| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: *
1. RELATÓRIO
A Recorrente, AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA, com sinais dos autos, interpôs recurso da sentença prolatada, pelo Tribunal Administrativo de Braga que julgou procedente a impugnação judicial deduzida pela sociedade F., LDA contra as liquidações adicionais de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA), respeitantes aos períodos de 2007 a 2010, das quais resultaram um montante total a pagar de € 66.743,07.
A Recorrente não se conformou com a decisão tendo interposto o presente recurso formulou nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem:
“(…)
1. O presente recurso tem por objeto a douta sentença recorrida, proferida no processo supra referenciado, que julgou totalmente procedente, por provada, a impugnação judicial e, consequentemente, anulou, tal como foi peticionado pela impugnante, parcialmente, as liquidações adicionais [L.A.] de IVA respeitantes aos períodos de tributação de 2007 a 2010, consubstanciadas nas L.A. n.ºs 11160037 a 11160104, e respetivos juros compensatórios, impugnadas nos autos, no montante global de € 66.743,07.
2. Douta sentença essa que, a nosso ver, salvaguardado o devido respeito por melhor entendimento, padece de erro de julgamento no que toca à apreciação, ponderação e valoração dos factos relevantes para a boa decisão da causa, bem como padece de errada, incongruente, deficiente e escassa fundamentação factual e jurídica.
3. As correções à matéria tributável, aqui em causa, tiveram na sua origem a desconsideração, em sede de IVA, da dedução do imposto suportado, assente no facto da fatura que serviu de suporte à operação (contrato de locação financeira da máquina) ser falsa, porque não tem subjacente uma operação real, mas antes uma operação simulada, e consequentemente, o IVA suportado com as rendas desse contrato não é dedutível, por violação do n.º 3, do art.º 19.º do Código do IVA.
4. Sendo que, a questão decidenda da sentença proferida pelo Tribunal “a quo”, prende-se com a questão de saber se a Autoridade Tributária e Aduaneira [“AT”] fez a prova de que os elementos indiciários, por si apontados, permitem inferir, com um grau de probabilidade elevada, de que se está perante “faturas falsas”, assente na simulação (art.º 240.º Código Civil) das operações subjacentes a essas faturas (cfr. item 8. Do
5. probatório)
6. Analisados os factos coligidos no capítulo III do Relatório de Inspeção Tributária [RIT], a que se alude no item 8. do probatório, facilmente se conclui que a “AT” formou a sua convicção a partir de uma série de factos objetivos, verificados na contabilidade da impugnante, nas instalações desta, nos contactos com o sócio-gerente da impugnante e com o sócio-gerente da alegada emitente da fatura, bem como no Gabinete de Contabilidade desta.
7. Pelo que, afigura-se-nos, diversamente do defendido pela impugnante que, todos estes factos, analisados na sua globalidade, conjugados uns com os outros e apreciados à luz das regras da experiência comum e dos critérios de normalidade e razoabilidade, conclui-se, inequivocamente, que os factos apurados pela “AT” são idóneos a demonstrar a falsidade da fatura aqui em apreço.
8. Por tudo o exposto, ao contrário do que concluiu a Mm. ª Juiz do Tribunal “a quo”, é nosso entendimento, resultar inequivocamente da factualidade carreada para o RIT, a que se alude no item 8. do probatório, ter a “AT” feito prova, nos termos dos artigos 74.º da LGT e 342.º do Código Civil, dos pressupostos de facto que a legitimaram a desconsiderar, em sede de IVA, o direito à dedução do imposto suportado com as rendas do contrato de locação financeira em causa.
9. Pelo que, a Mmª. Juiz do Tribunal “a quo”, na douta sentença aqui posta em crise, à medida que vai fazendo a subsunção dos factos (dados como provados) ao Direito, limita-se, a nosso ver, mal, a enunciar a definição legal (do contrato) de locação financeira, chamar à colação Jurisprudência e Doutrina, para depois concluir que a “AT” não demonstrou, como lhe competia, a simulação do contrato de locação financeira, subjacente às faturas, relativamente às quais não aceitou a dedução do IVA.
