| Decisão Texto Integral: |
Acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte:
I – RELATÓRIO:
«AA», contribuinte fiscal n.º ...47, melhor identificada nos autos, interpôs recurso da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou improcedente a Reclamação de atos do órgão de execução fiscal, por si apresentada contra o despacho de 08.08.2024, da Diretora de Finanças Adjunta ..., que indeferiu o pedido de prestação de garantia idónea, através de hipoteca voluntária no âmbito do processo [n.º ...09].
A Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
«(…).
1ª – Ao presente recurso deve ser atribuído efeito suspensivo sob pena da perda de qualquer efeito prático;
2ª – Caso assim não se entenda apresenta-se desde já como caução o prédio objeto do presente processo;
3ª - O Tribunal “a quo” considerou que o presente processo é semelhante ao que foi analisado no processo deste Venerando Tribunal que correu os seus termos sob o nº 01735/24.8BEPRT.
4ª - Contudo o processo é na sua substância completamente diferente.
5ª – A questão que está na génese do presente PEF assenta na discussão do reinvestimento de mais valias decorrentes da venda de um imóvel e compra de outro para habitação própria permanente, sendo que o Imóvel dado de garantia é o que foi alvo do reinvestimento.
6ª -Ao contrário da situação do Arresto invocado em que é alegado um eventual valor de mercado, nos presentes autos o imóvel dado de garantia não só está umbilicalmente ligado à liquidação que está na base do processo executivo onde foi apresentada a garantia, como é consabido que há três anos foi transacionado por € 995.000,00.
7ª - O Meritíssimo Juiz “a quo” fez uma errada subsunção dos fatos ao direito.
8ª - Se é verdade que no requerimento de 27.06.2024 não foi expressamente referido que o valor de mercado era de € 995.000,00, foi por se ter entendido que todos estes fatos eram do conhecimento da AT, que se “escondeu” atrás de uma mera situação de fato para tomar uma decisão que à luz de qualquer homem médio e de boa-fé bem sabia ser ilegal.
9ª - Salvo o devido respeito e melhor opinião, a sentença sub judice obliterou princípios gerais do direito Fiscal e fez uma errada subsunção dos fatos ao Direito, pelo que se impõe que este Venerando Tribunal corrija o erro revogando a decisão por outra que cumpra a Lei e a Justiça.
10ª - A decisão “sub judice” está em contradição com os fatos provados, uma vez que no ponto 1 e 9 dos fatos provados resulta inequivocamente que o imóvel dado de garantia foi comprado há 3 anos por € 995.000,00 e que tal valor corresponde a quase o triplo do valor patrimonial.
11ª - O Tribunal “a quo” ao decidir como decidiu praticou a nulidade ínsita na al. c) no nº 1 do art. 615º do CPC que se invoca com as legais consequências.
12º - Ainda que não tenham sido escrupulosamente cumpridas as formalidades supostamente exigidas a verdade é que na substância resulta claro que a razão está do lado do contribuinte e regressar à estaca zero seria um desperdício de tempo na prática de atos inúteis para chegar ao resultado que Vossas Excelências estão em condições de decidir já.
13º - Pelo que devem Vossas Excelências, por respeito ao princípio da economia processual, revogar a decisão e anular o ato do órgão de execução fiscal uma vez que está claro que dos autos resulta provada matéria de fato que permite uma tal decisão.
Termos em que, com a procedência das conclusões apresentadas, deve a decisão sub judice ser substituída por outra que anule o ato do órgão de execução fiscal considerando a garantia apresentada idônea e suficiente, como é de
JUSTIÇA»
Não foram apresentadas contra-alegações.
O Digno Procurador Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.
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Pedido do efeito suspensivo do recurso.
A Recorrente solicita a fixação do efeito suspensivo do recurso, sob pena de perda de qualquer efeito prático
Quid Iuris?
A mera reclamação, com subida imediata, da decisão que indeferiu o pedido de dispensa de garantia tem efeito suspensivo dos efeitos do ato reclamado, nos termos conjugados dos números 3 e 6, do art. 278.º do CPPT, pelo que não pode a mesma ser executada.
Por outro lado, com a remessa para o tribunal tributário de 1.ª instância, a execução fica suspensa até à decisão do pleito, desde que a reclamação tenha por objeto matéria que afete a totalidade da tramitação da execução, conforme expressamente dispõe o n.º 8, do mencionado art. 278.º do CPPT, como se verifica no caso.
Com efeito, sendo apresentada reclamação de uma decisão proferida pelo órgão de execução fiscal, não pode a decisão reclamada, pendente de recurso, ser executada por este órgão sem que o tribunal decida, com trânsito em julgado, que a mesma não enferma dos vícios que lhe são assacados pela reclamante, aqui recorrente.
Assim, não estando definitivamente decidido o pedido de suspensão da execução fiscal, por se mostrar ainda controvertida a questão da prestação da garantia, o órgão de execução fiscal está legalmente impedido de avançar para fase ulterior da execução, sob pena de tornar absolutamente inútil a decisão do recurso, em violação do princípio constitucional da tutela jurisdicional efetiva, artigo 268.º, n.º 4, Constituição da República Portuguesa e art. 286.º, n.º 2, parte final do CPPT [“Os recursos têm efeito meramente devolutivo, salvo se for prestada garantia nos termos do presente Código ou o efeito devolutivo afetar o efeito útil dos recursos].
Neste conspecto, atribui-se ao presente recurso efeito suspensivo.
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Dispensado os vistos legais, dada a natureza urgente do processo [cfr. artigos 36.º, n.º 2, do Código de Processo dos Tribunais Administrativos e 657.º, n.º 4, do Código de Processo Civil], cumpre agora apreciar e decidir o presente recurso.
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II - DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR.
Importa saber se a sentença comporta erro de julgamento na apreciação realizada, com a consequente manutenção da ordem jurídica do despacho reclamado.
