Acordão do Tribunal Central Administrativo Norte

Acórdãos TCAN	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
Processo:	00082/03 - Coimbra

Secção:	2ª Secção - Contencioso Tributário


Data do Acordão:	04/28/2016

Tribunal:	TAF de Coimbra

Relator:	Pedro Vergueiro

Descritores:	IMPUGNAÇÃO JUDICIAL IVA DELIBERAÇÃO Nº 41/2007 DO CSTAF INCONSTITUCIONALIDADE ORGÂNICA PRINCÍPIO DO JUIZ NATURAL NULIDADE DA SENTENÇA POR FALTA DE FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO FACTURAS REQUISITOS LEGAIS DIREITO À DEDUÇÃO PRESCRIÇÃO

Sumário:	I) Cabe nas competências do CSTAF o modo da distribuição dos processos e da sua atribuição a cada um dos juízes, competindo-lhe igualmente acudir a pendências processuais excessivas, à falta de juízes e à gestão do quadro de juízes que em cada momento se encontra ao serviço, naturalmente que se encontrava dentro das suas competências a emanação da Deliberação em questão, uma vez que cria uma espécie de “bolsa de juízes” em acumulação, que em última instância darão, cada um deles, um contributo decisivo na resolução das pendências excessivas existentes nos tribunais. II) Estando todos os juízes ali elencados, sujeitos ao mesmo conjunto de direitos e deveres, qualquer um deles poderia ter sido incumbido de proferir decisão nos processos enquadráveis no espírito que presidiu à emanação da Deliberação, ou seja, o universo de juízes que poderiam ser chamados a decidir tais processos são todos aqueles que constam da alínea b) da referida e esta nomeação para o exercício de funções em regime de acumulação não ofende o princípio constitucional do juiz natural que decorre da norma do artigo 32º nº 9, da Constituição da República Portuguesa. III) Em relação à nulidade da sentença por não especificação dos fundamentos de facto, há que ter em atenção que, como é sabido, só se verifica tal nulidade quando ocorre falta absoluta de fundamentação, sendo que há que distinguir cuidadosamente a falta absoluta de motivação da motivação deficiente, medíocre ou errada. O que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade. IV) A factura ou documento equivalente exigida pelo artigo 19º nº 2 do CIVA para a dedução do imposto é a que respeite todas as exigências do artigo 35º nº 5 do CIVA, sendo que o objectivo destas exigências é duplo: identificar a operação a que respeitam as facturas, de modo a que delas se possam extrair as devidas consequências quanto à incidência do imposto, sua taxa, sujeitos, cobrança, deduções, assim como a necessidade de um combate mais eficaz à fuga e fraude fiscais. V) Para ter “forma legal” a factura deve conter todos esses elementos, não havendo que distinguir, entre aquelas exigências, as essenciais e acessórias, pois ao estabelecê-las, o legislador considerou-as todas necessárias para a identificação da operação a que respeitam, de modo a que possam extrair-se daqueles documentos as devidas consequências quanto à incidência do imposto, sua taxa, sujeitos, cobrança, deduções, etc. VI) O legislador pretendeu evitar a fuga e a fraude fiscal, exigindo várias formalidades aos documentos que atestam a existência de factos tributários: nas transmissões de bens e prestações de serviços, as facturas têm que obedecer a todos os requisitos do dito art. 35º, sendo que no exemplo apontado pela Recorrente o facto tributário é a prestação de serviços, pelo que o documento relevante para efeito de liquidação de IVA é a aludida factura, de modo que, atento o carácter formalista do IVA, em ordem nomeadamente, a evitar, o mais possível, a evasão fiscal, sendo as respectivas formalidades ad substanciam, que não meramente ad probationem. VII) Não se excluindo que em casos limitados, mas não como regra, perante circunstâncias excepcionais de destruição ou extravio não culposo dos documentos originais que suportam o direito à dedução, deva ser ponderada a admissibilidade de o direito à dedução ser suportado por facturas ou documentos equivalentes não originais, necessário é, contudo, que estes se apresentem como meios adequados ao controlo da situação tributária do contribuinte, sendo a Administração fiscal o primário julgador dessa adequação, sob controlo jurisdicional posterior, se requerido, obviamente. VIII) No momentos dos factos que interessam aos autos, em nenhuma disposição legal respeitante à produção de facturas se refere que não pode utilizar-se para a sua produção informática outras aplicações que não sejam programas de facturação, sendo que a lei apenas alude a facturas “processadas por mecanismos de saída de computador”, sem impor que a aplicação informática de base seja de um tipo particular. IX) O número de identificação fiscal constitui um elemento essencial para o controlo fiscal, na medida em que é com base no número fiscal que se estabelece o cadastro dos sujeitos passivos de IVA, não só à escala do país, como à escala da União Europeia, o que significa que pode dizer-se que a identificação do adquirente não se encontra completa, sem a menção do número fiscal dos intervenientes na operação sujeita a IVA. X) O dever de conhecimento oficioso da prescrição da prescrição da obrigação tributária a que alude o art. 175º do CPPT não se estende ao Tribunal de recurso da decisão que julgou improcedente a impugnação judicial da liquidação correspondente com fundamento diverso.* * Sumário elaborado pelo Relator.


Recorrente:	Le..., S.A.
Recorrido 1:	Fazenda Pública


Decisão:	Concedido parcial provimento ao recurso


Aditamento:

Parecer Ministério Publico:

Decisão Texto Integral:

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
“LE…, S.A.”, devidamente identificada nos autos, inconformada, veio interpor recurso jurisdicional da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra, datada de 19-03-2007, que julgou improcedente a pretensão pela mesma deduzida na presente instância de IMPUGNAÇÃO relacionada com as liquidações adicionais de IVA n.ºs 98155839, 98155851, 98155955, 98155967, 98155969 e 98155976, relativas, respectivamente, aos exercícios de 1993, 1994, 1995, 1996, 1996 e 1997, nos montantes de Esc.11.394.676$00, 25.564.264$00, 28.742.085$00, 19.233.987$00, 2.162.486$00 e 10.334.571$00.

