| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes da Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
1.1. «AA», devidamente identificado nos autos, vem recorrer da sentença proferida em 27.....2018 no Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra, pela qual foi julgada improcedente a oposição que deduziu à execução fiscal nº ...90 e apensos, que o Serviço de Finanças ... lhe moveu por reversão de dívidas de IVA de 12/2007 e 01/2008 e de retenções na fonte de IRS dos anos de 2007 e 2008, no montante total de € 7.547,23, originariamente instaurada contra a sociedade “[SCom01...], Lda.”.
1.2. A Recorrente terminou as suas alegações formulando as seguintes conclusões:
«1. O douto Tribunal a quo deu erradamente como provados os seguintes factos:
Alínea N): A Oponente assinou cheques da sociedade devedora originária e assinou diversos documentos respeitantes à mesma — confissão (cfr. artigo 27.° da p.i.); cfr. cópias de cheques de fls. 54 (verso) e 55 do PEF apenso;
Alínea O): Em concreto, a Oponente assinou cheques da devedora originária, datados de 24/09/2007, 27/09/2007 e 02/01/2008 — cfr. cópias de fls. 54 (verso) e 55 (frente e verso) do PEF apenso;
Alínea P) Em 23/04/2007 a Oponente, na qualidade de gerente da devedora originária, assinou a Comunicação interna n.° 04/2007, com o seguinte conteúdo: “A todos os comerciais Vimos por este meio informar que a partir do dia 01/05/2007 os Mapas de Viagem, ditos de quilómetros, deverão ser entregues semanalmente, às 6.a feiras, ao Chefe de Vendas, Sr. «BB».” — cfr. doc. de fls. 54 do PEF apenso;
Alínea Q) Em 03/09/2007 a ora Oponente assinou um requerimento dirigido ao Chefe do 1.° Serviço de Finanças ..., mediante o qual requer autorização para o pagamento de dívida da devedora originária em 12 prestações mensais — cfr. requerimento de fls. 56 do PEF apenso;
Alínea R) Em 03/09/2007, a Oponente assinou uma “Certidão de Citação” em que era executada a [SCom02...] — Lda. no âmbito do PEF n.° ...26 e apensos — cfr. certidão de fls. 56 (verso);
Alínea S) Em 20/02/2008, a Oponente assinou uma “Certidão de Citação” em que era executada a [SCom01...], Lda., no âmbito do PEF n.° ...30 — cfr. certidão de fls. 58 (verso);
Alínea T) Em 20/02/2008, a Oponente assinou uma “Certidão de Citação” em que era executada a [SCom01...], Lda., no âmbito do PEF n.° ...30 — cfr. certidão de fls. 58 (verso);
Alínea U) Em 20/02/2008, a Oponente assinou uma “Certidão de Citação” em que era executada a [SCom01...], Lda., no âmbito do PEF n.° ...11 e apensos — cfr. certidão de fls. 59 (verso);
Alínea V) Em 20/02/2008 a ora Oponente volta a assinar dois requerimentos dirigidos ao Chefe de Finanças de Coimbra-1, mediante os quais requer autorização para o pagamento de dívidas da sociedade devedora originária, que aí identifica, em 12 prestações mensais — cfr. requerimento de fls. 58 do PEF apenso;
Alínea W) Em 11/08/2008 deu entrada no SF ...-1 um requerimento assinado pela Oponente, na qualidade de gerente, dirigido ao Chefe do Serviço de Finanças ..., mediante o qual informa que “a firma [SCom01...] Lda. (...), tendo a decorrer processos de execução fiscal e não tendo a possibilidade de pagar na sua totalidade, vem por este entregar relação anexa de clientes afim de serem penhorados os respectivos créditos” (sic.) — cfr. requerimento de fls. 60 do PEF apenso;
Alínea X) Em 19/09/2008 deu entrada no SF ...-1 um requerimento assinado pela ora Oponente, na qualidade de gerente da devedora originária, através do qual requer o seguinte: “a firma [SCom01...] (...) tendo entregue nessa repartição uma relação de clientes afim de serem penhorados os respectivos créditos, solicita que seja retirada da mesma a factura (...) do cliente [SCom03...] (...)” (sic.) — cfr. requerimento de fls. 61 do PEF apenso;
Alínea Y) Em 07/10/2008 a ora Oponente, na qualidade de gerente da devedora originária, assinou o requerimento destinado ao Procedimento extrajudicial de conciliação com os credores da devedora originária — cfr. requerimento de fls. 62 (verso) a 65 do PEF apenso;
Alínea Z) Em 03/11/2008 deu entrada no SF ... — 1 um requerimento assinado pela ora Oponente, na qualidade de gerente da devedora originária, mediante o qual informa que “esta empresa fez a entrega de um processo PEC — junto do IAPMEI no passado dia 07/10/2008 (...)” — cfr. requerimento de fls. 62 do PEF apenso.