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III – FUNDAMENTAÇÃO:
III.1 – DE FACTO
Na sentença foi fixada matéria de facto, nos seguintes termos:
«Com relevância para a presente decisão, julgo provados os seguintes factos:
1. Em 15.09.2020, a Reclamante celebrou uma escritura de compra e venda, mútuo com hipoteca, na qual declarou comprar pelo valor de EUR 995.000,00, o imóvel, destinado a habitação própria permanente, correspondente a um prédio urbano composto por prédio de quatro pisos, ..., primeiro, segundo e terceiro andares, e logradouro, sito na Rua ..., da União de Freguesias ..., ... e ..., do concelho 1..., descrito na Conservatória do Registo Predial ... sob o número ...14 e inscrito na respectiva matriz predial urbana sob o artigo ...76 da mesma União de Freguesias [cf. cópia da escritura e respectivo termo de autenticação em documento n.º 2 da petição inicial];
2. Através da mesma escritura, o Banco 1... declarou conceder à Reclamante um empréstimo de EUR 205.000,00 e que, para garantia do pagamento e liquidação da quantia financiada e, bem assim, dos respectivos juros à taxa anual efectiva que, para efeitos de registo se fixa em 11 %, acrescidos de uma sobretaxa de 3%, e outros acessórios do crédito, o montante máximo garantido é de EUR 299.300,00, aceitando, para o efeito, a Reclamante constituir uma hipoteca, sobre o mesmo imóvel, a favor daquele Banco [cf. cópia da escritura e respectivo termo de autenticação em documento n.º 2 da petição inicial];
3. Em 15.09.2020, a Reclamante procedeu ao pagamento do IMT e do Imposto de Selo devidos por tal compra e venda, respectivamente, nos valores de EUR 59.700,00 e 7.960,00, os quais foram liquidados tendo por base o valor declarado pela compra e venda [cf. descrição que é feita no termo de autenticação em doc. n.º 2 da PI e DUC’s em docs. n.ºs 3 e 4 da petição inicial];
4. Por despacho de 14.03.2024, a Directora de Finanças ... determinou a correcção oficiosa da declaração de rendimentos em sede de IRS da Reclamante relativa ao exercício de 2021, no qual, no que diz respeito à compra do imóvel identificada na alínea anterior, considerou como “valor do reinvestimento a declarar” nos campos 5006 e 5007, para efeitos de mais-valias, o montante de EUR 790.000,00 (995.000-205.000) [cf. cópia em documento n.º 5 da petição inicial];
5. Em 29.05.2024, a Direcção de Finanças ... instaurou contra a Reclamante o processo de execução fiscal n.º ...09 com vista à cobrança coerciva do valor de EUR 144.757,22, a título de dívidas de IRS de 2021 e de EUR 9.883,15, a título de juros de mora, tudo no montante global de EUR 154.640,37 [cf. certidão de dívida e autuação nas páginas 1 a 3 do processo de execução fiscal de ora em diante abreviado por “PEF” em documento sob a ref.ª ...80];
6. Em 17.06.2024, a Reclamante foi citada para os termos da execução descrita na alínea anterior [cf. informação constante a fls. 12 (verso) do PEF];
7. Em 26.06.2024, a Reclamante apresentou-se no Cartório Notarial ..., onde subscreveu uma escritura de “hipoteca unilateral”, através da qual declarou constituir uma “hipoteca a favor da Autoridade Tributária e Aduaneira, Serviço de Finanças ...” sobre o imóvel identificado em 1), a qual “se destina a assegurar a boa cobrança da quantia exequenda, juros de mora, custas processuais e respectivo acréscimo, referidos no artigo 199.º, n.º 6 do Código de Procedimento e de Processo Tributário, que ascende ao montante global de cento e noventa e seis mil duzentos e setenta e sete euros e onze cêntimos” apurado no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...09 relativamente a IRS do exercício de 2021” [cf. fls. 9 e 10 do PEF];
8. Em 27.06.2024, a Reclamante apresentou um requerimento, através de correio electrónico dirigido ao Serviço de Finanças ..., no qual pediu a suspensão do supra identificado processo de execução fiscal, apresentando, para o efeito, a hipoteca voluntária descrita na alínea anterior [cf. fls. 5-10 do PEF];
9. Com data de 09.08.2024, os serviços da Direcção de Finanças ... elaboraram uma informação sobre o pedido de suspensão da execução fiscal apresentado pela Reclamante, da qual consta, além do mais, o seguinte [cf. fls. 12-13 do PEF]:
“DOS FACTOS
O executado através do seu mandatário com procuração junta, veio aos autos dar conhecimento da intenção de impugnar a liquidação que deu origem ao processo executivo n.° ...09.
O pedido foi apresentado, nos 30 dias posteriores à citação, logo o valor da garantia é o que consta da citação, conforme refere o artigo 169.° n.° 14° do código de procedimento e de processo tributário (CPPT).
Para efeito de suspensão do processo executivo, oferece a título de garantia a hipoteca voluntária já constituída a favor da Autoridade Tributária, sobre o prédio inscrito na matriz predial urbana sob o artigo n.º ....76 da União de Freguesias ..., ... e ..., cujo valor patrimonial tributário importa em € 362 390,09.
ENQUADRAMENTO LEGAL DO PEDIDO
Refere o artigo 199.°, n.° 2 do CPPT que a garantia poderá consistir, a requerimento do executado e mediante concordância da administração tributária, em penhor ou hipoteca voluntária, aplicando-se o disposto no artigo 195.° do mesmo código, com as necessárias adaptações.
ANÁLISE DO PEDIDO
1. Por consulta à informação disponível nos sistemas informáticos da AT, verificou-se que o domicílio fiscal do executado coincide com a morada deste prédio.
2. Refere o artigo 244.°, n.° 2 do CPPT que não há lugar à realização da venda de imóvel destinado exclusivamente a habitação própria e permanente do devedor ou do seu agregado familiar, quando o mesmo esteja efetivamente afeto a esse fim.
3. Porém, o 6 do mesmo artigo dispõe que o impedimento legal à realização da venda de imóvel afeto a habitação própria e permanente previsto no n.° 2 pode cessar a qualquer momento, a requerimento do executado.
4. Em 2024.07.25 o mandatário juntou aos autos uma declaração assinada pela executada a prescindir do direito do impedimento legal à realização da venda de imóvel afeto a habitação própria e permanente, previsto no artigo 244.°, n.° 6 do CPPT.
5. Para verificação dos ónus e ou encargos, através da consulta online disponibilizada no documento da hipoteca unilateral à certidão permanente da Conservatória do Registo Predial ... em anexo, constata-se que existe uma hipoteca voluntária a favor do Banco 1..., S.A., NIF ...82 na importância de € 299 300,00.
6. Assim, sabendo que o valor da garantia importa em € 196 277,11; considerando o valor patrimonial do prédio inscrito na matriz predial urbana sob o artigo n.º ....76 da União de Freguesias ..., ... e ..., cujo valor patrimonial tributário importa em € 362 390,09; subtraindo o valor da hipoteca voluntária a favor do Banco 1..., S.A., no valor de € 299 300,00, a diferença importa em € 63 090,00; logo, o valor da garantia mostra-se insuficiente.
CONCLUSÃO
Refere o artigo 199.°, n.° 6 do CPPT que a garantia é prestada pelo valor da dívida exequenda, juros de mora contados até ao termo do prazo de pagamento voluntário ou à data do pedido, quando posterior, com o limite de cinco anos, e custas na totalidade, acrescida de 25 % da soma daqueles valores Face ao exposto, mostrando-se o valor da garantia insuficiente para assegurar a totalidade da quantia exequenda e do acrescido, nos termos do artigo 199.°, n.° 6 do CPPT, sou de opinião que o pedido deverá ser indeferido.”
