Acordão do Tribunal Central Administrativo Norte

Acórdãos TCAN	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
Processo:	02109/10.3BEBRG

Secção:	2ª Secção - Contencioso Tributário


Data do Acordão:	06/02/2022

Tribunal:	TAF de Braga

Relator:	Rosário Pais

Descritores:	REGIME SIMPLIFICADO; CONTABILIDADE ORGANIZADA; OPÇÃO

Sumário:	Nos termos do artigo 28º do CIRS, na redação que lhe foi dada pela Lei nº 53-A/2006, de 29/12, se o sujeito passivo esteve no regime de contabilidade organizada por opção, a variação do volume de vendas é insuficiente para, por si só, modificar o regime de tributação.* * Sumário elaborado pela relatora (art. 663º, n.º 7 do Cód. Proc. Civil)


Votação:	Unanimidade


Decisão:	Negar provimento ao recurso.


Aditamento:

Parecer Ministério Publico:

Não emitiu parecer.

Decisão Texto Integral:

Acordam em conferência os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

1. RELATÓRIO

1.1. A Diretora da Autoridade Tributária e Aduaneira vem recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, em 03.05.2017, pela qual foi julgada provada a Ação Administrativa Especial instaurada por AA, anulado o despacho que indeferiu o seu pedido de alteração de enquadramento no regime simplificado para o regime da contabilidade organizada, e reconhecido o Autora o direito ao enquadramento no regime de contabilidade organizada no ano de 2007.

