| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência, os juízes da Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I. RELATÓRIO
[SCom01...], LDA, (Recorrente), veio interpor recurso contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela, datada de 10-11-2014, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida pela ora recorrente, tendo por objeto a decisão da 2.ª avaliação referente ao terreno para construção, inscrito na matriz predial urbana sob o artigo ...39 da freguesia ..., do Concelho ....
O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.
Nas suas alegações, o Recorrente concluiu nos seguintes termos:
IV) CONCLUSOES:
1ª) O recurso vem interposto da sentença que julgou improcedente a impugnação deduzida pela recorrente contra a decisão de 2ª Avaliação referente ao terreno para construção, inscrito na matriz predial urbana sob o artigo ...39, da freguesia ..., do Concelho ..., nos termos e ao abrigo dos arts. 77º, nº 1 do CIMI e 99º e segs. do CPPT.
2ª) A recorrente não pode aceitar a sobredita sentença, por entender que existiu erro na apreciação da prova produzida e erro na interpretação e aplicação da lei.
3ª) É firme convicção da recorrente que a decisão deveria ter sido no sentido da procedência da impugnado.
4ª) O valor patrimonial tributário que foi fixado pela AT é desconforme com a realidade, pecando por um manifesto exagero.
5ª) O excesso da quantificação é facilmente explicável e prende-se com um único facto, a saber: a utilização de um coeficiente de localização errado.
6ª) O apuramento do valor patrimonial tributário resultou da utilização de um coeficiente de localização de "1" quando o valor correcto é de "0,5".
7ª) A fixação impugnada é ilegal por verificar-se o vício de errónea quantificação do valor patrimonial tributário - Arts. 77°, n° 2 do CIMI e 99°, a) do CPPT.
8ª) Atenta a factualidade dada como provada, a recorrente entende que a conclusão a retirar pelo Tribunal teria de ser a oposta.
9ª) A Sentença sustenta-se numa interpretação extensiva não permitida.
10ª) As excepções expressamente referidas no n° 2, do art. 42° do CIMI são taxativas, ou seja, não se trata de um conjunto de hipóteses exemplificativas.
11ª) Ora, tendo ficado provado que estamos perante uma "parcela de terreno para construção" (- Cfr. Folha 3 da Sentença, no seu ponto 1) localizada "numa área homogénea a que foi atribuído o coeficiente de localização de 0,5" (- Cfr. Folha 4 da Sentença, no seu ponto 7), é forçoso concluir pela verificação do vicio alegado pela recorrente.
12ª) Assim, a sentença padece de erro de julgamento no âmbito da valoração da prova produzida e na aplicação do direito.
Termos em que deve ser dado provimento ao recurso e consequentemente ser revogada a sentença recorrida, com todas as consequências legais, nomeadamente a revogação da decisão impugnada, assim se cumprindo a Lei e se fazendo Justiça.
A recorrida, notificada do presente recurso, não apresentou contra-alegações.
Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 288.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer, no sentido de ser negado provimento ao recurso (Fls 368 do sitaf).
Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cfr. artigo 657.º n.º 4 do Código de Processo Civil, submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.
II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
As questões suscitadas pelo Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões (vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT) são as de saber se a sentença recorrida em erro de julgamento de facto (atenta a factualidade dada como provada a conclusão a retirar pelo Tribunal teria de ser oposta) e de direito, erro na apreciação da prova produzida e errónea quantificação do valor patrimonial tributário, com violação dos artºs 77º nº 2 do CIMI e artº 99º, alínea a) do CPPT.
III. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO
III.A. O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:
1) A impugnante celebrou a 25.09.2007, por escritura pública, contrato denominado por «Compra, venda, mútuo e hipoteca» com a sociedade [SCom02...], Lda, pelo qual a primeira declarou vender a esta, que declarou comprar, pelo preço de € 150 000,00, prédio urbano composto por parcela de terreno para construção, designado por lote ...3, sito no ..., freguesia ..., Concelho ..., descrito na Conservatória de Registo Predial ... sob o número ...18 e inscrito na matriz sob o artigo ...39;
Doc. 2 junto com a p.i
2) A impugnante foi notificada da avaliação do prédio referido supra, constando da notificação o seguinte:
Assunto: Notificação da Avaliação da
Ficha nº ...49 NIF: ...82
Fica V. Exa. notificado(a) de que, em resultado da
avaliação efectuada ao (a) TERRENO PARA
CONSTRUÇÃO, inscrito na matriz predial urbana
Sob o artigo ...29 da freguesia ...
... (SE) , foi atribuído o Valor Patrimonial
Tributário abaixo descri-to, apurado nos termos do artigo
45° do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (CIMI).
| ELEMIENTOS DECLARADOS VALIAÇÃO FINAL |
| Área total de terreno | 384,0000 m2 | 384,0000 m2 | 384,0000 m2 |
| Área de implantação do prédio | 384,0000 m2 | 384,0000 m2 | 384,0000 m2 |
| Área bruta de construção | 1358,0000 m2 | 1358,0000 m2 | 1358,0000 m2 |
| Área bruta dependente | 179,0000 m2 | 179,0000 m2 | 179,0000 m2 |
| Data de passagem a urbana, | 2003-03-07 | 2003-03-07 | 2003-03-07 |
Elemento(s) da qualidade e conforto
| VALOR PATRIMONIAL TRIBUTÁRIO |
Vt* = Vc x (A x % + (Ac + Ad)) x CI x Ca x Cq
56.630,00 = 612,50 x (1232,7000 X 15,00 +(0,0000 + 0,0000 )) x 0,50 x1,00 x 1,000
Doc.8 junto com a p.i.
3) Por requerimento apresentado a 27.10.2009 a impugnante solicitou a retificação do quociente de localização, sustentado que em face da localização do prédio deveria ser 0,50 e não 1,00;
Doc. 6 junto com a p.i.
4) Foi elaborado o respetivo termo de avaliação tendo o perito indicado pela impugnante apresentado termo de declaração, pelo qual indica os motivos da sua discordância;
Doc. 7 junto com a p.i.
