| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
M.., S.A. recorre da sentença que julgou totalmente improcedente a impugnação judicial que deduziu contra a liquidação adicional de IVA referente a 1995 e respectivos juros compensatórios.
Rematou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
1) Existe vício de forma, por preterição de formalidades legais, não ter sido efectuado um inventário físico conforme previa o art. 80º do CIVA (norma violada).
2) A douta sentença, ao não ter sancionado o mesmo, absorve esse vício, sendo assim anulável.
3) Existe vício de violação de lei na decisão de aplicação de métodos indirectos à escrita comercial e fiscal da recorrente – art. 51º do CIRC e art. 84º do CIVA, à época e ainda actual alínea b) do art. 87º da LGT – normas violadas.
4) A douta sentença é omissa quanto à prova documental dos trabalhos para a própria empresa e respectiva valoração – nº 1 do art. 125º do CPPT.
5) A sentença apenas valora parte da prova pericial e testemunhal e em face desses factos pondera mal a decisão, existindo manifesta contradição entre a matéria provada, mormente a constante das alíneas V), A1) e A2) da douta sentença proferida e a decisão de manutenção dos critérios propostos pela Administração Fiscal que essa matéria provada abalou nos seus pressupostos e, consequentemente, nas suas conclusões – nº 1 do artº 125º do CPPT.
6) Por tudo, deve manter-se a presunção de verdade do constante nos documentos, escrita e declaração fiscal, conforme determinava o art. 78º do CPT, actual art. 75º da LGT.
7) Por outro lado também os arts. 120º e 121º do CPT (actual art. 100º do CPPT), determinavam a anulação do acto impugnado por, da prova produzida, resultar fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário.
8) Não obstante existe erro de julgamento, na apreciação do vício de forma, por ausência ou falta de fundamentação, na quantificação – art. 81° do CPT e por todos actual art. 77° da LGT.
Nestes termos,
Deve o presente recurso ser julgado procedente e, em consequência ser anulada a douta sentença recorrida, e substituída por outra que, anulando os actos tributários praticados pelos serviços da administração tributária, valide a verdade da contabilidade e das declarações da recorrente, ou, se assim se não entender, retire todas as consequências da matéria dada como provada na douta sentença recorrida e que impõe um recalculo da imposto em dívida.* * * Não foram apresentadas contra-alegações.
O Ministério Público emitiu o douto parecer que se encontra a fls. 372 e onde defende a manutenção do julgado por, em suma, considerar que a sentença recorrida não merece censura, pois que a A.Fiscal demonstrou a ocorrência e verificação dos pressupostos formais e substanciais que permitiram desconsiderar as declarações apresentadas pela impugnante e que a determinação da matéria colectável não podia ser quantificada com base nos elementos da escrita que lhe serviram de suporte, não tendo a impugnante feito prova, como lhe competia, da pretensa ilegitimidade do recurso aos métodos indiciários nem do erro ou manifesto excesso na quantificação da matéria colectável por métodos indirectos.
Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.* * * Na sentença recorrida julgou-se provada a seguinte matéria de facto:
A. A impugnante fabrica e comercializa mobiliário de escritório, tem escrita organizada e os registos estão em dia (cfr. fls. 4 e 5 do processo administrativo apenso, que aqui se dão por reproduzidas).
B. A Divisão de Prevenção e Inspecção Tributária de Viseu, com fundamento em “elevados prejuízos acumulados ao longo dos exercícios” procedeu a exame à escrita da impugnante e elaborou o relatório de fls. 2 e seguintes do processo administrativo apenso, que aqui se dá por inteiramente reproduzido, donde se destaca:
«CONCLUSÕES
Pela análise efectuada conclui-se que a contabilidade não merece credibilidade, não traduz a verdadeira situação patrimonial do contribuinte nem os resultados efectivamente obtidos, nomeadamente pelas insuficiências e irregularidades atrás descritas, que em síntese são:
- omissões no registo dos proveitos (vendas e subsídios);
- irregularidades nas quantidades inventariadas de canais de cabos;
- não cumprimento do disposto no POC;
- contabilização de custos não relacionados com a actividade ou em duplicado;
- deficiências no programa de facturação e de processamento de guias de remessa.