Formulou as respectivas alegações (cfr. fls. 211-246) no âmbito das quais enunciam as seguintes conclusões:
“(…)
1. A Deliberação n.º 41/2007 do Conselho Superior dos Tribunais Administrativos e Fiscais, publicada na 2.ª Série do Diário da República de 08/01/2007, veio autorizar “juízes, em regime de acumulação de funções para além dos tribunais de que são titulares, para movimentarem processos, na área administrativa/tributária”.
2. No caso sub judice, essa deliberação foi interpretada e aplicada em concreto em termos de permitir que a sentença fosse proferida por um outro tribunal, ou por um outro magistrado, em exercício de funções em Tribunal sem qualquer competência legal para o efeito.
3. Encontrando-se o CSTAF a regular uma matéria relativa à competência dos tribunais tributários a deliberação n.º 41/2007, está inquinada de inconstitucionalidade orgânica por violação do artigo 165.º, n.º1, al. p), da CRP.
4. A mencionada deliberação atenta também contra o princípio do juiz natural, padecendo, por isso se inconstitucionalidade material, por violação do disposto nos artigos 2.º, 20.º e 203.º da CRP.
5. Tal princípio não se circunscreve ao âmbito do direito penal, sendo um princípio constitucional basilar de um Estado de direito material, como garante de independência e imparcialidade da judicatura.
6. De acordo com o princípio do juiz natural (juiz legal, juiz predeterminado por lei, gesetzlicher Richter), proíbe-se a criação (ou a determinação) de uma competência «ad hoc» (de excepção) de um certo tribunal para uma certa causa.
7. A atribuição de competência seja feita através da criação de um juízo ad hoc (isto é: de excepção), a definição individual (e portanto arbitrária) da competência, ou o desaforamento concreto (e portanto discricionário) de uma certa causa, constituem violações desse princípio, estando constitucionalmente postergadas.
8. Em todo o caso, o “juiz legal” no sentido constitucional não é apenas o tribunal como unidade organizatória, ou o tribunal enquanto órgão decisor, mas também o próprio juiz chamado a tomar a decisão num caso concreto, devendo as regras de determinação do juiz legal determinar previamente, tão precisamente quanto possível, que formação judiciária e que juízes, dela integrantes, serão chamados a decidir.
9. Dele resulta também a necessidade de mobilizar critérios objectivos para a identificação do tribunal competente para o julgamento, aí se incluindo, como resulta do exposto, a competência do juiz a quem o processo foi distribuído.
10. A Deliberação n.º 41/2007, na concreta interpretação que lhe foi dada nos autos – ou seja, no sentido de admitir a intervenção de um juiz não titular do processo, só de per se ou integrada também com a dimensão normativa segundo a qual essa intervenção se poderá fazer através da remessa dos autos a um tribunal não determinado segundo critérios objectivos, mas subjectivamente escolhido – é violadora do princípio do juiz legal.
11. Na verdade, a norma em causa admite a intervenção de um juiz para exercício de funções para além dos tribunais de que são titulares, podendo movimentar esses processos, ou seja, na prática, como sucedeu in casu, a norma admite que o juiz que profira a decisão final – a sentença – seja um juiz que nada tem a ver com o processo ou com a circunscrição territorial que delimita a competência do tribunal.
12. Ao que acresce que não resulta da norma o estabelecimento de quaisquer critérios objectivos que presidam à escolha desse Juiz/Tribunal.
13. Admitindo que haja uma imputação subjectiva a qualquer um dos Juízes/Tribunais referidos na citada Deliberação, e que exclusivamente por essa via, sem qualquer sorteio ou distribuição objectiva ou “cega”, se faça intervir nos autos um concreto Tribunal/Juiz.
14. Caso não se entenda que a Deliberação do CSTAF tem um claro conteúdo normativo, estando qua tale sujeita a fiscalização difusa da constitucionalidade ex vi o disposto no artigo 204.º da CR e a fiscalização concreta, pelo Tribunal Constitucional, nos termos do artigo 280.º, n.º 1, alínea b), do mesmo Diploma Fundamental, o que não se concede, a recorrente, ad cautelam, suscita também, com os fundamentos atrás referidos, a inconstitucionalidade da norma do artigo 12.º do CPPT, conjugado com o disposto no artigo 3.º, n.º 1 e 2 (e mapa anexo), do Decreto-Lei n.º 325/2003, de 29 de Dezembro, quando interpretada no sentido de admitir que um juiz/tribunal não titular do processo possa proferir sentença num processo que corre termos fora da sua área de jurisdição, interpretação essa que é feita implicitamente na sentença recorrida tendo em conta o Despacho do Senhor Presidente do Conselho Superior dos Tribunais Administrativos e Fiscais cristalizado na Deliberação n.º 41/2007 desse Conselho Superior.
15. Por outro lado, assumindo a Deliberação n.º 41/07 do CSTAF um claro conteúdo regulamentar, padecerá também de inconstitucionalidade formal por violação do disposto no artigo 112.º, n.º 7, da CRP.
16. A remissão (total) /transcrição (parcial) para o relatório de inspecção não constitui forma adequada de fixação da matéria de facto, pelo que a decisão recorrida não satisfaz, em sede de especificação da matéria fáctica relevante, as exigências vertidas nos artigos 123.º do CPPT e 659.º, nºs 2 e 3, do Código de Processo Civil (aplicável ex vi artigo 2.º do CPPT), sendo nula nos termos do disposto no artigo 125.º do CPPT.
17. A norma do artigo 123.º, principaliter, o seu n.º 2, do CPPT, interpretado no sentido de admitir como adequadamente discriminada a matéria de facto dada como provada através de remissão/transcrição parcial de documentos constantes dos autos, de per se e/ou em articulação com o artigo 125.º do CPPT, numa dimensão normativa de acordo com a qual a “discriminação” da matéria de facto dada como provada feita por mera transcrição/remissão para documentos constantes dos autos, não configure causa de nulidade da respectiva decisão atentam, de modo flagrante, contra o parâmetro jusfundamental tipificado no artigo 20.º, na dimensão de direito a um processo justo e equitativo – due process of law, com sentido material análogo ao inferido do artigo 6.º da Convenção Europeia dos Direitos do Homem.
18. Desde já se requerendo ao Tribunal que, após a correcta fixação da matéria de facto, ordene a notificação do recorrente para que este possa alegar o que tiver por conveniente em complemento ao constante da presente peça processual, maxime no que diz respeito a tal factualidade e respectiva valoração judicial, sendo inconstitucional, por violação das referidas exigências axiológico-normativas, o critério normativo inferido dos artigos 3.º, n.º 3, 712.º e 715.º do CPC, aplicáveis ex vi arts. 2.º e 281.º do CPPT, na interpretação segundo a qual é dispensada a audição do recorrente após a alteração/modificação ou fixação definitiva da matéria de facto pelo Tribunal de 2.ª instância, de modo a poder alegar, “complementando” o seu recurso, o que tiver por conveniente em face de tal fixação.
19. A norma do artigo 282.º, n.º 3, do CPP, quando interpretada no sentido de o prazo aí previsto não se considerar aplicável ao alegado pelo recorrente após notificação da fixação definitiva da matéria de facto, também aqui por violação do direito a um processo justo e equitativo inferido dos arts. 2.º e 20.º da CRP e por violação do parâmetro tipificado no artigo 18.º, n.º 2, do diploma fundamental.
20. A sanção para o não cumprimento da forma legal das facturas ou documentos equivalente não é sempre a impossibilidade, para o destinatário desses documentos, de deduzir o IVA neles mencionado.
21. Atendendo à importância do direito a deduzir no funcionamento do imposto - já que constitui o elemento-chave que assegura a neutralidade do imposto - a administração deve, não descurando a forma dos documentos, atender sobretudo à substância das operações, não negando o direito a deduzir quando seja possível, apesar do eventual vício de forma, reconstituir as operações efectuadas e verificar que o imposto dedutível teve contrapartida em um imposto liquidado correspondente.
22. Para o efeito, deve a administração fiscal permitir ao sujeito passivo que tente a correcção do vício de forma junto do seu fornecedor ou prestador de serviços, sem prejuízo de poder sancionar com coima pelo não cumprimento de obrigações fiscais acessórias, proporcionando assim a reacção à real gravidade da infracção.
23. No caso concreto da consulta, aquela correcção aparece facilitada pela circunstância de emitente e destinatário das facturas serem sociedades do mesmo grupo e que tinham, à data dos factos controvertidos, serviços administrativos e de contabilidade em comum.
24. O n.º 3 do artigo 7° do Decreto-Lei n.º 45/89, de 11 de Fevereiro, aplicável à facturação para efeitos de IVA por força do artigo 5° do Decreto-Lei n.º 198/90 de 19 de Junho, de per se, ou conjugadamente com ofício-circulado n.º 165347 do SIVA, de 31 de Outubro de 1991, interpretado no sentido de que os documentos processados por mecanismos de saída de computador "devem provir integralmente de programas de facturação e não, por exemplo, de programas de processamento de texto", atenta contra o princípio da legalidade fiscal constante do artigo 103.º, n.º 2, da CRP.
25. Nem todos os vícios formais que os serviços competentes da DGCI assacaram aos documentos de que foi destinatária M… devem ter, segundo a lei, uma tal qualificação.
26. Assim, apesar de doutrina administrativa em contrário, não devem ser qualificadas como não passadas em forma legal, as facturas constantes de segunda via, nem as produzidas em computador, mas em aplicação informática não especializada na produção de facturas, já que a lei nada diz em desabono de tais práticas, deixando pois nas mãos dos contribuintes, e dos usos normais do comércio, esses, e outros, aspectos da conformação dos documentos.
27. Do mesmo modo, deve considerar-se que os documentos anexos a uma factura fazem dela parte, pelo que o cumprimento exacto das menções obrigatórias das facturas tem de ser controlado observando toda a documentação a ela anexa e não só a "capa" ou "rosto" do documento.
28. Em matéria de prestações de serviços, e de acordo com os costumes e a prática generalizados, e bem assim com a natureza imaterial das próprias operações, a identificação e quantificação dos serviços prestados não é feita de modo pormenorizado, bastando a indicação da natureza de tais serviços, como acontece tipicamente no caso dos documentos emitidos pelos profissionais independentes (os designados popularmente, "recibos verdes").
29. A atitude de pretender cobrar a um sujeito jurídico o imposto pago ou compensado por outro sujeito jurídico é um atentado aos princípios da justiça ínsitos no princípio do Estado de Direito (artº 2º da CRP) e, por isso, os artºs 19º nº 2 e 35º nº 5 do CIVA têm de considerar-se inconstitucionais quando interpretados no sentido de permitir esse comportamento.
30. A rasura na numeração de uma factura ou documento equivalente só deve ser relevante se constituir indício que ponha em causa a substância da operação e não permita confiar que o imposto dele constante foi efectivamente suportado pelo destinatário para a realização das suas operações tributáveis. Em si mesmo, e desligado dessas considerações, não deverá merecer a sanção da perda do direito à dedução.
31. O n.º 3 do artigo 7º do Decreto-Lei n.º 45/89, de 11 de Fevereiro, aplicável à facturação para efeitos de IVA por força do artigo 5º do Decreto-Lei n.º 198/90 de 19 de Junho, de per se, ou conjugadamente com ofício-circulado n.º 165347 do SIVA, de 31 de Outubro de 1991, interpretado no sentido de que os documentos processados por mecanismos de saída de computador "devem provir integralmente de programas de facturação e não, por exemplo, de programas de processamento de texto", atenta contra o princípio da legalidade fiscal constante do artigo 103.º, n.º 2, da CRP.
32. A douta recorrida, nos casos elencados no probatório, faz uma aplicação contrária à constituição, quando refere que uma factura que não respeite o estatuído no art.º 35º, n.º 5 do CIVA não permite a dedução do IVA, por violação do princípio da proporcionalidade e do princípio da legalidade fiscal.
33. Se a dívida tributária decorrente do acto impugnado estiver prescrita, nem o credor a pode exigir, nem o devedor pode ser constrangido a pagá-la, o que vale por dizer que não é útil a anulação do acto de liquidação, pois esse acto, mesmo subsistindo, é inconsequente e, assim sendo, a prescrição pode ser conhecida no âmbito do processo de impugnação judicial - acórdãos do STA de 20/03/02, de 30/04/02, de 15/05/02, de 3/07/02, de 18/12/02, de 13/11/02, nos Recursos nºs. 144/02, 145/02, 365/02, 723/02, 1577/02 e 1333/02.
34. O tempo decorrido desde 1.1.1995 (dívidas de 1994), sendo que a contagem referente aos juros compensatórios faz-se da mesma forma da do tributo a que disserem respeito – art.º 35º, n.º 8 da LGT – e bem assim os juros moratórios, pois não obstante a autonomia da constituição daqueles, dado que surgem como uma obrigação consequente pela falta de cumprimento da prestação legal de pagamento, não podem os mesmos deixar de seguir a vida da obrigação principal, dado o facto deles estarem incluídos no conceito de dívida tributária e de o direito tributário definir a prescrição em função desta e dos factos tributários (Cfr. Benjamim Silva Rodrigues, A Prescrição no Direito Tributário, págs. 286 e 287, Problemas Fundamentais do Direito Tributário), com a interrupção de um ano, faz com que já se mostre prescrita a dívida com referência ao ano de 1994, no montante de 50.480.92€, face ao disposto no art. 34 do CPT.
Termos em que e nos mais de direito, deve o presente recurso ser julgado procedente e, consequentemente:
a) Ser revogada a douta sentença recorrida, julgando-se totalmente procedente a impugnação judicial, com todas as legais consequências.
b) Subsidiariamente, ser revogada a douta sentença recorrida, julgando-se parcialmente procedente a impugnação judicial, com todas as legais consequências.
c) Ser declarada a prescrição da dívida com referência ao ano de 1994.”

