I. Relatório

A Fazenda Pública, não se conformando com a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou procedente a impugnação judicial da liquidação adicional n.º 900.041, de 7.08.2000, no montante de 1.452.140$00 (EUR 7.243,24), no processo de cobrança “a posteriori” n.º PAF/FIN.1.61/00 da Conferência Final da Direcção das Alfândegas do Porto, deduzida por Grupo…, SA, anulando-a, dela veio interpor o presente recurso, formulando as seguintes conclusões:

I. O Representante da Fazenda Pública entende [que d]o Probatório da douta sentença não constam factos que reputa essenciais para a boa decisão da causa devendo acrescentar-se à matéria de facto, dada como provada, a seguinte:

- Os certificados de Circulação EUR 1 n.ºs TZA 2925 e TZA 4818, apresentados pela impugnante e melhor identificados nos autos, foram emitidos com a inobservância de algumas formalidades previstas no Acordo Preferencial ACP, à data aplicável (4.ª Convenção ACP – CEE, publicada no JO – L-229, de 17/08/1991).

- Concretamente, não se apresentavam autenticados com os carimbos usados pelas Autoridades Aduaneiras de Exportação tal como foram por estas comunicados à Comissão da CE (Comunidades Europeias) e por esta às Autoridades Aduaneiras, no âmbito da cooperação administrativa entre as autoridades dos países signatários da Convenção, supra citada, para correcta aplicação da mesma.

II. A douta sentença recorrida não fez a correcta interpretação e aplicação da lei ao decidir considerar-se válido, para a atribuição do regime preferencial ACP, um Certificado de Circulação EUR 1 que não se apresentava autenticado com o carimbo usado pela Autoridade Aduaneira de Exportação (Tanzânia) tal como foi por esta comunicado à Comissão das Comunidades Europeias e por esta comunicado às autoridades portuguesas.
III. O regime pautal preferencial ACP foi aplicado (inicialmente) com base em elementos inexactos ou incompletos pelo que é legalmente admissível a cobrança ‘a posteriori’ das importâncias liquidadas, nos termos do n.º 3 do art. 78.º do CAC, conjugado com o citado n.º 5 do Protocolo n.º 1.
IV. A douta decisão recorrida ao ter concluído o contrário fez errada aplicação da lei.
V. Normas violadas: n.º 3 do art. 78.º do CAC (Código Aduaneiro Comunitário) e n.º 5 do art. 26.º do Protocolo n.º 1 da 4.ª Convenção ACP – CEE, publicada no JO – L-229, de 17/08/1991.

Nestes termos, deverá ser dado provimento ao presente recurso revogando e alterando-se a douta sentença recorrida.

A Recorrida, Grupo…, SA, não apresentou contra-alegações.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

As questões suscitadas pela Recorrente, delimitadas pelas alegações de recurso e respectivas conclusões (art.s 660.º, n.º 2, 664.º e 684.º, n.º s 3 e 4 todos do CPC ex vi art. 2.º, al. e), e art. 281.º do CPPT), traduzem-se em apreciar:

i) Se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de facto, ao não ter dado como provada factualidade relevante para a decisão;
ii) Se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de direito ao ter concluído que perante a falta de resposta das autoridades tanzanianas sobre as dúvidas que surgiram acerca dos certificados de circulação, não se podiam considerar os mesmos válidos e portanto não se verificava o pressuposto da liquidação à taxa preferencial.

II.1. De facto

O Tribunal a quo deu como assentes os seguintes factos:

“1) Em virtude dos certificados de circulação EUR.1 n.ºs TZA 2925 e TZA 4818 emitidos pela firma V…, Lda da Tanzânia e referentes a importações efectuadas pela impugnante, terem sido visados por carimbo atribuído às autoridades aduaneiras tanzanianas diverso do usual, foi efectuado controlo ‘a posteriori’ dos mesmos.

2) As autoridades aduaneiras tanzanianas não deram resposta ao pedido de controlo ‘a posteriori’ no sentido de aferir da veracidade dos certificados referidos em 1) supra, pelo que a Direcção de Serviços de Tributação Aduaneira determinou que o regime preferencial ACP fosse recusado à mercadoria em causa nos mesmos, passando a sua tributação a fazer-se pela taxa e segundo o regime TPT (de terceiros países).

3) Em consequência foi efectuada a liquidação n.º 900041, em 7/08/00.

A convicção do tribunal quanto à matéria de facto provada alicerçou-se no conteúdo dos documentos juntos ao processo, os quais não foram impugnados.

Não foi consignada factualidade não provada.