Por outro lado:
a) os elementos disponíveis não permitem o controlo de produção (pontos 4.2, 4.5 e 4.6) nomeadamente porque:
- não existem fichas de produção nem qualquer outro elemento interno de controlo do trabalho realizado na oficina
- não existem dados sobre os consumos efectivos de materiais;
- os valores inventariados não merecem credibilidade.
b) relativamente aos custos não relacionados com a actividade (ponto 3.6.2) não existem elementos disponíveis que permitam apurar os valores reais.
Deste modo, dada a impossibilidade de comprovar e quantificar directa e exactamente os elementos indispensáveis à determinação da matéria colectável, propõe-se que a mesma se faça com aplicação de métodos indiciários, de acordo com o determinado nos termos do nº 3 do art. 16º do CIRC, sendo o resultado fiscal apurado conforme o disposto nos art. 51º e 52º do CIRC.
(...)
7. CÁLCULO DOS IMPOSTOS
(...)
7.2 IVA
7.2.1 CORRECÇÕES PRESUMIDAS
 | 1994 | 1995 |
| correcção proposta | | |
| mercadorias | 5.353.747$ | 2.874.261$ |
| produtos acabados | 41.272.390$ | 49.515.405$ |
| 46.626.137$ | 52.389.666$ |
| IVA em falta | | |
| mercadorias | 856.599$ | 488.624$ |
| produtos acabados | 6.603.582$ | 8.417.619$ |
| 7.460.181$ | 8.906.243$ |
| Por períodos | | |
| 01 a 11 | 621.682$ | 742.187$ |
| 12 | 621.679$ | 742.186$ |
7.2.2 CORRECÇÕES TÉCNICAS
ANO DE 1993
| Período | ponto 3.8 |
| 9306 | 36.442$00 |
| Total | 36.442$00 |
ANO DE 1994
| Período | Ponto 3.2.1 | Ponto 3.8 | Total |
| 9403 | 6.512$ | | 6.512$ |
| 9404 | | 19.188$ | 19.188$ |
| 9406 | 42.629$ | | 42.629$ |
| 9409 | 8.367$ | 21.806$ | 30.173$ |
| 9411 | | 45.901 $ | 45.901 $ |
| 9412 | | 20.816$ | 20.816$ |
| | | Total | 165.219$ |
| Período | Valor |
| 9508 | 36.508$ |
| 9510 | 13.966$ |
| Total | 50.474$ |
(...)».
C. Sobre proposta que consta do relatório a que se refere a alínea anterior recaiu o parecer de fls. 1 do processo administrativo apenso que aqui se dá por reproduzido, donde se destaca:
«Confirmo as propostas da funcionária que efectuou o exame no sentido de se proceder às correcções técnicas de IVA e IRC, bem como à determinação do lucro tributável dos anos de 1993, 1995 e 1995 por métodos indiciários e à correcção do IVA nos mesmos termos, de que resultam os seguintes valores:
IVA em Falta Correcções técnicas
1993 36.442$00
1994 165.219$00
1995 50.474$00
(...)».
D. Sobre as propostas do relatório de inspecção e parecer a que se reporta a alínea anterior recaiu o seguinte despacho do Director Distrital de Finanças: «Concordo. Proceda-se em conformidade 97/08/15».
E. A impugnante reclamou para a Comissão Distrital de Revisão, cfr. fls. 102 e seguintes do processo administrativo apenso que aqui se dão por inteiramente reproduzidas.
F. A Comissão Distrital de Revisão reuniu em 23/04/1998, não tendo, contudo, chegado a acordo, conforme acta da reunião e laudos dos vogais de fls. 197 a 203 destes autos, que aqui se dão por inteiramente reproduzidos.
G. Na falta do acordo a que se refere a alínea anterior, o presidente da Comissão de Revisão lavrou, em 27/04/1998, o seguinte despacho: «Reunida nesta Direcção de Finanças a Comissão de Revisão a que se refere o art. 85º do CPT no dia 23/04/98, os vogais não chegaram a acordo, como consta da respectiva acta supra referenciada.
Nos termos do nº 3 do art. 87° do CPT compete ao Presidente da Comissão de Revisão decidir, quando não haja acordo.
