| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes da Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
1.1. «AA», devidamente identificado nos autos, vem recorrer da sentença proferida em 10.05.2021 no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, pela qual foi julgada improcedente a oposição que deduziu à execução fiscal nº .................835 e apensos, instauradas contra a sociedade comercial “[SCom01...], S.A.D.”, para cobrança coerciva de juros compensatórios de IVA e IRS, respeitantes aos anos de 2003 e 2004, no montante global de € 42.559,99, contra si revertidas.
1.2. O Recorrente terminou as suas alegações formulando as seguintes conclusões:
«A. Vem o presente Recurso interposto da sentença que julgou totalmente improcedente a oposição deduzida no âmbito da reversão operada no Processo de Execução Fiscal n.º .................835 apensos, instaurados pelo Serviço de Finanças ..., contra a sociedade “[SCom01...], SAD”, com vista à cobrança coerciva de 2003 e 2004, no montante global de € 42.559,99,
B. assim como do despacho proferido em 10/05/2021, e notificado ao Oponente com a sentença recorrida, que indeferiu o aproveitamento das declarações de parte a produzir no âmbito do processo n.º 294/14.4BEPRT.
C. Ao contrário do que considerou o Mm.º Juiz a quo no despacho sindicado, com a apresentação do referido requerimento, em 10/02/2021, o Recorrente não estava a requerer ab initio a produção de prova por declarações de parte, antes pretendia, informar os presentes autos de que i) ainda não estava terminada a produção de prova no processo n.º 294/14.4BEPRT; ii) as declarações de parte a produzir no referido processo, também se mostravam pertinentes para a descoberta da verdade material, nos presentes autos, requerendo, a final, que ficassem os presentes autos a aguardar a produção da referida prova, para prolação da decisão final.
D. Com efeito, quando o Tribunal a quo proferiu despacho, no sentido de indagar da possibilidade de aproveitamento da prova produzida no processo n.º 294/14.4BEPRT, assim como quando foi proferido despacho de deferimento do referido aproveitamento, já aí haviam sido requeridas as referidas declarações de parte.
E. Assim sendo, só poderá concluir-se que o despacho proferido em 10/05/2021, que indeferiu o aproveitamento de prova das declarações de parte a produzir no âmbito do processo n. 294/14.4BEPRT, é ilegal, por violação de anterior decisão, transitada em julgado [despacho proferido em 06/11/2020], bem como por violação do disposto no artigo 421.º, n.º 1, do Código de Processo Civil (CPC), aplicável “ex vi” artigo 2º, alínea e), do CPPT.
F. Tal ilegalidade determina anulação de todo o processado, devendo, por isso, determinar-se a devolução dos autos ao Tribunal a quo, para que proceda à diligência requerida e à prolação de nova decisão.
G. Sem prejuízo do que antecede, e caso assim não se entenda, são, desde já, apresentadas as alegações de recurso, relativamente ao mérito da sentença proferida, como se segue.
H. Na perspetiva da Recorrente, a decisão a quo incorre em erro de julgamento, por incorreta apreciação e valoração da prova produzida, com a consequente errada aplicação do direito.
I. Isto posto, as questões colocadas à apreciação do Tribunal ad quem, mesmo em face dos factos dados como provados e da motivação supra descrita serão: i) o despacho que ordenou a reversão da execução fiscal contra o Alegante , está devidamente fundamentado?; ii) e, encontra-se fundamentado em termos tais que permita concluir, como concluiu o tribunal pelo efectivo exercício do cargo de gerente?; e iii) o Alegante exerceu de facto a gerência da sociedade devedora originária?
J. Em rigor, e perscrutado o despacho de reversão, concluímos que a A.T. limitou-se a verificar documentalmente a qualidade de gerente nominal da obrigada subsidiária, e, constatada a qualidade de gerente de direito, limitou-se a reverter a execução, sem alegar e provar um único facto que pudesse demonstrar o exercício efectivo e de facto da gerência da devedora originária por parte da oponente.
K. Sendo certo que a fundamentação da decisão tem de ser contemporânea, no sentido de que, deve ser efectuada no momento em que a mesma é comunicada ao sujeito passivo administrado, não pode a A.T., em momento anterior ou posterior, no sentido de colmatar um lapso ou erro de procedimento, fundamentar uma decisão que já produziu efeitos na esfera de actuação do sujeito passivo, e com base na qual, exerceu a sua defesa.
L. As razões que o Tribunal a quo alegou na sua decisão para justificar a improcedência da oposição à execução, não constam da motivação do ato, pelo que não poderá deixar de se concluir pela ilegalidade da decisão do Tribunal a quo, na medida em que a motivação do acto não é contemporânea à decisão, nem dela faz parte integrante.
M. Por outro lado, a A.T. não logrou fundamentadamente demonstrar a insuficiência dos bens da devedora originária, sendo certo que do despacho de reversão apenas consta a formulação genérica “inexistência ou insuficiência”, não se conseguindo alcançar se se está em causa uma situação de insuficiência de bens ou de inexistência dos mesmos, sendo certo que um e outro não são sinónimos.
N. Pelo que, só poderá concluir-se que a A.T., não apurou o grau de insuficiência patrimonial da devedora originária, nem fundamentou cabalmente o ato de reversão
O. Verificando-se o invocado vicio de fundamentação do ato de reversão, não poderá deixar de se reparar a decisão proferida pelo Tribunal a quo, concluindo-se pela procedência da oposição e declarando-se, em consequência a extinção da execução fiscal relativamente ao Alegante.
P. No que respeita à verificação dos pressupostos da responsabilidade subsidiária, designadamente quanto à demonstração da administração de facto pelo Recorrente, a convicção do Tribunal a quo assentou, essencialmente em duas premissas factuais, a saber: i) o exercício de funções de administração, nas áreas do Marketing, Comercial, Publicidade e Relações Públicas, tal com suporte na deliberação do Conselho de Administração (vide ponto 10 do probatório); e ii) na assinatura de vários atos em representação da sociedade devedora originária (vide pontos 11 a 23 do probatório).
Q. Pese embora o Recorrente tenha sido designado formalmente como administrador da sociedade devedora, o certo é que, a administração fiscalmente responsabilizante não se basta com a mera designação ou registo, antes carece do exercício efetivo, isto é, é necessário que o administrador exerça funções de facto na condução dos destinos da empresa.
R. Pelo que, a verificação do exercício da administração de facto, só será, em principio, possível, se acompanhada de outros elementos/factos capazes de demonstrar e provar, com elevado grau de certeza que o administrador nominal praticava, também, atos próprios da administração.
S. Compulsados os documentos arrolados pela A.T., bem como as respetivas datas, rapidamente se constata que a maior parte dos atos realizados, não dizem respeito ao período dos créditos em cobrança coerciva nos presentes autos.
T. Por outro lado, se o Recorrente exercesse efetivamente funções de administração, não seria expectável, nem compatível com as regras de experiencia comum que, desde o momento em que foi designado como administrador nominal, apenas tivesse praticado os atos supra identificados,
U. sendo certo que os atos invocados pela A.T. e pelo Tribunal a quo para justificar a existência da atividade de administração efetiva são atos são residuais, de caráter pontual.
V. Com efeito, os elementos recolhidos pela A.T. a fim de demonstrar o exercício da administração de facto, não se tratam de elementos integrantes da gestão diária, corrente e regular de uma empresa, mas outrossim atos que, na atividade da sociedade em causa, têm um carácter isolado e que, por esse motivo, não podem ter qualquer virtualidade para caracterizar uma atividade continua, cuja natureza tem de resultar de uma dinâmica diferente.
W. Perante o exposto, e salvo o devido respeito, mal andou o Tribunal a quo ao concluir que os referidos atos “devem ser qualificados como actos de representação da devedora principal, sendo suficientes, porque não abalados pelo Oponente, para concluir pelo exercício da gerência”.