2) As autoridades aduaneiras tanzanianas não deram resposta no prazo de seis meses ao pedido de controlo ‘a posteriori’ no sentido de aferir da veracidade dos certificados referidos em 1) supra, pelo que a Direcção de Serviços de Tributação Aduaneira determinou que o regime preferencial ACP fosse recusado à mercadoria em causa nos mesmos, passando a sua tributação a fazer-se pela taxa e segundo o regime TPT (de terceiros países).

3) Em consequência, após notificação da impugnante para efeitos de audição prévia e transcorrido o prazo de 10 dias fixado para o seu exercício, foi efectuada a liquidação n.º 900041, em 7/08/00.

Importa, agora, entrar na análise dos fundamentos do recurso jurisdicional.

Imputa a Recorrente erro de julgamento de facto à sentença recorrida, com o fundamento de o Tribunal a quo não ter dado como provados determinados factos que reputa essenciais para a boa decisão da causa e que identifica na conclusão I. da sua alegação de recurso.

Pretende a Recorrente que sejam levados ao probatório, em ampliação da factualidade já fixada no Tribunal a quo, os seguintes factos:

A) “Os certificados de Circulação EUR 1 n.ºs TZA 2925 e TZA 4818, apresentados pela impugnante e melhor identificados nos autos, foram emitidos com a inobservância de algumas formalidades previstas no Acordo Preferencial ACP, à data aplicável (4.ª Convenção ACP – CEE, publicada no JO – L-229, de 17/08/1991)”; e

B) “Concretamente, não se apresentavam autenticados com os carimbos usados pelas Autoridades Aduaneiras de Exportação tal como foram por estas comunicados à Comissão da CE (Comunidades Europeias) e por esta às Autoridades Aduaneiras, no âmbito da cooperação administrativa entre as autoridades dos países signatários da Convenção, supra citada, para correcta aplicação da mesma.”

Quanto ao constante de A) é manifesto que tal não consubstancia matéria de facto, mas antes uma conclusão. É um juízo de valor, conclusivo, e não um facto, dizer que os ditos certificados “foram emitidos com inobservância de algumas formalidades”. E sabido é que se revela desadequado – errado – integrar-se numa resposta à matéria de facto meros juízos de valor, conclusões e valorações de factos, que não factos materiais ou ocorrências da vida real.

Quanto ao pretendido aditamento do facto identificado supra em B), entende a Recorrente que deveria ser levado ao probatório que os certificados de Circulação EUR 1 n.ºs TZA 2925 e TZA 4818 não se apresentavam autenticados com os carimbos usados pelas Autoridades Aduaneiras de Exportação (Tanzânia) tal como foram por estas comunicados à Comissão da CE (Comunidades Europeias) e por esta às Autoridades Aduaneiras.

Ora, neste ponto, certo é que consta expressamente da matéria de facto consignada pelo Mmo. Juiz do TAF do Porto que: “em virtude dos certificados de circulação EUR.1 n.ºs TZA 2925 e TZA 4818 emitidos pela firma V…, Lda da Tanzânia e referentes a importações efectuadas pela impugnante, terem sido visados por carimbo atribuído às autoridades aduaneiras tanzanianas diverso do usual (…). Da redacção dada ao facto provado em causa, não resta dúvida que pelo Tribunal a quo foi considerado assente que os carimbos apostos nos referidos certificados não correspondiam aos usuais, tendo necessariamente que se entender também que o termo “usual” corresponde aqui ao conceito de utilização do “carimbo em uso” pelas autoridades aduaneiras tanzanianas – o carimbo reconhecido como aquele que é por aquelas validamente utilizado. Aliás, assumiu-se expressamente na sentença recorrida, por referência a este circunstancialismo, que os mesmos certificados apresentavam “um carimbo diverso do que usualmente é utilizado” (fls. 2, último § da mesma).

Assim sendo, a factualidade em causa, cujo aditamento vem reivindicado pela Recorrente resulta já afinal da matéria de facto provada em 1) do probatório fixado.

Coisa distinta é a questão da autenticidade dos referidos certificados, mas tal é matéria que se insere no domínio das conclusões e valorações de factos, reiterando-se aqui o referido na apreciação do pedido de aditamento do “facto” A).

Razões pelas quais, improcede o recurso nesta parte.

Vejamos agora o erro de julgamento da matéria de direito. Sustenta a Recorrente nas conclusões II. a V. que a sentença recorrida incorreu em errou ao ter concluído que perante a falta de resposta das autoridades tanzanianas sobre as dúvidas que surgiram acerca dos certificados de circulação, as autoridades aduaneiras portuguesas não podiam ter considerado que os certificados não eram autênticos e que nos termos do art. 78.º, n.º 3, do CAC apenas no caso de resultar dos controlos efectuados o apuramento de elementos inexactos ou incompletos, o que não havia ocorrido, é que era legalmente admissível a regularização da situação.