Tendo presentes todos os elementos do processo, designadamente os que fundamentaram a fixação, a reclamação do sujeito passivo, os respectivos laudos dos vogais e os argumentos ouvidos de ambos os vogais, no decurso da comissão, DECIDO, aliás na sequência do reconhecido pe1o vogal da Fazenda Pública, atender parcialmente a reclamante, relativamente a IRC do exercício de 1993, na importância de 14.292.000$, valor de proveitos extraordinários indevidamente acrescidos ao quadro 17 do DC, pois tal valor se encontrava reflectido na declaração apresentada pela reclamante. (Por tal facto, o resultado tributável do exercício em causa, passa a ser um prejuízo de (29.110.600$) - Vinte e nove milhões cento e dez mil e seiscentos escudos.
No restante, não dispondo de elementos que me permitam fundamentar valores diferentes, mantenho os valores fixados.».
H. A impugnante foi notificada da liquidação adicional n° 98057593, de IVA, respeitante ao ano de 1995, no montante de 8.906.243$00 e das liquidações adicionais de juros compensatórios – cfr. fls. 25 a 37 destes autos, que aqui se dão por inteiramente reproduzidas:
- 98057581, no montante de 300.047$00;
- 98057582, no montante de 290.592$00;
- 98057583, no montante de 280.821$00;
- 98057584, no montante de 271.336$00;
- 98057585, no montante de 261.596$00;
- 98057586, no montante de 235.578$00;
- 98057587, no montante de 226.733$00;
- 98057588, no montante de 217.593$00;
- 98057589, no montante de 208. 748$00;
- 98057590, no montante de 202.851$00;
- 98057591, no montante de 190.468$00;
- 98057592, no montante de 172.507$00;
I. O prazo de pagamento voluntário terminou em 31/07/1998, cfr. fls. 25 a 37 destes autos cujo teor se dá por reproduzido
J. A petição inicial da presente impugnação deu entrada na Repartição de Finanças de Nelas, em 29/09/1998, conforme carimbo aposto a fls. 2 dos presentes autos.
L. A construção da linha de acabamento da impugnante iniciou-se em 1992, tendo sido dada como concluída e em funcionamento em 1993.
M. Posteriormente, a linha de acabamento sofreu remodelações e adaptações em 1995 e 1996, sendo a mais profunda em 1995.
N. A linha de mobiliário ECHO TRIGON sofreu algumas alterações ao longo do tempo por questões de segurança, funcionalidade e qualidade.
O. Os canais de cabos também eram utilizados em blocos adicionais, mesas para impressoras e mesas para máquinas de escrever.
P. Consoante se tratasse de secretárias de tampo fixo ou móvel, os canais de cabos eram diferentes.
Q. A impugnante vendeu canais de cabos à empresa ECHO BUROMOBELE com sede na Suíça.
R. Em 31/12/94 a impugnante recomprou material à empresa ECHO BUROMOBELE não constando as referências na factura.
S. A impugnante comprou várias peças incompletas à Moldoquimica e à Mecoin onde se referia que as peças estavam incompletas ou que faltava o acabamento.
T. A impugnante enviou canais de cabo à empresa Ciclo Fapril.
U. Os principais clientes da impugnante são empresas.
V. A impugnante vendeu cadeiras com referência genéricas sem discriminação.
X. Os inventários eram realizados através de contagem física.
Z. A impugnante suporta encargos com o camião.
A1 A linha de mobiliário ECHO TRIGON custou à impugnante cerca de 30 mil contos.
A2 O projecto da linha LOGO custou cerca de quinze mil contos. * * * A sentença que constitui o objecto do presente recurso julgou improcedente a impugnação deduzida contra o acto de liquidação adicional de IVA referente a 1995 e respectivos juros compensatórios no entendimento de que não se verificavam os vícios que a impugnante lhe imputara, já que se encontravam preenchidos todos os pressupostos para a tributação por métodos indiciários, não ocorrera a invocada preterição de formalidades legais nem a impugnante lograra provar a errónea quantificação da matéria colectável determinada por tais métodos.