X. E não se diga que o Recorrente não logrou abalar a [infundada] convicção obtida com base nos referidos elementos!
Y. A um tempo, porque em virtude do aproveitamento da prova produzida no âmbito do processo n.º 294/14.4BEPRT, o Recorrente requereu a produção de declarações de parte, a incidir, precisamente, sobre os referidos elementos de prova, diligência instrutória que o Mm.º Juiz a quo indeferiu, através do despacho já sindicado supra, e, paralelamente, porque o Recorrente apresentou prova testemunhal relevante, nomeadamente a prestada por duas testemunhas que exerceram, durante dezenas de anos, funções muito importantes no desenvolvimento normal e diário da atividade da sociedade, e de que da sua gestão teriam necessariamente conhecimento.
ORA,
Z. ambas as testemunhas explicaram que o Recorrente, apesar de pertencer ao conselho da Administração da devedora originária, no período a que respeitam os factos sub judice, exerceu única e exclusivamente funções na área do Marketing, Comércio, Publicidade e Relações Públicas e que a gestão do “[SCom01...]” estava única e exclusivamente confiada ao Presidente da Administração, a quem competia a tomada de toda e qualquer decisão sobre o futuro do clube, quer ao nível da contratação de jogadores e parceiros de negócios, quer no que respeita às decisões da área financeira.
AA. Durante todo o período em que foi Administrador de Direito, o Recorrente não praticou qualquer ato próprio do cargo e funções de administrador na sociedade devedora originária, quer no que respeita aos negócios a celebrar ou empréstimos a contrair, quer no que respeita à política de vendas a prosseguir ou clientes a quem contactar.
BB. Factualidade que, também, resulta da matéria dada como provada no âmbito do Processo Comum n.º ..1/...6IDPRT, que correu termos na ... Vara Criminal do Circulo do Porto (cfr. Acórdão junto com a petição inicial sob o doc. n.º 1).
POR OUTRO LADO,
CC. conforme resulta do depoimento de ambas as testemunhas, nunca o Oponente era instado a pronunciar-se sobre os pagamentos a efetuar, os atletas a contratar, os respetivos prémios e/ ou remunerações, chegando mesmo a confirmar que, só no momento que antecedeu à sua demissão, teve conhecimento dos débitos que a devedora originária tinha perante a Autoridade Tributária.
DD. O mesmo será dizer que, não foi por causa imputável ao Recorrente que não foram pagas as dívidas tributárias em cobrança coerciva, como se demonstrou.
PERANTE O EXPOSTO,
EE. e salvo o devido o respeito, ao concluir que “ (…) o Oponente exerceu de facto a administração da devedora originária, e portanto verifica-se o pressuposto do exercício da gerência de facto, pelo que improcede o alegado fundamento.”,
FF. e bem assim, ao concluir que “ (…) perante a ausência de alegação e, consequentemente, de prova nesse sentido, e de se concluir que não resulta afastada a presunção de culpa que recai sobre o Oponente”, o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, por incorreta apreciação e valoração da prova produzida, com a consequente errada aplicação do direito, mormente o disposto nos artigos 23.º, 24.º, n.º 1, al. b) e 74.º da LGT.
POR TUDO O QUANTO SE DISSE,
GG. desde já, se impugna o julgamento do Tribunal a quo, sobre a apreciação da prova produzida, designadamente quanto exercício efetivo da administração da sociedade executada, pelo Recorrente, bem como sobre a culpa no não pagamento da dívida em cobrança coerciva - que, apesar de ter sido considerado como provado, não resulta do rol dos factos dados como provados da sentença recorrida -, (cfr. alínea a), do n.º 1 do artigo 640.º do Código de Processo Civil (CPC) ex vi artigo 2º, al. e) do CPPT), porque não é compatível com a prova carreada para os autos, - documental e testemunhal -, conforme se demonstrou supra, (cfr. al. b) do n.º 1 do artigo 640.º do CPC).
HH. Razão pela qual e ao abrigo do disposto no artigo 640.º do CPC ex vi artigo 2º, al. e) do CPPT se requer reapreciação da prova gravada, produzida em Audiência Contraditória, realizada no dia 28/04/2010, e respetivo registo áudio em uso no Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel, conforme se identifica:
- «BB» [00:05:25 a 00:06:45 | 00:06:40 a 00:08:05 | 00:08:32 a 00:12:30 | 00:12:27 a 00:15:20 registado no sistema de gravação do SITAF];
- «CC» [00:41:36 a 00:42:05 | 00:42:10 a 00:44:20 | 00:44:32 a 00:55:42 registado no sistema de gravação do SITAF];
II. Assim, tendo evidenciado o erro na apreciação dos meios de prova em que incorre a decisão a quo, deverá o Tribunal ad quem reapreciar a prova e em consequência revogar a decisão em recurso.
Nestes termos e nos melhores de Direito, sempre com o mui douto suprimento de V. Exa., deverá ser revogada a sentença a quo, com o que se fará a Sã e Habitual
JUSTIÇA!».
1.4. A DMMP junto deste TCAN teve vista dos autos e emitiu parecer concluindo que «A decisão, face à factualidade dada como provada, seu enquadramento jurídico e fundamentação expendida, não merece censura, pelo que, em nosso entender, se deve negar provimento ao recurso.».
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Dispensados os vistos legais, nos termos do artigo 657º, nº 4, do Código de Processo Civil, cumpre apreciar e decidir, pois que a tanto nada obsta.
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2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Uma vez que o objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das alegações do Recorrente, cumpre apreciar e decidir se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento, no que tange à alegada falta de fundamentação do despacho recorrido, bem como quanto à conclusão de que, em face da prova produzida, o Recorrente exerceu, efetivamente a administração da devedora originária.
O recurso da decisão interlocutória, de não admissão do aproveitamento da prova obtida através de declarações de parte no processo 294/14.4BEPRT, será apreciado acaso seja de concluir que a infração cometida pode modificar sentença ou, independentemente dela, o provimento tenha interesse para o recorrente, em conformidade com o disposto no artigo 660º, do Código de Processo Civil.
3. FUNDAMENTAÇÃO
3.1. DE FACTO
3.1.1. Factualidade assente em 1ª instância
A decisão recorrida contém a seguinte fundamentação de facto:
«Com relevância para a decisão da causa, consideram-se provados os seguintes factos:
1. A Autoridade Tributária instaurou o Processo de Execução Fiscal nº .................835 e apensos, contra a devedora principal, “[SCom01...], S.A.D.”, que correm termos no Serviço de Finanças ..., para cobrança de créditos de Imposto sobre o Valor Acrescentado, juros compensatórios, Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares – Retenções na fonte e Imposto do Selo, no montante global de € 4.597.947,01.
2. No Processo de Execução Fiscal nº .................835 e apensos, em 1 de Junho de 2009, foi elaborada informação para preparação de reversão contra sete devedores subsidiários, entre os quais o ora Oponente, aí se fazendo constar a fundamentação que se transcreve: “(…)
2. Nos termos do artigo 23.º e 24º da Lei Geral Tributária (LGT), a responsabilidade subsidiária efectiva-se por reversão do processo de execução fiscal, contra os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas. Aqueles são subsidiariamente responsáveis pelas dívidas tributárias cujos prazos legais de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do seu cargo (art.24º nº1 al.b) da LGT).