10. Por despacho de 08.08.2024, exarado sobre a informação descrita na alínea antecedente, a Sr.ª Directora Adjunta de Finanças determinou o seguinte [cf. fls. 12 do PEF]:
“Concordo. Indefiro nos termos propostos. Notifique.”
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Factos não provados.
Inexistem quaisquer outros factos com relevo para a decisão a proferir.
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Motivação.
A decisão da matéria de facto efectuou-se, mediante o recorte dos factos pertinentes para o julgamento da presente causa em função da sua relevância jurídica, atentas as várias soluções plausíveis de direito, com base no exame da prova documental oferecida pelas partes e, bem assim, integrada nos elementos do processo de execução fiscal que se encontram juntos aos autos, tal como, de resto, se encontra especificado nos vários pontos da matéria de facto provada.»
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IV –DE DIREITO:
Está em causa o indeferimento, pela AT, do pedido de prestação de garantia, sob a forma de hipoteca constituída em imóvel, por o valor tributário ser muito inferior ao da garantia.
Importa, então, saber se a sentença comporta erro de julgamento ao manter no ordenamento jurídico o despacho reclamado. Sendo certo que temos como estabilizada a matéria de facto, por falta de impugnação.
Para uma melhor compreensão da análise a realizar, começamos por exteriorizar a fundamentação impugnada, com o seguinte conteúdo:
«Antes de mais, importa assinalar que a presente reclamação judicial, prevista no artigo 276.º do CPPT, se trata de um meio processual de natureza meramente impugnatória / cassatória, tal como se extrai da subalínea iii) da alínea a) do n.º 1 do artigo 49.º do ETAF, cuja finalidade radica no controlo da legalidade (material, formal ou procedimental) de um determinado acto (administrativo ou processual) proferido pelo órgão de execução fiscal e, assim, na e com a emissão de uma pronúncia jurisdicional de cariz impugnatório (e não condenatório).
Isto, porque a reclamação dos actos do órgão de execução fiscal consagrada no artigo 276.º do CPPT não se trata de um meio processual de plena jurisdição [cf. neste sentido, entre outros, os Acórdãos do TCA-Norte, de 13.04.2023, processo n.º 00088/23.6BEBRG, in https://www.dgsi.pt/jtcn.nsf0 e de 08.02.2024, processo n.º 00088/23.6BEBRG, in https://www.dgsi.pt/jtcn.nsf1].
Tal significa que no âmbito de tal reclamação judicial o tribunal se limitará a apreciar a legalidade do acto do órgão de execução fiscal (tutela cassatória), por reporte a cada uma das causas de invalidade que lhe vêm apontadas e já não também a apreciar do mérito da pretensão material que o particular dirigiu a esse mesmo órgão de execução fiscal, por reporte aos factos constitutivos do seu direito, condenando este na adopção de uma determinada prestação de facto positiva ou negativa (tutela de plena jurisdição) [cf. neste sentido, entre outros, ainda que em situação distinta a propósito de uma reclamação deduzida contra decisão de indeferimento de dispensa de prestação de garantia, o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 05.02.2020, p. n.º 01930/19.1BEPRT, in https://www.dgsi.pt/jsta.nsf1].
Do que vai dito resulta, pois, que o objecto do presente litígio se circunscreve à suposta invalidade do despacho que indeferiu o pedido de prestação de garantia idónea, à semelhança do que decorre, em termos homólogos, do n.º 1 do artigo 50.º do CPTA, e já não ao suposto direito da Reclamante a obter a suspensão da execução fiscal com base na verificação dos pressupostos dessa prestação, conforme se extrairia do n.º 2 do artigo 66.º do CPTA.
Enfim, por outras palavras, no âmbito da presente reclamação o tribunal encontra-se apenas legalmente habilitado a emitir uma pronúncia de anulação do acto reclamado, mas já não de condenação da AT a, nomeadamente, “deferir” a pretensão material do interessado.
Esclarecido que se encontra qual é o objecto do presente litígio – a eventual invalidade do despacho de 08.08.2024 constante do Ponto 10) dos factos provados através do qual foi indeferido o pedido de prestação de garantia apresentado em 27.06.2024 e constante do Ponto 8) dos factos provados – temos que a causa de pedir que, na acepção da parte final do n.º 4 do artigo 581.º do CPC, a Reclamante estruturara em torno do seu pedido impugnatório se reconduz, em suma, a uma ilegalidade material, interna, por erro nos pressupostos de facto e de direito, por sua vez, consubstanciada no facto de a AT haver errado quando considerou que o valor do imóvel hipotecado teria que corresponder ao VPT (EUR 363.390,09) e não ao seu valor de mercado, que é quase o triplo (actualmente superior ao valor pelo qual o comprou – EUR 995.000,00).
Desde já se adianta que não lhe assiste razão. Senão, vejamos.
Como se sabe, os processos de execução fiscal apenas poderão ficar suspensos em caso de pagamento em prestações ou até à decisão do pleito de reclamação, recurso, impugnação ou oposição à execução [intentada ou a intentar] que tenham por objecto a ilegalidade ou inexigibilidade da dívida exequenda, conquanto tenha sido prestada garantia ou dela seja o contribuinte dispensado ou, ainda, no caso de ter havido penhora de bens suficientes para garantir a totalidade da quantia exequenda e acrescido, nos termos da leitura conjugada nos artigos 169.º, n.º 1, 2, 7, 8 e 12 do CPPT e 52.º, n.º 1, 2 e 4 da LGT.
Para o efeito, nos n.ºs 1 e 2 do artigo 199.º do CPPT, o legislador tributário exige que a garantia a prestar pelo executado com vista à suspensão da execução fiscal seja “idónea”.
Ora, uma garantia será idónea quando, em concreto, aquela se revelar sólida [critério que se reconduz à qualidade da garantia] e suficiente [critério que se reporta ao seu quantum] para assegurar o pagamento da dívida exequenda e legais acréscimos, ou seja, para acautelar o valor da dívida exequenda, juros de mora contados até ao termo do prazo de pagamento voluntário ou à data do pedido, quando posterior, com o limite de cinco anos, e custas na totalidade, acrescida de 25% da soma daqueles valores, conforme resulta do artigo 199.º, n.º 6 do CPPT.
Quanto à solidez da garantia prestada, esta, em boa verdade, não foi colocada em causa por parte do acto ora reclamado, sendo que, no demais, a reclamante ofereceu uma hipoteca voluntária sobre o imóvel quanto ao qual, apesar de constituir a casa de mora da família (habitação própria e permanente), prescindiu expressamente do impedimento legal de o mesmo não poder ser objecto de venda executiva, nos termos e para os efeitos do disposto no n.º 6 do artigo 244.º do CPPT [Ponto 9) dos factos provados].