2. Quanto às alíneas O) a Z), a impugnação da recorrente é (note-se) no sentido pretendido pelo Tribunal a quo ao considerar na Motivação — a fls. 21 da douta sentença recorrida - que «A Oponente foi gerente de direito da sociedade devedora principal entre 15/09/2005 e 27/05/2009. Durante esse período, como a própria confessa (cfr. facto assente em N)), assinou cheques e diversa documentação atinente à sociedade. Aliás, o extenso acervo documental constante dos autos desvela, sem margem para dúvidas, que a Oponente praticou diversos actos concatenados, destinados à prossecução do objecto social da sociedade devedora originária e em representação desta última perante terceiros (cfr. factos assentes em O) a Z) do probatório».
3. Por outro lado a douta sentença recorrida deu também erradamente como não provado que:
1) A Oponente sempre exerceu funções de assistente administrativa na sociedade devedora originária;
2) A Oponente exercia as suas funções sob as ordens dos anteriores sócios da devedora originária, «CC» e «DD»;
3) Os anteriores sócios da devedora originária, identificados na alínea anterior, solicitavam à Oponente que assinasse cheques e os documentos que lhe apresentavam para o efeito;
4) Eram os antigos sócios da devedora originária quem tomava as decisões atinentes aos destinos e funcionamento da empresa
4. Assim, da decisão em crise deveria ter resultado provado que:
Alínea N): A Oponente assinou três cheques da sociedade devedora originária e assinou, ao todo, doze documentos respeitantes à mesma — confissão (cfr. artigo 27.° da p.i.); cfr. cópias de cheques de fls. 54 (verso) e 55 do PEF apenso;
1) A Oponente sempre exerceu funções de assistente administrativa na sociedade devedora originária;
2) A Oponente exercia as suas funções sob as ordens dos anteriores sócios da devedora originária, «CC» e «DD»;
3) Os anteriores sócios da devedora originária, identificados na alínea anterior, solicitavam à Oponente que assinasse cheques e os documentos que lhe apresentavam para o efeito;
4) Eram os antigos sócios da devedora originária quem tomava as decisões atinentes aos destinos e funcionamento da empresa
5) A oponente não tomou medidas que se reflectissem na administração da executada e muito menos na diminuição do seu capital.
6) A falta de pagamento dos tributos em causa não pode ser imputável à oponente.
5. Na opinião dos recorrentes, foi ainda produzida nos autos prova documental relevante que não atendida pelo douto Tribunal a quo:
- CONFISSÃO dos devedores responsáveis subsidiários em sede de audição prévia, como resulta do despacho de reversão — a fls. 7 - datado de 20-05-2013 que deu causa à oposição que deu, por seu turno, origem a estes autos, apensado aos autos em 11/09/2013 com o Processo de Execução Fiscal (PEF) n.° ...90, em que «CC» e «DD» admitem, nas datas com relevância para aferir da responsabilidade subsidiária pelo pagamento dos tributos peticionados nestes autos, confessam que eram os «gerentes de facto da sociedade», e
- requerimento com data de entrada de 26/04/2013 — Audiência Prévia - incorporado com o Processo de Execução Fiscal (PEF) n.° ...90 apensado aos autos em 11/09/2013.