3. Mostram-se cumpridos os requisitos prévios à reversão contra responsáveis subsidiários que constam do nº 2 do artigo 23º da LGT e n.º 2 do artigo 153.º do CPPT, pois desconhece-se a existência de responsáveis solidários e verifica-se a inexistência ou fundada insuficiência de bens penhoráveis da devedora principal. De facto, não é proprietária de qualquer imóvel nem se conhece a existência de qualquer bem de valor sequer aproximado ao da dívida. As tentativas de penhoras de créditos não resultaram. Relativamente a bens que foram penhorados, realço os que foram nomeados pela executada na sequência de pedidos de pagamento em prestações: a titularidade sobre os direitos desportivos/passe dos atletas (…). Após incumprimento dos planos prestacionais e consequente interrupção dos mesmos, foram marcadas as vendas dos bens penhorados, tendo, todas as praças, ficado desertas. Na negociação particular, apenas se conseguiu vender o passe do atleta (…) pelo montante de € 100.000,00 e porque se verificou a situação de o mesmo ter interesse em rapidamente representar um clube estrangeiro. As dificuldades financeiras da executada são públicas, tendo inclusivamente levada a acções promovidas pela sociedade civil no sentido de as mitigar (…).
8. Apesar de ser público e notório que as pessoas referidas em 4. administraram ou administram a executada, junto aos autos cópia de documentos por elas assinados, através dos quais se prova que exerceram efectivamente as funções de administração:
Contrato com a [SCom02...], SA, a fls 113 e seguintes, datado de 01 de Março de 2002, assinado pelos administradores «DD» («DD») e «AA» («AA»);
Acta n.º 1, de 15 de Agosto de 2000;
Pedido de certidão de dívidas, de 12 de Julho de 2004, assinado por «AA»;
Requerimento datado de 07 de Outubro de 2004 assinado por «DD» e «AA»;
(…)
Requerimento datado de 08 de Outubro de 2004, assinado por «AA»;
(…)
Requerimento datado de 14 de Outubro de 2005, assinado por «AA»;
(…)
Requerimentos datados de 28 de Outubro, 22 de Dezembro de 2005 e 02 de Janeiro de 2006, assinados por «AA»;
Acta n.º 38 assinada por «DD» e «AA»;
Exposição datada de 28 de Março de 2006, assinada por «DD» e «AA»;
(…)
Contratos, datados de 29 de Agosto de 2006, de 15 de Junho de 2007 e 25 de Junho de 2006, assinados por «DD» e «AA»; (…)”.
3. No Processo de Execução Fiscal nº .................835 e apensos, em 1 de Junho de 2009, foi proferido despacho para audição (reversão) do responsável subsidiário «AA», ora Oponente, relativamente a dívidas fiscais no montante de € 59.725,48, constando do conteúdo do mesmo a seguinte fundamentação:
“(…) Face às diligências de fls. 207 a 216, determino a preparação do processo para efeitos de da(s) execução (s) contra «AA» (…).”.
4. O Oponente foi notificado para exercer o direito de audição prévia em relação ao projecto de reversão no Processo de Execução Fiscal nº .................835 e apensos, através de carta remetida com registo simples – RM 4530 5633 9 PT, da qual constam como fundamentos da reversão:
“(…) Inexistência ou insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão prévia (art. 23º/n.º 2da LGT):
Dos administradores, directores ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entidades fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo [art. 24/nº 1/b) LGT].
Inexistência comprovada de bens penhoráveis do devedor originário e desconhecimento da existência de devedores solidários. Os notificados para efeitos da audição prévia eram responsáveis à data limite de pagamento das dívidas. (conforme informação anexa) (fls 4 a 13).”.
5. O Oponente exerceu o direito de audição prévia, no Processo de Execução Fiscal nº .................835 e apensos, em relação ao projecto de reversão aludido em 4, no qual aludiu à existência de um plano prestacional e à falta de verificação dos pressupostos legais para a reversão.
6. No Processo de Execução Fiscal nº .................835 e apensos, em 18 de Março de 2013, foi proferido despacho de reversão pelo Chefe de Finanças, do qual se extracta:
“Por carta registada em 2009.06.01, foi notificado para no prazo de 10 dias exercer o direito de audição realizado nos termos do art. 60º da Lei Geral Tributária (LGT) em articulação com o art. 45º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), vem opor-se ao projeto de reversão com os fundamentos que em resumo se seguem:
1- Os débitos fiscais, de imposto, de juros compensatórios, juros moratórios e coima, liquidados até à data da outorga do PEC foram incluídos no plano prestacional elaborado ao abrigo do Plano Extrajudicial de Conciliação
2- Pelo que datando os débitos fiscais em reversão a períodos anteriores à outorga do PEC a dívida cuja responsabilidade lhe é assacada integra o plano de pagamento em prestações;
3- Dívida essa relativamente à qual a devedora originária prestou garantia idóneo e suficiente, por meio de hipoteca, para satisfação dos créditos do Estado;
4- Concluiu que deverá improceder a proposta de reversão por falta de verificação dos pressupostos legais de cuja verificação depende a responsabilização dos administradores e dos gerentes de pessoas coletivas.
Acerca do pedido, cumpre-me decidir:
(…) Deste modo, estando demonstrada a insuficiência de bens penhoráveis do devedor originário, e a gerência de facto, através da informação de fls 207 a 216, com a qual concordo e, como se referiu anteriormente, não relevando para a decisão a garantia prestada, improcedem os argumentos do responsável subsidiário invocados em sede de audição prévia pelo que reverto a execução contra o responsável subsidiário «AA» (…)
Constando de fls. 1377 a 1380 a análise da prescrição com a qual concordo, a citação deverá ser feita relativamente às dívidas que não estão prescritas, a saber:
[…]
Estando demonstrada a insuficiência de bens penhoráveis da devedora principal e a gerência de facto do responsável subsidiário «AA», NIF: ...00, e concretizada a audição do responsável, considero improcederem os argumentos por este invocados.
Atenta a fundamentação que antecede, a qual tem de constar na citação, proceda-se à citação do executado por reversão, nos termos do art. 160.º do CPPT para pagar no prazo de 30 (trinta) dias, a quantia que contra si reverteu, no montante de € 42.599,99, sem juros de mora nem custas (n.º 5 do art. 23.º da LGT). (…)”;
7. No Processo de Execução Fiscal nº .................835 e apensos, pelo ofício com a referência nº ..15/....-20, remetido através de carta registada com aviso de recepção, com o registo nº RM 9...........4 7 PT, foi endereçada ao Oponente citação para os autos de execução, da qual consta:
“FUNDAMENTOS DA REVERSÃO Inexistência ou insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão prévia (art. 23º/n.º 2da LGT):
Dos administradores, directores ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entidades fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo [art. 24/nº 1/b) LGT].”.
8. O Oponente foi citado, na qualidade de revertido, no Processo de Execução Fiscal nº .................835 e apensos, em 25 de Março de 2013.
9. O Oponente deduziu a presente Oposição à execução fiscal em 26 Abril de 2013.
10. Da acta nº 1, de 15 de Agosto de 2000, do Conselho de Administração da [SCom01...], S.A.D., onde surgem identificados como Administradores, «DD», «AA» e «EE», consta:
“(…)
Ponto Um: Composição e Organização do Conselho de Administração, conforme o Art. 18.º dos Estatutos por que se rege a sociedade;
(…)
a) Será a seguinte a distribuição dos pelouros, conforme o n.º 6 e seguintes do Art. 18.º dos Estatutos:
(…)
- Dr. «AA»
i) Logística, Instalações;
ii) Marketing, Comercial, Publicidade e Relações Públicas;
iii) Assessoria Jurídica, com a colaboração do Diretor Geral
(…)”.
11. O Oponente, em 1 de Março de 2002, em representação da Administração do [SCom01...], S.A.D., celebrou um contrato com a “[SCom02...], S.A.”.
12. O Oponente, em 12 de Julho de 2004, em representação da Administração do [SCom01...], S.A.D., dirigiu um requerimento à Direcção Geral dos Impostos no qual solicitou “a emissão de uma certidão, tendo como data de referência 12 de Julho de 2004, na qual esteja relevada a nossa dívida e os respectivos juros vencidos, assim como a oposição actualmente em curso”.