Não houve contra-alegações.

O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso (fls. 287/288 dos autos).

Colhidos os vistos dos Exmºs Juízes Desembargadores Adjuntos, vem o processo submetido à Conferência para julgamento.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que as questões suscitadas resumem-se, em suma, em analisar os termos em que foi proferida a decisão recorrida, nomeadamente quanto à possibilidade de o CSTAF regular uma matéria relativa à competência dos tribunais tributários e bem assim se a deliberação n.º 41/2007, está inquinada de inconstitucionalidade orgânica por violação do artigo 165.º, n.º1, al. p), da CRP e atenta também contra o princípio do juiz natural, padecendo, por isso de inconstitucionalidade material, por violação do disposto nos artigos 2.º, 20.º e 203.º da CRP, sem olvidar a violação do disposto no artigo 112.º, n.º 7, da CRP, averiguar da nulidade da sentença por não especificação dos fundamentos de facto, do enquadramento da matéria de facto e apreciar do invocado direito à dedução do IVA nas várias situações descritas nos autos.

3. FUNDAMENTOS
3.1 DE FACTO
Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:
“…
A – No ano de 1997 os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Coimbra efectuaram uma acção inspectiva à M…, no âmbito da qual foram efectuadas correcções em sede de IVA com referência aos exercícios de 1993, 1994, 1995, 1996 e 1997, em virtude de terem sido considerados indevidamente deduzidos os seguintes montantes desse imposto (cfr. doc. de fls. 280 do processo administrativo apenso, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido):
- 1993: Esc.11.394.676$00;
- 1994: Esc. 25.564.264$00;
- 1995: Esc. 28.742.085$00;
- 1996: Esc. 21.396.473$00 (19.233.987$00 + 2.162.486$00);
- 1997: Esc. 10.334.571$00.
B - A fiscalização constatou que a M… procedeu à dedução de IVA tendo como suporte documentos que considerou não estarem emitidos na forma legal, dado que estão em causa (cfr. doc. de fls. 104 do processo administrativo apenso):
- Fotocópias de facturas;
- Facturas sem número de contribuinte;
- Facturas com insuficiente descrição dos serviços prestados;
- Facturas sem especificação dos bens transaccionados;
- Emissão de documentos através de programas informáticos de texto, Word e Excel;
- Facturas com a numeração rasurada.
C - Em consequência dos factos referidos em A) e B), foram efectuadas as seguintes liquidações subsequentes de IVA (cfr. docs. de fls. 270 do processo administrativo apenso):
- N.º 98155839, no montante de Esc. 11.394.676$00;
- N.º 98155851, no montante de Esc. 25.564.264$00;
- N.º 98155955, no montante de Esc. 28.742.085$00;
- N.º 98155967, no montante de Esc. 19.233.987$00;
- N.º 98155969, no montante de Esc. 2.162.486$00; e
- N.º 98155976, no montante de Esc. 10.334.571$00.
D - A M… apresentou reclamação graciosa das liquidações referidas em C), nos termos constantes do doc. de fls. 2 do processo de reclamação apenso, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
E - A reclamação referida em D) foi parcialmente deferida por despacho de 4/04/2003, tendo sido mantidos os seguintes valores (cfr. doc. de fls. 622 e 1156 do processo administrativo apenso):
- Liquidação n.º 98155839 (1993): Esc. 3.290.412$00;
- Liquidação n.º 98155851 (1994): Esc. 20.058.389$00;
- Liquidação n.º 98155955 (1995): Esc. 27.759.035$00;
- Liquidação n.º 98155967 (1996): Esc. 19.213.291$00;
- Liquidação n.º 98155969 (1996): Esc. 2.162.486$00; e
- Liquidação n.º 98155976 (1997): Esc. 10.334.571$00.”

A convicção do tribunal quanto à matéria de facto provada alicerçou-se, por um lado, na posição assumida pelas partes e, por outro, no conteúdo dos documentos juntos ao processo administrativo e acima indicados, os quais não foram impugnados.”

3.2 DE DIREITO
Assente a factualidade apurada cumpre, agora, entrar na análise da realidade que envolve o presente recurso jurisdicional, impondo-se, desde logo, apreciar a matéria relacionada com o enquadramento que envolve a decisão recorrida, reclamando a Recorrente que a Deliberação n.º 41/2007 do Conselho Superior dos Tribunais Administrativos e Fiscais, publicada na 2.ª Série do Diário da República de 08/01/2007, veio autorizar “juízes, em regime de acumulação de funções para além dos tribunais de que são titulares, para movimentarem processos, na área administrativa/tributária”, sendo que no caso sub judice, essa deliberação foi interpretada e aplicada em concreto em termos de permitir que a sentença fosse proferida por um outro tribunal, ou por um outro magistrado, em exercício de funções em Tribunal sem qualquer competência legal para o efeito, encontrando-se o CSTAF a regular uma matéria relativa à competência dos tribunais tributários a deliberação n.º 41/2007, está inquinada de inconstitucionalidade orgânica por violação do artigo 165.º, n.º1, al. p), da CRP, além de que a mencionada deliberação atenta também contra o princípio do juiz natural, padecendo, por isso se inconstitucionalidade material, por violação do disposto nos artigos 2.º, 20.º e 203.º da CRP, verificando-se que tal princípio não se circunscreve ao âmbito do direito penal, sendo um princípio constitucional basilar de um Estado de direito material, como garante de independência e imparcialidade da judicatura e de acordo com o princípio do juiz natural (juiz legal, juiz predeterminado por lei, gesetzlicher Richter), proíbe-se a criação (ou a determinação) de uma competência «ad hoc» (de excepção) de um certo tribunal para uma certa causa e a atribuição de competência seja feita através da criação de um juízo ad hoc (isto é: de excepção), a definição individual (e portanto arbitrária) da competência, ou o desaforamento concreto (e portanto discricionário) de uma certa causa, constituem violações desse princípio, estando constitucionalmente postergadas.
Em todo o caso, o “juiz legal” no sentido constitucional não é apenas o tribunal como unidade organizatória, ou o tribunal enquanto órgão decisor, mas também o próprio juiz chamado a tomar a decisão num caso concreto, devendo as regras de determinação do juiz legal determinar previamente, tão precisamente quanto possível, que formação judiciária e que juízes, dela integrantes, serão chamados a decidir e dele resulta também a necessidade de mobilizar critérios objectivos para a identificação do tribunal competente para o julgamento, aí se incluindo, como resulta do exposto, a competência do juiz a quem o processo foi distribuído, sendo que a Deliberação n.º 41/2007, na concreta interpretação que lhe foi dada nos autos - ou seja, no sentido de admitir a intervenção de um juiz não titular do processo, só de per se ou integrada também com a dimensão normativa segundo a qual essa intervenção se poderá fazer através da remessa dos autos a um tribunal não determinado segundo critérios objectivos, mas subjectivamente escolhido - é violadora do princípio do juiz legal e na verdade, a norma em causa admite a intervenção de um juiz para exercício de funções para além dos tribunais de que são titulares, podendo movimentar esses processos, ou seja, na prática, como sucedeu in casu, a norma admite que o juiz que profira a decisão final - a sentença - seja um juiz que nada tem a ver com o processo ou com a circunscrição territorial que delimita a competência do tribunal, ao que acresce que não resulta da norma o estabelecimento de quaisquer critérios objectivos que presidam à escolha desse Juiz/Tribunal, admitindo que haja uma imputação subjectiva a qualquer um dos Juízes/Tribunais referidos na citada Deliberação, e que exclusivamente por essa via, sem qualquer sorteio ou distribuição objectiva ou “cega”, se faça intervir nos autos um concreto Tribunal/Juiz.
Caso não se entenda que a Deliberação do CSTAF tem um claro conteúdo normativo, estando qua tale sujeita a fiscalização difusa da constitucionalidade ex vi o disposto no artigo 204.º da CR e a fiscalização concreta, pelo Tribunal Constitucional, nos termos do artigo 280.º, n.º 1, alínea b), do mesmo Diploma Fundamental, o que não se concede, a recorrente, ad cautelam, suscita também, com os fundamentos atrás referidos, a inconstitucionalidade da norma do artigo 12.º do CPPT, conjugado com o disposto no artigo 3.º, n.º 1 e 2 (e mapa anexo), do Decreto-Lei n.º 325/2003, de 29 de Dezembro, quando interpretada no sentido de admitir que um juiz/tribunal não titular do processo possa proferir sentença num processo que corre termos fora da sua área de jurisdição, interpretação essa que é feita implicitamente na sentença recorrida tendo em conta o Despacho do Senhor Presidente do Conselho Superior dos Tribunais Administrativos e Fiscais cristalizado na Deliberação n.º 41/2007 desse Conselho Superior e, por outro lado, assumindo a Deliberação n.º 41/07 do CSTAF um claro conteúdo regulamentar, padecerá também de inconstitucionalidade formal por violação do disposto no artigo 112.º, n.º 7, da CRP.
Que dizer?