5) A impugnante foi notificada da 2.ª avaliação, constando da notificação o seguinte:
Doc. 1 junto com a p.i
Assunto: Notificação da 2ª Avaliação
Ficha N° ...95 NIF: ...82
Fica V. Exa. notificado(a) de que, em resultado da
avaliação efectuada ao (a) TERRENO PARA CONS-
TRUÇÃO, inscrito na matriz predial urbana
sob o artigo ...39 da freguesia ...
... (SE) foi atribuído o
Valor Patrimonial Tributário abaixo descri-to,
apurado nos termos do artigo 45° do Código do
Imposto Municipal sobre imóveis (CIMI).
| ELEMIENTOS DECLARADOS | AVALIAÇÃO | FINAL |
| Área total do terreno | 540,0000 m2 | 540,0000 m2 | 540,0000 m2 |
| Área de implantação do prédio | 540,0000 m2 | 540,0000 m2 | 540,0000 m2 |
| Área bruta de construção | 2400,0000 m2 | 2400,0000 m2 | 2400,0000 m2 |
| Área bruta dependente | 0,0000 m2 | 0,0000 m2 | 0,0000 m2 |
| Data de passagem a urbano | 2003-03-07 | 2003-03-07 | 2003-03-07 |
Elemento(s) de qualidade e conforto
| VALOR PATRIMONIAL TRIBUTÁRIO |
Vt = Vc x (A x % + (Ac + Ad)) x Cr x Ca x Cq
219.240,00 = 609,00 x (2400,0000 X 15,00 + (0,0000 + 0,0000)) x 1,00 x 1,00 x 1,000
6) De acordo com o simular disponibilizado pela Administração Tributária o valor patrimonial do prédio referia em 1) seria € 109 620,00;
Doc. 3 junto com a p.i.
Depoimento da testemunha «AA»
7) O prédio referido em 1) está localizado numa área homogénea a que foi atribuído o coeficiente de localização de 0,5;
Docs. 4 e 9 juntos com a p.i.
P.A. – fls. 5 (1.ª parte do P.A.) e planta de fls. 9 (2.ª parte do P.A.);
Depoimento das testemunhas «AA», «BB», «CC» e «DD».
8) No local em que está localizado o prédio existe a seguinte exceção:
Excepção da Afectação: HABITAÇÃO
ID: 1369
Descritivo da excepção: A SUL DO IP4 A CONFINAR COM A ZONA ...30 (CL = 1.00) E COM A
ZONA ...24(CL =0.70)
Valor excepção: 1
Coordenada X: ...64.49
Coordenada Y: ...60.4
Valores de mercado muito distintos: Sim
Área Intervenção sem fim conhecido: Não
Doc. 4 junto com a p.i. P.A. – fls. 5 verso (1-ª parte do P.A.)
Depoimento das testemunhas «BB», «CC» e «DD»
9) Nos demais lotes do loteamento onde se integra o prédio referido em 1) foram aplicados, no que respeita aos terrenos, os seguintes coeficientes de localização:
Fls. 78 e ss.
0,50 aos lotes 4, 10, 21, 23, 33 e 41
0,90 aos lotes 7, 8, 36, 40
1,00 aos lotes 2, 3, 11, 19, 22, 24, 26, 27, 30, 31, 32, 34, 42 e 43
10) Os lotes a que foi aplicado o coeficiente de localização 0,50 têm como data de avaliação o ano 2005;
Fls. 78 e ss.
11) Os lotes a que foi aplicado o coeficiente de localização 0,90 têm como data de avaliação os anos de 2010, 2011 e 2012;
Fls. 78 e ss.
12) O prédio referido em 1) está incorporado num loteamento urbano com obras de urbanização, destinando-se os lotes a construção de edifícios de habitação.
P.A. fls. 4 e ss. (2.ª parte)
III.2 – Factos não provados
Com interesse para a decisão da causa, dão-se como não provados os seguintes factos:
1- O valor declarado pelo impugnante no contrato referido em 1) corresponde ao valor real de mercado do prédio.
III.3 – Fundamentação da matéria de facto
A convicção do Tribunal baseou-se na análise dos documentos que foram juntos aos autos, bem como dos documentos que constituem o P.A.
Os documentos em causa não foram impugnados e são especificados em cada um dos pontos.
Teve-se também em consideração o depoimento das testemunhas inquiridas.
As testemunhas mostraram-se credíveis quanto aos factos sobre que depuseram.
Do depoimento das testemunhas resultou uma aparente divergência, mas esta não respeita à narração dos factos mas à valoração e opinião que cada uma tem sobre os factos, pelo que se entendeu que as divergências não têm relevância.
Em cada um dos pontos da matéria de facto dada como provada foi também feita referência expressa aos depoimentos que suportam os factos respetivos.
Deu-se como não provado o facto 1- porque se afigura não ter sido apresentada prova suficiente.
É certo que a testemunha «AA» tivesse referido que o valor da avaliação era excessivo em face do valor de mercado, porém, do exemplo que a testemunha contou, pode concluir-se que a convicção da testemunha nesta matéria se circunscreve a um episódio concreto, confundido valor de marcado com disponibilidade das partes para efetuar um negócio.
É que o valor de mercado, como decorre da própria etimologia, corresponderá a um valor médio que os operadores de mercado estarão dispostos, em geral, a pagar por um determinado bem.
Do mesmo modo, também não se teve em consideração os depoimentos das demais testemunhas a este respeito, já que se limitaram a referir que o valor era ajustado, sem explicar concretamente em que critérios suportavam essa afirmação.
Competindo a prova de tal facto à impugnante, já que alegado por esta, deu-se o facto como não provado.
IV. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO
No caso em apreço, a Recorrente não se conforma com a decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra a decisão da 2.ª avaliação referente ao terreno para construção, inscrito na matriz predial urbana sob o artigo ...39 da freguesia ..., do Concelho ....