13. O Oponente, em 7 de Outubro de 2004, em representação da Administração do [SCom01...], S.A.D., dirigiu um requerimento à Direcção Geral dos Impostos, no qual solicitou “a redução das coimas a aplicar, no âmbito da acção inspectiva a abrigo das ordens de serviço nº ...09, ...21 e ...73, levada a cabo pelos respectivos Serviços de Inspecção Tributária”, requerimento este subscrito pelo Oponente e por «DD».
14. O Oponente, em 14 de Outubro de 2004, em nome do [SCom01...], S.A.D., dirigiu um requerimento ao Chefe da Repartição de Finanças ... – 7º, no qual requereu “a junção da cópia da carta de renúncia do Dr. «EE», Administrador responsável pela área financeira e administrativa”.
15. O Oponente, em 6 de Dezembro de 2005, em nome do [SCom01...], S.A.D., dirigiu um requerimento ao Chefe da Repartição de Finanças ... – 7º, no qual requereu “a junção de certidão emanada, nesta data, pela 1.ª Secção da Conservatória do Registo Comercial ... (…)”.
16. O Oponente, em 8 de Outubro de 2005, em representação da Administração do [SCom01...], S.A.D., dirigiu um requerimento ao Instituto de Apoio às Pequenas e Médias Empresas e ao Investimento, do qual, consta:
“Assim, e porque no requerimento apresentado junto do Gabinete do PEC do IAPMEI a intenção da sociedade ora exponente era e é a de fazer incluir todos os valores que se venham a liquidar e mostrar devidos no âmbito da acção inspectiva aqui em causa e constantes do respectivo relatório, desde já se requer a inclusão das liquidações adicionais que venham a ser emitidas as quais incidam sobre período de tributação que não exceda a data de apresentação do supra referido requerimento, bem assim como os juros de mora e compensatórios, multas e coimas”.
17. Em 26 de Outubro de 2005, foi registado um requerimento subscrito pelo Oponente, na qualidade de “Administração do [SCom01...], S.A.D.”, dirigido ao Chefe da Repartição de Finanças ... – 7º, no qual solicitou o “levantamento imediato das penhoras ordenadas ao abrigo dos supra identificados processos, designadamente através dos V/ofícios ...46 e ...49 datados de 20.05.2005”.
18. Em 22 de Dezembro de 2005, foi registado um requerimento subscrito pelo Oponente, em nome do [SCom01...], S.A.D., dirigido ao Chefe da Repartição de Finanças ... – 7º, no qual solicitou o “levantamento imediato das penhoras ordenadas ao abrigo do PEF ................313 e demais supra identificados”.
19. Em 2 de Janeiro de 2006, foi registado um requerimento subscrito pelo Oponente, na qualidade de “Administração do [SCom01...], S.A.D.”, dirigido ao Chefe da Repartição de Finanças ... – 7º, no qual solicitou que o “levantamento de penhoras seja conferida a indispensável celeridade”.
20. Na acta nº 38, de 6 de Dezembro de 2005, do Conselho de Administração do [SCom01...], S.A.D., surgem identificados como Administradores da sociedade «DD» e «AA».
21. Por requerimento datado de 28 de Março de 2006, o Conselho de Administração do [SCom01...], S.A.D., dirigiu ao Chefe do Serviço de Finanças ... – 1, uma exposição sobre o procedimento extrajudicial de conciliação/PEC nº 499, que foi subscrita pelo Oponente e por «DD».
22. O Oponente, em 13 de Junho de 2005, outorgou um aditamento ao contrato de trabalho desportivo outorgado entre [SCom01...], S.A.D. e «FF».
23. O Oponente, em 2 de Junho de 2006, celebrou um “contrato de cessão definitiva de direitos federativos e económicos de atleta profissional de futebol”.
24. O Oponente, em 31 de Julho de 2006, renunciou ao cargo de administrador da “[SCom01...], S.A.D.”.
FACTOS NÃO PROVADOS
Nada mais se provou com interesse para o conhecimento do mérito.
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MOTIVAÇÃO
A convicção do tribunal formou-se com base na matéria de facto alegada e comprovada documentalmente, na análise crítica da prova documental junta aos autos, incluindo dos documentos que integram o processo administrativo, bem como na matéria de facto de conhecimento oficioso do Tribunal, dispensando a respectiva alegação, nos termos do artigo 412º do Código de Processo Civil, e ainda a prova testemunhal produzida, na parte em que estes testemunhos foram considerados relevantes.
O facto assente em 1 emergiu provado mediante recurso à informação elaborada pelo Serviço de Finanças ..., ao abrigo do artigo 208º do Código de Procedimento e Processo Tributário, constante de fls. 78 a 81 do processo físico.
O facto 2 emergiu provado mediante recurso à informação do Serviço de Finanças ..., de 1 de Junho de 2009, surgindo com a numeração do referido Serviço de Finanças de fls. 207 a 216, a fls. 83 a 87 do processo físico.
O facto assente em 3 resultou provado pelo confronto com o despacho de fls. 88 a 90 do processo físico, e fls. 83 a 87 do processo físico, as quais correspondem a fls. 207 a 216 do processo de execução fiscal, e fundamentam o despacho em causa.
O facto 4 resultou provado em função da notificação para audição prévia (reversão) contante de fls. 91 a 93 do processo físico, e respectivo registo simples, a fls. 94 do processo físico.
O facto 5 resultou provado pela análise conjunta da alegação do Oponente e da menção na informação de fls. 98 a 100 do processo físico que aquele exerceu o direito de audição prévia. Aquela informação reporta-se à informação fundamento do despacho de reversão, a qual permitiu dar como provado, ainda, o ponto 6.
Os factos 7 e 8 resultaram provados pela análise ao ofício de citação para a reversão, e respectivo aviso de recepção, que se demonstra subscrito pelo próprio, a fls. 101 a 104 do processo físico.
O facto 9 resultou provado em virtude da alegação da Fazenda Pública, não contestada pelo Oponente.
Os factos 10 a 23 foram dados como provados, uma vez que os documentos a que se reportam não foram impugnados pelo Oponente, e constam dos autos a fls. 108 a 139 do processo físico.
O facto 24 resultou provado atenta a alegação do Oponente, sem impugnação da Fazenda Pública, e em virtude da declaração da testemunha «BB».
As testemunhas inquiridas permitiram apenas formar a convicção de que o Oponente era administrador da devedora principal, onde exercia funções relacionadas como marketing, património, apoios ao clube, bem como a data de renúncia do cargo, que terá acontecido em Julho de 2006.
Com efeito, apesar de as testemunhas «BB» e «CC», terem declarado que o sistema de gestão do [SCom01...] era “presidencialista”, no sentido de que todas as decisões teriam de passar pelo Presidente, nenhuma das testemunhas declarou ter presenciado reuniões do Conselho de Administração, pelo que o conhecimento que tinham da intervenção do Oponente ao nível da gestão da devedora principal era indireto.
Face à prova documental junta aos autos, o Tribunal ficou convencido de que não obstante o Oponente desempenhar funções de administração ao nível da área do marketing, o mesmo praticou actos de gestão relevantes noutras áreas, como seja a subscrição de um contrato de publicidade, de um contrato de trabalho de jogador, e ainda apresentou vários requerimentos junto das finanças, vinculando a devedora principal. Com efeito, a prova documental junta aos autos não foi impugnada pelo Oponente no momento próprio, nem a nenhum tempo foi posta em causa a autenticidade da mesma, ou alegado que tais documentos não foram subscritos pelo Oponente.