Nesta matéria, importa notar que, como bem se percebe da Deliberação n.º 41/2007 do CSTAF publicada no Diário da República, 2ª Séria, de 08/01/2007, na qual se ancorou o Despacho proferido pelo Sr. Presidente do TAF do Porto (que, à data, acumulava também a Presidência do TAF de Viseu), datado de 26/01/2007, a mesma visou acudir à forte pendência processual de determinados juízes e aos atrasos na prolação de decisões que se verificavam em virtude de tal circunstancialismo, cfr. também a Deliberação n.º 129/2007, publicada no Diário da República, 2ª Série, de 30/01/2007, da qual resultava que o exercício de funções, em regime de acumulação por parte dos juízes identificados naquela Deliberação 41/2007, deveria ocorrer em função das necessidades de serviço.
Pois bem, nessa altura, o art. 74º do ETAF estabelecia que o Conselho Superior dos Tribunais Administrativos e Fiscais é o órgão de gestão e disciplina dos juízes da jurisdição administrativa e fiscal.
Por sua vez resultava do nº 2 do mesmo inciso legal que, no exercício dessas competências, incumbia ao CSTAF:
g) Suspender ou reduzir a distribuição de processos aos juízes que sejam incumbidos de outros serviços de reconhecido interesse para a jurisdição administrativa e fiscal ou em outras situações que justifiquem a adopção dessas medidas;
m) Fixar anualmente, com o apoio do departamento do Ministério da Justiça com competência no domínio da auditoria e modernização, o número máximo de processos a distribuir a cada magistrado e o prazo máximo admissível para os respectivos actos processuais cujo prazo não esteja estabelecido na lei;
n) Gerir a bolsa de juízes;
o) Estabelecer os critérios que devem presidir à distribuição nos tribunais administrativos, no respeito pelo princípio do juiz natural.

Por sua vez, incumbia aos Presidentes dos Tribunais Administrativos e Fiscais (Tribunais Tributários), cfr. art. 48º n.º 3 do mesmo ETAF:
c) Assegurar o andamento dos processos no respeito pelos prazos estabelecidos, podendo determinar a substituição provisória do relator, por redistribuição, em caso de impedimento prolongado;
d) Planear e organizar os recursos humanos do tribunal, assegurando uma equitativa distribuição de processos pelos juízes e o acompanhamento do seu trabalho;
e) Solicitar o suprimento de necessidades de resposta adicional através do recurso à bolsa de juízes;
f) Planear e organizar o quadro de juízes do tribunal, assegurando uma equitativa distribuição de processos pelos juízes, o acompanhamento do seu trabalho e a realização de reuniões periódicas, apresentando ao Conselho Superior dos Tribunais Administrativos e Fiscais relatórios sobre as mesmas;
g) Providenciar pela redistribuição equitativa dos processos no caso de alteração do número de juízes.

Resulta da leitura atenta destes preceitos legais que, a competência primária respeitante à distribuição dos processos pelos diferentes juízes reside no CSTAF e, dentro de cada Tribunal, pertence ao respectivo Presidente.
Também se surpreende que os juízes, dentro de cada Tribunal, não se encontram afectos a juízos ou a secções, pelo que, apenas podem ser individualizados pelo seu próprio nome, daí a razão de a Deliberação do CSTAF n.º 41/2007 ser nominativa e não por referência a um juízo ou secção de determinado Tribunal.

Cabendo, assim, nas competências do CSTAF nos termos já apontados o modo da distribuição dos processos e da sua atribuição a cada um dos juízes, competindo-lhe igualmente acudir a pendências processuais excessivas, à falta de juízes e à gestão do quadro de juízes que em cada momento se encontra ao serviço, naturalmente que se encontrava dentro das suas competências a emanação da Deliberação em questão (o que afasta a invocada inconstitucionalidade orgânica por violação do artigo 165.º, n.º1, al. p), da CRP), uma vez que cria uma espécie de “bolsa de juízes” em acumulação, que em última instância darão, cada um deles, um contributo decisivo na resolução das pendências excessivas existentes nos tribunais.

Ponderando as necessidades do serviço, com carácter excepcional, pode, assim, o CSTAF determinar que um juiz exerça funções em mais de um juízo ou em mais de um tribunal, ainda que de circunscrição diferente - cfr. art. 69º nº 1 da LOFTJ (Lei nº 3/99, de 13 de Janeiro, em vigor à data), aplicável por força do disposto no art. 7º do ETAF.
E nesta medida, não se vislumbra que a escolha de tais juízes para o exercício de tais funções em regime de acumulação possa ofender o princípio da tutela jurisdicional efectiva, ou sequer o princípio do juiz natural, posto que todos os juízes ali incluídos fazem parte da mesma jurisdição, detendo as competências e os conhecimentos necessários para a prolação das decisões nos processos em curso, estando todos sujeitos ao mesmo regime jurídico e estatutário, recaindo sobre todos eles as mesmas obrigações inerentes ao exercício da função.
Portanto, esta deliberação estende a todos os juízes referidos na referida alínea b) a competência para despachar todos os processos enquadráveis no âmbito da referida deliberação e que se encontrem nos TAFs de Braga, Coimbra, Mirandela, Penafiel, Porto e Viseu.
Estando todos os juízes ali elencados, sujeitos ao mesmo conjunto de direitos e deveres, qualquer um deles poderia ter sido incumbido de proferir decisão nos processos enquadráveis no espírito que presidiu à emanação da Deliberação, ou seja, o universo de juízes que poderiam ser chamados a decidir tais processos são todos aqueles que constam da alínea b) da referida Deliberação (posto que naturalmente não se chamaria nenhum daqueles que consta da alínea a) uma vez que a distância geográfica dos respectivos Tribunais desaconselharia tal opção).
E esta nomeação para o exercício de funções em regime de acumulação não ofende o princípio constitucional do juiz natural que decorre da norma do artigo 32º nº 9, da Constituição da República Portuguesa e que estatui que: “Nenhuma causa pode ser subtraída ao tribunal cuja competência esteja fixada em por lei anterior”.

O princípio do juiz natural tem por finalidade evitar a designação arbitrária de um juiz ou tribunal para decidir um caso submetido a juízo.
Tal princípio está directamente conexionado com a necessidade de garantir a imparcialidade dos juízes, a qual se procura alcançar pela prévia fixação por lei de critérios objectivos gerais de repartição da competência entre tribunais e de nomeação dos juízes que hão-de integrar o tribunal. Porém, como referem Jorge Miranda e Rui Medeiros - Constituição Portuguesa Anotada, Tomo I, p.363 - em ordem a assegurar a imparcialidade dos juízes e tribunais, excluindo os instituídos ad hoc, ad casum e suspectus, o que importa essencialmente não é a competência individualizada de um determinado tribunal para o caso concreto, proibindo-se que a causa venha a ser submetida a tribunais diferentes dos que eram competentes à data da prática dos factos que constituem o objecto do processo, mas tão-só que em razão daquela causa ou de categorias de causas a que ela pertence sejam criados post factum tribunais de excepção ou a definição individualizada da competência, o desaforamento ou a nomeação dos juízes por qualquer forma discricionária, cfr. também o acórdão nº 62/2012, do Tribunal Constitucional, Diário da República, 2ª série, 12/03/2012.
Este artigo 32º da CRP refere-se ao processo criminal mas aplica-se mutatis mutandis aos outros processos, nomeadamente ao processo tributário, pelo que, tem pleno cabimento a invocação nestes autos.

Dentro deste grupo de juízes, incumbiria aos Presidentes dos TAFs., naturalmente, a indicação daqueles que estariam em melhores condições para acudir às pendências excessivas de outros tribunais. E tal indicação ocorreu, também, no âmbito das competências que por Lei - art. 48º do ETAF e 26º, al. b) do CPTA, aplicável por força do art. 2º do CPPT - lhe estavam atribuídas, sendo que apenas o poderiam fazer, mediante indicação expressa do nome do juiz a quem o processo deveria ser atribuído, uma vez que lhes incumbia, precisamente, fazer tal selecção de entre os juízes indicados pelo CSTAF, que, em determinado momento, se encontrassem em melhores condições para atingir o desiderato da Deliberação do CSTAF, não podendo proceder a crítica da Recorrente, em qualquer das suas vertentes, de nada valendo o exposto quanto à última hipótese descrita quanto à natureza da deliberação apontada nos autos, a qual, como se viu, está devidamente enquadrada nos termos descritos, sendo esta última análise da Recorrente destituída de qualquer sentido, para forçar uma questão artificial de constitucionalidade, o que significa que, naturalmente, não procede a invocada inconstitucionalidade da norma do artigo 12.º do CPPT, conjugado com o disposto no artigo 3.º, n.º 1 e 2 (e mapa anexo), do Decreto-Lei n.º 325/2003, de 29 de Dezembro, quando interpretada no sentido de admitir que um juiz/tribunal não titular do processo possa proferir sentença num processo que corre termos fora da sua área de jurisdição e bem assim a descrita inconstitucionalidade formal por violação do disposto no artigo 112.º, n.º 7, da CRP no pressuposto de que a Deliberação n.º 41/07 do CSTAF assumiu um conteúdo regulamentar.
Improcede, assim, a primeira questão suscitada nos autos.