6. Pelo que se imponha decisão final em sentido diferente da proferida pelo Tribunal a quo.
7. DA ILEGITIMIDADE DA RECORRENTE:
A) A reversão de execução fiscal consiste num regime que determina a responsabilização de uma determinada pessoa, a título subsidiário, pelas dívidas tributárias de outrem.
B) Por via deste instituto, foi a ora recorrente considerada responsável subsidiária nos termos do artigo 24.° n.° 1 b) da Lei Geral Tributária (LGT).
C) A ora recorrente não figura no título - certidões de dívida concernentes ao processo em epígrafe - como sendo responsável pelo pagamento da dívida fiscal em causa (cfr. páginas 10 e 11 do doc. n.° 1 junto aos autos com a Oposição).
D) Nos termos do artigo 88.°, n.° 2, alínea j) do CPPT é fundamental a referência dos nomes dos responsáveis subsidiários e solidários nas certidões de dívida extraídas pela Administração Tributária.
E) Pelo que no seu entender verifica-se uma situação de ilegitimidade da pessoa citada nos termos do artigo 204.° n.° 1 b) do CPPT, o que só por si, constitui fundamento de oposição à execução.
F) Pelo que o douto Tribunal a quo deveria ter concluído que a recorrente é parte ilegítima nos autos, e, porquanto, a oposição de deduzida pela mesma ser procedente.
8. DA (NÃO) GERÊNCIA DA RECORRENTE
A) São responsáveis subsidiários os administradores, directores, gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados — cfr. artigo 24.°, n.° 1 da Lei Geral Tributária (o sublinhado é nosso).
B) O processo de execução fiscal em causa, bem como os respectivos apensos, têm por objecto dívidas fiscais reportadas ao ano de 2008.
C) A recorrente, na sua oposição e nas alegações apresentadas nos termos do 120.° do CPPT, alegou a sua falta de exercício da gerência efectiva, arguindo, em súmula, que:
- A recorrente sempre desempenhou as funções de assistente administrativa da sociedade comercial [SCom01...], Lda..
- Em 26/09/2005, foi, temporariamente, nomeada gerente da citada sociedade comercial, na sequência da renúncia à gerência de um ex-sócio da mesma e por solicitação dos sócios fundadores «CC» e «DD».
- As suas funções em nada se alteraram, à excepção da sua presença nas reuniões dos sócios e da assinatura de documentos ou cheques apresentados pelos sócios «CC» e «DD».
- Pretensões a que a recorrente acedia sem questionar, devido à estreita relação de confiança que nutria com estes sócios — «CC» e «DD».
- A gerência da ora recorrente circunscrevia-se a uma gerência meramente nominativa.
- Eram os referidos sócios «CC» e «DD» que detinham a gerência de facto da sociedade comercial.
- Sendo certo que a remuneração auferida enquanto gerente de direito correspondia à remuneração devida pelas funções desempenhadas enquanto assistente administrativa.
- Jamais a recorrente era informada dos projectos/planos da empresa, nunca sendo solicitada a sua opinião acerca destes assuntos.
- Esta situação manteve-se nestes exactos termos até 27-05-2009, data em que a recorrente renunciou à gerência (facto dado como provado na douta sentença recorrida — alínea J) dos factos provados.
- Acresce que, a ora recorrente jamais suspeitou da debilidade financeira da devedora principal, na medida em que, à data da cessão das quotas de que era titular, e consequente desvinculação perante aquela, a empresa possuía 3 viaturas livres de ónus e encargos, vários créditos e um vasto stock, conforme alegado pela oponente em sede de audição prévia no âmbito do processo de execução fiscal apenso a estes autos (cfr. requerimento incorporado no processo de execução fiscal que integra os autos, com data de entrada de 26/04/2013).
D) Neste conspecto - de que a recorrente exerceu, de facto e de direito, o cargo de gerente da devedora originária, tanto no período da constituição das dívidas exequendas, quanto no período do decurso do respectivo prazo legal de pagamento - o douto Tribunal assenta a sua decisão na assinatura dos documentos identificados nas alíneas O) a Z) dos factos dados como provados, e na confissão da recorrente de que assinou cheques e diversa documentação atinente à sociedade. (cfr. facto assente em N)).