Não se desconhece a decisão transitada em julgado (Processo Comum n.º ..1/...6UDPRT, da ... Vara Criminal do Círculo do Porto) que concluiu que o Oponente “nunca interferiu no processo decisório no que tange aos débitos fiscais ou comuns a liquidar, nem instado a pronunciar-se sobre os negócios, contratos a celebrar, empréstimo a contrair, aos pagamentos a efectuar, os atletas a contratar ou a transaccionar, as respetivas remunerações ou prémios”, mas a prova junta aos presentes autos, não permite concluir de igual forma, face à existência de documentos subscritos pelo Oponente, nomeadamente os que respeitam à celebração de contratos com jogadores, contrato de publicidade, e apresentação de requerimentos junto das finanças, ainda que da conjugação de tal decisão com a prova feita nos presentes autos se possa concluir que a gerência era maioritariamente exercida por um terceiro que não o Oponente.
Pelo que, os actos praticados pelo Oponente, que se encontram provados nos presentes autos, apesar de poucos, são suficientes para se considerar que o Oponente foi gestor de facto da devedora originária, para efeitos da responsabilidade prevista no artigo 24º da Lei Geral Tributária.».
3.1.2. Aditamento à matéria de facto provada
Ao abrigo da faculdade que nos é conferida pelo artigo 662º do Código de Processo Civil e uma vez que os autos reúnem os necessários elementos probatórios, vamos proceder ao seguinte aditamento à matéria de facto provada:
25. Os prazos de pagamentos das dívidas de juros compensatórios de IVA e de IRS expiraram, respetivamente, em 30.09.2005 e em 14.012.2005 – cfr. fls. 41 da informação que integra a p.i. parte 2, do sitaf.
3.2. DE DIREITO
Antes do tudo, cabe precisar que o presente recurso dirige-se apenas a parte da sentença, relativamente às questões da falta de fundamentação do despacho de reversão e verificação do pressuposto da reversão consubstanciado no exercício efetivo do cargo de administrador por parte do Recorrente.
No mais, por falta de recurso nessa parte, a sentença já está transitada.
3.2.1. Erro de julgamento quanto à falta de fundamentação do despacho de reversão
O Recorrente imputa erro de julgamento à sentença recorrida por entender que o despacho de reversão não se mostra fundamentado, uma vez que «a A.T. limitou-se a verificar documentalmente a qualidade de gerente nominal da obrigada subsidiária, e, constatada a qualidade de gerente de direito, limitou-se a reverter a execução, sem alegar e provar um único facto que pudesse demonstrar o exercício efectivo e de facto da gerência da devedora originária por parte da oponente.».
Não o entendeu assim o Tribunal a quo que, sobre esta questão, ponderou o seguinte:
«Conforme decorre do artigo 268º, nº 3, da Constituição da República Portuguesa, os actos administrativos devem ser fundamentados de forma “expressa e acessível quando afectem direitos ou interesses legalmente protegidos”. Este princípio geral surge concretizado nos artigos 124º e 125º do Código do Procedimento Administrativo [na redacção do Decreto-Lei nº 442/91, de 15 de Novembro, vigente à data], aplicável ao procedimento tributário “ex vi” artigo 2º, alínea d), do Código de Procedimento e de Processo Tributário, e no artigo 77º da Lei Geral Tributária.
Exige-se, assim, que os actos sejam fundamentados de facto e direito, devendo esta fundamentação ser expressa, clara, suficiente, congruente, e contextual da prática do acto. Admite-se, ainda, que a fundamentação consista na mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas que, com a aposição de tal despacho, passam a integrar definitivamente o acto administrativo. Com efeito, não se exige para a verificação do vício de falta de fundamentação que os factos correspondam à verdade, ou que o direito tenha sido devidamente aplicado, mas antes que a fundamentação comunicada permita ao interessado apreender com precisão os factos e o direito com base nos quais a decisão é tomada (clareza), possibilitando o efectivo conhecimento da motivação do acto por parte do interessado (suficiência), e que a decisão constitua a conclusão lógica e necessária dos motivos invocados (congruência), devendo a fundamentação datar, ou seja, ser proferida na data em que a decisão é tomada, e dela ser contemporânea (contextual).
A violação do dever de fundamentação e dos seus requisitos consubstancia um vício de forma, ao qual se atribui o desvalor da anulabilidade previsto no artigo 135º do Código do Procedimento Administrativo.
A falta de fundamentação do despacho de reversão constitui fundamento de oposição à execução fiscal, nos termos do disposto na alínea i) do nº 1 do artigo 204º do Código de Procedimento e Processo Tributário – Jorge Lopes de Sousa, “Código de Procedimento e Processo Tributário Anotado e Comentado”, volume III, 6ª Edição, Lisboa, Áreas Editora, página 499 e 500, e Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 17 de Dezembro de 2014, Processo nº 01171/14, , disponível em www.dgsi.pt.
A decisão em crise nos presentes autos é a decisão de reversão, pelo que a mesma terá de assegurar o cumprimento das exigências de fundamentação supra expostas e, ainda, o previsto no artigo 22º, nº 4, da Lei Geral Tributária [na redacção anterior à alteração introduzida pela Lei nº 82-E/2014, de 31 de Dezembro].
Com efeito, este normativo prescreve que “As pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis poderão reclamar ou impugnar a dívida cuja responsabilidade lhes for atribuída nos mesmos termos do devedor principal, devendo, para o efeito, a notificação ou citação conter os elementos essenciais da sua liquidação, incluindo a fundamentação nos termos legais”. E como estatui o artigo 23º, nº 4, da Lei Geral Tributária, que “A reversão, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, é precedida de audição do responsável subsidiário nos termos da presente lei e da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação”.
Dos normativos transcritos decorre que o responsável subsidiário tem direito a conhecer os fundamentos que determinaram a decisão de reversão, de forma a assegurar que aquele conheça as razões de facto e de direito que levaram o Órgão de Execução Fiscal a decidir como decidiu.
Acresce que, de acordo com a jurisprudência, “O despacho de reversão, enquanto acto administrativo tributário, deve, em termos de fundamentação formal, incluir a indicação das normas legais que determinam a imputação da responsabilidade subsidiária ao revertido, por forma a permitir-lhe o eventual exercício esclarecido do direito de defesa (nº 1 do art. 77.º da LGT), e deve incluir, igualmente, a declaração daqueles pressupostos e referir a extensão temporal da responsabilidade subsidiária (art. 23º nº 4 LGT).
3- Em consonância com este normativo a fundamentação formal do despacho de reversão basta-se com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efectivada, não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta a alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gerente revertido.” - Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 25 de Maio de 2017, Processo nº 09447/16, disponível em www.dgsi.pt.
Da factualidade que emergiu provada resulta que o Oponente foi notificado do projecto de reversão, a que se anexou a informação elaborada pelos serviços tributários, da qual consta a identificação das dívidas objecto do processo de execução fiscal e apensos, bem como dos actos praticados com vista à identificação de bens propriedade da devedora principal, e das diligências desenvolvidas de penhoras que se frustraram, constando, ainda, a identificação do Oponente como administrador da devedora principal, de 31 de Agosto de 2000 a 31 de Julho de 2006, e a identificação de documentos subscritos pelo Oponente que o mesmo não impugnou.
Consta ainda da factualidade dada como provada que o Oponente exerceu o direito de audição prévia, e no despacho de reversão refere-se expressamente a informação que fundamentou o projecto de reversão, com a qual se concorda, que constitui fundamentação por remissão, admissível pela lei. O referido despacho conclui, ainda, pela improcedência dos argumentos invocados pelo Oponente em tal sede, e determina que a fundamentação aí expendida conste da citação do Oponente.
Sucede que, do despacho de reversão resulta de forma expressa que são seus fundamentos a inexistência ou a insuficiência de bens penhoráveis do devedor principal, e o exercício da gerência de facto durante o período em que terminou o prazo legal de pagamento/entrega da dívida, sem que tenha sido feita prova de que a falta de pagamento da dívida não lhe é imputável, com a identificação do quadro legal que lhe é aplicável, sendo esta fundamentação suficiente, ao abrigo do disposto no artigo 23º, nº 4, da Lei Geral Tributária.