Portanto, nada há a apontar em termos de solidez da garantia prestada.
Quanto à suficiência da garantia, rege o n.º 1 do artigo 199.º-A do CPPT que, com excepção da garantia bancária, caução e seguro-caução, na respectiva avaliação “deve atender-se ao valor dos bens ou do património apurado nos termos dos artigos 13.º a 17.º do Código do Imposto do Selo”.
Por outras palavras. As garantias que tenham por objecto bens imóveis devem ser avaliadas pelo seu valor patrimonial tributário [“VPT”].
No entanto, importa não olvidar que o objectivo do VPT, cujo cálculo assenta em critérios objectivos, concretamente, em fórmulas fixadas na Lei em que são tidos em atenção diversos coeficientes, é o de se aproximar, o mais possível, dos valores de mercado [cf. neste sentido, o Acórdão do TCA-Norte, de 12.01.2012, proferido no processo n.º 00117/11.6BEPRT in https://www.dgsi.pt/jtcn.nsf1 e, na doutrina, «BB» e «CC», In Tributação do Património, Almedina, 2015, p. 135 (notas e comentários ao artigo 38.º do CIMI)].
O que equivale a dizer que a apreciação da suficiência da garantia pretende ser o mais fiável e aproximada possível ao seu real valor, sob pena de se onerar excessiva e desnecessariamente a esfera jurídica do contribuinte.
É, portanto, nesta linha de raciocínio, crê-se, que a jurisprudência dos tribunais superiores tem vindo a considerar que, mesmo após o aditamento do artigo 199.º-A do CPPT por intermédio da Lei n.º 7-A/2016, de 30 de Março, não se encontra afastada a possibilidade de aplicação do artigo 250.º, n.º 2 do CPPT, isto é, a possibilidade de realização de uma avaliação ad hoc dos bens sobre os quais o executado pretende prestar garantia, embora naturalmente limitada a situações excepcionais [neste sentido, vejam-se os Acórdãos do STA de 29.11.2017, processo n.º 01248/17, in https://www.dgsi.pt/jsta.nsf1 e do TCA-Sul de 14.07.2022, processo n.º 32/22.8BELRS, in https://www.dgsi.pt/jtca.nsf1].
Situações excepcionais essas que, conforme explicou o Supremo Tribunal Administrativo, devem ser objecto de prévia, oportuna e sustentada alegação por parte do contribuinte, de molde a que este traga “ao conhecimento da administração as circunstâncias especiais que, a verificarem-se, justifiquem, eventualmente que a garantia constituída sobre imóveis deva atender a valor diversos do valor patrimonial destes” [cf. o Acórdão de 13.07.2016, processo n.º 0563/16, in https://www.dgsi.pt/jsta.nsf2].
Ora, no caso dos autos, com o requerimento de 27.06.2024 constante do Ponto 8) dos factos provados, a Reclamante limitou-se a juntar o instrumento de hipoteca voluntária que constituiu sobre o seu imóvel para assegurar o montante de EUR 196.277,11 e que se mostra plasmado no Ponto 7) dos factos provados.
Isto é, em sede do procedimento tributário de prestação de garantia idónea, a Reclamante não invocou, junto da AT, qual seria o valor de mercado do imóvel, quais os respectivos ónus pendentes, se e em que termos é que existia um desfasamento irrazoável entre o valor de mercado e o VPT ou, bem assim, tentou produzir qualquer tipo de prova nesse sentido.
É certo que, cerca de 3 anos antes de tal requerimento, a Reclamante, aquando da
compra de tal imóvel, pagou por este a quantia de EUR 995.000,00 [Ponto 1) dos factos provados], quantia esta sobre a qual pagou IMT e Imposto de Selo [Ponto 3) dos factos provados] e, mais importante, que viria a servir de base ao valor de reinvestimento que a mesma viria a declarar em sede de IRS para efeitos de tributação de mais-valias imobiliárias, dados esses que se encontravam na posse da Autoridade Tributária [Ponto 4) dos factos provados].
É, de igual modo, certo que essa quantia de EUR 995.000,00 ascende a quase o triplo do valor do VPT, que é de EUR 362.390,09 [Ponto 9) dos factos provados].
Todavia, conforme esclareceu o TCA-Norte, em situação idêntica, cabia à Reclamante “trazer ao conhecimento da Administração Tributária circunstâncias especiais actuais (momento do oferecimento da garantia) que, a verificarem-se, através do procedimento previsto no n.º 2 do artigo 250.º do CPPT, justificassem, eventualmente, que na ponderação da idoneidade da garantia se devesse atender a valor diverso do valor patrimonial tributário do imóvel.”, pelo que, ao não o ter feito, “não criou condições para dar impulso ao procedimento específico previsto no n.º 2 do artigo 250.º do CPPT, nem sequer tendo alertado para um concreto valor de mercado manifestamente superior ao valor patrimonial tributário apurado nos termos do Código do IMI.” [cf. o Acórdão de 16.01.2025, proferido no processo n.º 01735/24.8BEPRT, acessível em https://www.dgsi.pt/jtcn.nsf2].
Também no caso dos autos, a Reclamante, como se disse, no seu requerimento de 27.06.2024 constante do Ponto 8) dos factos provados, nada disse ou tentou provar relativamente à existência de um valor de mercado manifestamente superior ao VPT.
Pelo que, se assim é, o acto ora reclamado, ao concluir que o valor do imóvel dado de garantia era de EUR 63.090,00, por reporte ao VPT de EUR 362.390,09 subtraído do ónus pendente no valor de EUR 299.300,00, encontra-se formal e substancialmente fundamentado no n.º 1 do artigo 199.º-A do CPPT, não tendo incorrido em qualquer ilegalidade material, interna, por erro nos pressupostos de facto e de direito, na hora em que levou em consideração o VPT para efeitos de avaliação do imóvel dado de hipoteca.
Acresce que, no que tange à alegada violação do princípio do inquisitório previsto no artigo 58.º da LGT, também aqui se acompanha o exarado no citado aresto do TCA-Norte, no sentido de que “a investigação oficiosa pressupõe, no mínimo, que tenham sido alegados factos”.
E, no caso concreto, como já se disse, no requerimento de 27.06.2024 constante do Ponto 8) dos factos provados, a Reclamante nenhum facto alegou, nomeadamente, atinente ao valor de mercado do imóvel dado de hipoteca, pelo que, nessa medida, não incumbia à AT oficiosamente produzir prova sobre factos que não foram alegados pela Reclamante.
Vale isto por dizer que o acto ora reclamado, havendo versado sobre o requerimento de 27.06.2024 no qual a Reclamante nada alegou, não incorreu em ilegalidade procedimental, por violação do princípio do inquisitório previsto no artigo 58.º da LGT.