1.2. A Recorrente Autoridade Tributária e Aduaneira terminou as respetivas alegações formulando as seguintes conclusões:
«A- É interposto o presente recurso jurisdicional da douta sentença que anulou o despacho da Directora de Serviços do IR, datado de 25.05.2010, e reconheceu à Recorrida o direito ao enquadramento no regime de contabilidade organizada no ano de 2007.
B- Para tanto, a douta sentença, entendeu que uma vez que a Recorrida optara nos anos imediatamente anteriores a 2007 pelo regime de contabilidade organizada, não tinha de renovar anualmente a opção referida na al b) do nº4 do art. 28º do CIRS, na redacção introduzida pela Lei nº 53-A/2006, de 29.12, convocando a doutrina do Acórdão do STA de 20.11.2012, proferido no processo 0709/12.
C- Salvo melhor, ao caso dos autos não é de aplicar a interpretação do nºs 4 e 5 do art. 28º do CIRS contante do Acórdão do STA citado, não se verificar uma identidade factual que permita transpor o entendimento daquele aresto para a situação em apreço.
D- Pelo que, a douta sentença recorrida, ao decidir como decidiu, procedeu a uma errónea aplicação da doutrina do Acórdão do STA aos factos trazidos aos autos, incorrendo nessa medida em erro de julgamento de facto e de direito.
E- Com efeito, o douto Acórdão do STA proferido no processo 0709/12, refere assim: “...só no caso de o contribuinte estar sujeito ao regime simplificado, por não ter optado pelo regime geral de contabilidade, na declaração de início de actividade e, por isso, ter ficado incluído necessariamente no regime simplificado (nº2 do mesmo art. 28º) se compreenda a exigência legal de entrega da declaração de alterações até ao fim do mês de Março do respectivo ano, se quiser ser tributado pelo regime de contabilidade organizada. Ou seja, se o contribuinte já estava inscrito no regime geral de contabilidade organizada, por opção feita na declaração de actividade, não tinha de renovar anualmente a opção referida na al. b) do nº4 do citado art. 28º do CIRS”.
F- Ou seja, o douto Acórdão entende ser desnecessário apresentar anualmente a declaração de opção pelo regime de contabilidade organizada, quando o contribuinte estiver inserido no regime de contabilidade organizada na declaração de início de actividade.
G- Porém, a douta sentença recorrida decidiu sem levar em consideração a opção do regime de tributação dos rendimentos da categoria B constante na declaração de início de actividade da Recorrida.
H- Significa assim que a sentença recorrida acolheu a interpretação da al b) do nº4 do art. 28º do CIRS no sentido de o contribuinte não ter de renovar anualmente a opção referida na al b) do nº4 do citado artigo 28º, constante do Acórdão do STA, sem, no entanto, considerar, como neste se considerou, o regime de tributação em que estava inscrito a Recorrida na declaração de início de actividade.
I- É que o regime de tributação de rendimentos inscrito na declaração de início de actividade é o pressuposto factual da doutrina do Acórdão citado.
J- Acontece que a sentença recorrida reconheceu o direito da Recorrida a estar enquadrada no regime de contabilidade organizada de acordo com a opção manifestada nos exercícios imediatamente anteriores a 2007, sem atender ao regime de tributação inscrito na declaração de início de actividade apresentada pela Recorrida.
K- A sentença recorrida não levou à matéria de facto e à fundamentação de direito o regime de tributação da recorrida na declaração de início de actividade.
L- Decidiu apenas por nos anos de 2005 e 2006, imediatamente anteriores a 2007, a Recorrida ter optado pela determinação de rendimentos com base na contabilidade organizada, mediante a declaração de alterações apresentada respectivamente em 30/03/2005 e 30/03/2006, nos termos do artigo 28º, nºs 3 e 4 do CIRS.
M- E tal não é suficiente para reconhecer o direito ao enquadramento no regime de contabilidade organizada, nos termos do disposto nos nºs 4 e 5 do art. 28º do CIRS.
N- Tal entendimento é, aliás, contrario ao disposto naquele preceito legal.
O- Como é contrário à interpretação constante do Acórdão do STA de 20.11.2012, tirado no processo nº 0709/12.