Pelo que, contrariamente ao alegado pelo Oponente, o despacho de reversão encontra-se devidamente fundamentado de facto e de direito, de molde a permitir ao Oponente perceber qual o “iter” cognoscitivo desenvolvido pelo Autoridade Tributária e Aduaneira para a decisão de reversão.» - fim de transcrição.
O assim decidido não nos merece censura, porquanto resulta à saciedade da factualidade assente que:
- Ponto 2 dos factos provados: na informação elaborada para preparação da reversão consta, além do mais, que «8. Apesar de ser público e notório que as pessoas referidas em 4. administraram ou administram a executada, junto aos autos cópia de documentos por elas assinados, através dos quais se prova que exerceram efectivamente as funções de administração: Contrato com a [SCom02...], SA, a fls 113 e seguintes, datado de 01 de Março de 2002, assinado pelos administradores «DD» («DD») e «AA» («AA»); Acta n.º 1, de 15 de Agosto de 2000; Pedido de certidão de dívidas, de 12 de Julho de 2004, assinado por «AA»; Requerimento datado de 07 de Outubro de 2004 assinado por «DD» e «AA»; (…) Requerimento datado de 08 de Outubro de 2004, assinado por «AA»; (…) Requerimento datado de 14 de Outubro de 2005, assinado por «AA»; (…) Requerimentos datados de 28 de Outubro, 22 de Dezembro de 2005 e 02 de Janeiro de 2006, assinados por «AA»; Acta n.º 38 assinada por «DD» e «AA»; Exposição datada de 28 de Março de 2006, assinada por «DD» e «AA»; (…) Contratos, datados de 29 de Agosto de 2006, de 15 de Junho de 2007 e 25 de Junho de 2006, assinados por «DD» e «AA»; »;
- ponto 6 dos factos provados: no despacho de reversão consta «(…) Deste modo, estando demonstrada a insuficiência de bens penhoráveis do devedor originário, e a gerência de facto, através da informação de fls 207 a 216, com a qual concordo e, como se referiu anteriormente, não relevando para a decisão a garantia prestada, improcedem os argumentos do responsável subsidiário invocados em sede de audição prévia pelo que reverto a execução contra o responsável subsidiário «AA» (…)» - o sublinhado é da nossa autoria.
Temos, portanto, que, previamente ao despacho de reversão, foi prestada informação escrita descrevendo diversos atos praticados pelo Recorrente que, na ótica do OEF, consubstanciavam o seu exercício da administração da devedora originária e, naquele despacho, é feita expressa menção a essa informação e declarada a concordância com a mesma.
Como se sabe, a fundamentação é um conceito relativo que pode variar em função do tipo legal de ato. Para tanto, releva a distinção entre fundamentação formal e fundamentação material ou substancial: uma coisa é saber se a Administração deu a conhecer os motivos que a determinaram a atuar como atuou, as razões em que fundou a sua atuação, questão que se situa no âmbito da validade formal do ato; outra, bem diversa e situada já no âmbito da validade substancial do ato, é saber se esses motivos correspondem à realidade e se, correspondendo, são suficientes para legitimar a concreta atuação administrativa (cfr., entre outros, os Acórdãos do STA de 13/07/2011, rec.656/11; de 20/04/2020, rec.1371/08.6BELRA; e de 28/04/2021, rec.290/11.3BELRA).
Nos presentes autos, apenas está em causa a fundamentação formal do despacho de reversão e, conforme constitui jurisprudência já uniforme dos nossos Tribunais superiores, designadamente do STA e deste TCAN, com a qual concordamos, a fundamentação formal do despacho de reversão basta-se com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efetivada (artigo 23º, nº 4, da LGT) não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais o OEF fundamenta a alegação relativa ao exercício efetivo das funções do gerente revertido (cfr., entre muitos outros, os Acórdãos do STA de 16/10/2013, rec.458/13 (Pleno da 2ªSecção); de 12/2/2015, rec.1860/13; de 17/6/2015, rec.487/15; e de 7/06/2017, rec.354/15).
E não sofre dúvida (nem é posto em causa) que o despacho de reversão em causa nestes autos enuncia os requisitos de que depende a reversão e, ao contrário do que sufraga o Recorrente, não é exigível que dele constem os concretos atos de gerência praticados pelo revertido.
Sem embargo, como já vimos, o despacho de reversão faz referência expressa à informação que o antecedeu, que mereceu a concordância do decisor, da qual constam elencados diversos atos praticados pelo Recorrente.
Ora, é já bem sabido que a fundamentação por remissão está expressamente prevista no artigo 153º, nº 1, do CPA e consiste em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, que constituem, neste caso, parte integrante do respetivo ato. Em idêntico sentido estatui o artigo 77º, nº 1, in fine, da LGT.
Necessário é que tal informação, parecer ou proposta contenha, ela mesma, a motivação do ato, de tal modo que uma declaração de concordância sobre elas exarada deve ser entendida no sentido de que o ato administrativo absorveu e se apropriou da respetiva motivação ou fundamentação que, por isso, dele ficará a fazer parte integrante.
Contudo, a fundamentação, ainda que feita por remissão ou de forma sucinta, não pode deixar de ser clara, congruente e encerrar os aspetos de facto e de direito que permitam conhecer o itinerário cognoscitivo e valorativo prosseguido pela Administração na determinação do ato. E, por isso, a insuficiência, a obscuridade e a contradição da motivação equivalem a falta de fundamentação (artigo 153º nº 2 do CPA), por impedirem uma cabal apreensão do iter volitivo e cognoscitivo que determinou a Administração a praticar o ato com o sentido decisório que lhe conferiu.
Isto posto e atenta a situação factual acima descrita, resulta evidente que, relativamente ao pressuposto do exercício da administração, o despacho de reversão está formalmente fundamentado, por também o estar a informação para a qual remete.
O Recorrente insiste na alegação (expressa nos artigos 54º a 70º da p.i.) da ausência de fundamentação do despacho de reversão quanto ao pressuposto da inexistência ou insuficiência de bens na esfera patrimonial da devedora originária. Realça que do despacho de reversão apenas consta a formulação genérica “inexistência ou insuficiência”, não se conseguindo alcançar se se está em causa uma situação de insuficiência de bens ou de inexistência dos mesmos, sendo certo que um e outro não são sinónimos, concluindo, por isso, que a A.T., não apurou o grau de insuficiência patrimonial da devedora originária, nem fundamentou cabalmente o ato de reversão.
Mas, como referimos supra, a fundamentação formal do despacho de reversão basta-se com a enunciação dos pressupostos da reversão e pode ser feita por remissão, sendo que, na informação mencionada no ponto 2 dos factos provados, é referido: «(…) verifica-se a inexistência ou fundada insuficiência de bens penhoráveis da devedora principal. De facto, não é proprietária de qualquer imóvel nem se conhece a existência de qualquer bem de valor sequer aproximado ao da dívida. As tentativas de penhoras de créditos não resultaram. Relativamente a bens que foram penhorados, realço os que foram nomeados pela executada na sequência de pedidos de pagamento em prestações: a titularidade sobre os direitos desportivos/passe dos atletas (…). Após incumprimento dos planos prestacionais e consequente interrupção dos mesmos, foram marcadas as vendas dos bens penhorados, tendo, todas as praças, ficado desertas. Na negociação particular, apenas se conseguiu vender o passe do atleta (…) pelo montante de € 100.000,00 e porque se verificou a situação de o mesmo ter interesse em rapidamente representar um clube estrangeiro. As dificuldades financeiras da executada são públicas, tendo inclusivamente levada a acções promovidas pela sociedade civil no sentido de as mitigar (…).».
Assim, é patente que o despacho de reversão contém a fundamentação legalmente exigida quanto à verificação dos pressupostos da insuficiência patrimonial e exercício da administração e, por consequência, a sentença recorrida não merece, nesta parte, qualquer censura.