A partir daqui, cabe entrar na análise da realidade em equação nos autos, sendo que a este Tribunal, está cometida, desde logo, a tarefa de indagar da nulidade da sentença por não especificação dos fundamentos de facto.
Com efeito, no âmbito das suas alegações, a Recorrente sustenta que a remissão (total) /transcrição (parcial) para o relatório de inspecção não constitui forma adequada de fixação da matéria de facto, pelo que a decisão recorrida não satisfaz, em sede de especificação da matéria fáctica relevante, as exigências vertidas nos artigos 123.º do CPPT e 659.º, nºs 2 e 3, do Código de Processo Civil (aplicável ex vi artigo 2.º do CPPT), sendo nula nos termos do disposto no artigo 125.º do CPPT, sendo que a norma do artigo 123.º, principaliter, o seu n.º 2, do CPPT, interpretado no sentido de admitir como adequadamente discriminada a matéria de facto dada como provada através de remissão/transcrição parcial de documentos constantes dos autos, de per se e/ou em articulação com o artigo 125.º do CPPT, numa dimensão normativa de acordo com a qual a “discriminação” da matéria de facto dada como provada feita por mera transcrição/remissão para documentos constantes dos autos, não configure causa de nulidade da respectiva decisão atentam, de modo flagrante, contra o parâmetro jusfundamental tipificado no artigo 20.º, na dimensão de direito a um processo justo e equitativo – due process of law, com sentido material análogo ao inferido do artigo 6.º da Convenção Europeia dos Direitos do Homem.
Relativamente ao núcleo essencial desta arguição, há que ter em atenção que, como é sabido, só se verifica tal nulidade quando ocorre falta absoluta de fundamentação - Ac. do S.T.A. de 16-11-2011, Proc. nº 0802/10, www.dgsi.pt -, sendo que tal como refere o Prof. Alberto dos Reis, Código de Processo Civil Anotado, volume V, página 140 “há que distinguir cuidadosamente a falta absoluta de motivação da motivação deficiente, medíocre ou errada. O que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade. Por falta absoluta de motivação deve entender-se a ausência total de fundamentos de direito e de facto.”.
Porém, como refere o Cons. Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, 5ª ed., Vol. I, pág. 909, “deverão considerar-se como falta absoluta de fundamentação os casos em que ela não tenha relação perceptível com o julgado ou seja ininteligível, situações em que se está perante uma mera aparência de fundamentação.
Com efeito, a fundamentação destina-se a esclarecer as partes, primacialmente a que tiver ficado vencida, sobre os motivos da decisão, não só para ficar convencida de que não tem razão, mas também porque o conhecimento daqueles é necessário ou, pelo menos, conveniente, para poder impugnar eficazmente a decisão em recurso ou arguir nulidades, designadamente a derivada de eventual contradição entre os fundamentos e a decisão.
Por isso, quando a fundamentação não for minimamente elucidativa das razões que levaram a decidir como se decidiu deverá entender-se que se está perante uma nulidade por falta de fundamentação”.
Por outro lado, quanto à nulidade decorrente da falta de exame crítico das provas, é sabido que nos termos do disposto nos arts. 123º nº 2 do CPPT e 659º nº 3 do C. Proc. Civil, na elaboração da decisão final o julgador está vinculado a elencar discriminadamente, a factualidade demonstrada da não provada, fundamentando porque veio a tomar o sentido decisório final, seja no que concerne ao julgamento da matéria de direito, seja, como é axiomático e evidente, no que diz respeito ao julgamento da matéria de facto, na medida em que aquele mais não será do que subsunção desta última ao enquadramento jurídico tido por relevante e aplicável.
Nesta sequência, cumpre notar que o vício em apreço, em qualquer das vertentes apontada, apenas ocorre quando haja ausência total de fundamentos, sendo que, é ponto assente que na sentença posta em crise foi analisada a prova produzida, nomeadamente a prova testemunhal, pois consignou-se que “A convicção do tribunal quanto à matéria de facto provada alicerçou-se, por um lado, na posição assumida pelas partes e, por outro, no conteúdo dos documentos juntos ao processo administrativo e acima indicados, os quais não foram impugnados.”.
Depois, ao contrário do exposto, não está em causa uma mera remissão (total) /transcrição (parcial) para o relatório de inspecção, mas sim a identificação das correcções em sede de IVA, os valores em causa bem como a indicação da não aceitação da dedução de IVA tendo como suporte documentos que considerou não estarem emitidos na forma legal, apontando, em seguida, os vários elementos considerados nesse âmbito (Fotocópias de facturas; Facturas sem número de contribuinte; Facturas com insuficiente descrição dos serviços prestados; Facturas sem especificação dos bens transaccionados; Emissão de documentos através de programas informáticos de texto, Word e Excel; Facturas com a numeração rasurada).
Presente o exposto, e considerando os termos da decisão recorrida, é manifesto que a invocada nulidade não pode ser atendida na medida em que foram fixados os factos descritos no probatório relacionados com a problemática em causa, procedendo-se depois à análise das questões apontadas nos autos, o que significa que, nesta matéria, se exteriorizam as razões de facto e de direito que fundamentam a decisão, de modo que, a matéria apontada pela Recorrente terá de ser enquadrada no âmbito do erro na valoração crítica dessas mesmas provas, o que nos remete para o eventual erro de julgamento quanto à matéria de facto que, curiosamente, a Recorrente não invoca nos autos, aludindo à realidade que, afinal, podia e devia integrar o probatório em ordem à apreciação da matéria em discussão nos autos, apostando numa nulidade que, como vimos, não existe, o que afasta não só o fundamento para as matérias de (in)constitucionalidade invocadas (conclusões 17 e 19) nesta sede, mas também a análise do exposto na conclusão 18.

A Recorrente defende em seguida que a sanção para o não cumprimento da forma legal das facturas ou documentos equivalente não é sempre a impossibilidade, para o destinatário desses documentos, de deduzir o IVA neles mencionado, pois que, atendendo à importância do direito a deduzir no funcionamento do imposto - já que constitui o elemento-chave que assegura a neutralidade do imposto - a administração deve, não descurando a forma dos documentos, atender sobretudo à substância das operações, não negando o direito a deduzir quando seja possível, apesar do eventual vício de forma, reconstituir as operações efectuadas e verificar que o imposto dedutível teve contrapartida em um imposto liquidado correspondente e para o efeito, deve a administração fiscal permitir ao sujeito passivo que tente a correcção do vício de forma junto do seu fornecedor ou prestador de serviços, sem prejuízo de poder sancionar com coima pelo não cumprimento de obrigações fiscais acessórias, proporcionando assim a reacção à real gravidade da infracção, sendo que, no caso concreto da consulta, aquela correcção aparece facilitada pela circunstância de emitente e destinatário das facturas serem sociedades do mesmo grupo e que tinham, à data dos factos controvertidos, serviços administrativos e de contabilidade em comum.
Além disso, o n.º 3 do artigo 7º do Decreto-Lei n.º 45/89, de 11 de Fevereiro, aplicável à facturação para efeitos de IVA por força do artigo 5º do Decreto-Lei n.º 198/90 de 19 de Junho, de per se, ou conjugadamente com ofício-circulado n.º 165347 do SIVA, de 31 de Outubro de 1991, interpretado no sentido de que os documentos processados por mecanismos de saída de computador "devem provir integralmente de programas de facturação e não, por exemplo, de programas de processamento de texto", atenta contra o princípio da legalidade fiscal constante do artigo 103.º, n.º 2, da CRP e nem todos os vícios formais que os serviços competentes da DGCI assacaram aos documentos de que foi destinatária M… devem ter, segundo a lei, uma tal qualificação, de modo que, apesar de doutrina administrativa em contrário, não devem ser qualificadas como não passadas em forma legal, as facturas constantes de segunda via, nem as produzidas em computador, mas em aplicação informática não especializada na produção de facturas, já que a lei nada diz em desabono de tais práticas, deixando pois nas mãos dos contribuintes, e dos usos normais do comércio, esses, e outros, aspectos da conformação dos documentos, do mesmo modo, deve considerar-se que os documentos anexos a uma factura fazem dela parte, pelo que o cumprimento exacto das menções obrigatórias das facturas tem de ser controlado observando toda a documentação a ela anexa e não só a "capa" ou "rosto" do documento, verificando-se que em matéria de prestações de serviços, e de acordo com os costumes e a prática generalizados, e bem assim com a natureza imaterial das próprias operações, a identificação e quantificação dos serviços prestados não é feita de modo pormenorizado, bastando a indicação da natureza de tais serviços, como acontece tipicamente no caso dos documentos emitidos pelos profissionais independentes (os designados popularmente, "recibos verdes").
Assim, a atitude de pretender cobrar a um sujeito jurídico o imposto pago ou compensado por outro sujeito jurídico é um atentado aos princípios da justiça ínsitos no princípio do Estado de Direito (artº 2º da CRP) e, por isso, os artºs 19º nº 2 e 35º nº 5 do CIVA têm de considerar-se inconstitucionais quando interpretados no sentido de permitir esse comportamento.
A rasura na numeração de uma factura ou documento equivalente só deve ser relevante se constituir indício que ponha em causa a substância da operação e não permita confiar que o imposto dele constante foi efectivamente suportado pelo destinatário para a realização das suas operações tributáveis. Em si mesmo, e desligado dessas considerações, não deverá merecer a sanção da perda do direito à dedução.
A douta recorrida, nos casos elencados no probatório, faz uma aplicação contrária à constituição, quando refere que uma factura que não respeite o estatuído no art.º 35º, n.º 5 do CIVA não permite a dedução do IVA, por violação do princípio da proporcionalidade e do princípio da legalidade fiscal.

Quid iuris?
Na economia do IVA, a dívida de imposto de um sujeito passivo é dada pela diferença entre o montante que resulta da aplicação da taxa ao valor das vendas ou serviços prestados, durante um determinado período, e o montante de imposto suportado nas aquisições efectuadas no mesmo período.
O nº 1 do artigo 19º do CIVA contém a enunciação do princípio da dedução, explicitando os casos em que se considera haver imposto suportado nas aquisições que, como tal, é dedutível. Um desses casos é precisamente o do imposto que tenha sido facturado na aquisição de bens ou serviços por outros sujeitos passivos. Diz a aliena a) do nº 1 desse artigo que, para apuramento do imposto devido, os «sujeitos passivos» deduzem ao imposto incidente sobre as operações tributáveis que efectuaram «o imposto devido ou pago pela aquisição de bens e serviços a outros sujeitos passivos».
Desta norma resulta, pois, que o direito à dedução pressupõe, por um lado, que se tenham verificado as operações económicas correspondentes às do tipo enunciado na norma de incidência, e por outro, que o imposto devido tenha sido facturado pelo sujeito passivo.
Como o IVA incide sobre as transmissões de bens e as prestações de serviços efectuadas, a título oneroso, por um sujeito passivo agindo como tal, dir-se-á que, para efeitos de dedução do imposto, a qualidade de sujeito passivo afere-se pelo especial vínculo de adstrição a esses factos tributários. Deste modo, o conceito de sujeito passivo utilizado no nº 1 do artigo 19º do CIVA é o mesmo que o artigo 2º adopta para definir a incidência pessoal deste tipo de imposto.