E) Como resultou provado — alíneas C) e J) dos factos dados como provados -, a recorrente foi nomeada gerente da sociedade devedora originária em 15-09-2005 e renunciou à mesma em 27-05-2009.
F) A recorrida, logrou provar nestes autos, tão só (!) que a recorrente, durante todo o período em que consta como gerente da sociedade, assinou três cheques da sociedade devedora originária e assinou, ao todo, doze documentos respeitantes à mesma — cfr. cópias de cheques de fls. 54 (verso) e 55 do PEF apenso.
G) Não é plausível, segundo as regras da experiência comum, que durante todo este período — quase 4 anos — a actuação de um gerente «normalmente» dedicado e embrenhado na normal actividade e desígnios de uma sociedade comercial por quotas, se resumisse à assinatura daqueles três cheques e doze documentos.
H) A oponente tão só confessou ter aceite o cargo temporário de gerente de direito da sociedade devedora da mesma forma que confessou ter assinado documentos a pedido dos gerentes de facto — «CC» e «DD» - e não, como se quer fazer parecer, que tenha com estes praticado, em comunhão de esforços, de forma activa e efectiva, verdadeiros actos de gerência.
I) E nenhuma outra prova foi produzida nos autos que nos permita verificar se a actuação da oponente, concretizada quer em actos positivos quer em omissões, foi adequada ao exercício, quer de facto quer de direito, do cargo de gerente da devedora originária, tanto no período da constituição das dívidas exequendas, quanto no período do decurso do respectivo prazo legal de pagamento.
J) A prova presente nos autos, nomeadamente a prova documental supra referida não valorada pelo douto Tribunal a quo - CONFISSÃO dos devedores responsáveis subsidiários em sede de audição prévia, como resulta do despacho de reversão — a fls. 7 - datado de 20-05-2013 que deu causa à oposição que deu, por seu turno, origem a estes autos, incorporado com o Processo de Execução Fiscal (PEF) n. ° ...90 apensado aos autos em 11/09/2013, em que «CC» e «DD» admitem, nas datas com relevância para aferir da responsabilidade subsidiária pelo pagamento dos tributos peticionados nestes autos, confessam que eram os «gerentes de facto da sociedade». - requerimento com data de entrada de 26/04/2013 — Audiência Prévia - incorporado com o Processo de Execução Fiscal (PEF) n.° ...90 apensado aos autos em 11/09/2013 - - e a falta desta - não nos deixam dúvidas sobre o concreto modo como foi efectuada a gestão da executada originária.
L) De acordo com as regras da repartição do ónus da prova, era, à Administração Tributária que incumbia provar factos demonstrativos do exercício da gerência por banda da revertida.
M) No caso sub iudice não está preenchido um requisito constitutivo do direito de reversão da execução contra os responsáveis subsidiários - o exercício de uma gerência de facto - pelo que não pode a execução fiscal sub iudice reverter contra a recorrente por esta ser parte ilegítima.
9. DA IMPUTABILIDADE À RECORRENTE DA FALTA DE PAGAMENTO DAS DÍVIDAS EXEQUENDAS
A) Conclui, nesta sede, o douto Tribunal que «lida e relida a petição inicial, e escrutinados os documentos juntos aos autos pela Oponente, nenhuma alusão destes ressalta quanto à ausência de culpa sua pela falta de pagamento das dívidas exequendas, imperando uma completa omissão de alegação e prova, neste quadrante. Ora, à míngua de qualquer prova em contrário, deverá operar, em toda a sua extensão, a presunção plasmada no artigo 24. °, n. ° 1, alínea b), da LGT, presumindo-se, destarte, que a Oponente foi efectivamente responsável pela falta de pagamento da dívida exequenda em causa nos presentes autos».
B) Ora, salvo o devido respeito não assiste razão ao douto Tribunal a quo.