3.2.2. Erro de julgamento quanto ao exercício da gerência
O Recorrente também não se conforma com o julgamento de que os atos por si praticados, relevados nos pontos 11 a 24 do probatório, permitem concluir que exerceu, de facto, a administração da devedora originária.
Nesta parte, a sentença recorrida acolheu a seguinte fundamentação jurídica:
«(…) [d]a factualidade provada resultou que o Oponente era administrador da sociedade e exerceu funções em conformidade com o deliberado em reunião do Conselho de Administração, na área do Marketing, Comercial, Publicidade e Relações Públicas, e que tais funções poderiam, à primeira vista, não ser suficientes para se concluir pelo exercício efectivo da administração da devedora principal. Todavia, resulta do probatório que o Oponente realizou vários actos em representação da sociedade, alguns acompanhados de outro administrador, é certo, mas muitos sozinho. Tais actos vão desde a celebração de um contrato de publicidade, em representação da devedora principal, até à celebração de um contrato de cedência de jogador, bem como à subscrição de requerimentos dirigidos a Serviço de Finanças, nos quais, em nome da devedora principal, tentou obter informações sobre o estado das dívidas da mesma, ou solicitou o levantamento de penhoras, ou ainda comunicou a submissão da devedora principal a um PEC. Estes actos, que o Oponente nunca colocou em causa – nem em sede do procedimento, nem agora em sede do presente processo – devem ser qualificados como actos de representação da devedora principal, sendo suficientes, porque não abalados pelo Oponente, para concluir pelo exercício da gerência efectiva.
Com efeito, “(…) a prática de actos de gestão não se reduzem à prática de actos financeiros.
Repare-se que numa estrutura empresarial existem várias áreas funcionais: financeira, recursos humanos, gestão stocks, técnica, etc., e por conseguinte, é natural que havendo mais que um gerente haja uma repartição de responsabilidades no exercício das várias funções. Agora será que essa divisão funcional importa, necessariamente a não gerência de quem pratica actos nos sectores não financeiros da empresa? Claro que não. Também consubstanciam actos de gerência todos aqueles que consubstanciam decisões condicionadoras do rumo da sociedade, todos aqueles que são praticados com animus decidendi no exercício de uma gerência de direito devidamente formalizada, ainda que esses actos sejam praticados em áreas não financeiras da empresa.(…)
Com efeito, gerir uma empresa não implica apenas uma gestão financeira. Estar à frente na área técnica é também uma forma de gerir a empresa, de condicionar o destino empresarial, porquanto o exercício dessas funções também implica um impacto directo na situação financeira da empresa. Uma gestão descuidada ou até mesmo errada na área técnica, ou em qualquer outra área funcional da empresa, conduz directa ou indirectamente, com maior ou menor grau, à diminuição de proveitos. Todos os actos praticados nas diversas áreas funcionais de uma empresa são susceptíveis de se repercutir na sua saúde financeira..” – Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 19 de Novembro de 2015, Processo nº 05690/12, disponível em www.dgsi.pt.
Do acórdão transcrito, com o qual se concorda, e subsumindo-o ao caso dos presentes autos, verifica-se que o Oponente confessou ser administrador da devedora principal, tendo-lhe sido atribuída a área de Marketing, Comércio, Publicidade e Relações Públicas, e ainda que tenha resultado provado que a sociedade possuía outros dois administradores, apesar de ter sido tentada a realização de prova no sentido de que a sociedade era determinada pelo seu presidente, tal facto não permitiria, por si só, excluir a conclusão a que se chegou, face aos documentos subscritos pelo Oponente, de que o mesmo tomou decisões que condicionaram o destino da sociedade (como sejam as respeitantes ao contrato de publicidade ou a contrato de cedência de jogador, bem como aos pedidos formulados perante os Serviços de Finanças) e, nessa medida, tinha o controlo da sociedade, praticava actos efectivos de administração, sendo, por isso, administrador de facto.
Deste modo, conclui-se que o Oponente exerceu de facto a administração da devedora originária, e portanto verifica-se o pressuposto do exercício da gerência de facto, pelo que improcede o alegado fundamento.».
É já incontroverso que na repartição do ónus de prova quanto aos pressupostos da responsabilidade subsidiária dos gerentes que decorre do artigo 24º, nº 1, da LGT, incumbe à AT comprovar a alegação de exercício efetivo do cargo e a culpa do revertido na insuficiência do património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado para a satisfação da dívida tributária, quando esta se tenha constituído no período de exercício do cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado após aquele exercício [alínea a) do nº 1 do artigo 24º da LGT]. Já relativamente às dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do cargo, também incumbe à AT comprovar a alegação de exercício efetivo do cargo, cabendo ao revertido comprovar que não lhe é imputável a falta de pagamento [alínea b) do nº 1 do artigo 24º da LGT].
Portanto, independentemente da alínea do nº 1 do artigo 24º da LGT ao abrigo da qual se tenha concretizado a reversão, à Administração Tributária cabe sempre fazer a prova do exercício efetivo, ou de facto, da gerência/administração do oponente na sociedade devedora originária.
Assim, a responsabilidade subsidiária é atribuída em função do exercício do cargo de gerente e reportada ao período do respetivo exercício. Ou seja, a gerência de facto, real e efetiva, constitui requisito da responsabilidade subsidiária dos gerentes, não bastando a mera titularidade do cargo, vulgarmente designada por gerência nominal ou de direito.
É sobre a Administração Tributária, enquanto titular do direito de reversão, que recai o ónus de demonstrar os pressupostos que lhe permitem reverter a execução fiscal contra o gerente/administrador da devedora originária, nomeadamente, os factos integradores do efetivo exercício do cargo, de acordo com a regra geral de direito probatório segundo a qual, àquele que invoca um direito cabe fazer a prova dos factos constitutivos do direito que alega – cfr. artigos 342º, nº 1, do Código Civil e 74º, nº 1, da LGT.
Acompanhando a jurisprudência do Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA, vertida no seu acórdão de 28/02/2007, proferido no processo nº 01132/06, respeitante ao regime do ónus probatório no domínio do CPT e, já no domínio do regime de responsabilidade subsidiária dos gerentes comtemplado na LGT, o Acórdão do STA, de 02/03/2011, proferido no processo nº 0944/10, também sufragamos o entendimento de que a mera nomeação como gerente ou administrador não permite presumir o efetivo exercício do correspondente cargo.
Como se escreveu no último daqueles arestos:
«(…) Na verdade, há presunções legais e presunções judiciais (arts. 350.º e 351.º do CC). As presunções legais são as que estão previstas na própria lei.
As presunções judiciais, também denominadas naturais ou de facto, simples ou de experiência são «as que se fundam nas regras práticas da experiência, nos ensinamentos hauridos através da observação (empírica) dos factos». (ANTUNES VARELA, J. MIGUEL BEZERRA, e SAMPAIO E NORA, Manual de Processo Civil, 1.ª edição, página 486; Em sentido idêntico, MANUEL DE ANDRADE, Noções Elementares de Processo Civil, 1979, páginas 215-216, e PIRES DE LIMA e ANTUNES VARELA, Código Civil Anotado, volume I, 2.ª edição, página 289.).
De facto, não há qualquer norma legal que estabeleça uma presunção legal relativa ao exercício da gerência de facto, designadamente que ela se presume a partir da gerência de direito.
No entanto, como se refere no acórdão deste STA, de 10/12/2008, no recurso n.º 861/08, «o facto de não existir uma presunção legal sobre esta matéria, não tem como corolário que o Tribunal com poderes para fixar a matéria de facto, no exercício dos seus poderes de cognição nessa área, não possa utilizar as presunções judiciais que entender, com base nas regras da experiência comum.