10. A nosso ver, salvaguardado o devido respeito por melhor entendimento, afigura-se-nos que a fundamentação constante da sentença aqui em apreço, destinada a sustentar a conclusão nela exarada de que os indícios recolhidos em sede de procedimento inspetivo não são idóneos a demonstrar a falsidade da fatura aqui em causa, é manifestamente errada, incongruente, deficiente e escassa.
11. Em resumo, tendo em conta os factos apurados em sede de procedimento inspetivo, melhor elencados no RIT, no item 8. do probatório, e, em particular, no seu Anexo 2- (RIT a cargo da Direção de Finanças de Braga -vide descrição feita no item 8. do probatório na douta sentença), a M. ma Juiz do Tribunal “a quo” deveria, a nosso ver, ter julgado totalmente improcedente, por não provada, a impugnação judicial, uma vez que a “AT” se encontrou legitimada a desconsiderar, em sede de IVA, a dedução do imposto suportado com as rendas do contrato de locação melhor identificado nos itens 1., 2. e 3. do probatório, visto a operação que lhe está subjacente, materializada no documento referido no item 5. do probatório, ser, tal como demonstrado no RIT, uma operação simulada, e como tal viola o n.º 3 do art.º 19.º do CIVA, com as consequências que advêm do regime do direito à dedução, previsto nos artigos 19.º a 26.º do Código do IVA.
12. E, consequentemente, deveria a M. ma Juiz do Tribunal “a quo” ter mantido integralmente a liquidações adicionais de IVA impugnadas, bem como as liquidações dos respetivos juros compensatórios, com todas as legais consequências – o que, respeitosamente, se requer seja (agora) determinado por V. Exas.
Termos em que, com o sempre mui douto suprimento de V. Ex. as, deverá o presente recurso ser julgado procedente, e, consequentemente, deve ser revogada a douta sentença recorrida, assim se fazendo JUSTIÇA. (…)”
1.2. A Recorrida não apresentou contra-alegações.* O Exmo. Procurador-Geral Adjunto junto deste tribunal emitiu parecer referindo que a sentença não merece censura, devendo ser negado provimento ao recurso.* Atendendo a que o processo se encontra disponível em suporte informático, no SITAF e atendendo à situação atual de pandemia, dispensa-se os vistos do Exmos. Juízes Desembargadores Adjuntos, submetendo-se à Conferência para julgamento.
2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, as quais são delimitadas pelas conclusões das respetivas alegações, sendo as de saber se a sentença recorrida incorre em erro de julgamento no âmbito da valoração da prova produzida e na aplicação do direito.
3. JULGAMENTO DE FACTO
Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:
A) Com relevância para a decisão da causa, mostram-se PROVADOS os seguintes factos:
1. No dia 26.05.2006, a Impugnante celebrou um contrato de locação financeira mobiliária com o Banco (...), S.A., a que foi atribuído o nº 101663, relativo a “MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS P/ INDÚSTRIAS, PRENSA FINA/GUILHOTINA 800 Ton, Marca Louritex, novo, conforme discriminado na factura proforma nº 1, de 20/02/2006” – cfr. fls. 35/38 do apenso.
2. No artigo 2º do contrato de locação financeira consta como “Fornecedor do bem locado”: M., LDA., NIF (...), Endereço em Rua (…)” – cfr. fls. 35/38 do apenso.
3. No artigo 5º do referido contrato consta como “Preço a pagar ao fornecedor”: 360.000,00 Euro (Trezentos e sessenta mil euros), ao qual acresce IVA à taxa legal em vigor” – cfr. fls. 35/38 do apenso.
4. Em 26.05.2006, foi lavrado “Auto de Recepção de Equipamento”, assinado pelo representante legal da Impugnante, nos termos do qual esta declara ter recebido o equipamento objecto do contrato de locação financeira e autorizando o Banco (...), S.A. “à liquidação da factura definitiva emitida pelo Fornecedor” – cfr. verso de fls. 38 do apenso.
5. A factura recepcionada pelo Banco (...), S.A. apresenta o seguinte teor:
Emitente “M., LDA.”;
Data de emissão: 22.05.2006;
Número: “122”
Descrição: “EQUIPAMENTO: PRENSA FIXA/GUILHOTINA 800 TON. Marca Louritex”
[cfr. verso de fls. 39 do apenso].