O tribunal a quo, elencou enquanto questões a decidir as seguintes:
(i) Saber se há falta de fundamentação da decisão;
(ii) Da violação de lei do coeficiente de localização aplicado;
Em ordem ao consignado no artigo 639.º, do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282.º, do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.
Assim, ponderando as alegações de recurso cumpre ao Tribunal aferir se o tribunal a quo:
- Incorreu em erro de julgamento de facto e de direito, por valoração errada da apreciação da prova produzida;
- Incorreu erro na aplicação do direito por errónea quantificação do valor tributário – artº 77º, nº 2 do CIMI
Vejamos.
A recorrente alega que o tribunal a quo incorreu em erro de julgamento quer relativamente à matéria de facto uma vez que, atenta a factualidade dada como provada, a recorrente entende que a conclusão a retirar pelo tribunal teria de ser a oposta” (cf. Conclusão 8º das alegações de recurso), e quer quanto à matéria de direito por errónea quantificação do valor patrimonial tributário, com violação dos artºs 77º, nº 2 do CIMI e 99º, alínea a) do CPPT (cfr. Conclusão 7º das alegações ), pois a avaliação utilizou um coeficiente 1, quando o valor correto é de 0,5, e ainda erro na apreciação da prova produzida.
Do erro de julgamento quanto à matéria de facto
Entendemos desde já que, atento o alegado pelo Recorrente não existe qualquer erro quanto à matéria de facto, pois este conforma-se com factos levados ao probatório, o que não concorda é com as consequências que deles derivam.
Pelo que, a haver erro, será erro de julgamento quanto à matéria de direito e não de facto.
O mesmo se passa relativamente ao invocado, erro na apreciação da prova produzida.
O Recorrente conforma-se com a factualidade fixada em 1ª instância, decorrente da prova produzida, pelo que, mais uma vez se destaca, é que não se conforma com o sentido da decisão, ou seja, com o entendimento do Tribunal perante a factualidade resultante da prova produzida e com a qual o Recorrente se conformou.
O Recorrente apenas se insurge quanto à decisão de improcedência, pois a decisão deveria ter sido no sentido da procedência da impugnação, (conclusão 3 das alegações de recurso).
Como tal a questão nos presentes autos é a de saber se incorreu a sentença recorrida em erro de julgamento quanto à matéria de direito ao considerar que o ato de segunda avaliação, concretamente quanto ao coeficiente de localização (Cl) aplicado está correto.
Nesta parte, o Recorrente diverge do tribunal a quo pois entende que a quantificação do valor patrimonial tributário do imóvel resultou da utilização de um coeficiente errado, ou seja, o valor correto seria 0,5 e não 1.
Alega que o valor patrimonial tributário é excessivo e que resultou da aplicação de um coeficiente errado de “1”, quando o valor correto seria “0,5”.
Em abono do seu entendimento, refere que nos termos do artº 42º do CIMI, as exceções estão restringidas aos quatro casos seguintes: Habitação, comércio, serviços e indústria, pelo que estando perante um terreno para construção o coeficiente terá de ser de 0,5.
Mais entende o Recorrente que não se aplica a exceção prevista no artº 42º nº 2 do CIMI, pois estas são taxativas e não são se tratam de um conjunto de hipóteses exemplificativas.
Cumpre apreciar.
Vejamos as disposições legais para a resolução da questão suscitada.
O Imposto Municipal sobre Imóveis, criado pelo Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (I.M.I. - aprovado pelo Dec. lei 287/2003, de 12/11), tributo que substituiu a Contribuição Autárquica, deve considerar-se um imposto sobre o património que incide sobre o valor dos prédios situados no território de cada município, dividindo-se, de harmonia com a classificação dos mesmos prédios.
O sujeito passivo da relação jurídico-tributária de I.M.I. é aquele que em 31 de Dezembro do ano a que diz respeito o tributo tenha o uso e fruição do prédio, seja proprietário ou usufrutuário, e a matéria coletável do imposto (pressuposto objetivo genérico de qualquer relação jurídico-tributária) é constituída pelo valor tributável dos prédios, o qual consiste no seu valor patrimonial (cfr. preâmbulo e artºs. 1, 2, 7 e 8, do C.I.M.I.; J. L. Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, 3ª. edição, 2007, pág. 53 e seg.; Esmeralda Nascimento e Márcia Trabulo, Imposto Municipal sobre Imóveis, Notas práticas, Almedina, 2004, pág. 15 e seg.).
Do artigo 2º do C.I.M.I. retira-se o conceito de prédio, podendo haver prédios rústicos (artigo 3º), prédios urbanos (artigo 4º) e prédios mistos (artigo 5º).
O artigo 6.º do CIMI, na redação dada pelo artigo 93.º da Lei n.º 64-A/2008, de 31 de dezembro, estabelece o seguinte, quanto às espécies de prédios urbanos:
Artigo 6.º
Espécies de prédios urbanos
1 - Os prédios urbanos dividem-se em:
a) Habitacionais;
b) Comerciais, industriais ou para serviços;
c) Terrenos para construção;
d) Outros.
2 - Habitacionais, comerciais, industriais ou para serviços são os edifícios ou construções para tal licenciadas ou, na falta de licença, que tenham como destino normal cada um destes fins.
3 - Consideram-se terrenos para construção os terrenos situados dentro ou fora de um aglomerado urbano, para os quais tenha sido concedida licença ou autorização, admitida comunicação prévia ou emitida informação prévia favorável de operação de loteamento ou de construção, e ainda aqueles que assim tenham sido declarados no título aquisitivo, excetuando-se os terrenos em que as entidades competentes vedem qualquer daquelas operações, designadamente os localizados em zonas verdes, áreas protegidas ou que, de acordo com os planos municipais de ordenamento do território, estejam afetos a espaços, infraestruturas ou equipamentos públicos.
4 - Enquadram-se na previsão da alínea d) do n.º 1 os terrenos situados dentro de um aglomerado urbano que não sejam terrenos para construção nem se encontrem abrangidos pelo disposto no n.º 2 do artigo 3.º e ainda os edifícios e construções licenciados ou, na falta de licença, que tenham como destino normal outros fins que não os referidos no n.º 2 e ainda os da exceção do n.º 3.