C) A recorrente, na sua oposição e nas alegações apresentadas nos termos do 120.° do CPPT, alegou, nomeadamente, que:
- A gerência da ora recorrente circunscrevia-se a uma gerência meramente nominativa.
- Eram os referidos sócios «CC» e «DD» que detinham a gerência de facto da sociedade comercial.
- Jamais a recorrente era informada dos projectos/planos da empresa, nunca sendo solicitada a sua opinião acerca destes assuntos.
- Acresce que, a ora recorrente jamais suspeitou da debilidade financeira da devedora principal, na medida em que, à data da cessão das quotas de que era titular, e consequente desvinculação perante aquela, a empresa possuía 3 viaturas livres de ónus e encargos, vários créditos e um vasto stock, conforme alegado pela oponente em sede de audição prévia no âmbito do processo de execução fiscal apenso a estes autos (cfr. requerimento incorporado no processo de execução fiscal que integra os autos, com data de entrada de 26/04/2013).
D) Pelo que do que resulta dos autos não se pode presumir que a oponente não rejeitou qualquer responsabilidade na falta de pagamento das dívidas exequendas, quando a mesma refutou ter praticado quaisquer actos de gerência efectiva.
E) Ora, se não exerceu funções «de facto» torna-se impossível presumir que, por sua culpa, existiram actos que importaram a falta de pagamento dos tributos em causa.
F) No caso sub iudice, refutando a recorrente que praticou actos de gestão, ter-se-á forçosamente que concluir que a mesma refuta a falta de nexo de causalidade entre a sua gerência que admite apenas como «nominativa» e a falta de pagamento dos tributos em causa.
G) Nenhuma prova foi produzida nos autos que nos permita verificar, operando com a teoria da causalidade, que a actuação da oponente, concretizada quer em actos positivos quer em omissões, foi causa da não satisfação dos créditos exequendos.
H) Não podendo a oponente ser responsabilizada por dívidas que são completamente estranhas às funções que realmente exercia.
I) E notório o não exercício efectivo de gerência pela oponente durante todo o tempo em que constou como sócia gerente da executada e consequentemente, durante o período a que a dívida se reporta.
J) Por conseguinte, não se pode deduzir que a oponente tenha tomado medidas que se reflectissem na administração da executada e muito menos no incumprimento das suas obrigações fiscais.
L) Pelo que além de não estar preenchido o primeiro requisito para a responsabilidade da recorrente — exercício da gerência de facto — também não está preenchido o segundo requisito — culpa pelo culpa pelo não pagamento do tributo.
10. Salvo o devido respeito, a prova carreada para ao autos não deixa dúvidas sobre o concreto modo como foi efectuada a gestão da executada originária, encaminhando o julgador no sentido de concluir que a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento, na medida em que a Administração Tributária não logrou provar que a recorrente exerceu actos efectivos de administração na sociedade devedora originária, e a ora recorrente logrou afastar a presunção legal de que a falta de pagamento das dívidas tributárias exequendas lhe era imputável.
.... Normas jurídicas violadas: artigos 88.°, n.° 2, alínea j) e 204.° n.° 1 alínea b), do CPPT, e artigo 24.° da LGT.
Nestes termos, e com o douto suprimento de V. Exas., deve ser julgado procedente o recurso ora interposto e revogada a decisão decretada pelo Venerando Tribunal a quo no que concerne à condenação do recorrente ao pagamento da dívida tributária em causa, com todas as devidas e legais consequências por ser de inteira e merecida JUSTIÇA.».
1.3. A Recorrida Fazenda Pública não contra-alegou.
1.4. O EPGA junto deste TCAN teve vista dos autos e emitiu parecer a fls.478 do SITAF no sentido da improcedência do recurso.
*
Dispensados os vistos legais, nos termos do artigo 657º, nº 4, do Código de Processo Civil, cumpre apreciar e decidir, pois que a tanto nada obsta.
*
2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Uma vez que o objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das alegações da Recorrente, cumpre apreciar e decidir se a sentença recorrida enferma de erros de julgamento de facto (no que tange aos pontos N) a O) dos factos provados e 1) a 4) dos não provados) e de direito, ao concluir que a Recorrente exerceu a gerência da devedora originária e nem sequer alegou a ausência de culpa sua pela falta de pagamento das dívidas exequendas.