O mesmo desfecho merece naturalmente a invocada violação dos princípios da legalidade, proporcionalidade e boa-fé previstos no artigo 55.º da LGT, na medida em que, se a Reclamante nada alegou no requerimento que dirigiu ao órgão de execução fiscal, logicamente que este não poderia deixar de aplicar a solução normal que a Lei, ou seja, o n.º 1 do artigo 199.ºA do CPPT, lhe impunha: a consideração do VPT na avaliação do valor do bem hipotecado.
Enfim, por outras palavras, como a Reclamante nada alegou no seu requerimento de 27.06.2024, nomeadamente, para efeitos do n.º 2 do artigo 250.º do CPPT, a AT não poderia ter dúvidas na avaliação do valor do bem, para efeitos do n.º 1 do artigo 199.º-A do CPPT, pelo que não se prefigurava qualquer outra actuação alternativa a incidir sobre a pretensão da Reclamante.
Como a Reclamante não imputou ao acto reclamado qualquer outra ilegalidade, tendo em conta o ónus de alegação decorrente do princípio do dispositivo previsto na alínea f) do n.º 2 do artigo 78.º do CPTA ex vi artigo 2.º, alínea c) do CPPT e no n.º 1 do artigo 5.º do CPC ex vi alínea e) do artigo 2.º do CPPT, nada mais há a apreciar e decidir por parte deste tribunal.
Restar-lhe-á apresentar novo requerimento dirigido ao órgão de execução fiscal no qual alegue e prove o desfasamento irrazoável entre o seu valor patrimonial tributário e o respectivo valor real de mercado e a consequente necessidade de uma avaliação ad hoc.»
Exteriorizada a fundamentação da sentença, da mesma resulta que o tribunal a quo, com proficiência, fez uma exegese rigorosa dos preceitos legais, norteado pela mais avalizada jurisprudência dos nossos tribunais superiores quanto à natureza da reclamação de atos do órgão de execução fiscal, bem como uma irrepreensível subsunção dos factos ao direito.
Razão pela qual, aqui, a validamos e sancionamos.
Em seu reforço, dizemos que, na verdade, a “Reclamação de atos do órgão de execução fiscal”, meio processual em que nos movemos, é um meio contencioso que visa acautelar a estrita legalidade dos atos praticados pelos órgãos da administração pública, isto para dizer que, estando no âmbito do contencioso de mera anulação, o tribunal limita-se, caso se justifique, a eliminar da ordem jurídica o ato reclamado, atendendo à motivação que subjaz ao mesmo e dele contemporânea, não podendo substituir-se ao órgão de execução fiscal, valorando razões de facto ou de direito que não constam dessa fundamentação [cfr., entre outros, o Acórdão do STA, de 15.03.2017, proc. n.º 0135/17, disponível em www.dgsi.pt].
Assim, a bondade da decisão sob reclamação tem de ser aferida pela sua concreta fundamentação em consonância com os fundamentos, de facto e/ou de direito, invocados pela Requerente, e não, também, por via de novo(s) fundamentos que venha(m) a ser posteriormente alegado(s) e sobre o(s) qual(ais) o órgão de execução fiscal não tenha tido oportunidade de se pronunciar [por todos, acórdão deste TCA de 09.10.2025, proc. n.º 594(25.8BELRA], como irrepreensivelmente considerou o tribunal a quo.
Tendo em consideração esta premissa, façamos agora uma incursão pelo quadro legal aplicável ao caso vertente.
Dispõe o artigo 52.º da LGT que:
«1 – A cobrança da prestação tributária suspende-se no processo de execução fiscal em virtude de pagamento em prestações ou reclamação, recurso, impugnação e oposição à execução que tenham por objeto a ilegalidade ou inexigibilidade da dívida exequenda, bem como durante os procedimentos de resolução de diferendos no quadro da Convenção de Arbitragem n.º 90/436/CEE, de 23 de Julho, relativa à eliminação da dupla tributação em caso de correção de lucros entre empresas associadas de diferentes Estados membros.
2 – A suspensão da execução nos termos do número anterior depende da prestação de garantia idónea nos termos das leis tributárias
(…).»
Assim, no processo de execução fiscal é possível suspender a cobrança da prestação nos casos em que tenha sido apresentada reclamação, recurso, impugnação e oposição à execução, sempre que tenham por objeto a impugnação ou a inexigibilidade da dívida exequenda, através da prestação de garantia idónea ou acaso tenha sido requerida e deferida a sua dispensa.
Prescreve o artigo 169.º do CPPT que:
«1 – A execução fica suspensa até à decisão do pleito em caso de reclamação graciosa, a impugnação judicial ou recurso judicial que tenham por objeto a legalidade da dívida exequenda, bem como durante os procedimentos de resolução de diferendos no quadro da Convenção de Arbitragem 90/436/CEE, de 23 de julho, relativa à eliminação da dupla tributação em caso de correção de lucros entre empresas associadas de diferentes Estados-Membros, ou de convenção para evitar a dupla tributação, desde que tenha sido constituída garantia nos termos do artigo 195.º ou prestada nos termos do artigo 199.º ou a penhora garanta a totalidade da quantia exequenda e do acrescido, o que deve ser informado no processo pelo funcionário competente.
(…).».
Por sua vez, estabelece o artigo 199.º do CPPT que:
«1 – Caso não se encontre já constituída garantia, com o pedido deverá o executado oferecer garantia idónea, a qual consistirá em garantia bancária, caução, segurocaução ou qualquer meio suscetível de assegurar os créditos do exequente.
2 – A garantia idónea referida no número anterior poderá consistir, ainda, a requerimento do executado e mediante concordância da administração tributária, em penhor ou hipoteca voluntária, aplicando-se o disposto no artigo 195.º, com as necessárias adaptações.
(…).
6 – A garantia é prestada pelo valor da dívida exequenda, juros de mora contados até ao termo do prazo de pagamento voluntário ou à data do pedido, quando posterior, com o limite de cinco anos, e custas na totalidade, acrescida de 25 /prct. Da soma daqueles valores, exceto no caso dos planos prestacionais onde a garantia é prestada pelo valor da dívida exequenda, juros de mora contados até ao termo do prazo do plano de pagamento concedido e custas na totalidade, sem prejuízo do disposto no n.º 14 do artigo 169.º
7 – As garantias referidas no n.º 1 serão constituídas para cobrir todo o período de tempo que foi concedido para efetuar o pagamento, acrescido de três meses, e serão apresentadas no prazo de 15 dias a contar da notificação que autorizar as prestações, salvo no caso de garantia que pela sua natureza justifique a ampliação do prazo até 30 dias, prorrogáveis por mais 30, em caso de circunstâncias excecionais.