6. Nos anos de 2007, 2008, 2009 e 2010, a Impugnante contabilizou e deduziu o IVA inscrito nas rendas de locação financeira, nos seguintes montantes:
| 2007 | €15.451,35 |
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| 2008 | €8.092,29 |
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| 2009 | €15.992,88 |
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| 2010 | €7.978,28 |
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[cfr. anexos 3 e 4 do RIT, insertos a fls. 46 a 128 do apenso]
7. Em 21.09.2011 foram emitidas as Ordens de Serviço nº OI201100310, OI201100311, OI201100312 e OI201100313, para procedimento de inspecção interna à sociedade Impugnante, dirigido aos anos de 2007, 2008, 2009 e 2010, respectivamente – cfr. fls. 1 a 6 do processo administrativo apenso aos autos (doravante apenso).
8. Em 13.10.2011, foi elaborado o relatório de inspecção, extraindo-se do mesmo, com relevância para os presentes autos, o seguinte:[imagem que aqui se dá por reproduzida]
[…]”.[cfr. fls. 26/34 do apenso]
9. Na sequência das correcções efectuadas pelos Serviços de Inspecção Tributária, foram emitidas as liquidações adicionais de IVA e respectivos juros compensatórios, relativas aos períodos de 2007 a 2010, no montante total a pagar de €66.743,07 – cfr. fls. 32 a 99 do suporte físico dos autos.
Mais se provou que:
10. O Banco (...), S.A. intentou procedimento cautelar contra a aqui Impugnante pedindo que fosse decretada a entrega do equipamento objecto do contrato de locação financeira nº 101663, por falta de pagamento das rendas acordadas a partir de Outubro de 2010 - cfr. fls. 101 a 107 do suporte físico dos autos.
11. No âmbito do referido procedimento cautelar, que corre os seus termos no 4.º juízo cível do Tribunal Judicial de Barcelos com o nº 3730/11.8 TBBCL, foi proferida decisão em 05.01.2012, ordenando a entrega imediata da máquina (Prensa fixa c/ guilhotina 800 Ton, marca Louritex) ao Banco (...), S.A., que teve subjacente a matéria de facto dada por assente, na qual se consideraram provados os seguintes factos:
· “No exercício da sua actividade, em 26 de Maio de 2006, a requerente [Banco (...)] celebrou com a requerida [F.] um acordo designado de locação financeira mobiliária a que foi atribuído o nº 101663 e que teve por uma Prensa fina c/ guilhotina 800 Ton, marca Louritex”;
· “Requerente e Requerida convencionaram o pagamento, a cargo desta, de uma 1ª renda de € 6.559,56, acrescida de IVA, seguida de 59 rendas mensais e sucessivas de € 6.559,56, acrescidas de IVA”;
· “A requerente pagou ao fornecedor do bem o preço do aludido equipamento, no montante de €360.000,00, o qual foi entregue nas instalações da requerida”.
12. Na sequência da decisão referida no ponto anterior, a Impugnante entregou uma máquina ao Banco (...), S.A., que foi vendida para a sucata em Março de 2014, atento o estado deteriorado da mesma –
cfr. fls. 225 do suporte físico dos autos.* 13. – B) FACTOS NÃO PROVADOS:
Não há factos relevantes para a decisão da causa que não se tenham provado.* III - C) MOTIVAÇÃO DA MATÉRIA DE FACTO PROVADA:
Os factos dados como assentes tiveram por base os documentos constantes dos autos e do processo administrativo, identificados em cada um dos pontos do probatório.
Foi inquirida a testemunha arrolada pela Fazenda Pública, A., inspector tributário que levou a cabo o procedimento inspectivo credenciado pela Ordem de Serviço nº OI200700456 de 05.06.2007, da Divisão de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Braga, e no âmbito do qual elaborou o relatório de inspecção que constitui o Anexo 2 do RIT que deu origem às liquidações ora impugnadas. A referida testemunha confirmou a descrição que fez no relatório de inspecção acerca da máquina encontrada nas instalações da Impugnante (“uma máquina bastante usada, visivelmente muito desgastada e que já estaria há muitos anos lá instalada”). (…)”
4. JULGAMENTO DE DIREITO
4.1. A Recorrente alega que a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento uma vez que as correções à matéria tributável, aqui em causa, tiveram na sua origem a desconsideração, em sede de IVA, da dedução do imposto suportado, assente no facto da fatura que serviu de suporte à operação (contrato de locação financeira de máquina) ser falsa, porque não tem subjacente uma operação real, mas antes uma operação simulada, e consequentemente, o IVA suportado com as rendas desse contrato não é dedutível, por violação do n.º 3, do art.º 19.º do Código do IVA. Sendo que, a questão decidenda da sentença proferida pelo Tribunal “a quo”, prende-se com a questão de saber se a Autoridade Tributária e Aduaneira fez a prova de que os elementos indiciários, por si apontados, permitem inferir, com um grau de probabilidade elevada, de que se está perante “faturas falsas”, assente na simulação (art.º 240.º Código Civil) das operações subjacentes a essas faturas.