Na discussão desta matéria importa preliminarmente fixar o quadro normativo de referência.

Dispõe o art. 27.º do CAC (Código Aduaneiro Comunitário) o seguinte:

As regras de origem preferencial fixam as condições da aquisição da origem das mercadorias para beneficiarem das medidas referidas no n.º 3, alíneas d) ou e), do artigo 20.º.

Estas regras são:

a) Para as mercadorias abrangidas pelos acordos referidos no n.º 3, alínea d), do artigo 20.º, as definidas nesses acordos;

(…)

E estabelece o art. 78.º do mesmo CAC que:

1. As autoridades aduaneiras podem, oficiosamente ou a pedido do declarante, proceder à revisão da declaração após a concessão da autorização de saída das mercadorias.

2. As autoridades aduaneiras, depois de concederem a autorização de saída das mercadorias e para se certificarem da exactidão dos elementos da declaração, podem proceder ao controlo dos documentos e dados comerciais relativos às operações de importação ou de exportação das mercadorias em causa, bem como às operações comerciais posteriores relativas a essas mercadorias. Esses controlos podem ser efectuados junto do declarante, de qualquer pessoa directa ou indirectamente interessada profissionalmente nas citadas operações ou de qualquer outra pessoa que, pela sua qualidade profissional, esteja na posse dos referidos documentos e dados. As referidas autoridades podem, igualmente, proceder à verificação das mercadorias, se estas ainda puderem ser apresentadas.

3. Quando resultar da revisão da declaração ou dos controlos a posteriori que as disposições que regem o regime aduaneiro em causa foram aplicadas com base em elementos inexactos ou incompletos, as autoridades aduaneiras, respeitando as disposições eventualmente fixadas, tomarão as medidas necessárias para regularizar a situação, tendo em conta os novos elementos de que dispõem.

Por sua vez, o art. 12.º do Protocolo 1 da Quarta Convenção ACP-CEE (in JPCE n.º L22/3, de 17.08.1991), a propósito do Certificado de circulação EUR 1, estabelece o seguinte:

1. Para efeitos do presente protocolo, a prova do carácter originário dos produtos é fornecida pelo certificado de circulação de mercadorias EUR 1, cujo modelo consta do anexo IV do presente protocolo.

(…)

4. Sob a responsabilidade do exportador, cabe a este ou ao seu representante habilitado solicitar a emissão de um certificado de circulação de mercadorias EUR 1.

E no mesmo Protocolo estabelece-se o seguinte no art. 26.º a propósito do controlo dos certificados de tarifação:

1. O controlo a posteriori dos certificados de circulação de mercadorias EUR 1 ou dos formulários EUR 2 é efectuado por amostragem e sempre que as autoridades aduaneiras do Estado de importação tenham dúvidas fundadas quanto à autenticidade do documento ou quanto à exactidão das informações relativas à origem real da mercadoria em causa.

(…)

5. Os resultados de controlo a posteriori serão dados a conhecer às autoridades aduaneiras do Estado de importação num prazo máximo de seis meses. Os deverão permitir determinar se o certificado de circulação de mercadorias EUR 1 ou formulário EUR 2 contestado é aplicável às mercadorias realmente exportadas e se estas podem efectivamente ser objecto de aplicação do regime preferencial.

6. (…) Quando o processo de controlo ou qualquer outra informação disponível parecer indicar que as disposições do presente protocolo não são respeitadas, os produtos só serão admitidos como produtos originários nos termos do Protocolo 1 depois de estarem concluídos os processos de cooperação administrativa previstos no presente protocolo que tenham eventualmente sido postos em prática.

Do quadro legal acabado de traçar, resulta então que nos termos do art. 78.º do CAC e do art. 26.º do Protocolo 1 da Quarta Convenção ACP-CEE, a Administração Aduaneira pode proceder legitimamente à revisão da declaração aduaneira após a concessão da autorização de saída das mercadorias, assim como proceder a controlos a posteriori para se certificar da exactidão dos elementos da declaração e, no caso de constatar que as disposições que regem o regime aduaneiro foram aplicadas com base em elementos inexactos ou incompletos, deve tomar as mediadas necessárias para regularizar a situação tendo em conta os novos elementos de que dispõe, liquidando adicionalmente os impostos que não tenham sido devida e legalmente recebidos. Com efeito, o benefício do regime preferencial está dependente da observação das condições definidas no acordo.