(…).
9 - É competente para apreciar as garantias a prestar nos termos do presente artigo a entidade competente para autorizar o pagamento em prestações.
(…).»
Dispõe o artigo 199.º-A [“Avaliação da garantia”] do CPPT que:
«1 – Na avaliação da garantia, com exceção de garantia bancária, caução e seguro-caução, deve atender-se ao valor dos bens ou do património apurado nos termos dos artigos 13.º a 17.º do Código do Imposto do Selo.
(…).»
Diga-se, que esta disposição legal foi aditada ao CPPT pela Lei n.º 7-A/2016, de 30 de março, tendo em conta que, até aí, inexistia norma que determinasse os parâmetros de atuação da AT em casos como estes.
Comanda o artigo 13.º, n.º 1, do Código do Imposto do Selo [para o qual remete o n.º 1 do art. 199.º-A do CPPT], que:
«1 – O valor dos imóveis é o valor patrimonial tributário constante da matriz nos termos do CIMI à data da transmissão, ou o determinado por avaliação nos casos de prédios omissos ou inscritos sem valor patrimonial».
Ainda com relevo, dispõe o artigo 250.º do CPPT que:
«1 - O valor base para venda é determinado da seguinte forma:
a) Os imóveis urbanos, inscritos ou omissos na matriz, pelo valor patrimonial tributário apurado nos termos do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (CIMI);
(…).
2 - Sem prejuízo da determinação do valor dos bens imóveis para venda nos termos do número anterior, quando se mostre evidente que o valor de mercado dos bens é manifestamente superior ao apurado por aquelas regras, a requerimento do executado ou por iniciativa do órgão de execução fiscal pode ainda recorrer-se à determinação do valor com recurso a parecer técnico de um perito especializado e registado na Comissão do Mercado de Valores Mobiliários, seguindo-se a demais tramitação do processo».
A questão do valor do imóvel a ter em conta para efeitos de garantia foi já tratada, entre outros, no acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 29.11.2017, processo n.º 01248/17 [disponível para consulta em www.dgsi.pt], com fundamentação que se acompanha e aqui se replica, nos seguintes termos:
«[A] sentença recorrida, além de considerar que o reclamante não alegou, quando formulou o pedido de constituição da hipoteca, que o respectivo imóvel tivesse um valor diferente do VPT (…), também considera, por outro lado, que com o aditamento do art. 199º-A do CPPT, da margem de discricionariedade que, jurisprudencialmente, é reconhecida ao órgão responsável pela apreciação da idoneidade da garantia, ficou arredada a definição do critério de valorização dos imóveis oferecidos em garantia.
[A]pesar de não se ignorar que, já anteriormente ao mencionado aditamento constante do art. 199º-A do CPPT, se considerou a possibilidade de a AT proceder a uma avaliação ad hoc, quando circunstâncias especiais o justificassem (Cfr. o ac. desta Secção do STA, de 13/7/2016, no proc. nº 0563/16 e o ac. do TCAS - SCT, de 18/12/2014, proc. nº 08144/14; bem como, numa diferente perspectiva, os acs. desta Secção do STA, de 2/3/2016, no proc. nº 0137/16, de 18/9/2013, no proc. nº 01362/13 e de 16/1/2013, no proc. nº 01294/12.), dado que, como ali se sumaria, «I - Embora o art. 199º do CPPT, não remeta expressamente para o art. 250º do CPPT no que concerne à forma de determinar o valor dos bens oferecidos como garantia é lícito que se recorra a este preceito legal para a determinação também de tal valor, pois que, a final, será esse o valor de referência se a execução houver que prosseguir pela venda executiva dos bens penhorados oferecidos em garantia» e «II - A lei não impõe uma prévia avaliação ad-hoc dos imóveis para determinar a idoneidade ou a suficiência da garantia oferecida que sobre eles se constitua, embora - por razões de justiça e proporcionalidade – tal avaliação possa e deva ser realizada quando circunstâncias especiais o justifiquem, cabendo ao recorrente trazer ao conhecimento da Administração as circunstâncias especiais que, a verificarem-se, justifiquem eventualmente que a garantia constituída sobre imóveis deva atender a valor diverso do valor patrimonial tributário destes», o que é verdade é que, no caso vertente (vigorando o disposto no art. 199º-A do CPPT), (…) não se vê que, face à factualidade julgada provada, ocorra a predita violação do princípio constitucional da proporcionalidade, ou dos restantes princípios constitucionais igualmente invocados pelo recorrente: é que não se vislumbra a ocorrência das referidas circunstâncias especiais que justifiquem a pretendida avaliação ad hoc. Com efeito, no caso, para além de o recorrente, como exara a sentença, só ter indicado como valor do imóvel o correspondente ao VPT, também, como ora sublinha o MP, aquele não invocou perante a AT que não existem os apontados ónus (anteriores hipotecas voluntárias enumeradas e constantes da informação prestada pelo Serviço de Finanças) incidentes sobre esse mesmo imóvel oferecido em hipoteca; sendo que, por outro lado, na presente reclamação judicial deduzida do acto do OEF, o que o recorrente essencialmente invoca é que «o imóvel em causa denominado “……………..” localiza-se na zona do ..., concelho 2..., a qual é objecto de grande valorização».
Ou seja, não pode concluir-se que, no concreto caso dos autos, o recorrente haja trazido ao conhecimento da AT as ditas circunstâncias especiais justificativas de que, para efeitos da constituição da garantia hipotecária, se deva atender a valor diverso (nomeadamente a eventual valor de mercado) do valor patrimonial tributário e, consequentemente, se deva proceder a uma avaliação para tal efeito.
Não ocorrendo, portanto, violação do princípio do inquisitório, nem dos princípios constitucionais invocados (legalidade, segurança jurídica e protecção da confiança, justiça, igualdade, proporcionalidade e interesse público), nem, consequentemente, os erros de julgamento que o recorrente imputa à sentença recorrida».
No mesmo sentido vejam-se, a título ilustrativo, os Acórdãos deste TCAS de 29.06.2017 (Processo: 243/17.8BELRS), de 03.12.2020 (Processo: 1061/20.1BELRS) e de 28.04.2022 (Processo: 2028/21.8 BELRS) e do TCAN de 27.05.2021 (Processo: 00414/20.0BEBRG).
Desta jurisprudência extrai-se, pois, que o elenco dos elementos referidos no art.º 199.º-A, n.º 1, do CPPT não é taxativo, concretamente quanto aos bens imóveis, porquanto o objectivo da aferição da idoneidade da garantia pressupõe a verificação da sua capacidade patrimonial, que pode passar, justamente, pela avaliação ad hoc do património imobiliário, avaliação essa, aliás, inequivocamente prevista na fase de venda do património, conforme resulta do disposto no já mencionado n.º 2 do art.º 250.º do CPPT.