Vejamos:
Importa fazer enquadramento factual da situação, para melhor compreensão da questão dicidenda.
A Recorrida contabilizou, no ano de 2006, um contrato locação financeira celebrado com o Banco (...) S.A., que tinha por objeto, uma máquina - Prensa fina / guilhotina 800 Ton, marca Louritex - no valor de 360 000,00 €.
Nos anos de 2007, 2008, 2009 e 2010 contabilizou as rendas de locação, referente ao contrato, registando os respetivos custos associados.
Assim, no ano de 2007, 2008, 2009 e 2010 contabilizou e deduziu IVA respetivamente de € 15 451,35, €8.092,29, €15.992,88 e €7.978,28, num total de € 60 208,16.
A Administração Fiscal não aceitou a dedução do IVA com base no facto da fatura n.º 122, subjacente ao contrato de locação, emitida por M., Lda. ser falsa, isto é não corresponder a um verdadeiro negócio, o que foi sustentado no relatório efetuado pela Direção Finanças de Braga ao sujeito passivo, para o ano económico de 2006.
A Administração Tributária fundou a sua atuação no n.º 3 do art.º 19º CIVA não aceitando a dedução do IVA, relativas às rendas pagas no âmbito do contrato de locação financeira.
A alínea a) do art.º 1.º do Código do IVA (CIVA) preceitua que estão sujeitas a imposto sobre o valor acrescentado as transmissões de bens e as prestações de serviços efetuadas, no território nacional, a título oneroso, por sujeito passivo agindo como tal.
Nos termos do art.º 20.º do CIVA para que seja possível o exercício do direito à dedução é necessário que o imposto a deduzir tenha incidido sobre bens ou serviços adquiridos, importados ou utilizados pelo sujeito passivo.
Como refere Clotilde Celorico Palma, In As entidades Públicas e o Imposto sobre o Valor Acrescentado Uma Ruptura no Principio da Neutralidade, Tese de Doutoramento Edição Almedina, 47 a 91. (…) O IVA é caracterizado, essencialmente, como um imposto indirecto, de matriz europeia, plurifásico, que atinge tendencialmente todo o acto de consumo através do método indirecto.
(…) É um imposto, que incide sobre todo as fases do processo produtivo do produtor ao retalhista, através do chamado método subtractivo indirecto, das facturas do crédito de imposto ou sistema de pagamentos fraccionados.
(…) O método subtractivo indirecto mais não é que uma técnica da liquidação e dedução do imposto em cada fase do circuito económico, funcionando como tal quando as transacções se processam entre sujeitos passivos do imposto com direito à dedução… (…)
(…) O IVA a operar através deste método nas diversas fases da cadeia de produção e comercialização dos bens e serviços, vai incidir apenas sobre o valor acrescentado em cada uma, sendo o preço final do bem equivalente à soma dos valores acrescentados. (…)”
No entanto, é o consumidor final que suporta economicamente o IVA, embora não seja sujeito passivo do imposto.
O direito à dedução tem como pressuposto, que a entidade que suporta o IVA nas respetivas aquisições a montante irá realizar, a jusante, operações tributadas ou operações isentas que conferem o direito à dedução.
O sujeito passivo, atuando como tal, pode deduzir nos seus outputs (vendas bens ou serviços com IVA) o IVA suportado nos seus inputs (compra de bens ou aquisições de serviços com IVA a outros sujeitos passivos).
O direito à dedução é, portanto, um elemento central no IVA, estando o seu exercício dependente da verificação cumulativa de requisitos objetivos relacionados com o tipo de despesa e requisitos subjetivos atinentes ao sujeito passivo exige-se que o sujeito passivo tenha direito à dedução do IVA, e que os bens e serviços deverão estar diretamente relacionados com o exercício da atividade em causa.