Insurgindo-se contra essa decisão, veio a impugnante dela recorrer, insistindo na verificação dos vícios que apontara ao acto impugnado, o que a leva a advogar pela ocorrência de erro no julgamento da matéria de facto e da matéria de direito das citadas questões, bem como pela existência de nulidade da sentença.
Quanto à arguida nulidade da sentença.
Em sustentação da nulidade da decisão recorrida, cujo conhecimento prioritário se impõe, afirma a recorrente que ela «é omissa quanto à prova documental dos trabalhos para a própria empresa e respectiva valoração – nº 1 do art. 125º do CPPT» - cfr. conclusão 4ª da alegação do recurso.
Dessa alegação resulta à evidência que a recorrente confunde nulidades da sentença com vícios da decisão relativa à matéria de facto. Isto porque, a nulidade da sentença por omissão de pronúncia só existe quando o tribunal deixa de apreciar e decidir uma questão, ou seja, um problema concreto colocado pela partes em sede de causa de pedir, e não quando deixe de apreciar (ou aprecie mal) quaisquer elementos probatórios ou quando deixe de considerar como provados determinados factos, casos em que apenas poderá haver erro de julgamento da matéria de facto.
Na verdade, a nulidade de sentença por omissão de pronúncia, prevista tanto no art. 125º do CPPT como no art. 668º al. d) do CPC, está directamente relacionada com o comando fixado nº 2 do art. 660º do CPC, segundo o qual «o juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras».
Daí que a omissão de pronúncia só exista quando o tribunal deixe, em absoluto, de apreciar e decidir as questões que lhe são colocadas, isto é, os concretos vícios ou motivos de ilegalidade imputados ao acto impugnado e com os quais a parte pretende obter a anulação desse acto.
A eventual circunstância de não ter sido valorada a documentação apresentada para prova dos trabalhos que a impugnante efectuou para si própria é matéria que se coloca no âmbito da validade substancial da sentença (a implicar eventual erro de julgamento da matéria de facto) e não da sua validade formal.
Inexiste, pois, a invocada nulidade.
Quanto ao imputado erro no julgamento da questão da legalidade do recurso a métodos indiciários.
Como se sabe, o método indiciário ou presuntivo constitui um método excepcional de apurar o facto tributário, que só pode ter lugar quando o contribuinte não cumpre os deveres de cooperação a que está obrigado, designadamente o dever de ter a contabilidade organizada nos termos da lei comercial e fiscal e o de entrega da declaração periódica de rendimentos.
Isto porque vigora no nosso ordenamento jurídico o princípio da declaração no apuramento da matéria tributável, presumindo-se a veracidade dos dados e apuramentos operados caso o contribuinte disponha de contabilidade organizada segundo a lei comercial ou fiscal, excepto se se verificarem erros, inexactidões ou outros fundados indícios de que ela não reflecte a matéria tributável efectiva do contribuinte (cfr. arts. 76º e 78º do CPT).
Daí que a liquidação do IVA seja, por regra, da responsabilidade dos sujeitos passivos, a quem cabe, ao apresentarem a respectiva declaração, não só determinar o imposto devido como proceder ao respectivo pagamento, só podendo a AF ultrapassar a declaração e proceder a uma liquidação rectificativa quando, fundadamente, conclua que daquela consta uma dedução superior ou um imposto inferior aos devidos (art. 82º nº 1 do CIVA).
E só no caso de a AF demonstrar, sem margem para dúvidas, através do controle efectuado, que a contabilidade do sujeito passivo não é merecedora de credibilidade, por conter omissões, erros, inexactidões ou outros fundados indícios de que ela não reflecte a matéria tributável efectiva do contribuinte, lhe é permitido proceder à tributação com base nas operações que o sujeito passivo presumivelmente efectuou (nº 4 do art. 82º).
Por outro lado, em face do disposto no art. 81º do CPT, a AF tem de provar não só que a liquidação não pode assentar nos elementos fornecidos pelo contribuinte, como tem também de demonstrar que o recurso aquele método se tornou a única forma de calcular a matéria colectável e o imposto a liquidar, externando os elementos que a levaram a concluir nesse sentido, isto é, os motivos da impossibilidade da comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável.