Consideramos que esta é a interpretação que mais se coaduna com os princípios que devem enformar a actividade da AT, sendo interpretação reveladora da incoerência do sistema, em nosso entender, aquela que permite que seja feita uma avaliação ad hoc na fase de venda, mas já não a admite na fase que a antecede, ou seja, a da penhora.
Extrai-se, pois, do entendimento jurisprudencial a que fizemos referência supra que o art.º 199.º-A, n.º 1, do CPPT, não exclui, per se, a possibilidade de realização de uma avaliação ad hoc, conquanto a mesma seja solicitada de forma sustentada pelo sujeito passivo. (…).»
No seguimento desta jurisprudência, pronunciou-se também este TCA Norte no acórdão de 16.01.2025, proc. n.º 01735724.8BEPRT, também disponível para consulta, nos seguintes termos:
«Neste campo de avaliação da idoneidade da garantia, a Administração Tributária e Aduaneira tem uma certa margem de discricionariedade para decidir, em função de cada caso concreto, se a garantia prestada é ou não idónea para assegurar a cobrança efectiva da dívida exequenda e acrescidos, impondo-se, especificamente, nos casos da hipoteca voluntária e do penhor, a sua concordância.
Todavia, esta margem de livre apreciação não deixa de estar condicionada pelos princípios gerais da actividade administrativa, de entre os quais o princípio da proporcionalidade, nos termos dos artigos 266.º, n.º 2 da CRP, 55.º da LGT e 46.º do CPPT.
Conforme já se abordou, sempre que seja dado em garantia um bem imóvel, o valor a ter em conta para efeitos de apreciação da garantia é o constante do respetivo valor patrimonial tributário (VTP), inscrito na respectiva matriz e não o valor de mercado do imóvel que, como se sabe, é geralmente superior.
Quer dos normativos da LGT quer do CPPT não resulta a obrigatoriedade de avaliação ad hoc dos bens oferecidos em garantia para que se possa aferir a sua idoneidade para efeitos de suspensão do processo de execução fiscal.
Todavia, tal possibilidade tem vindo a ser admitida pela jurisprudência ao abrigo do artigo 250.º do CPPT.
A este propósito, mesmo antes do aditamento do artigo 199.º-A do CPPT, operado pela Lei n.º 7-A/2016, de 30.03, já a jurisprudência entendia ser de aplicar para efeitos de determinação da idoneidade da garantia prestada o disposto no artigo 250.º do CPPT.
O n.º 1 do deste artigo determina que para efeitos do valor dos bens para venda, se deve atender ao VPT, embora se permita, excecionalmente, nos termos do n.º 2 que possa ser feita, a requerimento do executado ou oficiosamente, uma determinação do valor do imóvel com recurso a parecer técnico, sempre que se mostre evidente que o valor de mercado dos bens seja manifestamente superior ao constante do VPT.
Portanto, antes do aditamento do artigo 199.º-A do CPPT, a jurisprudência entendia que, por força do regime plasmado no artigo 250.º do CPPT, era possível, em casos excecionais, máxime, quando o valor de mercado se apresenta claramente desajustado ao VPT, a realização de uma avaliação ad hoc para se determinar a suficiência da garantia prestada.
O aditamento feito ao CPPT com o artigo 199.º-A não alterou a posição da jurisprudência maioritária nesta matéria, que continua a admitir a possibilidade de se efetuar a avaliação ad hoc aquando da prestação de garantia, uma vez que essa possibilidade sempre estaria aberta ao Reclamante em caso de venda.
Desta forma, por uma questão de coerência do ordenamento jurídico tributário, deverá admitir-se que essa avaliação possa e deva ser feita em sede de prestação de garantia que, responderá em caso de incumprimento.
Quanto a esta questão, o Acórdão do TCAS, de 17.07.2022, proc. 32/22.8BELRS, consignou o seguinte: “II - Em princípio, para efeitos de garantia, o valor a ter em conta, para os bens imóveis, é o VPT (art.° 199.°¬A, n.° 1, do CPPT).
III - A posição dos nossos tribunais superiores, mesmo depois do aditamento do art.° 199.°-A, n.° 1, do CPPT (e sua remissão para o CIS e daí para o VPT), é no sentido de tal não afastar a possibilidade de aplicação do n.° 2 do art.° 250.° do CPPT (possibilidade de realização de uma avaliação ad hoc do património), nos termos já anteriormente admitidos, quanto tal excecionalmente se justifique e desde que haja oportuna sustentada alegação do contribuinte.
IV - Sendo apresentados junto da AT elementos que podem atestar a ocorrência de circunstâncias especiais justificativas de que, para efeitos penhora de bens imóveis, se deva atender a valor diverso do VPT (designadamente valor de mercado), tais elementos devem ser objeto de apreciação e eventualmente motivar a realização de uma avaliação ad hoc dos prédios em causa.
V - Tal decorre da interpretação conjugada dos art.°s 199.°-A e 250.°, n.° 2, ambos do CPPT, sendo que postergar essa hipótese revelaria incoerência do sistema, ao permitir uma avaliação ad hoc na fase da venda e não na fase da penhora.
VI - Essa mesma interpretação é a que mais se coaduna com os princípios que devem reger a atividade da administração, com assento quer na Lei Fundamental, quer a legislação infraconstitucional.”
Assim, em princípio, pese embora a idoneidade da garantia seja aferida atendendo ao VPT do imóvel oferecido, tendo sido trazido ao processo de execução fiscal elementos especiais, sejam conhecidas circunstâncias objectivas de mercado ou em situação de desfasamento temporal entre a data da avaliação para efeitos de VPT e a data do oferecimento da garantia, que, seriamente, façam presumir que o valor do bem dado em garantia é efectivamente superior ao constante do VPT, não pode a Administração Tributária, por imposições decorrentes do princípio da proporcionalidade e do inquisitório, não diligenciar pela averiguação de elementos fiáveis e actuais, mediante, a realização de uma avaliação.» [neste sentido, para além da jurisprudência citada na sentença, vide, ainda, acórdão do TCAS de 09.01.2025, proc n.º 359/24.4BEALM].
Desta jurisprudência, em consonância com o disposto no art. 199.º-A do CPPT, resulta (i) que, em princípio, na avaliação de imóvel dado como garantia deve atender-se ao valor do bem, apurado nos termos dos artigos 13.º a 17.º do CIS, correspondendo ao VPT; (ii) no entanto, por razões de justiça e proporcionalidade, pode haver uma avaliação ad hoc que deve ser realizada quando circunstâncias especiais o justifiquem, cabendo ao requerente trazer ao conhecimento da ATA as circunstâncias especiais que, a verificarem-se, justifiquem eventualmente que para a garantia constituída sobre imóveis deva atender-se a valor diverso do VPT, designadamente ao comercial.