Resulta da jurisprudência consolidada do Tribunal de Justiça do Tribunal de Justiça da União Europeia (TJUE), nomeadamente dos acórdãos de 12.01.2006, C-354/03 C-355/03 e C-484/03 - Optigen, de 12.01.2006, C-285/11 C-285/11, Bonik, de 6.12.2012, C-18/13, Maks Pen EOOD, de 13.02.2014, que constitui um princípio fundamental do sistema comum do IVA, o direito dos sujeitos passivos a deduzir IVA sobre os bens adquiridos e serviços que lhes foram prestados a montante.
Resulta destes acórdãos, que o direito a dedução previsto nos artigos 167.° e seguintes da Diretiva 2006/112 faz parte integrante do mecanismo do IVA e não pode, em princípio, ser limitado.
No entanto, a luta contra a fraude, a evasão fiscal e os eventuais abusos é reconhecido pela Diretiva IVA, pelo que os sujeitos passivos não podem fraudulenta ou abusivamente invocar as normas do direito da União, podendo as autoridades e aos órgãos jurisdicionais nacionais recusar o direito a dedução se se demonstrar, à luz de elementos objetivos, que este direito é invocado fraudulenta ou abusivamente, seja quando o próprio sujeito passivo comete uma fraude fiscal, seja quando um sujeito passivo sabia ou deveria saber que, com a sua aquisição, participava numa operação que fazia parte de uma fraude ao IVA, o que faz que seja considerado participante nessa fraude, para além de saber se retira ou não benefícios da revenda dos bens ou da utilização dos serviços no quadro das operações tributadas que efetuou a jusante. (Cfr. acórdão do TCAS no proc. n.º 08959/15 de 22.02.2018).
O direito a dedução do IVA só pode ser recusado a um sujeito passivo se, à luz de elementos objetivos, se demonstrar que este sujeito passivo, ao qual foram fornecidos os bens ou prestados os serviços que estão na base do direito a dedução, sabia ou deveria saber que, ao adquirir estes bens ou estes serviços, participava numa operação que fazia parte de uma fraude ao IVA cometida pelo fornecedor ou por outro operador a montante ou a jusante na cadeia destes fornecimentos ou destas prestações) e aos órgãos jurisdicionais nacionais verificar se as autoridades fiscais em causa provaram a existência desses elementos objetivos.
Por outro lado, e no âmbito do direito interno, por força do n.º 3 do artigo 19.º do Código do IVA, não confere direito à dedução de IVA o “imposto que resulte de operação simulada”, vulgarmente chamadas “facturas falsas” (Acórdão do STA de 27/02/2008, proc. n.º 01062/07).
Refere o acórdão do STA - Pleno da Secção do CT, recurso nº 01026/02, de 07.05.2003 que “Tendo a Administração Fiscal, por considerar não se terem efectivamente realizado as operações consubstanciadas em determinadas facturas, existentes na escrita do contribuinte, obstado à dedução do IVA que daquelas facturas consta, ao abrigo do disposto no artigo 19º nº 3 do CIVA, cabe ao contribuinte, no processo em que impugne a actuação da Administração, a prova dos pressupostos de que depende o seu direito àquela dedução.”
Prossegue o mesmo acórdão dizendo que: “…. é aquele que correntemente se vem chamando de “facturas falsas”, isto é, a contabilidade considera (e trata de forma contabilisticamente correcta) documentos emitidos na forma legal, mas que não correspondem a qualquer realidade, porque as operações que era suposto reflectirem, na verdade, não tiveram lugar.
E, aqui, a lei não exige senão “indícios fundados”, ou seja, não impõe à Administração a “prova provada” de que por detrás dos documentos não está a realidade que normalmente reflectem e comprovam, basta-se com indícios fundados para fazer cessar a presunção a favor do contribuinte. E a este, desprovido do escudo protector da presunção, não resta senão demonstrar a veracidade dos seus elementos contabilísticos, e respectivos suportes, destarte posta em crise, face àqueles “fundados indícios”. (destacado nosso).