3. FUNDAMENTAÇÃO
3.1. DE FACTO
3.1.1. Factualidade assente em 1ª instância
A decisão recorrida contém a seguinte fundamentação de facto:
«A) Pela Ap. .../20050318 foi registada na Conservatória do Registo Comercial ..., sob a forma de sociedade por quotas, a firma “[SCom02...], Lda.”, NIF ...51, com um capital social de € 5.000,00, figurando aí como sócios e quotas: (i) «DD», titular de uma quota no valor de € 2.250,00, o cônjuge desta (ii) «CC», titular de uma quota no valor de € 2.250,00 e (iii) «AA», titular de uma quota no valor de € 500,00 – cfr. certidão de fls. ... a 40 do PEF apenso;
B) Segundo a dita Ap. .../20050318, a sociedade em causa obrigava-se “Com a intervenção de um gerente”– cfr. certidão de fls. ... a 40 do PEF apenso;
C) Por deliberação de 15/09/2005, a ora Oponente foi nomeada gerente da referida sociedade – cfr. Ap. 5/20050926 da certidão de fls. ... a 40 do PEF apenso;
D) Pelas Ap. 18/20060728 e Ap. .../20060728 foram registadas as transmissões das quotas dos então sócios «CC» e «DD» para a aqui Oponente – cfr. certidão de fls. ... a 40 apenso;
E) Pela Ap. .../20070515 foi registada a alteração da firma da referida sociedade comercial para “[SCom01...], Lda.” – cfr. certidão de fls. ... a 40 do PEF apenso;
F) Por deliberação de .../02/2008 foi registado o aumento de capital da sociedade identificada, no montante de € 20.000,00, subscrito em dinheiro pelos sócios na proporção das suas quotas, passando a Oponente a deter o capital social de € 11.250,00, sendo ainda € 5.625,00 detido por «BB» e € 5.625,00 detido por «EE» – cfr. Ap. .../20080507 da certidão de fls. ... a 40 do PEF apenso;
G) Pela Ap. .../20080507 foi ainda registada a alteração ao pacto social, segundo a qual para obrigar a sociedade passou a ser necessária a assinatura de dois gerentes, sendo ainda nomeado para esse cargo o sócio «BB» – cfr. certidão de fls. ... a 40 do PEF apenso;
H) Pelas Menções Dep. ..7/2008-.... e ..8/2008-... foram registadas duas transmissões de quotas da aqui Oponente para, respectivamente, «BB» e «EE», no valor de € 1.125,00 cada uma – cfr. certidão de fls. ... a 40 do PEF apenso;
I) Pela Ap. .../20090209 foi registada a cessação das funções de gerente do sócio «BB», por motivo de renúncia, em 2009/01/10 – cfr. certidão de fls. ... a 40 do PEF apenso;
J) Pela Ap. .../20110926, foi registada a cessação de funções de membro dos órgão sociais por parte da Oponente, por motivo de renúncia, em 27/05/2009 – cfr. certidão permanente de fls. 46 a 50 do PEF apenso;
K) Pela Menção Dep. ...5/09-09-2009 foi registada a transmissão de quotas da Oponente, no valor de € 13.750,00, para [SCom04...] Sociedade Unipessoal, Lda. – cfr. certidão de fls. ... a 40 do PEF apenso;
L) Pelo Serviço de Finanças ... foram instaurados contra a sociedade comercial “[SCom01...], Lda. – Em liquidação” os seguintes processos de execução fiscal, nas datas e pelos tributos, valores e prazos de pagamento voluntário que se explicitam no quadro seguinte:
| N.º do PEF | Data da instauração | Tributo | Ano/Período | Data limite de pagamento | Valor (€) |
| ...90 | 07.03.2008 | IRS – retenções na fonte (trabalho dependente e empresariais e profissionais) | 2007 | 20.01.2008 | 388,50+1.07
6,52 |
| ...42 | 01.08.2008 | IVA | 12/2007 | 11-02-2008 | 2.522,41 |
| ...20 | 07.04.2008 | IRS | 2008 | 20-02-2008 | 276,25 |