Diga-se ainda que no funcionamento da técnica de tributação do IVA a factura assume uma importância fundamental, cabendo-lhe desempenhar três funções essenciais: permite determinar o regime e o montante do IVA incidente sobre operações tributáveis; possibilita à administração tributária o controlo do imposto; e serve de suporte para os sujeitos passivos exercerem e comprovarem o direito à dedução.
Esta última função está expressa no nº 2 do art. 19º do CIVA, que consagra o princípio de que apenas é permitida a dedução do imposto mencionado em facturas e documentos equivalentes passados em forma legal, o que significa que a posse da factura opera como um documento que garante um crédito sobre o Estado, o qual é reembolsado, ou permite, por compensação, diminuir o valor da dívida de imposto para com o Estado.
A factura ou documento equivalente exigida pelo artigo 19º nº 2 do CIVA para a dedução do imposto é a que respeite todas as exigências do artigo 35º nº 5 do CIVA. O objectivo destas exigências é duplo: identificar a operação a que respeitam as facturas, de modo a que delas se possam extrair as devidas consequências quanto à incidência do imposto, sua taxa, sujeitos, cobrança, deduções, assim como a necessidade de um combate mais eficaz à fuga e fraude fiscais.
Como se vê, a factura apresenta-se como um documento legalmente necessário nas transmissões de bens e prestações de serviço passíveis de IVA. A previsão legal de uma determinada forma confere à factura a natureza de documento ad substantiam, um modo indispensável para que a operação tributável possa conferir o direito à dedução do imposto.
Só através da factura (ou documento equivalente) que respeite todas as exigências do artigo 35º nº 5 do CIVA o sujeito passivo poderá provar o facto tributário e exigir o direito à dedução.
As facturas que não obedecerem aos requisitos legais exigidos pelo artigo 35º do CIVA obstam à dedução do imposto. Por conseguinte, para serem válidas, as facturas devem conter: a) Os nomes, firmas ou denominações sociais e a sede ou domicílio do fornecedor de bens ou prestador de serviços e do destinatário ou adquirente, bem como os correspondentes números de identificação fiscal dos sujeitos passivos de imposto; b) A quantidade e denominação usual dos bens transmitidos ou dos serviços prestados, com especificação dos elementos necessários à determinação da taxa aplicável; c) O preço, líquido de imposto, e os outros elementos incluídos no valor tributável; d) As taxas aplicáveis e o montante de imposto devido; e) O motivo justificativo da não aplicação do imposto, se for caso disso; f) A data em que os bens foram colocados à disposição do adquirente, em que os serviços foram realizados ou em que foram efectuados pagamentos anteriores à realização das operações, se essa data não coincidir com a da emissão da factura.
Para ter “forma legal” a factura deve conter todos esses elementos, não havendo que distinguir, como se refere no Acórdão do S.T.A. de 17/02/1999, Proc. nº 020593 (sumário disponível em www.dgsi.pt), “entre aquelas exigências, as essenciais e acessórias, pois ao estabelecê-las, o legislador considerou-as todas necessárias para a identificação da operação a que respeitam, de modo a que possam extrair-se daqueles documentos as devidas consequências quanto à incidência do imposto, sua taxa, sujeitos, cobrança, deduções, etc.”.

Com este pano de fundo, na esteira do Ac. do S.T.A. de 12-01-2011, Proc. nº 0533/10, www.dgsi.pt, cabe notar que se o primeiro aresto acima apontado daquele Alto Tribunal admite que o original da factura ou documento equivalente pode ser substituído, em caso de extravio do original, por segunda via de factura, não se afigura que possa proceder a ideia da equiparação à segunda via de factura da mera reprodução desta.
Na verdade, como se refere no aresto agora apontado “… Não nos parece, contudo, que tal pretensão possa colher, nem que a jurisprudência, nacional ou comunitária, suporte o alegado entendimento.
É que está por demonstrar que as meras cópias de facturas, e não já as segundas vias destas, sirvam adequadamente o propósito de adequada fiscalização do exercício do direito à dedução (cuja fiscalização cabe aos Estados Membros), garantindo que o imposto não será deduzido por mais de uma vez.
De facto, a jurisprudência comunitária tem entendido que cabe aos Estados Membros “o poder de determinarem as regras relativas à fiscalização do exercício do direito à dedução e, designadamente, o modo como o sujeito passivo deve fazer prova desse direito”, conferindo-lhes “o poder de exigirem a apresentação do original da factura para justificar o direito à dedução, bem como o de admitirem, quando o sujeito passivo já não esteja na posse do original, outros meios de prova que demonstrem que existiu efectivamente a transacção que é objecto do pedido de dedução (Acórdão do TJCE de 5 de Dezembro de 1996 “Reisdorf”, processo n.º C-85/95).
No que se refere ao primeiro dos Acórdãos deste Supremo Tribunal acima mencionados o que nele estava em causa eram “segundas vias das facturas autenticadas pelos fornecedores”, e não meras cópias de facturas como no caso dos autos, daí não haver identidade entre a situação subjacente àquele julgado e a subjacente aos presentes autos (inexistindo, do mesmo modo, identidade de circunstancialismo do qual derivou a não apresentação dos originais dos documentos, pois que no caso dos autos não se encontra no probatório fixado qualquer alusão à impossibilidade de apresentação destes por extravio ou caso de força maior, enquanto que no Acórdão de 27 de Fevereiro de 2000 se refere a existência de um “incêndio que destruiu os elementos contabilísticos existentes”).
Ora, não se excluindo que em casos limitados, mas não como regra, perante circunstâncias excepcionais de destruição ou extravio não culposo dos documentos originais que suportam o direito à dedução, deva ser ponderada a admissibilidade de o direito à dedução ser suportado por facturas ou documentos equivalentes não originais, necessário é, contudo, que estes se apresentem como meios adequados ao controlo da situação tributária do contribuinte, sendo a Administração fiscal o primário julgador dessa adequação, sob controlo jurisdicional posterior, se requerido, obviamente.
Ora, no caso dos autos, a recorrente não logrou demonstrar porque razão tais cópias deviam ter sido aceites, cabendo-lhe a ela essa demonstração pois que, em princípio, é sobre facturas ou documentos equivalentes originais (ou segundas vias destes, em caso de extravio ou perda dos primeiros) que o direito à dedução se exerce, não por capricho do legislador ou da Administração fiscal, mas por necessidade de prevenir que o direito à dedução não é exercido mais do que uma vez relativamente à mesma operação. …”.
Sendo assim, tendo como pano de fundo a existência de situações em que o imposto foi deduzido com base em fotocópias e segundas vias, que são aquelas que estão identificadas na página 18 do relatório, quadro final, no montante global de 835.823$00, sendo certo que a Administração Fiscal em sede de reclamação graciosa procedeu à anulação das duas primeiras verbas, a saber, 103.969$00 e 342.650$00, deve a liquidação do IVA referente a 1994, no montante de 140.000$00 (segunda via) ser anulada, mantendo-se a decisão recorrida quanto ao mais exposto nesta sede, até porque o probatório nada contempla no que concerne a eventual matéria a ponderar neste domínio que, de algum modo, pudesse suportar a tese da Recorrente, não existindo aqui qualquer violação do princípio da proporcionalidade e do princípio da legalidade fiscal nos termos preconizados em sede de alegações de recurso.

Nesta sequência, cumpre agora o exposto a propósito dos denominados “documentos sem forma legal” por referência ao anexo 19 do RIT onde deparamos com facturas sem a menção “processado por computador” e facturas emanadas não de um programa de facturação, mas de uma outra aplicação informática, seja a folha de cálculo de Excel, seja o processador de texto Word.
Neste ponto, é sabido que o artigo 7º nº 3 Decreto-Lei nº 48/89, de 11 de Fevereiro, aplicável à facturação para efeitos de IVA por força do artigo 5º do Decreto-Lei nº 198/90 de 19 de Junho, determina que as facturas que sejam processadas por mecanismos de saída de computador devem conter a menção “processado por computador”, o que significa que entre as exigências de forma das facturas conta-se a menção “processado por computador”, sempre que seja esse o modo de produção do documento, o que confere virtualidade ao exposto pela AT neste domínio, não existindo também aqui qualquer violação do princípio da proporcionalidade e do princípio da legalidade fiscal nos termos preconizados em sede de alegações de recurso.

No entanto, considerando o já exposto sobre a matéria das facturas, cremos ser de acompanhar a Recorrente quando aponta que em nenhuma disposição legal respeitante à produção de facturas se refere que não pode utilizar-se para a sua produção informática outras aplicações que não sejam programas de facturação, sendo que a lei apenas alude a facturas “processadas por mecanismos de saída de computador”, sem impor que a aplicação informática de base seja de um tipo particular.
Não se olvida, tal como refere a Recorrente que em instruções administrativas - o oficio-circulado nº 165347 do SIVA, de 31 de Outubro de 1991 - destinadas a informar os contribuintes das novas exigências impostas pelo Decreto-Lei nº 45/89, aquando da entrada em vigor do Decreto-Lei nº 198/90 que estendeu essas exigências a todos as facturas e não apenas aos documentos de acompanhamento das mercadorias, a DGCI advertiu os contribuintes para que os documentos processados por mecanismos de saída de computador “devem provir integralmente de programas de facturação e não, por exemplo, de programas de processamento de texto”.
Pois bem, como defende a Recorrente, essa exigência não pode ser feita aos sujeitos passivos por esta via que apenas obriga os serviços a quem se dirige, não se impondo aos tribunais.
Aliás, a evolução legislativa neste âmbito evidencia bem o que fica exposto, sendo oportuna a apreciação da Recorrente quando aponta que “se, de facto, há razões para considerar pouco seguras facturas produzidas por processo informático que não assente em programa de facturação, então o que há a fazer é legislar nesse sentido, modificando em conformidade as disposições actualmente vigentes do Decreto-Lei nº 45/89”.
Tal significa que não existe fundamento para desconsiderar as facturas processadas em Excel ou em Word, só porque foram assim processadas, sem prejuízo de, quanto ao mais, e como já ficou dito a propósito das fotocópias de facturas, a Recorrente não logrou demonstrar porque razão os elementos elaborados sem a menção “processado por computador” deviam ter sido aceites, cabendo-lhe a ela essa demonstração pois que, em princípio, é sobre facturas processadas por computador que o direito à dedução se exerce, sendo que, se não temos dúvidas em aderir à posição mais dinâmica da Recorrente nos termos acima apontados, do mesmo modo, não podemos subscrever o modo ligeiro como se pretende ultrapassar a questão fazendo apelo às relações entre os sujeitos da factura e a uma contabilidade centralizada, matéria insuficiente no campo em que nos movemos para viabilizar o exposto, o que quer dizer que apenas se atende ao exposto quanto às facturas identificadas no anexo 19 do RIT em que consta “Documento no Excel” e está ausente a referência “não diz “impresso por computador” ou “não diz processado por computador”.