Por conseguinte, é suficiente que a AT demonstre a existência de “indícios fundados” (indícios devem ser objetivos, sólidos e consistentes, que traduzam uma probabilidade elevada de que os documentos não titulam operações reais) para fazer cessar a presunção de veracidade a favor do contribuinte, prevista no art.º 75.º da LGT, não se impondo a “prova provada” de que por detrás dos documentos não está a realidade que normalmente refletem e comprovam.
Por outras palavras, a AT não necessita de demonstrar a falsidade das faturas, basta-lhe evidenciar a consistência daquele juízo, invocando factos que traduzam uma probabilidade elevada capaz de abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados constantes da sua contabilidade (art.º 75.º da LGT).
É jurisprudência consolidada dos tribunais superiores que refletem os, acórdãos do Pleno da secção do CT do STA de 16.11.2016 no proc. n.º 0600/15, de 19.10.2016, do proc. n.º 511/15 e de 16.03.2016 no proc. n.º 587/15, cujas conclusões transcrevemos: “(…) II - Para que a AT, ao abrigo do disposto no nº 3 do art. 19º do CIVA, obste à dedução do IVA mencionado em facturas existentes na escrita do contribuinte e relativamente às quais considera não se terem efectivamente realizado as operações nelas consubstanciadas, não tem de fazer prova da existência de acordo simulatório (existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratário, no intuito de enganar terceiros – cfr. art. 240º do CCivil) para satisfazer o ónus de prova que sobre si impende.
III - Basta à AT provar a factualidade que a levou a não aceitar a respectiva dedução de imposto, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (o de exercer o direito à dedução do IVA) e que não é reconhecido pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente e ocorrem os pressupostos de que depende o seu direito àquela dedução.”
Em síntese, assim, compete à Administração Tributária fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua atuação, ou seja, terá que demonstrar a existência de indícios sérios de que as operações referidas nas faturas não têm aderência à realidade, ou seja, recai o ónus de provar a ocorrência de factos de que deriva o direito à liquidação do IVA e o sujeito passivo terá o ónus de demonstrar os factos impeditivos, modificativos ou extintivos do direito que se arroga a Administração.
As liquidações de IVA, impugnadas, assentam na tese de que as operações de financiamento efetuadas entre a Recorrida (locatária) e a locadora (Banco Popular S.A.), não conferem o direito à dedução do IVA, uma vez que, o contrato subjacente da compra e venda da máquina titulada pela fatura n.º 122, emitida pela empresa Manuel Reis & Filho, Lda. é uma operação simulada.
Resulta dos pontos n.ºs 1 a 5 e do ponto n.º 8, (onde é extratado parcialmente o relatório de inspeção) as seguintes situações:
A) A empresa M., Lda. emite a fatura n.º 122, em 22.05.2006, em nome do Banco (...) S.A., a qual titula a compra e venda de uma máquina nova - Prensa fina / guilhotina 800 Ton, marca Louritex,- no valor de 360 000,00 €, onde foi liquidado IVA correspondente.
B) A sociedade F., Lda. celebra contrato de locação financeira n.º 101653, em 26.05.2006 com Banco (...) S.A., tendo por objeto do contrato a referida máquina - Prensa fina / guilhotina 800 Ton, marca Louritex, novo,- pelo valor de 360 000,00 €, obrigando-se a primeira a proceder ao pagamento de 60 rendas mensais acrescidas de IVA à taxa legal.
O contrato de leasing (locação financeira) é um contrato por força do qual “…uma das partes se obriga, mediante retribuição, a ceder à outra o gozo temporário de uma coisa, móvel ou imóvel, adquirida ou construída por indicação desta, e que o locatário poderá comprar, decorrido o período acordado, por um preço nele determinado ou determinável mediante simples aplicação dos critérios nele fixados” nos termos do art.º 1º do Decreto-Lei n.º 149/95, de 24 de junho com redação atualizada.
O contrato de locação financeira apresenta uma estrutura bilateral, onde são realizados dois contratos: o fornecedor celebra um contrato de compra e venda com o locador financeiro, e este por sua vez celebra um contrato de locação financeira com o locatário, tendo por objeto a bem móvel.
Na locação financeira, a sociedade locadora, concedendo um crédito, proporciona à entidade beneficiária (locatário), mediante retribuição, o gozo temporário de uma coisa, no caso a máquina, na medida em que adquire um bem que a empresa locatária não teria possibilidades de adquirir, podendo este no final do contrato, comprar, decorrido o período acordado, por um preço nele determinado.