Em suma, cabe à AF, em sede de IVA, demonstrar «sem margem para dúvidas» que foram praticadas «omissões ou inexactidões no registo e na declaração» impeditivas do conhecimento das operações que o sujeito passivo realmente efectuou e que inviabilizam a comprovação directa e exacta da matéria tributável, só então se mostrando legitimada a tributação em imposto sobre o valor acrescentado «com base nas operações que o sujeito passivo presumivelmente efectuou» (art. 81º do CIVA).
E uma vez especificados e demonstrados esses pressupostos, a subsequente liquidação do imposto goza da presunção da legalidade, pelo que se opera, a partir daí, uma inversão material do ónus da prova, passando a competir ao contribuinte o ónus de prova da ilegitimidade do acto, seja por erro nos pressupostos para a avaliação por métodos indiciários, seja por erro na quantificação da respectiva matéria colectável.
No caso vertente, da leitura do relatório da fiscalização resulta que a motivação expressa pela AF para justificar a necessidade de recurso aos métodos indiciários se sintetiza na desconformidade entre os resultados reais e os declarados por se ter concluído, após exame à escrita da impugnante, que a contabilidade não traduz a sua real situação patrimonial nem os resultados efectivamente obtidos, nomeadamente pelas seguintes irregularidades:
· omissões no registo dos proveitos (vendas e subsídios);
· irregularidades nas quantidades inventariadas de canais de cabos;
· não cumprimento do disposto no POC (no registo do valor dos trabalhos em curso);
· contabilização de custos não relacionados com a actividade ou em duplicado;
· deficiências no programa de facturação e de processamento de guias de remessa.
Por outro lado, a AF expôs também os motivos da impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável, ao referir que:
· os elementos disponíveis não permitem o controlo de produção (conforme exposto nos pontos 4.2, 4.5 e 4.6 do relatório), nomeadamente porque:
- não existem fichas de produção nem qualquer outro elemento interno de controlo do trabalho realizado na oficina;
- não existem dados sobre os consumos efectivos de materiais;
- os valores inventariados não merecem credibilidade.
· relativamente aos custos não relacionados com a actividade (cfr. ponto 3.6.2 do relatório) não existem elementos disponíveis que permitam apurar os valores reais.
Perante tais irregularidades, mostram-se preenchidos os pressupostos para o apuramento do IVA em falta com recurso a estimativas, de harmonia com o disposto no artigo 82º do CIVA, tornando-se inquestionável que a decisão da AF se encontra não só formalmente como substancialmente fundamentada, pela enunciação de factos concretos e de elementos indiciários objectivos que se mostram aptos a suportar essa sua decisão de tributação por estimativas ou presunções.
Legitimada que está a actuação da A.Fiscal, cabia à impugnante o ónus de provar a ilegitimidade do acto, pela demonstração positiva e inequívoca da inexistência dessas irregularidades ou pela demonstração de que, apesar delas, era possível comprovar e quantificar, directa e exactamente, a matéria tributável omitida, não lhe bastando pôr em dúvida a existência dessas irregularidades.
Demonstração que a impugnante não logrou fazer, pois que a prova apresentada não demonstra a credibilidade da sua contabilidade em detrimento do que vem descrito no relatório da fiscalização.
E quanto à omissão de vendas de mercadorias e de produtos acabados, a prova apresentada não é de molde a convencer-nos sobre o efectivo registo e contabilização de todos esses proveitos tidos por omitidos. Apesar de se ter provado que a impugnante vendeu cadeiras com referências genéricas sem discriminação, tal não é suficiente para demonstrar, de forma cabal e concludente, a inexistência de omissões de vendas desses produtos. E também não é suficiente para convencer sobre o registo de todas as vendas de cabos o facto alguns serem utilizados em blocos adicionais, mesas para impressoras e mesas para máquinas de escrever, de a impugnante ter vendido canais de cabos à ECHO BUROMOBELE e de ter enviado canais de cabo à Ciclo Fapril.