| ...13 | 29.03.2008 | IVA | 01/2008 | 10-03-2008 | 3.383,32 |
- cfr. certidões de dívida n.ºs ...73, ...47, ...47, ...05; e 2008/...96, de fls. 17 a 21 do processo físico; cfr. despacho e anexo de fls. 121 e 122 do PEF apenso;
M) Em data não concretamente apurada, mas seguramente antes de 13/12/2012, os PEF´s ...42, n.º ...20 e n.º ...13 foram apensados ao PEF n.º ...90 – cfr. requerimentos de fls. 15 e ss., de fls. 28 e ss. e de fls. 89 e ss., do PEF apenso;
N) A Oponente assinou cheques da sociedade devedora originária e assinou diversos documentos respeitantes à mesma – confissão (cfr. artigo 27.º da p.i.); cfr. cópias de cheques de fls. 54 (verso) e 55 do PEF apenso;
O) Em concreto, a Oponente assinou cheques da devedora originária, datados de 24/09/2007, 27/09/2007 e 02/01/2008 – cfr. cópias de fls. 54 (verso) e 55 (frente e verso) do PEF apenso;
P) Em 23/04/2007 a Oponente, na qualidade de gerente da devedora originária, assinou a Comunicação interna n.º 04/2007, com o seguinte conteúdo:
“A todos os comerciais
Vimos por este meio informar que a partir do dia 01/05/2007 os Mapas de Viagem, ditos de quilómetros, deverão ser entregues semanalmente, às 6.ª feiras, ao Chefe de Vendas, Sr. «BB».” – cfr. doc. de fls. 54 do PEF apenso;
Q) Em 03/09/2007 a ora Oponente assinou um requerimento dirigido ao Chefe do 1.º Serviço de Finanças ..., mediante o qual requer autorização para o pagamento de dívida da devedora originária em 12 prestações mensais – cfr. requerimento de fls. 56 do PEF apenso;
R) Em 03/09/2007, a Oponente assinou uma “Certidão de Citação” em que era executada a [SCom02...] – Lda. no âmbito do PEF n.º ...26 e apensos – cfr. certidão de fls. 56 (verso);
S) Em 20/02/2008, a Oponente assinou uma “Certidão de Citação” em que era executada a [SCom01...], Lda., no âmbito do PEF n.º ...30 – cfr. certidão de fls. 58 (verso);
T) Em 20/02/2008, a Oponente assinou uma “Certidão de Citação” em que era executada a [SCom01...], Lda., no âmbito do PEF n.º ...30 – cfr. certidão de fls. 58 (verso);
U) Em 20/02/2008, a Oponente assinou uma “Certidão de Citação” em que era executada a [SCom01...], Lda., no âmbito do PEF n.º ...11 e apensos – cfr. certidão de fls. 59 (verso);
V) Em 20/02/2008 a ora Oponente volta a assinar dois requerimentos dirigidos ao Chefe de Finanças de Coimbra-1, mediante os quais requer autorização para o pagamento de dívidas da sociedade devedora originária, que aí identifica, em 12 prestações mensais – cfr. requerimento de fls. 58 do PEF apenso;
W) Em 11/08/2008 deu entrada no SF ...-1 um requerimento assinado pela Oponente, na qualidade de gerente, dirigido ao Chefe do Serviço de Finanças ..., mediante o qual informa que “a firma [SCom01...] Lda. (…), tendo a decorrer processos de execução fiscal e não tendo a possibilidade de pagar na sua totalidade, vem por este entregar relação anexa de clientes afim de serem penhorados os respectivos créditos” (sic.) – cfr. requerimento de fls. 60 do PEF apenso;
X) Em 19/09/2008 deu entrada no SF ...-1 um requerimento assinado pela ora Oponente, na qualidade de gerente da devedora originária, através do qual requer o seguinte: “a firma [SCom01...] (…) tendo entregue nessa repartição uma relação de clientes afim de serem penhorados os respectivos créditos, solicita que seja retirada da mesma a factura (…) do cliente [SCom03...] (…)” (sic.) – cfr. requerimento de fls. 61 do PEF apenso;