Ora como se depreende da norma citada, são as seguintes as espécies de prédios urbanos existentes: habitacionais, comerciais, industriais e de serviços, terrenos para construção outros.
Relativamente às duas primeiras espécies, a classificação é efetuada em função do destino normal dos edifícios ou construções neles existentes (número 2).
Já quanto aos terrenos em construção, a sua caraterização resulta da conceção de licença ou autorização, admissão de comunicação prévia ou emissão de informação prévia favorável de operação de loteamento ou de construção, ou da qualificação como tal no respetivo título aquisitivo (número 3).
Por fim, são classificados como outros os prédios urbanos não incluídos nas demais categorias (número 4).
Como bem refere a sentença sob recurso, o artigo 6.º está incluído no capítulo I do CIMI dedicado à incidência. Deste modo, esta divisão em espécies dos prédios urbanos deve orientar o intérprete na leitura das demais normas, já que se o legislador entendeu dividir em espécies os prédios urbanos logo no primeiro capítulo do Código é porque quis que nas demais normas fosse tida em conta esta divisão.
No que concerne aos terrenos para construção, o artigo 45º do mesmo Código consagra uma regra própria,
O valor patrimonial tributário dos terrenos para construção “é o somatório do valor da área de implantação do edifício a construir, que é a situada dentro do perímetro de fixação do edifício ao solo, medida pela parte exterior, adicionado do valor do terreno adjacente à implantação” (número 1), sendo o valor da área de implementação uma percentagem, entre 15% a 45% do valor das edificações autorizadas ou previstas (número 2) e o valor da área adjacente à construção calculado nos termos do artigo 40.º, n.º 4 (número 4), e a avaliação processa-se de acordo com a fórmula do artigo 38º. -neste sentido ver acórdão do STA de 10/04/2013, proc. n.º 0368/13:
“II - O valor patrimonial tributário dos terrenos para construção é determinado segundo as regras estabelecidas nos arts. 45º, 42º, nº 3, (coeficiente de localização) e art. 40º, nº 4 (valor da área adjacente à construção) todos do CIMI, sendo que todos estes coeficientes e percentagens são elementos precisos, objectivos e pré-determinados por lei em função de diversos elementos e critérios nela constantes e devidamente explicitados, designadamente em função da localização do prédio em causa e, por isso, indisponíveis para as partes intervenientes no procedimento de avaliação.
III - Assim, no acto de avaliação para fixação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção, não há qualquer hipótese de escolha ou de eleição subjectiva por partes dos peritos, em especial, no que concerne ao zonamento e ao coeficiente de localização, já que eles resultam da aplicação do CIMI e das Portarias do Ministro das Finanças que aprovam o zonamento e os coeficientes de localização propostos pela CNAPU, constituindo as Portarias actos administrativos ministeriais de natureza regulamentar que os avaliadores são obrigados a aplicar.” (sublinhado nosso) [nesse mesmo sentido, vide, entre muitos outros, Acórdão do Pleno do STA de 02/05/2012, proc. n.º 0307/11, Acórdão do STA de 26/04/2012, proc. n.º 01098/11].”
Porque do que se trata no presente processo é da discordância quanto ao coeficiente de localização, importa refletir sobre o mesmo.
A propósito do coeficiente de localização importa desde logo referir o Ac. do STA de 14-02-2012, Proc. nº 04950/11, www.dgsi.pt, onde se ponderou que:
“Antes de mais, dir-se-á que é hoje pacífico que as leis fiscais se interpretam como quaisquer outras, havendo que determinar o seu verdadeiro sentido de acordo com as técnicas e elementos interpretativos geralmente aceites pela doutrina (cfr. artº. 9, do C. Civil; artº. 11, da L. G. Tributária; José de Oliveira Ascensão, O Direito, Introdução e Teoria Geral, Editorial Verbo, 4ª. edição, 1987, pág. 335 e seg.; J. Baptista Machado, Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, Almedina, 1989, pág.181 e seg.; Nuno Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, II, Cadernos de C. T. Fiscal, nº. 174, 1996, pág. 363 e seg.)”.
O artigo 42.º do CIMI, na redação dada pela Declaração de Retificação n.º 4/2004, de 9 de janeiro, estabelece o seguinte:
Artigo 42.º Coeficiente de localização
1 - O coeficiente de localização (CL) varia entre 0,4 e 2, podendo, em situações de habitação dispersa em meio rural, ser reduzido para 0,35 e em zonas de elevado valor de mercado imobiliário ser elevado até 3.
2 - Os coeficientes a aplicar em cada zona homogénea do município podem variar conforme se trate de edifícios destinados a habitação, comércio, indústria ou serviços.
3 - Na fixação do coeficiente de localização têm-se em consideração, nomeadamente, as seguintes características:
a) Acessibilidades, considerando-se como tais a qualidade e variedade das vias rodoviárias, ferroviárias, fluviais e marítimas;
b) Proximidade de equipamentos sociais, designadamente escolas, serviços públicos e comércio;
c) Serviços de transportes públicos;
d) Localização em zonas de elevado valor de mercado imobiliário.
4 - O zonamento consiste na determinação das zonas homogéneas a que se aplicam os diferentes coeficientes de localização do município e as percentagens a que se refere o n.º 2 do artigo 45.º.
A Portaria n.º 982/2004 refere no seu número 2.º que “é aprovado o zonamento e os coeficientes de localização correspondentes a cada zona de valor homogéneo”.
A publicação em Diário da República não contém a concreta indicação de qualquer zonamento ou dos coeficientes de localização respetivos, mas a Portaria refere no número 7 que os mesmos estão publicados no sítio www.e-financas.gov.pt e estão disponíveis em qualquer serviço de finanças.
A Portaria n.º 1022/2006, de 20 de setembro refere no seu número 2.º que “são aprovadas as alterações ao zonamento que constam da presente portaria”.