P- Acresce que a douta sentença recorrida, para além de não atender ao regime de tributação de rendimentos constante da declaração de início de actividade, também não levou em consideração o entendimento constante no Relatório de Inspecção e das Informações da DSIRS nº 1479 e 1868 que sustentam o despacho da Directora de Serviços de impugnado nos autos.
Q- É que os valores declarados para efeitos de substituição da declaração mod. 3 de 2006 não se mostram espelhados na contabilidade da Recorrida, como ficou evidenciado no Relatório de Inspecção que integra o Processo Administrativo.
R- Os valores apurados na acção de inspecção realizada correspondem outrossim aos valores inicialmente declarados pela Recorrida e que justificam o enquadramento no regime simplificado, de acordo quer com a opção constante na declaração de início de actividade, quer com o não exercício de opção pelo regime de contabilidade organizada até ao fim do mês de Março de 2008.
S- Assim, a Recorrida declarou no Anexo C da declaração de mod. 3 de IRS, do exercício de 2006, apresentada em 25/05/2007, um volume de vendas de € 160.416,16, sendo que, desse valor, € 134.495,57 respeitam à venda de mercadorias (mercearia), €17.834,49 respeitam a prestações de serviços, € 213,08 a proveitos suplementares e € 7,873,72 respeitam a proveitos e ganhos extraordinários, num total de € 25.920,59, relativos à prestação de serviços (café).
T- O pedido de substituição da declaração mod. 3 do ano de 2006 e o pedido de alteração do regime simplificado de tributação dos rendimentos da categoria B para o regime de contabilidade organizada apresentados em 20.11.2008, foram indeferidos porque os valores apurados no Relatório de Inspecção referidos no artigo 20º o não permitiam, para além de ter sido formulado para lá do prazo referido nos nº 4 e 5 do art. 28º do CIRS, ao contrário do que se entendeu na douta sentença recorrida.
U- É que, como se sabe, encontram-se obrigatoriamente abrangidos pelo regime de contabilidade organizada os sujeitos passivos que no período de tributação imediatamente anterior tenham um volume de vendas superior a € 149.739,73 ou, tratando-se de outros rendimentos da mesma categoria, o seu valor ilíquido haja ultrapassado € 99.759,58.
V- E também, como se sabe, o valor probatório da contabilidade reside no facto de estar obrigatoriamente organizada de acordo com as regras de normalização contabilística e reflecte todas as operações realizadas pelo sujeito passivo, com base em todos os elementos justificativos.
W- E ainda, que a prova documental extraída dos elementos contabilísticos seja a única com idoneidade para aferir da correcção dos elementos inscritos na declaração mod. 3 inicialmente entregue pela Recorrida e para a determinação dos rendimentos da categoria B de IRS.
X- Daí que, perante os valores apurados do ano de 2006 no âmbito da acção de inspecção, a Recorrida ficaria automaticamente enquadrada no regime simplificado, dado o valor constante na declaração mod. 3 de IRS de € 134.495,57 ser inferior ao estabelecido na al. a) do nº 2 do art. 28º do CIRS para além de não ter optado para o regime de tributação da contabilidade organizada até ao fim do mês de Março de 2008, como se entendeu no despacho impugnado.
Y- Em síntese, por todo o exposto, a douta sentença recorrida anulou o despacho impugnado e reconheceu à Recorrida o direito ao enquadramento no regime de contabilidade organizada, sem ter em consideração o regime de tributação constante da declaração de início de actividade, a que necessariamente tinha de atender, nem atender aos fundamentos do despacho da Directora de Serviços de IR, em 25/05/2010, constante das Informações da DSIRS nº 1479 e 1868, e do Relatório de Inspecção.
Z- Ao assim decidir, a sentença recosida incorreu em insuficiente e errónea apreciação da matéria de facto, bem como, em erro de interpretação e aplicação dos nºs 4 e 5 do art. 28º do CIRS, pelo que não pode manter-se na ordem jurídica.
Nestes termos e nos mais de Direito que V. Exas. doutamente suprirão, deve ser dado provimento ao presente recurso jurisdicional, revogando-se a sentença recorrida, com todas as legais consequências, assim se fazendo a costumada
Justiça!».