Tal como é salientado na sentença, apesar de a impugnante referir que em circunstância alguma omitiu vendas ao seu volume de negócios, o certo é que «da prova produzida apenas a testemunha José Morais se reporta à questão e para referir que uma determinada transacção foi facturada. Ora, uma testemunha a referir que uma transacção foi facturada, desconhecendo-se outros elementos, é manifestamente insuficiente para se presumir que em circunstância alguma houve omissão nas vendas e infirmar o relatório dos serviços de inspecção. Por outro lado, o controlo dos canais de cabo e das cadeiras efectuada pela impugnante apenas com base nas guias de remessa, em face do consta do relatório da Administração Fiscal, é manifestamente insuficiente para infirmar o que foi apurado pelo referido relatório. Sobre esta questão também se pronunciaram os peritos, mas como resulta da matéria de facto assente - alíneas L) a U) - as respostas aos quesitos apresentam-se demasiado vagas, não permitindo inferir conclusões minimamente seguras».
E quanto à alegação de que os montantes que foram registados como trabalhos para a própria empresa foram efectivamente realizados para si própria, «quase todas as testemunhas apresentadas depõem sobre os trabalhos para a própria empresa: José Mendes (251), Mário Tavares (fls. 247), Luís Santos (fls. 250) e José Amaral (fls. 246 e 247). O relatório pericial nada refere sobre esta matéria. Aqueles depoimentos embora refiram a existência de folhas internas de produção não infirmam o relatório Administração Fiscal em ordem a repor a credibilidade do sistema de controlo dos referidos trabalhos.».
Tanto basta para dizer que se mostram verificados os pressupostos legais que permitem o recurso a presunções.
Quanto ao erro no julgamento da questão da preterição de formalidades legais.
Segundo a recorrente, a forma legalmente admissível de apurar a existência de vendas omitidas seria a de realizar um inventário físico das existências de cada tipo ou género de bens no momento da inspecção, e somar o valor apurado com o valor das vendas facturadas, para assim verificar se o valor de tal somatório era inferior ao valor das entradas, inventário físico que a AF não fez e que conduziria à preterição de formalidades legais.
Ora, tal como doutamente salienta o Ministério Público no parecer lavrado neste Tribunal, a alegada inexistência de inventário físico não integra qualquer preterição de formalidade legal, porquanto a alteração dos rendimentos declarados poderá fundamentar-se na constatação, pela AF, da existência de erros, inexactidões ou omissões dos elementos da escrita e contabilidade dos contribuintes, tal como acima já se deixou explicado. E essa constatação foi efectuada através do exame e análise à escrita da recorrente, que deu origem ao relatório da inspecção tributária.
Por outro lado, não cabe aos sujeitos passivos indicar a forma como deverá ser feita a inspecção à escrita ou o modo como devem ser detectadas as respectivas omissões de proveitos, cabendo-lhes tão só pôr à disposição da fiscalização os elementos contabilísticos que lhe forem solicitados, satisfazendo, desta forma, o dever de colaboração referido no art. 7º do CPA e actualmente no art. 59° da LGT.
E só no caso de o critério utilizado pela AF se mostrar notoriamente inadequado ao fim em vista, isto é, a apreender e controlar a matéria tributável efectiva do contribuinte, pode o contribuinte contestá-lo, evidenciando as razões pelas quais se impunha critério diverso do utilizado.
Termos em que improcede a pertinente conclusão.
Quanto ao erro no julgamento da questão da errónea quantificação.
Face aos indícios fundados de que a contabilidade da impugnante não merecia confiança, impunha-se à AF que partisse de dados disponíveis para apurar a realidade que a contabilidade ocultava, utilizando elementos de facto conhecidos que, segundo as regras da experiência, pautadas por critérios de razoabilidade e de normalidade, conduzissem à extrapolação dos factos desconhecidos, isto é, dos proveitos omitidos.
E face às dificuldades objectivas que sempre são encontradas pela AF neste tipo de quantificação (sabido que os métodos indiciários não são métodos exactos, mas métodos de aproximação da realidade, sempre susceptíveis de alguma aleatoriedade), admite-se um abaixamento do nível de exigência quanto à prova da realidade dos factos omitidos, aceitando-se um juízo de probabilidade em substituição do convencimento sobre a respectiva realidade.
É que apesar da tributação por métodos indirectos visar o lucro real, tem em vista o presumido, que é alcançado mediante índices, e só por mera coincidência pode apurar uma matéria colectável igual à que resulta da contabilidade da contribuinte, julgada imprestável para servir de base à tributação.