No Anexo I à Portaria n.º 1022/2006, de 20 de setembro consta relativamente ao Conselho e Distrito ... a existência de exceções nas subsecções 04024200211, 04024200608, 04024502109, 04024200710, 04024501626 e 04024000212, no que diz respeito à afetação Habitação.
E o número 4.º da Portaria refere que o zonamento, o coeficiente de localização e as percentagens “são publicados no sítio www.efinancas.gov.pt, podendo ser consultados por qualquer interessado, e estão ainda disponíveis em qualquer serviço de finanças.”
Como decidiu o STA no acórdão de 07.03.2012, Proc. 01100/11 «contendo a Portaria o acto de aprovação do zonamento e dos coeficientes de localização aplicáveis, mostra-se cumprida a exigência legal de que as propostas da CNAPU sejam aprovadas por Portaria do Ministro das Finanças. E tendo a Portaria sido publicada no Diário da República, mostra-se observado o princípio da publicidade dos actos regulamentares do Governo constante do artigo 119.º da Constituição da República Portuguesa. O que não impede a própria Portaria de estabelecer que os dados e valores que brotam desse acto de aprovação sejam publicitados em local distinto onde possam ser livremente consultados, garantido, assim, o seu conhecimento aos interessados e ao público em geral.»
É certo que o zonamento foi, entretanto, alterado pela Portaria n.º 1119/2009, de 30 de setembro, porém esta alteração só se aplica aos prédios urbanos cujas declarações sejam entregues a partir do dia seguinte ao da publicação (número 4.º), o que não é o caso em apreço.
Posto este quadro legal, importa verificar se o coeficiente de localização aplicado pela Administração Tributária está em conformidade com as normas jurídicas.
Ora como resulta da factualidade vertida na sentença de 1ª instância e que não foi posta em causa pelo Recorrente
Resulta dos autos que a Administração Tributária aplicou quer na avaliação do prédio quer na 2.ª avaliação o coeficiente de localização 1 (cfr. Ponto 2) da matéria de facto provada).
Resulta também dos autos que o prédio em causa está localizado numa área homogénea a que foi atribuído o coeficiente de localização de 0,5 (cfr. Ponto 7º da matéria de facto provada).
Resulta ainda dos autos que no local onde está localizado o prédio existe uma exceção relativa a prédios afetos a habitação, sendo neste caso o coeficiente de localização de 1 (cfr. Ponto 8º da matéria de facto provada).
Assim, muito embora o prédio esteja localizado numa zona homogénea cujo coeficiente de localização é 0,5, devido à existência de uma exceção, quando a afetação do prédio seja habitação, o coeficiente de localização é 1 (cfr. Ponto 8º da matéria de facto provada).
Deste modo, estando em causa um prédio para construção com a finalidade de construir edifício destinado a habitação – resultado do próprio ato de loteamento tal afetação, (cfr. Pontos 9º a 12º da matéria de facto provada), então o coeficiente de localização que deverá ser atribuído é de 1 e não de 0,5.
A recorrente alega que ao entendimento do Tribunal a quo resultam de uma interpretação extensiva não permitida. Entende que as exceções expressamente referidas no nº 2 do artº 42 CIMI são taxativas e não se tratam de um conjunto de hipóteses exemplificativas, pelo que a exceção não pode ser aplicada a terrenos para construção.
Assim, tendo ficado provado que estamos perante uma parcela de terreno para construção, localizada numa área homogénea a que foi atribuído o valor de 0,5 conclui-se pela verificação do vício apontado de erro de julgamento quanto à matéria de direito.
Ora, seguindo nesta matéria o Acórdão do STA datado de 28-02-2012 proferido no proc. Nº 05214/11 com o seguinte sumário:
“1. O sistema de avaliações do I.M.I. consta dos artºs. 38 a 70, do respectivo Código. O objectivo do sistema é determinar o valor de mercado dos imóveis urbanos, a partir de uma fórmula matemática enunciada no artº. 38, do C.I.M.I.
2. A avaliação assenta em seis coeficientes, todos eles de carácter objectivo, os quais se podem agregar em dois conjuntos:
a) Os coeficientes macro, de enquadramento ou de contexto - trata-se dos coeficientes que não dependem especificamente de cada prédio individual que vai ser avaliado, mas do contexto económico e urbanístico em que se insere. São factores de variação do valor que não são intrínsecos a cada prédio, mas exteriores, apesar de serem sempre dele indissociáveis. Estes coeficientes aplicam-se, por natureza, a vários prédios e não apenas a um. São eles o valor base dos prédios edificados (Vc) e o coeficiente de localização (CL);
b) Os coeficientes específicos ou individuais - são os que respeitam a características intrínsecas dos próprios imóveis concretamente avaliados. Estamos a falar da área (A), do coeficiente de afectação (Ca), do coeficiente de qualidade e conforto (Cq) e do coeficiente de vetustez (Cv).
3. O valor base dos prédios edificados (Vc), coeficiente macro mencionado no nº.2, corresponde o mesmo ao custo unitário de construção de um metro quadrado de edifício, adicionado do valor do terreno. O seu valor é fixado administrativamente todos os anos e é igual para todo o país. Como particulariza o artº. 39, do C.I.M.I., trata-se do valor médio de um metro quadrado de construção urbana. O legislador entendeu que este valor base se apura com base no funcionamento das regras de mercado, mais sendo natural que as condições de custos sejam relativamente uniformes em todo o país.
4. O valor de construção por metro quadrado é fixado todos os anos por portaria do Ministro das Finanças sob proposta da CNAPU, conforme resulta dos artºs. 39 e 62, nºs. 1, al. d), e 3, do C.I.M.I. A esse valor será adicionado o acréscimo de 25% relativamente ao custo do terreno, assim se apurando o valor base (Vc).
Para as avaliações efectuadas no ano de 2004, o custo de construção por metro quadrado foi fixado em € 480,00 (portaria 982/2004, de 4/8), em consequência do que o valor base se concretizou em € 600,00, nos termos do artº. 39, nº. 1, do C.I.M.I. Já quanto ao ano de 2008, o custo de construção por metro quadrado foi fixado em € 492,00 (portaria 16-A/2008, de 9/1), em virtude do que o valor base se cifrou em € 615,00.