1.3. A Recorrida AA apresentou contra-alegações onde, em resumida síntese, pugna pela manutenção da sentença recorrida.

1.4. Os autos foram com vista ao Ministério Público junto deste Tribunal.
*
Dispensados os vistos, nos termos do artigo 657º, nº 4, do CPC, cumpre apreciar e decidir, pois que a tanto nada obsta.
*

2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Uma vez que o objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das alegações da Recorrente, cumpre apreciar e decidir se a sentença recorrida enferma de insuficiente e errónea apreciação da matéria de facto, bem como de erro de interpretação e aplicação dos nºs 4 e 5 do artigo 28º do CIRS.

3. FUNDAMENTAÇÃO
3.1. DE FACTO
A decisão recorrida contém a seguinte fundamentação de facto:
«FACTOS PROVADOS
Compulsados os autos, vista a prova produzida, com interesse para a decisão, dão-se como provados os seguintes factos:
A) A Autora (doravante apenas A.) está inscrita para o exercício da actividade no CAE – 47210 – Comércio a retalho de frutas e produtos hortícolas estabelecimentos especializados, desde 05-01-1999 e explora um café, (não se encontrando inscrita para o exercício dessa actividade) e um minimercado;
B) Em 25-05-2007, a A. apresentou o Anexo C da declaração do MOD. 3 de IRS, referente ao ano de 2006;
C) Em 14-09-2007, a A. apresentou o Anexo I da declaração Anual de Informação Contabilística e Fiscal do mesmo ano, onde consta um volume de venda de € 134.495,57 e um valor ilíquido dos restantes rendimentos de € 25.920,57, resultante do somatório do valor de prestações de serviço (€ 17.834,49), dos proveitos suplementares (€ 213,08) e dos proveitos e ganhos extraordinários (€ 7.873,02) – cf. fls. 2/6 do Relatório de Inspecção de 02/03/2010, que faz parte do PA;
D) Mediante a declaração de alterações apresentada respectivamente em 30-03-2005 e 30-03-2006, nos termos do art. 28.º, n.ºs 3 e 4 do art. 28.º do CIRS, a A. optou, relativamente aos anos de 2005 e 2006, pela determinação de rendimentos com base na contabilidade organizada;
E) Em 06-09-2007, foi emitida a liquidação n.º ...47, com rendimento global no valor de € 10.749.30 e apurado reembolso no montante de € 79,15;
F) Relativamente ao ano de 2007, a AT enquadrou oficiosamente a A. no regime simplificado de tributação de rendimentos, baseando-se nos valores declarados para 2006 e no facto de a A. não ter exercido a opção pela contabilidade organizada até Março de 2007;
G) Em 28/04/2008, a A. submeteu declaração de substituição de IRS e da Declaração Anual referente ao ano de 2006, alterando o valor do volume de negócios para € 151.495,57 e um valor ilíquido dos restantes rendimentos de € 8.920,59 resultante do somatório do valor de prestações de serviço (€ 834,49), dos proveitos suplementares (€ 213,08) e dos proveitos e ganhos extraordinários (€ 7.873,02);
H) A declaração mencionada na al. anterior não foi validada pela AT, encontrando-se na situação de anulada, por se considerar que deveria ter sido entregue o anexo B, ocorrendo erro central “C70-incompatibilidade entre o anexo entregue e opção em cadastro, em vez do anexo B”;
I) A coberto do ofício datado de 04-10-2008, dirigido á A., a AT visou dar-lhe conhecimento da anulação referida em H.;
J) Em 20-11-2008, a A. requereu, no SF de Viana do castelo, a alteração do regime simplificado de tributação dos rendimentos da categoria B., para o regime de contabilidade organizada, relativamente ao ano de 2007 e a validade de declaração modelo 3 de substituição do ano de 2006;
K) Na sequência do requerimento apresentado pela A. a Direcção de Serviços de IRS, solicitou, acoberto do ofício n.º ...67, de 02-07-2009, à Direcção de Finanças de Viana do Castelo, a confirmação dos valores indicados pela A., a qual promoveu uma acção de inspecção com esse objectivo;
L) Na sequência dos factos apurados e das conclusões retiradas da acção de inspecção, que constam no RIT, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais, em 25-05-2010 a Directora de Serviços de IR proferiu despacho de indeferimento do requerimento apresentado pela A.;
M) Notificada do despacho mencionado na al. anterior a A. deduz a presente acção administrativa especial contra o mesmo.
*
Factos não Provados:
Inexistem factos não provados com relevância para a decisão da causa.
*
Motivação:
A convicção do tribunal, para o elenco dos factos provados e não provados, baseou-se nos documentos juntos aos autos, os quais não foram impugnados e por acordo das partes.».