Regressando ao caso dos autos, não é controvertido que a Reclamante, no procedimento de prestação de garantia, não invocou a existência de divergências entre os valores patrimonial e comercial do imóvel, em consequência, não procedeu à junção de qualquer elemento comprovativo deste valor, designadamente com a apresentação de escritura pública ou solicitando qualquer outra prova, limitando-se a pedir a suspensão e a juntar a hipoteca voluntária [cfr. facto elencado em 8)].
Assim, à data em que foi proferida a decisão, por falta de alegação de razões extraordinárias que justificasse o afastamento da regra geral prevista no art. 199.º-A do CPPT, a ATA procedeu, como lhe competia, atendendo ao VPT do imóvel, para efeitos de garantia.
É certo que, já no âmbito da presente ação, a reclamante alegou e juntou prova relativamente ao possível valor comercial do imóvel, resultando da matéria de facto provada que a 15.09.2020 celebrou escritura pública de compra e venda, mútuo com hipoteca, na qual ficou a constar € 995.000 como o valor da aquisição [facto elencado em 1.]. Porém, dada a natureza meramente anulatória da reclamação de atos do órgão de execução fiscal, como supra se deixou dito, o tribunal, apenas, podia sindicar o ato reclamado com base na sua concreta fundamentação em consonância com os fundamentos, de facto e/ou de direito, invocados pela Requerente. Daí que não pudesse, como não fez, atender a um novo fundamento e sobre o qual o órgão de execução fiscal não teve oportunidade de se pronunciar.
Daí que, não obstante ter resultado provada a realização da escritura com indicação do valor da venda, o tribunal não o pudesse atender para efeitos de aferição da legalidade do despacho reclamado. Razão pela qual, em coerência e com acerto, depois de referir a demonstração do valor da compra do imóvel [€ 995.000], o tribunal afirma que «conforme esclareceu o TCA-Norte, em situação idêntica, cabia à Reclamante “trazer ao conhecimento da Administração Tributária circunstâncias especiais actuais (momento do oferecimento da garantia) que, a verificarem-se, através do procedimento previsto no n.º 2 do artigo 250.º do CPPT, justificassem, eventualmente, que na ponderação da idoneidade da garantia se devesse atender a valor diverso do valor patrimonial tributário do imóvel.”, pelo que, ao não o ter feito, “não criou condições para dar impulso ao procedimento específico previsto no n.º 2 do artigo 250.º do CPPT, nem sequer tendo alertado para um concreto valor de mercado manifestamente superior ao valor patrimonial tributário apurado nos termos do Código do IMI.” [cf. o Acórdão de 16.01.2025, proferido no processo n.º 01735/24.8BEPRT, acessível em https://www.dgsi.pt/jtcn.nsf2].
Também no caso dos autos, a Reclamante, como se disse, no seu requerimento de 27.06.2024 constante do Ponto 8) dos factos provados, nada disse ou tentou provar relativamente à existência de um valor de mercado manifestamente superior ao VPT.»
Não padecendo, pois, a sentença de nulidade por contradição, ao contrário do alegado pela Recorrente [cfr. conclusões 10.º e 11.º], sendo antes de validar.
Uma última nota para afirmar que, não se compreende a afirmação, e tudo o que com ela está relacionado, de que o «Tribunal “a quo” considerou que o presente processo é semelhante ao que foi analisado no processo deste Venerando Tribunal que correu os seus termos sob o nº 01735/24.8BEPRT.» [conclusões 3.ª a 6.ª].
Na verdade, como resulta evidente da sentença e conforme já evidenciado, o tribunal não acolheu a tese da Reclamante por não ter cumprido em devido tempo, junto da ATA no procedimento tributário, como lhe competia, com o ónus de alegação sobre a existência de desfasamento entre o VPT e o valor de mercado do imóvel. Concluindo, por outro lado, pela inexistência défice instrutório por não haver factos alegados carecidos de prova.
Nesta conformidade, julga-se não provido o recurso, com a manutenção da sentença e do ato reclamado no ordenamento jurídico.
Não obstante, não será demasiado reforçar, em sintonia com a sentença que, à Recorrente, «restar-lhe-á apresentar novo requerimento dirigido ao órgão de execução fiscal no qual alegue e prove o desfasamento irrazoável entre o seu valor patrimonial tributário e o respectivo valor real de mercado e a consequente necessidade de uma avaliação ad hoc.».
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Nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do CPC., formula-se o seguinte SUMÁRIO:
I – A “Reclamação de atos do órgão de execução fiscal” é um meio contencioso que visa acautelar a estrita legalidade dos atos praticados pelos órgãos da administração pública, isto para dizer que, estando no âmbito do contencioso de mera anulação, o tribunal limita-se, caso se justifique, a eliminar da ordem jurídica o ato reclamado, atendendo à motivação que subjaz ao mesmo e dele contemporânea, não podendo substituir-se ao órgão de execução fiscal, valorando razões de facto ou de direito que não constam dessa fundamentação.
II - Assim, a bondade da decisão sob reclamação tem que ser aferida pela sua concreta fundamentação em consonância com os fundamentos, de facto e/ou de direito, invocados pela Requerente, e não, também, por via de novo(s) fundamentos que venha(m) a ser posteriormente alegado(s) e sobre o(s) qual(ais) o órgão de execução fiscal não tenha tido oportunidade de se pronunciar.
III- Da jurisprudência, em consonância com o disposto no art. 199.º-A do CPPT, resulta (i) que, em princípio, na avaliação de imóvel dado como garantia deve atender-se ao VPT; (ii) no entanto, por razões de justiça e proporcionalidade, pode haver uma avaliação ad hoc que deve ser realizada quando circunstâncias especiais o justifiquem, cabendo ao requerente trazer ao conhecimento da ATA as circunstâncias especiais que, a verificarem-se, justifiquem eventualmente que para a garantia constituída sobre imóveis deva atender-se a valor diverso do VPT, designadamente ao comercial.
IV - Não tendo a reclamante invocado a existência de divergências entre os valores patrimonial e comercial do imóvel, em consequência, procedido à junção de qualquer elemento comprovativo deste valor, andou bem o órgão de execução fiscal que, à data em que foi proferida a decisão, por falta de alegação de razões extraordinárias que justificasse o afastamento da regra geral prevista no art. 199.º-A do CPPT, atendeu ao VPT do imóvel, para efeitos de garantia.
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V – DECISÃO:
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso e, nessa sequência, manter a sentença e o despacho reclamado no ordenamento jurídico.
Custas pela recorrente.
Porto, 26 de fevereiro de 2026
[Vítor Salazar Unas]
[Maria do Rosário Pais]
[Cláudia Almeida] |