A Recorrente alude depois às facturas em que é posta em crise a quantificação das prestações de serviços, utilizando como exemplo a factura constante do anexo 16, a páginas 61, onde a prestação de serviço vem aí descrita como sendo de “execução de contabilidade, gestão financeira, planeamento e gestão da produção e gestão comercial”.
Pois bem, apesar do esforço de alegação, resulta claro que as facturas em apreço não respeitam o disposto no art. 35º nº 5, al. b) do CIVA que impõe que as facturas ou documentos equivalentes contenham “a quantidade e denominação usual dos bens transmitidos ou dos serviços prestados, com especificação dos elementos necessários à determinação da taxa aplicável…”, nada é referido quanto ao enquadramento dos serviços em causa para se perceber o seu alcance em termos quantitativos, nem que seja por referência a um certo período de tempo e bem assim o peso relativo dos vários elementos aí apontados, em função daquilo que foi contratado entre as partes.
Ora, como já ficou dito, o que o legislador pretendeu foi evitar a fuga e a fraude fiscal, exigindo várias formalidades aos documentos que atestam a existência de factos tributários: nas transmissões de bens e prestações de serviços, as facturas têm que obedecer a todos os requisitos do dito art. 35º, sendo que no exemplo apontado pela Recorrente o facto tributário é a prestação de serviços, pelo que o documento relevante para efeito de liquidação de IVA é a aludida factura, de modo que, atento o carácter formalista do IVA, em ordem nomeadamente, a evitar, o mais possível, a evasão fiscal, sendo as respectivas formalidades ad substanciam, que não meramente ad probationem, não pode acolher-se a mais benigna análise protagonizada pela Recorrente.
Aliás, e logo a seguir a esta factura indicada pela Recorrente (anexo 16, pág. 61, com data de 31-10-95), surge uma outra com data anterior - 31-12-94 com a mesma descrição mas com valores totalmente diversos, o que evidencia que só o cumprimento da norma acima indicada poderia efectivamente habilitar a AT a ter uma noção da situação em apreço, pelo que, nenhuma censura merece o seu procedimento neste âmbito, não se vislumbrando qualquer atentado ao princípio da justiça ínsito no princípio do Estado de Direito, na medida em que a solução descrita está de acordo com o enquadramento da matéria em apreço por parte dos legislador e a natureza de formalidades ad substanciam acima apontada e bem assim qualquer violação do princípio da proporcionalidade e do princípio da legalidade fiscal nos termos preconizados em sede de alegações de recurso.
A Recorrente questiona depois o procedimento da AT quando afastou a relevância de alguns dos documentos controvertidos por não mencionarem o próprio IVA, efectuando-o só em listagem anexa.
Neste ponto, apesar de termos por bondosa a apreciação da Recorrente, na medida em que a consideração do conjunto dos elementos apontados habilita a AT a ter a clara percepção da taxa aplicada, ou seja, se é certo que o documento base ou “a capa” como refere a Recorrente não indica a taxa aplicada, não é menos certo que tal documento integra outros elementos cuja leitura permite, sem dificuldade, concluir pela taxa de IVA aplicada.
Como quer que seja, esta situação não tem reflexo prático na situação dos autos, porquanto, os elementos postos em destaque foram também desconsiderados por não terem a forma legal por terem sido elaborados sem a menção “processado por computador”, o que significa que a procedência desta questão suscitada pela Recorrente é insuficiente para afastar a posição assumida pela AT, na medida em que a mesma assenta num outro fundamento, suficiente, só por si, para sustentar a postura da AT.

Nesta sequência, a Recorrente discute depois a questão dos documentos com numeração rasurada, começando por dizer que tal elemento pode ser um vício formal grave das facturas ou documentos equivalentes quando possa indiciar falsidade dos documentos, ou seja, que o imposto que se deduziu não foi efectivamente suportado, ou que o documento não corresponde a uma operação passiva do sujeito passivo, efectivamente realizada.
No entanto, se a AT não põe em causa a regularidade substancial da dedução, o simples facto da rasura, desligado de qualquer indício de fraude ou falsidade material do documento, não pode servir de fundamento à retirada do direito à dedução.
Neste ponto, considera-se totalmente pertinente a alegação da Recorrente que procede ao enquadramento correcto da matéria em apreço, sendo que na decisão da reclamação graciosa, a própria AT parece aceitar a posição do contribuinte, na medida em que, acaba por desconsiderar tais elementos por referência ao facto de estarem em causa documentos sem a menção “processado por computador”
Assim sendo, e uma vez mais, esta situação não tem reflexo prático na situação dos autos, porquanto, os elementos postos em destaque foram também desconsiderados por não terem a forma legal por terem sido elaborados sem a menção “processado por computador”, o que significa que a procedência da questão agora suscitada pela Recorrente é insuficiente para afastar a posição assumida pela AT, na medida em que a mesma assenta num outro fundamento, suficiente, só por si, para sustentar a postura da AT.
A Recorrente alude ainda aos documentos controvertidos que não contêm a indicação do número de identificação fiscal do destinatário, no caso, o NIF de M…, S.A..
Neste domínio, a própria Recorrente aceita que se trata de grave vício de forma, o qual, em princípio, deve tornar o documento impróprio para servir de base à dedução do IVA, pois que o número de identificação fiscal constitui um elemento essencial para o controlo fiscal, na medida em que é com base no número fiscal que se estabelece o cadastro dos sujeitos passivos de IVA, não só à escala do país, como à escala da União Europeia, o que significa que pode dizer-se que a identificação do adquirente não se encontra completa, sem a menção do número fiscal dos intervenientes na operação sujeita a IVA.
A partir daqui, e com a licença da Recorrente, crê-se que o ora exposto impõe uma solução diferente da apontada pela Recorrente, na medida em que, face à proximidade entre as duas entidades, não existe nenhuma razão para que as facturas em apreço não estivessem devidamente emitidas, com todos os elementos que a lei contempla e muito menos que a ora Recorrente não tenha tido tal situação em conta, solicitando, de imediato, a emissão de uma factura com todos os predicados a que a lei faz referência, pois que, para além de todos os elementos serem indispensáveis para o exercício do direito à dedução do imposto, ainda que se fizesse uma distinção entre os elementos da factura e o conhecimento que os sujeitos passivos têm sobre a sua autenticidade, no sentido de afirmar que não existe a obrigatoriedade do adquirente dos bens ou serviços averiguar a autenticidade do número de identificação (isto porque também deparamos com documentos em que falta a identificação da Subtil), a Recorrente não pode recorrer a este tipo de argumento, na medida em que as duas entidades tinham uma contabilidade comum, não podendo haver qualquer equívoco neste âmbito, o que significa que não pode proceder o exposto pela Recorrente nesta sede, pois que também não se afirma qualquer violação do princípio da proporcionalidade e do princípio da legalidade fiscal nos termos preconizados em sede de alegações de recurso.