Pelo Tribunal a quo foi entendido que a Autoridade Aduaneira do país concedente da preferência pautal – Portugal – não podia recusar a aplicação da taxa preferencial ACP (0%) às mercadorias importadas da Tanzânia (país exportador) pela impugnante, ora Recorrida, uma vez que não foi esclarecida pelas autoridades aduaneiras tanzanianas a dúvida motivada pela divergência verificada no carimbo usado. E assim sendo, entendeu ocorrer vício de violação de lei, por não estarem verificados os pressupostos que fundamentaram a liquidação adicional.

Pode já adiantar-se que tal entendimento não é de manter.

No caso concreto, como decorre do probatório fixado, em virtude dos Certificados de Circulação EUR 1 n.ºs TZA 2925 e TZA 4818, emitidas pela empresa V..., LTD. da Tanzânia terem sido visados por carimbo, atribuído às autoridades aduaneiras tanzanianas, diverso do usual, foi efectuado um controlo a posteriori desses documentos, referentes a importações efectuadas pela impugnante, ora Recorrida. Foi solicitado o esclarecimento por parte daquelas autoridades aduaneiras e decorrido um prazo de seis meses sem qualquer resposta, a Direcção de Serviços de Tributação Aduaneira determinou que o regime preferencial ACP fosse recusado à mercadoria tutelada por tais certificados. Consequentemente, não se comprovando a validade dos certificados de origem, a mercadoria importada deixou de beneficiar do regime preferencial e passou a sua tributação a fazer-se pela taxa e segundo o regime TPT (de terceiros países), daí resultando o apuramento do montante em dívida, objecto da liquidação impugnada.

Ora, em primeiro lugar, é incontroverso que a finalidade do controlo a posteriori consiste em verificar precisamente a exactidão da origem e dos demais elementos indicados no certificado (cfr. a respeito dos certificados de circulação das mercadorias EUR.1, os acórdãos de 7.12.1993, Huygen e o., C‑12/92, Colet., p. I‑6381, n.° 16; de 17.07.1997, Pascoal & Filhos, C‑97/95, Colet., p. I‑4209, n.° 30; Beemsterboer Coldstore Services, já referido, n.° 32, e de 15.12.20112011, Afasia Knits Deutschland, C‑409/10). Foi isso que legitimamente fez a Autoridade Aduaneira nacional, em observação do quadro normativo de referência.

Em segundo lugar, o acto tributário sujeito a impugnação – recusa do regime preferencial ACP à mercadoria tutelada pelos identificados certificados e consequente liquidação – foi praticado na sequência da falta de colaboração prestada pelas Autoridades Aduaneiras da Tanzânia, concretamente decorrido o prazo de seis meses sem resposta ao pedido de esclarecimento efectuado. Deste modo, verifica-se que foi dado cumprimento ao previsto no art. 26.º, n.ºs 5 e 6, do Protocolo 1 da Quarta Convenção ACP-CEE.

Em terceiro lugar – e esta é a questão jurídica essencial – o ónus da prova de que as mercadorias importadas estão em condições de beneficiarem de uma dada preferência pautal cabe aos operadores económicos interessados, como repetida e uniformemente o Tribunal de Justiça das Comunidades Europeias tem afirmado. Tal decorre do disposto no art. 78.º, n.º 3, do CAC e do art. 26.º, n.º 6, do Protocolo 1 da Quarta Convenção ACP-CEE.

A este propósito escreveu-se no recente Acórdão do Tribunal de Justiça de 8.12.2012 (processo C‑438/11, Lagura Vermögensverwaltung GmbH/Hauptzollamt Hamburg‑Hafen, in curia.europa.eu):

“30. (…) compete aos operadores económicos tomar, no âmbito das respetivas relações contratuais, as disposições necessárias para se precaverem contra os riscos de uma ação de cobrança a posteriori (acórdão Pascoal & Filhos, já referido, n.º 60; despacho de 9 de dezembro de 1999, CPL Imperial 2 e Unifrigo/Comissão, C‑299/98 P, Colet., p. I‑8683, n.º 38, e acórdão Beemsterboer Coldstore Services, já referido, n.º 41).

31. Em particular, a obtenção, pelo devedor dos direitos, da outra parte contratante, durante ou após a celebração do contrato, de todos os elementos de prova que confirmam que as mercadorias provêm do Estado beneficiário do sistema de preferências pautais generalizadas, incluindo documentos que provem essa origem, pode constituir a prevenção contra os riscos de uma ação de cobrança a posteriori.