E, eventualmente, com base na prova de que o revertido tinha a qualidade de gerente de direito e demais circunstâncias do caso, nomeadamente as posições assumidas no processo e provas produzidas ou não pela revertida e pela Fazenda Pública, o Tribunal que julga a matéria de facto pode concluir que um gerente de direito exerceu a gerência de facto, se entender que isso, nas circunstâncias do caso, há uma probabilidade forte (certeza jurídica) de essa gerência ter ocorrido e não haver razões para duvidar que ela tenha acontecido. (Sobre esta «certeza» a que conduz a prova, pode ver-se MANUEL DE ANDRADE, Noções Elementares de Processo Civil, 1979, páginas 191-192.).
Mas, se o Tribunal chegar a esta conclusão, será com base num juízo de facto, baseado nas regras da experiência comum e não em qualquer norma legal.
Isto é, se o Tribunal fizer tal juízo, será com base numa presunção judicial e não com base numa presunção legal.»
Todavia, ainda que não seja possível partir-se do pressuposto de que com a mera prova da titularidade da qualidade de gerente que a revertida tinha não se pode presumir a gerência de facto, é possível efectuar tal presunção se o Tribunal, à face das regras da experiência, entender que há uma forte probabilidade de esse exercício da gerência de facto ter ocorrido.
Mas, por outro lado, na ponderação da adequação ou não de uma tal presunção em cada caso concreto, nunca há num processo judicial apenas a ter em conta o facto de a revertida ter a qualidade de direito, pois há necessariamente outros elementos que, abstractamente, podem influir esse juízo de facto, como, por exemplo, o que as partes alegaram ou não e a prova que apresentaram ou deixaram de apresentar. (…)».
Como vem sendo entendido, a gerência/administração de facto de uma sociedade comercial consiste no efetivo exercício das funções que lhe são inerentes e que passam pela vinculação e representação da sociedade, nomeadamente, através das relações com os clientes, com os fornecedores, com as instituições de crédito e com os trabalhadores, tudo em nome, no interesse e em representação dessa sociedade, exigindo-se que o revertido seja um órgão atuante da sociedade, tomando as deliberações consentidas pelo facto de ter sido nomeado para esse cargo, administrando e representando a empresa, realizando negócios e exteriorizando a vontade social perante terceiros, de modo constante e regular, considerando-se irrelevante, para este efeito, a prática de um ou outro ato isolado.
Por outro lado, o exercício relevante da gerência ou administração tem de reportar-se ao período a que correspondem as dívidas exequendas se, como no caso vertente, a reversão for efetuada nos termos do artigo 24º, nº 1, al. b) da LGT.
Pois bem, as dívidas revertidas contra o Recorrente respeitam a juros compensatórios tanto de IVA, dos períodos de agosto a dezembro de 2003 e janeiro e fevereiro de 2004, bem como de IRS, de diversos períodos de 2003 e de janeiro a março de 2004, cujos prazo de pagamento voluntário expiraram em 30.09.2005 e em 14.12.2005.
Resulta da matéria de facto provada que ao Recorrente foram atribuídos, pela ata nº 1, de 15/08/2000, os pelouros de (i) Logística, Instalações, (ii) Marketing, Comercial, Publicidade e Relações Públicas e (iii) Assessoria Jurídica, com a colaboração do Diretor Geral. Decorre igualmente do probatório que entre 15/08/2000 e 14.12.2005 (data mais recente do termo de pagamento das dívidas revertidas) o Recorrente subscreveu, em nome e representação da devedora originária, diversos documentos: em 01/03/2002, um contrato celebrado com a “[SCom02...], S.A.” e em 14/07/2004, 7/10/2004, 14/10/2004 e 6/12/2005 diversos requerimentos à AT.
Significa isto que do probatório constam diversos atos praticados pelo Recorrente destinados a obrigar a sociedade perante terceiros.
Mas, como já referimos, apenas se considera que existe o exercício do cargo de administrador quanto o nomeado para esse efeito tenha o efetivo poder de influenciar e determinar o destino da sociedade e, no caso, o Recorrente alega, designadamente nos artigos 97º a 113º da p.i., que assim não acontecia.
O Tribunal a quo desconsiderou o que, a este respeito, foi dado como provado no âmbito do processo crime, por entender que, nos presentes autos, nada se provou a tal respeito.
Contudo, não admitiu um meio de prova (declarações de parte prestadas no âmbito de outro processo judicial) sendo que, segundo o Recorrente, «o mérito da sentença recorrida se estriba, precisamente, nos elementos que constituirão objeto das referidas declarações de parte, não subsistem dúvidas sobre a essencialidade da referida diligência para a descoberta da verdade material.».
Ora, recaindo sobre o Recorrente o ónus de fazer contraprova relativamente aos factos alegados e provados pela AT no que respeita ao exercício da administração da devedora originária, tem que lhe ser permitido o pleno exercício do seu direito de defesa, admitindo-se, nomeadamente, a prova por declarações de parte, e/ou determinando-se a realização de qualquer outra que o Tribunal a quo repute de relevante, tendo em conta que no processo judicial tributário são admitidos os meios gerais de prova (cfr. artigo 115º, nº 1, do CPPT).
Ou seja, tem que ser permitido ao Recorrente provar que, conforme resulta do que, de modo relativamente genérico, invoca nos mencionados artigos da p.i., os atos elencados nos pontos 11 a 23 dos factos provados não resultam de qualquer decisão por si tomada e na qual haja participado, com o fito de vincular a sociedade perante terceiros, importando, ainda, apurar em que circunstâncias e por que motivos subscreveu, em representação da sociedade, tais documentos.
Assim, verifica-se défice instrutório que implica a anulação da sentença nesta parte, bem como a revogação do despacho interlocutório recorrido, por contraditório com o agora decidido, devendo os autos baixar à 1ª instância para, após a aquisição de mais prova (designadamente as declarações de parte já prestadas pelo Recorrente noutro processo judicial e outra que o Tribunal repute pertinente) e correspondente alteração da matéria de facto (provada e/ou não provada), seja proferida nova decisão sobre a questão do exercício da administração por parte do Recorrente.
Nesta conformidade, deve ser dado parcial provimento ao recurso da sentença na parte em que vem recorrida, anulando-a relativamente à questão da prova do exercício da administração pelo Recorrente, mas mantendo-a no demais.
Mais deve ser concedido provimento ao recurso na parte referente ao despacho interlocutório, com a consequente revogação.
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Assim, preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões:
I – Apenas se considera que existe o exercício do cargo de administrador quanto o nomeado para esse efeito tenha o efetivo poder de influenciar e determinar o destino da sociedade.
II - Recaindo sobre o Recorrente o ónus de fazer contraprova relativamente aos factos alegados e provados pela AT no que respeita ao exercício da administração da devedora originária, tem que lhe ser permitido o pleno exercício do seu direito de defesa, admitindo-se, nomeadamente, a prova por declarações de parte, e/ou determinando-se a realização de qualquer outra que o Tribunal a quo repute de relevante, tendo em conta que no processo judicial tributário são admitidos os meios gerais de prova (cfr. artigo 115º, nº 1, do CPPT).
4. DECISÃO
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em conceder parcial provimento ao recurso e, em consequência:
(i) anular a sentença na parte referente ao exercício da administração pelo Recorrente, mas mantendo-a no demais, e
(ii) revogar o despacho interlocutório.
As custas ficam a cargo de ambas as partes, fixando-se o decaimento em 50%, nos termos do artigo 527º, nº 1 e 2, do Código de Processo Civil, as quais não incluem, para a Recorrida, a taxa de justiça devida nesta sede, uma vez que não contra-alegou.
Porto, 12 de junho de 2024
Maria do Rosário Pais – Relatora
Cristina Paula Travassos de Almeida Bento Duarte – 1ª Adjunta
Ana Cristina Gomes Marques Goinhas Patrocínio – 2ª Adjunta |