5. Nos termos do artº. 37, nº. 4, do C.I.M.I., a avaliação de um imóvel deve reportar-se à data do pedido de inscrição do prédio na matriz. Assim sendo, a avaliação de imóvel que foi inscrito oficiosamente na matriz através da estruturação da declaração modelo 1 pelo Chefe do Serviço de Finanças em 21/1/2008, deve reportar-se ao ano de 2008.
6. Na avaliação dos terrenos para construção o legislador quis que fosse aplicada a metodologia de avaliação dos prédios urbanos em geral, assim se devendo levar em consideração todos os coeficientes supra identificados, nomeadamente se devendo ter em conta o edifício a construir de acordo com o projecto existente, mais resultando tal imposição legal do nº. 2, do artº. 45, do C.I.M.I., ao remeter para o valor das edificações autorizadas ou previstas no mesmo terreno para construção.
7. O coeficiente de localização (CL) é o segundo coeficiente macro ou de contexto identificado no nº. 2, correspondendo à valia que a localização de um imóvel incorpora no seu valor de mercado. Na verdade, um dos elementos mais importantes do valor de mercado de um prédio urbano consiste na sua localização geográfica. O mesmo imóvel, com o mesmo custo de construção, pode ter um valor completamente diferente consoante se localize numa rua movimentada de uma grande cidade ou numa zona rural desertificada. O coeficiente de localização constitui, no seio da fórmula rígida e objectiva consagrada no artº. 38, do C.I.M.I., o elemento de ajustamento do sistema de avaliações às variações do valor do mercado. Na fixação do coeficiente de localização de um imóvel urbano o legislador leva em consideração diversos vectores, os quais constam da enumeração exemplificativa constante do artº. 42, nº. 3, do C.I.M.I. e que podem influenciar o valor dos prédios em função da sua localização.
8. Na determinação do coeficiente de localização deve recorrer-se às portarias 982/2004, de 4/8, e 1119/2009, de 30/9, diplomas em que estão fixados o zonamento e os limites mínimos e máximos dos coeficientes de localização, os quais devem ser revistos de três em três anos mediante proposta da Comissão Nacional de Avaliação de Prédios Urbanos (CNAPU), tudo nos termos do artº. 62, nº. 1, al. a), do C.I.M.I.
9. O zonamento consiste na operação de divisão do território nacional em pequenas zonas municipais dentro das quais o coeficiente de localização é uniforme (cfr. artº. 42, nº. 4, do C.I.M.I.). Os coeficientes a aplicar em cada zona homogénea municipal podem variar conforme se trate de edifícios destinados à habitação, ao comércio, à indústria ou aos serviços (cfr. artº. 42, nº. 2, do C.I.M.I.). Pelo que se deve concluir que existem quatro tipos diferentes de zonamento para cada zona homogénea municipal consoante o tipo de afectação dos imóveis urbanos mencionada.
10. Este sistema de regulamentação técnica não contraria qualquer princípio constitucional, na medida em que o que a lei, de facto, estabelece é a necessidade das propostas da CNAPU, relativas ao zonamento e respectivos coeficientes de localização, serem aprovadas por portaria do Ministro das Finanças (e não a sua publicação em jornal oficial), tendo tal aprovação sido concretizada pela citada portaria 982/2004, de 4/8. O facto dos zonamentos concretos e coeficientes de localização, constantes da proposta da CNAPU, não terem sido publicados naquela ou noutra portaria não lhes retira eficácia, sendo certo que se publicitou o local em que podem ser consultados, desta forma se garantindo o seu conhecimento aos interessados e público em geral
onde se extrata seguinte e com o qual se concorda:
“(…)
O regime de avaliação do valor patrimonial dos terrenos para construção está consagrado no artº. 45, do C.I.M.I. O modelo de avaliação é igual ao dos edifícios construídos, embora partindo-se do edifício a construir, tomando por base o respectivo projecto.
É que o valor do terreno para construção corresponde, fundamentalmente, a uma expectativa jurídica, consubstanciada num direito de nele se vir a construir um prédio com determinadas características e com determinado valor. Será essa expectativa de produção de uma riqueza materializada num imóvel a construir que faz aumentar o valor do património e a riqueza do proprietário do terreno para construção, logo que o imóvel em causa passa a ser considerado como terreno para construção. Por essa razão, quanto maior for o valor do prédio a construir, maior é o valor do terreno para construção que lhe está subjacente (cfr. artº. 6, nº. 3, do C.I.M.I.).
Diz-nos o mencionado artº. 45, do C.I.M.I., sob a epígrafe:
“Valor patrimonial tributário dos terrenos para construção”
1 - O valor patrimonial tributário dos terrenos para construção é o somatório do valor da área de implantação do edifício a construir, que é a situada dentro do perímetro de fixação do edifício ao solo, medida pela parte exterior, adicionado do valor do terreno adjacente à implantação.
2 - O valor da área de implantação varia entre 15% e 45% do valor das edificações autorizadas ou previstas.
3 - Na fixação da percentagem do valor do terreno de implantação têm-se em consideração as características referidas no nº. 3, do artº. 42.
4 - O valor da área adjacente à construção é calculado nos termos do nº. 4, do artº. 40.
Fazendo a exegese da norma dir-se-á que o legislador, na avaliação dos terrenos para construção, manda separar duas partes do terreno.
Em primeiro lugar a parte do terreno onde vai ser implantado o edifício a construir. A área de implantação do edifício a construir é a que se situa dentro do perímetro previsto de fixação do edifício a construir ao solo. Para se determinar o valor dessa parte do terreno é necessário proceder-se à avaliação do edifício a construir, como se já estivesse construído. Para tal utiliza-se o projecto de construção aprovado e na área não se considera, naturalmente a área do terreno livre nem a área do terreno excedente. Efectuada essa determinação do valor, reduz-se o valor apurado a uma percentagem entre 15% e 45%, como prevê o nº. 2 da norma. Esta redução justifica-se pelo facto do prédio não estar ainda construído.