32. Além do mais, importa sublinhar que o facto de as autoridades aduaneiras do Estado de importação terem de provar a inexatidão dos factos apresentados pelo exportador, mas de não o poderem fazer visto que este último cessou as respetivas atividades, poderia criar um risco de comportamentos incompatíveis com os objetivos do sistema de preferências pautais generalizadas. Com efeito, mesmo que a cessação da produção represente, em princípio, uma decisão económica corrente, não é de excluir que possa constituir uma atuação incorreta por parte do exportador, com vista a contornar as disposições do sistema de preferências pautais generalizadas, que esse exportador utiliza como um meio de dissimular a origem real das mercadorias, provenientes de um Estado que não beneficia do regime preferencial.”

Ou seja, se a prova da origem das mercadorias, a qual incumbe aos operadores económicos interessados, se faz, em regra, através dos certificados EUR 1 – como o Tribunal a quo refere –, certo é que “o devedor não pode, no entanto, assentar uma confiança legitima quanto à validade do certificado no facto da sua aceitação inicial pelas autoridades aduaneiras de um Estado-membro, dado que essa primeira aceitação não obsta ao exercício de fiscalizações posteriores” (cfr. acórdão de 17.07.1997, processo C-97/95, Pascoal & Filhos). Com efeito, a responsabilidade principal pelas informações constantes do certificado é atribuída ao exportador, como resulta desde logo do art. 12.º, n.º 4, do Protocolo 1 da Quarta Convenção ACP-CEE.

E como se referiu no Acórdão do Tribunal de Justiça de 8.12.2012 (Lagura Vermögensverwaltung GmbH/Hauptzollamt Hamburg-Hafen) citado, em tese que aqui igualmente se subscreve:

“39. É verdade que o facto de impor ao devedor esse ónus da prova pode ser fonte de inconvenientes no que lhe diz respeito, em particular quando tiver importado, de boa-fé, mercadorias do Estado beneficiário de preferências pautais cuja origem foi posteriormente, devido às declarações pretensamente falsas do exportador, posta em causa num controlo a posteriori.

40. Contudo, importa recordar que um operador económico avisado e conhecedor do estado da regulamentação deve, na sua avaliação das vantagens que o comércio de mercadorias suscetíveis de beneficiar de preferências pautais pode proporcionar, ter em conta os riscos inerentes ao mercado que prospeta e aceitá‑los como fazendo parte da categoria dos inconvenientes normais do negócio.”

Donde, contrariamente ao que concluiu o Mmo. Juiz do Tribunal a quo, não se pode considerar que o devedor, ao apresentar um certificado EUR 1 fez prova suficiente de que as mercadorias em causa eram provenientes do país nele indicado, de tal modo que incumbisse às autoridades do Estado de importação – no caso, Portugal – fazer prova do contrário. Acresce que foi dado devido cumprimento ao dever de audição prévia, tendo sido conferida oportunidade para a impugnante, ora Recorrida, carrear para o procedimento os elementos que entendesse por pertinentes para demonstrar a veracidade/autenticidade dos certificados EUR 1 que apresentou, coisa que nem sequer ensaiou fazer (limitando-se a afirmar, em exposição inclusive considerada extemporaneamente apresentada, que os factos em causa não são nem lhe podiam ser imputados).

Verifica-se, pois, como alegado pela Recorrente, que pelo Tribunal a quo foi efectuada uma errada interpretação dos artigos 78.º do CAC e 26.º, n.ºs 1, 5 e 6 do Protocolo 1 da Quarta Convenção ACP-CEE, pelo que terá que proceder o recurso nesta parte, com a consequente revogação da sentença recorrida.

Passando agora a conhecer-se em substituição, uma vez que dos autos constam todos os elementos necessários para o efeito (art. 715.º, n.º 2, do CPC), considerando o quadro normativo de referência supra transcrito e o que se vem acabando de afirmar, verifica-se que a liquidação impugnada não padece do vício que lhe vem assacado – o controlo a posteriori é legítimo, foram cumpridas as formalidades previstas no art. 26.º, n.ºs 5 e 6, do Protocolo 1 da Quarta Convenção ACP-CEE e observado o regime plasmado no art. 78.º do CAC –, pelo que, de acordo com os fundamentos apresentados, a impugnação terá que ser julgada improcedente.

Pelo exposto, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e, em substituição, julgar a impugnação judicial improcedente.

Custas pela Recorrida, apenas na 1.ª instância.

Porto, 28 de Fevereiro de 2013

Ass. Pedro Marques

Ass. Paula Ribeiro

Ass. Fernanda Esteves