qual o seu resultado líquido reportado ao ano de 2017, e qual o valor das participações sociais por si detidas, o que não fez, resultando assim evidente que nunca reuniria os necessários pressupostos, face ao disposto no artigo 52.º, n.º 4 da LGT, para efeitos de lhe ser deferida a isenção da prestação da garantia, e que prova testemunhal alguma lhe poderia aproveitar para esse desiderato probatório.
Por ter interese para a decisão a proferir, para aqui se extrai o artigo 199.º-A do CPPT [que pese embora ser normativo atinente ao pagamento em prestações de dívidas exigíveis em processo executivo, entendemos para aqui convocar], sob a epígrafe “Avaliação da garantia“ [cuja redação resultou do aditamento levado a cabo pela Lei n.º 7-A/2016, de 30 de Março], como segue:
“1 - Na avaliação da garantia, com exceção de garantia bancária, caução e seguro-caução, deve atender-se ao valor dos bens ou do património do garante apurado nos termos dos artigos 13.º a 17.º do Código do Imposto do Selo, com as necessárias adaptações, deduzido dos seguintes montantes:
a) Garantias concedidas e outras obrigações extrapatrimoniais assumidas;
b) Partes de capital do executado que sejam detidas, direta ou indiretamente, pelo garante;
c) Passivos contingentes;
d) Quaisquer créditos do garante sobre o executado.
2 - Sendo o garante uma sociedade, o valor do seu património corresponde ao valor da totalidade dos títulos representativos do seu capital social determinado nos termos do artigo 15.º do Código do Imposto do Selo, deduzido dos montantes referidos nas alíneas do número anterior.
3 - Sendo o garante uma pessoa singular, deve atender-se ao património desonerado e aos rendimentos suscetíveis de gerar meios para cumprir a obrigação, deduzidos dos montantes referidos nas alíneas do n.º 1.“
Ora, da convocação deste normativo, em especial do seu n.º 2, queremos significar que sendo a ora Recorrente uma sociedade comercial, sob a natureza de sociedade anónima, que pelo menos os títulos representativos do seu capital são passíveis de ser dados como garantia à AT, sendo que, como resulta dos autos, a Recorrente formula o pedido de dispensa de pagamento de garantia, por não ter qualquer património, designadamente mobiliário, para além de que, no caso concreto, a audição de testemunhas, como assim julgamos, traduzir-se-ia na realização de diligência desprovida de qualquer sentido de utilidade.
De modo que, falecendo as Conclusões das alegações do recurso apresentado pela Recorrente, tem de improceder a sua pretensão recursiva em toda a linha, e confirmada a Sentença recorrida, com todas as legais consequências.
Improcede, por conseguinte, o presente recurso jurisdicional.* E assim formulamos as seguintes CONCLUSÕES/SUMÁRIO:
Descritores: Pressupostos do pedido de isenção de prestação de garantia; Ónus da prova; Inquirição das testemunhas arroladas; Formalidade essencial; Estabelecimento comercial.
1 - Um estabelecimento comercial consubstancia-se num complexo de elementos heterogéneos, corpóreos e incorpóreos, integrados numa organização dinâmica destinada ao exercício de uma atividade económica comercial, configurável como universalidade de direito.
2 - Os pressupostos da isenção de prestação de garantia, estão previstos no artigo 52.º, nº. 4, da LGT, cujo deferimento está dependente da verificação de dois pressupostos alternativos: a (i) existência de prejuízo irreparável decorrente da prestação da garantia ou (ii) a falta de meios económicos para a prestar, e de um pressuposto cumulativo, que é atinente ao facto de a insuficiência ou inexistência dos bens não seja da responsabilidade do executado que pretende a isenção.
3 - Sendo o processo de execução fiscal, um processo de natureza judicial, as regras aplicáveis em matéria de ónus da prova são as previstas no disposto nos artigo 342.º, e 344.º, ambos do Código Civil e no artigo 74.º, nº. 1, da LGT, sendo que é sobre o executado que pretende a dispensa de garantia, que recai o ónus de provar que se verificam as condições de que tal dispensa depende, por se tratarem de factos constitutivos do direito que pretende ver reconhecido.
4 - Apesar do artigo 170.º do CPPT, aludir expressamente à prova documental tem a doutrina e a jurisprudência entendido que deve ser interpretado no sentido de não conter uma proibição absoluta, e em abstracto, que o executado pode produzir prova testemunhal no incidente de isenção de prestação de garantia, sob pena de inconstitucionalidade, por violação do artigo 20.º, n.º 1 da CRP, em conjugação com o princípio da proporcionalidade.
5 - Tendo sido oferecida prova testemunhal para fundamento do pedido de dispensa de prestação de garantia, com vista à comprovação dos requisitos de que depende a mesma, e tendo o órgão da execução fiscal indeferido o pedido, apenas com base em suporte documental, sem ter inquirido as testemunhas arroladas pela Requerente, com fundamento no não preenchimento do requisito da insuficiência/inexistência de bens penhoráveis, e bem assim, de que a constituição de penhor sobre o estabelecimento comercial detido pela Reclamante, ora Recorrente, não lhe provocaria prejuízo irreparável, e desta forma, que existem bens que podiam ser objecto de penhor/penhora, e que ao abrigo do disposto no artigo 52.º, n.º 4 da LGT não estavam assim reunidos os pressupostos para a sua concessão, não foi violado o direito ao contraditório, nem cometido deficit de instrução, porque do ponto de vista documental, o que resultou provado é que a Reclamante tinha bens para prestar garantia.
6 – Quando o órgão de execução fiscal não procede à inquirição das testemunhas arroladas, por ser manifesto que pela análise crítica da prova documental apresentada pela Requerente, a mesma não faz prova objectiva de que não tinha bens suficientes, nem que a prestação de garantia lhe causa prejuízo irreparável, não ocorre a preterição de uma formalidade essencial à descoberta da verdade.*** IV - DECISÃO
Nestes termos, de harmonia com os poderes conferidos pelo artigo 202.º da Constituição da República Portuguesa, os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, Acordam em conferência em negar provimento ao recurso jurisdicional interposto pela Recorrente, mantendo a decisão judicial Reclamada. Custas a cargo da Recorrente.
Notifique.
Porto, 30 de abril de 2019.
Ass. Paulo Ferreira de Magalhães
Ass. Cláudia de Almeida
Ass. Fernanda Esteves |