Em segundo lugar, o valor do terreno adjacente à área de implantação.
O valor desta parte do terreno é apurado da mesma forma que se determina o valor da área do terreno livre e da área do terreno excedente para efeitos de qualquer imóvel urbano, assim levando em consideração os ditames previstos no artº. 40, nº. 4, do C.I.M.I. Assim o prevê expressamente o nº. 4 da norma.
A determinação da percentagem a aplicar na avaliação dos terrenos para construção, que é aposta para a determinação do valor da área de implantação do edifício, será efectuada nos termos do nº. 3 da norma sob exame, para tanto se devendo utilizar a mesma metodologia prevista no artº. 42, nº. 3, do C.I.M.I.
Tomando em consideração a metodologia antes referida, a administração fiscal utiliza a seguinte fórmula matemática de avaliação dos terrenos para construção:
VPT = Vc x [(Aa + Ab) x % + (Ac + Ad)] x Ca x CL x Cq
Em conclusão, na avaliação dos terrenos para construção o legislador quis que fosse aplicada a metodologia de avaliação dos prédios urbanos em geral, assim se devendo levar em consideração todos os coeficientes supra identificados, nomeadamente se devendo ter em conta o edifício a construir de acordo com o projecto existente, mais resultando tal imposição legal do nº. 2, do artº. 45, do C.I.M.I., ao remeter para o valor das edificações autorizadas ou previstas no mesmo terreno para construção (cfr. José Maria Fernandes Pires, ob. cit., pág. 100 e seg.).
“In casu”, conforme se retira da matéria de facto provada (cfr.nº.10 da matéria de facto provada), na 2ª. avaliação do imóvel (tal como na 1ª. avaliação - cfr. nº.7 da matéria de facto provada) foi levado em ponderação a área bruta de construção no total de 156,0000 m2, tal vector correspondendo à letra A, mais se tendo reduzido o valor apurado à percentagem de 31%, conforme estatui o citado artº. 45, nº.2, do C.I.M.I.
Face ao exposto, sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se improcedente este fundamento do recurso.
Mais argui o recorrente que o coeficiente de localização (1,47) é bastante elevado (cfr. conclusão 15 do recurso).
Com tal género de conclusão supõe o Tribunal que o recorrente queira aduzir mais um alegado erro de julgamento de direito da sentença recorrida.
O coeficiente de localização (CL) é o segundo coeficiente macro ou de contexto identificado supra, correspondendo à valia que a localização de um imóvel incorpora no seu valor de mercado. Na verdade, um dos elementos mais importantes do valor de mercado de um prédio urbano consiste na sua localização geográfica. O mesmo imóvel, com o mesmo custo de construção, pode ter um valor completamente diferente consoante se localize numa rua movimentada de uma grande cidade ou numa zona rural desertificada.
O coeficiente de localização constitui, no seio da fórmula rígida e objectiva consagrada no artº.38, do C.I.M.I., o elemento de ajustamento do sistema de avaliações às variações do valor do mercado (cfr. José Maria Fernandes Pires, ob. cit., pág. 48 e seg.; Esmeralda Nascimento e Márcia Trabulo, ob. cit., pág. 31).
Na fixação do coeficiente de localização de um imóvel urbano o legislador leva em consideração diversos vectores, os quais constam da enumeração exemplificativa constante do artº. 42, nº. 3, do C.I.M.I. e que podem influenciar o valor dos prédios em função da sua localização:
1-Em primeiro lugar as acessibilidades, nomeadamente as vias rodoviárias, ferroviárias, fluviais e marítimas, valorizando-se também a sua qualidade e variedade;
2-Em segundo lugar a proximidade de equipamentos sociais, designadamente escolas, serviços públicos e comércio;
3-Em terceiro lugar a existência de serviços públicos de transportes;
4-Em quarto lugar a localização em zonas de elevado valor imobiliário.
Na determinação do coeficiente de localização deve recorrer-se às portarias 982/2004, de 4/8 (a aplicável ao caso concreto dos autos) e 1119/2009, de 30/9, diplomas em que estão fixados o zonamento e os limites mínimos e máximos dos coeficientes de localização, os quais devem ser revistos de três em três anos mediante proposta da Comissão Nacional de Avaliação de Prédios Urbanos (CNAPU), tudo nos termos do artº. 62, nº. 1, al. a), do C.I.M.I.
Por sua vez, a definição do perímetro de cada zona e o seu coeficiente específico de localização estão identificados no sítio da administração fiscal existente na “internet” em www.portaldasfinancas.gov.pt.
Mais se dirá que o zonamento consiste na operação de divisão do território nacional em pequenas zonas municipais dentro das quais o coeficiente de localização é uniforme (cfr. artº. 42, nº. 4, do C.I.M.I.). Os coeficientes a aplicar em cada zona homogénea municipal podem variar conforme se trate de edifícios destinados à habitação, ao comércio, à indústria ou aos serviços (cfr. artº. 42, nº. 2, do C.I.M.I.).
Pelo que se deve concluir que existem quatro tipos diferentes de zonamento para cada zona homogénea municipal consoante o tipo de afectação dos imóveis urbanos mencionada.
Foram estes pressupostos que estiveram na base da construção do primeiro zonamento do território nacional, ocorrido com a entrada em vigor da Reforma da Tributação do Património, o qual teve expressão com a publicação da aludida portaria 982/2004, de 4/8 (rectificada pela portaria 1426/2004, de 25/11).
No caso “sub judice”, de acordo com a matéria de facto provada, ao terreno para construção em avaliação e objecto dos presentes autos foi aplicado o coeficiente de localização 1,47 típico da área de habitação (cfr. nº. 10 da matéria de facto provada), tal derivando de ser este o aplicável na zona onde se situa o imóvel e destinar-se a habitação o projecto de construção existente e já aprovado para o terreno em causa (cfr. nº. 2 da matéria de facto provada).