3.2. DE DIREITO
3.2.1. Da suficiência da matéria de facto
A Recorrida entende que a matéria de facto fixada é insuficiente pois a apreciação da questão colocada nestes autos (regime de tributação aplicável aos seus rendimentos do ano de 2007) depende do regime de tributação optado pela Recorrida na sua declaração de início de atividade, matéria sobre a qual o probatório nada reflete.
Atentando na mais recente jurisprudência do STA sobre esta questão, à qual integralmente aderimos e de que iremos dar nota, transcrevendo o acórdão de 28.10.2020, rec. 0847/14.0BEALM, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/2cfd0989a7e6d7d980258615004caaf5?OpenDocument&ExpandSection=1, entendemos que tal facto (regime optado na declaração de início de atividade) não é relevante para a questão que cumpre resolver.
Assim, tendo por referência o artigo 28º do CIRS, consignou-se no mencionado aresto o seguinte:
«Versando a exegese do coligido comando legal, o recente acórdão, do STA, de 1 de julho de 2020 (1400/13.1BELRA) Disponível em www.dgsi.pt , realizou-a em moldes que, pela clareza e acerto, aqui, assumimos e reproduzimos, nas suas linhas mais impressivas: «
(…).
… a alteração ao n.º 5 do artigo 28.º pela Lei n.º 53-A/2006, de 29 de dezembro, substituiu a expressão «…se o sujeito passivo comunicar (…), a opção pela aplicação do regime de contabilidade organizada» pela expressão «…se o sujeito passivo comunicar (…), a alteração do regime pelo qual se encontra abrangido». O que sugere a ideia de que a comunicação da alteração se pode fazer, a partir de então, nos dois sentidos (quer no da opção pelo regime da contabilidade organizada, quer no da opção pelo regime simplificado).
Só que os n.ºs 3 e 4 do mesmo artigo continuam a prever apenas a opção pela determinação dos rendimentos com base na contabilidade. Isto é, não se prevê nestes dispositivos a opção pelo regime simplificado.
A alteração ao n.º 5 do artigo 28.º pela Lei n.º 53-A/2006, de 29 de dezembro trouxe, por isso, uma incongruência (aparente) no regime que o aplicador deve resolver tomando como pressuposto que o legislador consagrou as soluções mais acertadas.
Sendo que não se vê como solução possivelmente acertada a de prever a permanência em qualquer dos regimes a não ser que o sujeito passivo comunique a alteração para o outro e a de, simultaneamente, não prever ou admitir a comunicação da alteração para um deles.
A solução adequada para a restauração da coerência no regime é a de distinguir as situações em que o sujeito passivo esteve no regime de contabilidade organizada por opção daquelas em que esteve nesse regime por imposição legal.
Se o sujeito passivo esteve no regime de contabilidade organizada por opção, a variação do volume de vendas é insuficiente para, por si só, modificar o regime de tributação. O que sucede porque a ultrapassagem (em anos anteriores) dos limites do n.º 6 do artigo 28.º faz cessar o regime simplificado, mas não faz cessar os efeitos de uma opção anterior pelo regime de contabilidade organizada. Isso só sucede se o sujeito passivo alterar o regime pelo qual se encontra abrangido nos termos do n.º 5 do mesmo dispositivo legal.
Ou seja, nestes casos, o sujeito passivo pode optar pelo regime simplificado.
Na prática, isso significa que, tendo podido optar anteriormente pelo regime de contabilidade organizada, a alteração para o regime simplificado é, dentro dos seus pressupostos substantivos (volume de vendas ou rendimento ilíquido = ou < a certo montante), uma opção a exercer dentro de certos pressupostos temporais (até ao fim de março do ano seguinte ao triénio de opção) e procedimentais (em declaração de alterações). Ou seja, é um regime opcional.
Se, porém, o sujeito passivo esteve no regime de contabilidade organizada por imposição legal, a redução do volume de vendas abaixo do limite legal coloca-o automaticamente no regime simplificado (como regime residual), a menos que opte pelo regime de contabilidade organizada nos termos da alínea b) do n.º 4 do artigo 28.º.
Isto significa que, enquanto não optar por um destes regimes, o sujeito passivo encontra-se numa situação de alguma indefinição quanto ao regime de tributação. O mesmo se diga se, tendo optado por um deles, tiver regressado ao regime de imposição (…) por força do n.º 6 daquele artigo 28.º.
Dizendo de outro modo: vindo de um período de regime de contabilidade organizada por imposição legal, o regime simplificado (no ano em que estejam verificados os seus pressupostos substantivos) é um regime residual; vindo de um período de regime de contabilidade organizada por opção, o regime simplificado é um regime opcional (a menos, claro, que não estejam verificados os seus pressupostos substantivos).
(…). ».
No caso vertente temos que, segundo extrai do probatório [ponto D)], a Recorrida optou, relativamente aos anos de 2005 e 2006 pela determinação dos rendimentos segundo a contabilidade organizada.
Daí que, aplicando ao caso a jurisprudência de que vimos de dar nota, se a Recorrida esteve no regime de contabilidade organizada por opção, a variação do volume de vendas é insuficiente para, por si só, modificar automaticamente o regime de tributação.
Significa isto que, tendo a Recorrida optado pela tributação segundo a contabilidade organizada nos anos de 2005 e 2006 (em 30.03.2005 e em 30.03.2006, só poderia ficar enquadrada no regime simplificado tributação se tivesse formulado uma opção nesse sentido, dentro do prazo legalmente previsto.
Em suma, o presente recurso não merece provimento, devendo ser mantida a sentença recorrida, com a presente fundamentação.

4. DECISÃO
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida, com a presente fundamentação.

Custas a cargo da Recorrente, que sai vencida neste recurso, nos termos do artigo 527º, nº 1 e 2 do CPC.

Porto, 2 de junho de 2022

Maria do Rosário Pais - Relatora
José Coelho – 1.º Adjunto
Irene Isabel das Neves - 2.ª Adjunta