Como adverte Saldanha Sanches «a avaliação indirecta é sempre menos exacta da que é feita, nos termos legais, pelo contribuinte» (A Quantificação da Obrigação Tributária, 2 Ed., Lisboa, 2000, pág. 335). E bem se compreende que assim seja. Como se escreve no acórdão do TCA de 22/5/01, no Rec. 4016/00, esta posição menos favorável do contribuinte compreende-se «porque a quantificação por presunção só a si lhe é imputável, pelo que o contribuinte, se queria ser tributado pelo lucro real, deveria ter uma contabilidade sã, que permitisse o controlo dos dados nela constante».
Ora, a recorrente não logrou fazer prova positiva e concludente sobre a existência de erro na quantificação efectuada pela AF. O critério que esta utilizou está fundamentado e a recorrente não demonstrou que a realidade fosse completamente distinta do resultado a que conduziu a utilização desse critério, não provou que ele fosse ostensivamente inadmissível e/ou desacertado ou, ainda, que tivesse havido excesso manifesto na matéria quantificada.
Tal como se deixou salientado no recurso deste TCAN nº 462/04, de 30/06/05 - que tratou idêntica situação, com a mesma impugnante, o mesmo relatório da fiscalização e tributo da mesma natureza conquanto referente ao ano de 1994, e no qual se debateu a mesma questão que ora está em discussão, inserida perante os mesmos meios probatórios, «Analisada toda a prova testemunhal inquirida nos autos e a prova pericial dela não retiramos qualquer valor que possa colocar em causa a quantificação encontrada pela fiscalização tributária ou que possa fazer duvidar dos fundamentos do recurso à utilização dos referidos métodos indiciários.
De facto, de pouco serve dizer que as cadeiras eram por vezes vendidas como material de escritório, se não se prova a quantidade, ou que a produção era controlada pela presença dos funcionários, se desconhecemos a produtividade ou o valor produzido por cada um deles. Deste modo, a matéria dada como provada com fundamento dos depoimentos das testemunhas e na prova pericial, pela sua generalidade e falta de concretização não é suficiente para abalar o que consta do relatório citado, pelo que bem andou o Mmº Juiz em valorar este preferentemente à restante prova fixada no probatório.
E não encontramos a contradição de prova que a recorrente diz existir na sua conclusão 5ª, já que as referidas alíneas apenas mencionam factos genéricos que não podem afectar o conteúdo do relatório, pois que é irrelevante que a recorrente tenha enviado cabos para outra empresa ou que os inventários fossem realizados través de contagem física se tal não foi correctamente reflectido na contabilidade.».
Visto que na quantificação se considerou a existência de uma percentagem (de 12%) de trabalhos para a própria empresa e não se sabendo em que exercícios foram suportadas as despesas com os trabalhos referidos nas alíneas A1 e A2, não se pode dar por verificado o pretenso excesso na matéria quantificada.
E porque no caso de utilização de métodos indiciários o próprio método de quantificação nunca garante a correspondência entre a matéria tributável quantificada e a realidade, as dúvidas sobre essa quantificação não constituem justificação para a anulação do acto pois, se o fossem, todos os actos de liquidação baseados em utilização de tais métodos seriam anuláveis.
Com efeito, o regime de dúvida razoável aplicado à prova indirecta levaria longe de mais, na medida em que a avaliação indirecta é sempre menos exacta da que é feita, nos termos legais, pelo contribuinte. As dúvidas sobre o lucro tributável em casos deste tipo são as co-naturais ao próprio método de apuramento por métodos indiciários, onde o valor encontrado é sempre um valor provável e não um valor absolutamente certo.
Razão por que temos vindo a defender que no caso de utilização de métodos indiciários só se estará perante uma situação de fundada dúvida, para efeitos do art. 121º, quando positivamente se prove que tal quantificação é errada, prova que a impugnante não logrou fazer.
Termos em que não merece censura a sentença recorrida, improcedendo todas as conclusões de recurso.* * * Nestes termos, acorda-se em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas pela recorrente, com taxa de justiça de 4 UC.
Porto, 6 de Outubro de 2005
Dulce Manuel Neto
Fonseca Carvalho
Moisés Rodrigues |