Do exposto podemos ainda extrair a seguinte conclusão em relação ao contrato de financiamento, que fornecedor do bem não é parte no contrato de locação financeira. (cfr. acórdão do TCAN no proc. 368/09.3BEPNL de 28.05.2011, que a relatora subscreveu como 2.ª adjunta).
Na sequência deste contrato a Recorrida pagou rendas, durante os anos de 2007 a 2010, às quais foi acrescido o IVA à taxa legal.
Como supra se disse, por força do principio da neutralidade fiscal, à Recorrida era-lhe permitido deduzir o IVA liquidado pela instituição de crédito, associado a cada uma das rendas do contrato de locação financeira nas operações subsequentes.
A sentença recorrida após fazer um enquadramento legal jurisprudencial e factual concluiu que” Ora, tendo em conta a natureza e a caracterização do contrato de locação financeira, a desconsideração do imposto deduzido, nos termos do n.º 3 do artigo 19.º do CIVA, dependeria da recolha de indícios que apontassem no sentido da existência de um acordo simulatório entre a entidade locadora (o Banco Popular) e o locatário utilizador do bem (a Impugnante), pois são estes os sujeitos do contrato de locação financeira, respeitando o pagamento das rendas em causa ao cumprimento da obrigação que recai sobre o locatário.
Todavia, nenhum dos elementos coligidos pela administração tributária permite inferir a existência de um acordo simulatório entre o locador e o locatário, com vista a enganar terceiros, nos termos do artigo 240.º do Código Civil, nem resultou provado ou indiciado que as referidas rendas, sobre as quais incidiu o IVA que veio a ser deduzido, não tivessem sido efectivamente pagas pela Impugnante ao Banco Popular, ou seja, que as facturas de rendas constantes da contabilidade da Impugnante fossem falsas.(…)”
Desde já se diz que a sentença recorrida não merece qualquer reparo, uma vez que, fez uma correta apreciação dos indícios carreados para o processo pela Administração Fiscal.
Os indícios fundados de falta de verdade do declarado e contabilizado pela impugnante/Recorrida quanto ao valor das rendas de locação financeira radicam essencialmente na falsidade da operação de venda a montante realizada entre o Banco e M., Lda.
Resulta do ponto n.º 8 da matéria de facto que a inspeção em visita ao locatário/Recorrida visualizou uma máquina “bastante usada, visivelmente desgastada e que já estaria lá há muitos anos instalada,….”
E que confrontado o gerente da Recorrida teria o mesmo confessado que a máquina não era nova.
A Administração Fiscal verificou ainda, junto do emitente da fatura que a mesma não constava da contabilidade, e comparando com as demais era diferente, quer desde a forma, tamanho de letra e estrutura do documento.
Constataram discrepâncias relacionadas com o cadastro da empresa número de contribuinte e telefones. E que a atividade exercida era a de compra e venda de fios.
Referem que, M., por sua vez, disse que em 2004 tinha cedido as quotas a F. e que não tinha conhecimento da situação. A inspeção contactou este último o qual confirmou que a “factura em questão era um favor ao F. e que não suportava qualquer transação, pois somente vendia fio.”
Decorre ainda da matéria de facto, não impugnada que, no dia 26.05.2006, a Impugnante/Recorrida celebrou um contrato de locação financeira mobiliária com o Banco (...), S.A., a que foi atribuído o nº 101663, relativo a “MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS P/ INDÚSTRIAS, PRENSA FINA/GUILHOTINA 800 Ton, Marca Louritex, novo, conforme discriminado na fatura proforma nº 1, de 20/02/2006”.
No artigo 2º do contrato de locação financeira consta como “Fornecedor do bem locado”: M., Lda., NCPC (...), com o endereço da Rua (…).
No artigo 5º do referido contrato consta como “Preço a pagar ao fornecedor”: 360.000,00 Euro (Trezentos e sessenta mil euros), ao qual acresce IVA à taxa legal em vigor”.
Em 26.05.2006, foi lavrado “Auto de Receção de Equipamento”, assinado pelo representante legal da Impugnante/Recorrida, nos termos do qual esta declara ter recebido o equipamento objeto do contrato de locação financeira e autorizando o Banco (...), S.A. “ à liquidação da fatura definitiva emitida pelo Fornecedor”.