No final das suas alegações, a Recorrente refere que se a dívida tributária decorrente do acto impugnado estiver prescrita, nem o credor a pode exigir, nem o devedor pode ser constrangido a pagá-la, o que vale por dizer que não é útil a anulação do acto de liquidação, pois esse acto, mesmo subsistindo, é inconsequente e, assim sendo, a prescrição pode ser conhecida no âmbito do processo de impugnação judicial.
Ora, o tempo decorrido desde 1.1.1995 (dívidas de 1994), sendo que a contagem referente aos juros compensatórios faz-se da mesma forma da do tributo a que disserem respeito - art.º 35º, n.º 8 da LGT – e bem assim os juros moratórios, pois não obstante a autonomia da constituição daqueles, dado que surgem como uma obrigação consequente pela falta de cumprimento da prestação legal de pagamento, não podem os mesmos deixar de seguir a vida da obrigação principal, dado o facto deles estarem incluídos no conceito de dívida tributária e de o direito tributário definir a prescrição em função desta e dos factos tributários, com a interrupção de um ano, faz com que já se mostre prescrita a dívida com referência ao ano de 1994, no montante de 50.480.92€, face ao disposto no art. 34 do CPT.
Antes de mais, cumpre notar que a questão da prescrição nunca tinha sido antes suscitada nos autos, razão porque - notoriamente - não foi neles apreciada, ou seja, a sentença recorrida não conheceu da questão da prescrição dessas dívidas porque tal matéria nunca foi suscitada ou peticionada nos autos.
Ora, o artigo 684º nº 2 do Código de Processo Civil (actual art. 635º nº 2) estabelece que o âmbito do recurso é externamente delimitado pelo âmbito material da própria decisão recorrida, o que é visto como uma importante limitação ao objecto do recurso, na medida em que implica que, em regra, o recurso só pode incidir sobre questões que tenham sido ou devessem ter sido apreciadas pelo tribunal recorrido.
Compreendem-se perfeitamente as razões porque o sistema foi assim arquitectado, pois que a diversidade de graus de jurisdição determina que, em regra, os tribunais superiores apenas devem ser confrontados com questões que as partes discutiram nos momentos próprios (António Santos Abrantes Geraldes, Recursos em Processo Civil - Novo Regime, segunda edição, rev. e act, pág. 94).
É certo que o tribunal tem o dever de se pronunciar sobre questões do conhecimento oficioso - cfr. artigo 660º nº 2, segunda parte, do Código de Processo Civil (actual art. 608º nº 2), sendo que a prescrição é uma questão do conhecimento oficioso - artigo 175.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário.
Mas são distintas a questão que o tribunal de recurso aprecia incidentalmente no âmbito dos seus poderes oficiosos e a questão de conhecimento oficioso que o recorrente levanta no recurso contra a decisão recorrida.
No primeiro caso, o tribunal de recurso consulta os elementos do processo e extrai oficiosamente uma conclusão (em primeira mão), que poderá até extinguir o recurso e impedir, na prática, o conhecimento do seu objecto.
No segundo caso, o tribunal de recurso verifica - ao conhecer do objecto do recurso - se a questão poderia ter sido oficiosamente apreciada pelo tribunal recorrido (designadamente porque a prescrição já teria então ocorrido) e se, por isso, o tribunal recorrido omitiu o dever respectivo, o que poderá conduzir à procedência do recurso e, se for o caso, ao conhecimento dessa questão, em substituição do tribunal recorrido.
No primeiro caso, a prescrição não faz parte do âmbito do recurso e é apreciada no âmbito dos poderes oficiosos do tribunal de recurso (em primeiro grau).
No segundo caso, a prescrição é questão central do recurso e a segunda instância verifica se a prescrição deveria ter sido apreciada no âmbito dos poderes oficiosos do tribunal recorrido (em segundo grau).
O caso dos autos não se enquadra em nenhuma dessas hipóteses, na medida em que o recorrente nunca alegou que a questão deveria ter sido apreciada pelo tribunal recorrido e que tal apreciação deveria ter conduzido a decisão diversa em primeira instância.
Ora, para além de o pedido em apreço não ter correspondência na matéria alegada, nem fundamentação que o sustente, sendo um pedido infundado e sem sentido, pois que a decisão recorrida apreciou todos os vícios que a ora Recorrente alegou em sede de petição inicial, importa ainda destacar que, a ser assim, o âmbito do recurso extravasa o âmbito da decisão recorrida: ao pretender-se que o tribunal de recurso conheça da prescrição sem limitação ao âmbito possível do conhecimento da mesma questão pelo tribunal recorrido está-se a pretender integrar no objecto do recurso matéria que não fazia (nem podia fazer) parte do objecto da decisão recorrida.

Assim sendo, o recurso é ilegal, nesta parte.

Resta saber se a prescrição pode ser conhecida oficiosamente pelo tribunal de recurso.

Sublinhe-se que, qualquer que seja a decisão a proferir neste âmbito, não interfere com o anteriormente decidido, quanto à ilegalidade do recurso. Do que se trata agora é de saber se o tribunal tem todos os elementos necessários para - independentemente do que foi alegado/requerido - conhecer oficiosa e incidentalmente da prescrição.

Neste domínio, tal como se aponta no Ac. deste Tribunal de 11-01-2013, Proc. nº 00739/05.4BEPRT, www.dgsi.pt, “… importa começar por salientar que os tribunais superiores têm entendido que a impugnação judicial não é o meio processual adequado para o conhecimento da questão da prescrição da obrigação tributária, por este processo visar apreciar a legalidade ou ilegalidade do ato de liquidação e a prescrição não ter a ver com essa legalidade, mas apenas com a exigibilidade da obrigação criada com a liquidação. Admite-se, contudo, o conhecimento incidental desta questão, para aferir se tem utilidade prática a apreciação da legalidade do ato impugnado. Ou seja, em impugnação judicial, a prescrição é apreciada apenas para aferir se deve a instância prosseguir ou deve ser declarada a inutilidade superveniente da lide (neste sentido, JORGE LOPES DE SOUSA, «Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado e Comentado», I volume, Áreas Editora 2006, pág. 708). Por identidade ou até maioria de razão, a mesma questão só pode ser incidentalmente colocada na pendência do recurso dessa decisão para aferir da utilidade da apreciação do próprio recurso.

Não é, assim, o problema do conhecimento oficioso da prescrição que aqui se pode colocar em termos imediatos (e que só faria sentido colocar quando o meio processual escolhido é adequado ao seu conhecimento), mas o problema do conhecimento oficioso das causas de inutilidade da lide.

Nesta parte, tem-se entendido que as causas de inutilidade superveniente da lide são também do conhecimento oficioso, por estarem conexionadas com o interesse processual ou interesse em agir, que é assumido pela doutrina como pressuposto processual ou condição da acção.

E que não tem de existir apenas no momento em que o processo se inicia, mas também ao longo dele, justificando a sua falta a extinção da instância por inutilidade superveniente da lide (parece ir neste sentido o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 2006.06.28, processo n.º 0189/06, disponível em redacção integral in www.dgsi.pt.).

Assim sendo, as causas de inutilidade superveniente da lide são também do conhecimento oficioso em fase de recurso, tendo o seu julgamento cabimento na alínea h) do n.º 1 do artigo 700.º do Código de Processo Civil.

No entanto, o dever de conhecimento oficioso dessas questões pelo tribunal ad quem pressupõe que existam nos autos os elementos necessários ao seu julgamento (neste sentido, ANTÓNIO SANTOS ABRANTES GERALDES, in «Recursos em Processo Civil - Novo Regime», segunda edição, rev. e act., pág. 26).

Sendo que no caso, não existem nos autos elementos que objectivamente apontem para a inutilidade superveniente da lide com tal fundamento nem os mesmos foram minimamente fornecidos pelo Recorrente. A sua confirmação estaria dependente do apuramento de diversa factualidade relevante, que não é possível com os elementos disponíveis nos autos, até porque o processo não chegou a este tribunal acompanhado do processo executivo e de informações e outros processos ou procedimentos que, em concreto, se revelassem necessários. E não existe norma que imponha o dever de avocar o processo executivo ao recurso da decisão de uma impugnação judicial para despistar a eventual ocorrência da inutilidade do prosseguimento da lide.

Por outro lado - e centrando agora o problema do conhecimento oficioso da prescrição - assinala-se que o artigo 175.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário tem inserção sistemática no seu Título IV, secção VII que, rege sobre as causas de suspensão, interrupção e extinção do processo de execução fiscal. Decorrendo expressamente da sua redacção que o dever de conhecimento oficioso tem lugar em processo em que tenha intervindo anteriormente o órgão de execução fiscal. E o enquadramento sistemático deste normativo também não pode ser indiferente à correcta interpretação do âmbito dos deveres de conhecimento oficioso do tribunal. Dele decorrendo, pelo menos, que não foi nunca intenção do legislador conceder ao Recorrente a faculdade de escolher ou meio processual para suscitar a questão da prescrição e a instância onde é suscitada, sobretudo quando esse meio não é o adequado para o seu conhecimento a título principal e a lei disponibiliza o meio processual adequado para o fazer na instância própria. …”.

Perante a bondade do que fica exposto, sendo que também aqui não existem nos autos elementos que objectivamente apontem para a inutilidade superveniente da lide com tal fundamento nem os mesmos foram minimamente fornecidos pelo Recorrente, além de que a sua confirmação estaria dependente do apuramento de diversa factualidade relevante, que não é possível com os elementos disponíveis nos autos, até porque o processo não chegou a este tribunal acompanhado do processo executivo e de informações e outros processos ou procedimentos que, em concreto, se revelassem necessários, não podemos deixar de acompanhar o que ficou expresso no referido aresto.

Diga-se ainda que não existe norma que determine ao tribunal de recurso o dever de avocar o processo executivo para se certificar que a prescrição não ocorreu antes de conhecer do objecto do recurso propriamente dito, pois o que existe é norma que obriga o tribunal, qualquer que ele seja, a conhecer incidentalmente da prescrição se, por alguma outra razão, o processo executivo e os demais de que dependa o seu conhecimento, se encontram em poder desse tribunal. O que, como já se salientou, não é o caso.

Finalmente, cabe notar que esta análise em nada coloca em crise a posição da ora Recorrente, que sempre poderá suscitar esta questão junto do órgão de execução fiscal, no caso de, como é habitual, terem sido instaurados processos de execução fiscal com referência às dívidas relacionadas com as liquidações descritas nos autos, sendo que, ainda que esteja esgotado o prazo para deduzir oposição à execução fiscal, sempre a ora Recorrente poderá requerer ao órgão de execução fiscal que declare a prescrição das obrigações tributárias, com reclamação para o tribunal, nos termos do art. 276.º do CPPT, de eventual decisão de indeferimento.
Nesta sequência, julgando a decisão de primeira instância irrecorrível, com fundamento na prescrição das dívidas, temos que importa concluir no sentido de não se dever tomar conhecimento do recurso jurisdicional interposto neste domínio.

4. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo art. 202.º da Constituição da República Portuguesa, em conceder parcial provimento ao recurso e, nesta medida,
a) Revogar a sentença recorrida na parte em que desatendeu a pretensão da Recorrente no que concerne à liquidação do IVA referente a 1994, no montante de 140.000$00 (segunda via) e bem assim quanto às facturas identificadas no anexo 19 do RIT em que consta “Documento no Excel” e está ausente a referência “não diz “impresso por computador” ou “não diz processado por computador” também relacionadas com o IVA de 1994, julgando a presente impugnação judicial procedente nessa parte, com a consequente anulação da aludida liquidação de IVA de 1994 quanto aos elementos apontados;
b) No mais, negar provimento ao recurso jurisdicional interposto pela Recorrente.
Custas pela Recorrente, em ambas as Instâncias e na proporção do decaimento, sendo que a Recorrida está isenta das mesmas.
Notifique-se. D.N..

Porto, 28 de Abril de 2016
Ass. Pedro Vergueiro
Ass. Vital Lopes
Ass. Cristina da Nova