Atento o acabado de mencionar, mais uma vez não vislumbra o Tribunal qualquer ilegalidade na determinação do coeficiente de localização aplicável na avaliação do imóvel em causa nos presentes autos. (…)”
Assim sendo, e como bem refere a sentença sob recurso:
“O artigo 42.º, n.º 2 do CIMI prevê expressamente a possibilidade de existirem exceções, ao determinar que “os coeficientes a aplicar em cada zona homogénea do município podem variar conforme se trate de edifícios destinados a habitação, comércio, indústria ou serviços.”
É certo que o artigo referido não refere expressamente a possibilidade de existir exceções no caso dos terrenos para construção. Mas esta possibilidade resulta implicitamente da remissão que o artigo 45.º, n.º 2 do CIMI faz para o valor patrimonial tributário das edificações autorizadas ou previstas. Não faria qualquer sentido que para aferir do valor das edificações autorizadas ou previstas, de modo a apurar o valor da área de implementação para efeitos do artigo 45.º, n.º 3 do CIMI, se utilizasse um coeficiente de localização (0,5) e que depois para apurar o valor das edificações construídas se utilizasse um coeficiente de localização completamente diferente (1).
É que do artigo 45.º, n.º 3 do CIMI resulta expressamente que a área de implementação corresponde a uma percentagem do valor da edificação, pelo que o coeficiente de localização tem que ser o mesmo.
Acrescenta-se também, e relativamente ao alegado no recurso, quanto a ter ficado como assente que: facto 7) da sentença: O prédio referido em 1) está localizado numa área homogénea a que foi atribuído o coeficiente de localização de 0,5; - Docs. 4 e 9 juntos com a p.i. P.A. – fls. 5 (1.ª parte do P.A.) e planta de fls. 9 (2.ª parte do P.A.)
Alerta-se que tal facto remete para os documentos – Simulação Valor Patrimonial Tributária, que como bem se argumentou na sentença, (…) o simulador não ter em conta as exceções, o que é admitido pela própria Administração Tributária na contestação, daí a apresentação do valor de € 109 620,00, quando utilizado o simulador pela impugnante.
Embora o simulador apresente uma previsão, esta deve ser efetuada com um mínimo de aproximação de forma a que o contribuinte não seja subitamente surpreendido com um valor completamente diferente daquele que projetara e com o qual tomou decisões. A existência de um simulador impreciso equivalerá a erradas informações prestadas pela Administração Tributária. O princípio da confiança e da boa fé impõe que os contribuintes tenham um mínimo razoável de previsibilidade nas informações que obtém através de simuladores que a própria Administração Tributária disponibiliza. Porém, a discrepância existente entre os valores obtidos no simulador e os obtidos na avaliação, por facto imputável à própria Administração Tributária, já que o simulador não tem em conta a existência de exceções no coeficiente de localização, não constitui um vício do ato impugnado, já que como se referiu os critérios legais obrigam a Administração Tributária a aplicar no caso do prédio para construção em apreço o coeficiente de localização 1.
Acrescenta-se ainda que a determinação do coeficiente de localização por via do sítio da administração fiscal existente na “internet”, na medida que a “internet” não constitui um instrumento legal apto para fixar os citados coeficientes, porquanto apenas constituem actos legislativos os expressamente previstos na lei, nos termos do artº. 112, nº. 5, da C. R. Portuguesa.
E não se julgue que existe aqui qualquer ilegalidade, pois no caso em apreço, estando em causa a mera aplicação de uma coeficiente de localização fixado nas Portarias n.ºs 982/2004, de 4 de agosto e 1022/2006, de 20 de setembro, não existe liberdade de atuação, estando a Administração Tributária a atuar no exercício de competências estritamente vinculadas, pelo que a aplicação de um coeficiente de 0,5 quando o que está legalmente previsto é de 1, consubstanciaria, isso sim, uma violação do princípio da legalidade.
Também resulta bem explicito da sentença a justificação para a aplicação do coeficiente, que varia, consoante as situações, todas elas previstas na Portaria.
“É que, como resulta dos factos provados, a aplicação do coeficiente de localização 0,50 foi apenas efetuada em prédios avaliados em 2005, ou seja, em data anterior ao estabelecimento da exceção pela Portaria n.º 1022/2006, de 20 de setembro, que, como decorre do seu número 5.º só se aplica aos prédios urbanos cujas declarações modelo n.º 1 sejam entregues a partir do dia seguinte à publicação. Do mesmo modo, a aplicação do coeficiente de 0,90 resulta da Portaria n.º 1119/2009, de 30 de setembro, que em atenção ao âmbito de aplicação no tempo definido no seu número 4.º, só se aplica aos prédios urbanos cuja declaração modelo n.º 1 seja entregue a partir do dia seguinte ao da publicação. É, pois, de concluir que nem sequer estamos perante situações que possam reputar-se de idênticas já que a data de referência da avaliação é distinta e a aplicação de diferentes coeficientes de localização resulta de alterações legais a tais coeficientes. “
Assim e considerando-se a aplicação do coeficiente 1 e não 0,5 como pretendia o recorrente que influenciaria o Valor Patrimonial Tributário, poder-se-á dizer que não existe uma manifesta discrepância entre o valor de mercado do terreno para construção em causa e o valor apurado em sede de avaliação.
Não merece, pois, qualquer censura a sentença que, como se demonstrou, julgou de harmonia com a apontada jurisprudência.
Pelo exposto, conclui-se pela improcedência das alegações da Recorrente e pelo não provimento do presente recurso jurisdicional mantendo-se a sentença do tribunal a quo.
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Atenta a improcedência total do recurso, é a Recorrente a responsável pelas custas do recurso – vide artigo 527.º, nos. 1 e 2 do e 529.º, n.º 2 do Código de Processo Civil.
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V. DECISÃO
Face ao exposto, acorda-se em conferência na Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
a) Negar provimento ao recurso, mantendo-se na ordem jurídica a sentença recorrida.
b) Custas pela Recorrente;
Porto, 11 de abril de 2024
Isabel Ramalho dos Santos (Relatora)
Rui Esteves (1.ª Adjunto)
Graça Martins (2.º Adjunto) |