A fatura n.º 122 é emitida por M., Lda em nome do Banco (...), S.A. onde está descrita o respetivo equipamento.
Decorre ainda, do factos provados 10, 11 e 12 que o Banco (...), S.A. intentou procedimento cautelar que correu os seus termos no 4.º juízo cível do Tribunal Judicial de Barcelos com o nº 3730/11.8 TBBCL contra a Impugnante/Recorrida pedindo que fosse decretada a entrega do equipamento objeto do contrato de locação financeira nº 101663, por falta de pagamento das rendas acordadas a partir de Outubro de 2010, tendo sido proferida decisão em 05.01.2012, ordenando a entrega imediata da máquina (Prensa fixa c/ guilhotina 800 Ton, marca Louritex) ao Banco (...), S.A., tendo a Recorrida/Impugnante entregue a máquina ao Banco (...), S.A., que foi vendida para a sucata em Março de 2014, atento o estado deteriorado da mesma.
Face ao art.º 74.º da LGT não resultam indícios objetivos, sólidos e consistentes, que traduzam uma probabilidade elevada de que a fatura não titula operação real. Para além disso, como supra se concluiu em relação ao contrato de financiamento, que fornecedor do bem não é parte no contrato de locação financeira.
Assim, concluímos, a AT não demonstrou minimamente os indícios de simulação do contrato de locação, entre a locadora e a Recorrida, e os autos tão pouco evidenciam qualquer elemento simulado, quer quanto aos sujeitos, quer quanto ao objeto.
Para que fosse recusada a dedução do IVA, necessário se tornava que fosse recolhidos indícios sérios objetivos e consistente, que demonstrasse que a Recorrida sabia ou deveria saber que, participava numa operação que fazia parte de uma fraude ao IVA, o que de acordo com a jurisprudência comunitária, supra citada, faz que seja considerado participante nessa fraude, para além de saber se retirou ou não benefícios da utilização dos serviços no quadro das operações tributadas que efetuou a jusante.
Destarte improcede na totalidade a pretensão da Recorrente.
4.2. E assim formulamos as seguintes conclusões/Sumário:
I. Resulta da jurisprudência consolidada do Tribunal de Justiça do Tribunal de Justiça da União Europeia (TJUE), que constitui um princípio fundamental do sistema comum do IVA, o direito dos sujeitos passivos a deduzir IVA sobre os bens adquiridos e serviços que lhes foram prestados a montante.
II. O direito a dedução do IVA só pode ser recusado a um sujeito passivo se, à luz de elementos objetivos, se demonstrar que este sujeito passivo, ao qual foram fornecidos os bens ou prestados os serviços que estão na base do direito a dedução, sabia ou deveria saber que, ao adquirir estes bens ou estes serviços, participava numa operação que fazia parte de uma fraude ao IVA cometida pelo fornecedor ou por outro operador a montante ou a jusante na cadeia destes fornecimentos ou destas prestações) e aos órgãos jurisdicionais nacionais verificar se as autoridades fiscais em causa provaram a existência desses elementos objetivos.
III. O contrato de locação financeira apresenta uma estrutura bilateral, onde são realizados dois contratos: o fornecedor celebra um contrato de compra e venda com o locador financeiro, e este por sua vez celebra um contrato de locação financeira com o locatário, tendo por objeto a bem móvel.
IV. Na locação financeira, a sociedade locadora, concedendo um crédito, proporciona à entidade beneficiária (locatário), mediante retribuição, o gozo temporário de uma coisa, no caso a máquina, na medida em que adquire um bem que a empresa locatária não teria possibilidades de adquirir, podendo este no final do contrato, comprar, decorrido o período acordado, por um preço nele determinado.
5. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, negar provimento ao recurso, mantendo a sentença recorrida.
* Após trânsito em julgado do presente acórdão remeta-se cópia aos Serviços do Ministério Público da Comarca de Braga, melhor identificado nos autos, a fls. 206.* Custas pela Recorrente, nos termos do art.º 527.º do CPC.* Porto, 11 de fevereiro de 2021
Paula Maria Dias de Moura Teixeira
Maria da Conceição Soares
Carlos Alexandre Morais de Castro Fernandes |