Y) Em 07/10/2008 a ora Oponente, na qualidade de gerente da devedora originária, assinou o requerimento destinado ao Procedimento extrajudicial de conciliação com os credores da devedora originária – cfr. requerimento de fls. 62 (verso) a 65 do PEF apenso;
Z) Em 03/11/2008 deu entrada no SF ... – 1 um requerimento assinado pela ora Oponente, na qualidade de gerente da devedora originária, mediante o qual informa que “esta empresa fez a entrega de um processo PEC – junto do IAPMEI no passado dia 07/10/2008 (…)” – cfr. requerimento de fls. 62 do PEF apenso;
AA) Por sentença de 01/09/2010 a sociedade devedora originária foi declarada insolvente – cfr. Informação de fls. 68 do PEF apenso;
BB) Em 02/03/2011 foi proferida Decisão Judicial de Encerramento do Processo de Insolvência “em virtude da insuficiência da massa insolvente para satisfação das custas do processo e restantes dívidas” – cfr. Informação de fls. 75 a 77 do PEF apenso;
CC) De acordo com o print informático de fls. 53 do PEF apenso, a Oponente apresentou declaração de rendimentos da categoria A ao serviço da devedora originária, entre 2005 e 2011 – cfr. print de fls. 58 do PEF apenso;
DD) Em 18/03/2013 o SF ...-1 elaborou a Informação relativa ao PEF n.º ...90 e apensos, da qual consta, entre o mais, o seguinte: “(…) verifica-se a fundada insuficiência dos bens penhoráveis da sociedade devedora originária (…).
Pela consulta aos elementos constantes da Certidão Permanente da sociedade, verifica-se que eram gerentes, ao tempo a que as dívidas se reportam, os seguintes sujeitos passivos (…):
Nome: «AA», com o NIF ...95
(…)
Cargo: Gerente da devedora originária desde 2005-09-15 até 2011-09-26 (data do registo da renúncia à gerência);
Nome: «BB», com o NIF
...28
(…)
Cargo: Gerente da devedora originária desde 2008-02-08 até 2009-02-09 (data do registo da renúncia à gerência).
Salvo melhor opinião, estão reunidos os condicionalismos para se efectuar a reversão das dívidas contra os referidos gerentes, pois eram gerentes da sociedade executada ao tempo a que as dívidas se reportam, sendo responsáveis, de acordo com a alínea b) do artº 24.º LGT, pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício dos seus cargos, quando não provem que não lhes é imputável a falta de pagamento.
Nestes termos, e atento o disposto nos art.ºs 22.º, 23.º e 24.º da LGT, conjugado com os art.º 153.º, n.º 2 e 160.º do C.P.P.T, proponho que se prepare o processo para efeitos de reversão contra os supra referidos gerentes, «AA», com o NIF ...55 e «BB», com o NIF ...28..., precedida da respectiva notificação para o exercício do direito de audição prévia, nos termos do disposto nos art.ºs 23.º, n.º 4, e 60.º da LGT, bem como do art.º 45.º do C.P.P.T..
(…)” – cfr. Informação de fls. 74 do PEF apenso;
EE) Por despacho de 18/03/2013 foi determinada a “preparação do processo para efeitos de reversão contra os responsáveis subsidiários «AA», com o NIF ...95 e «BB», com o NIF ...28..., das dívidas exequendas no PEF n.º ...90 e apensos, no valor global de € 7.547,23 – cfr. Despacho de fls. 74 (verso) do PEF apenso e Despacho de fls. 84 a 85 do PEF apenso;
FF) Em 14/04/2013 a Oponente assinou o aviso de recepção através do qual foi enviado o ofício a si dirigido, intitulado “Notificação Audição – Prévia (Reversão)”, datado de 22/03/2013 – cfr. ofício de fls. 86 do PEF apenso;
GG) Em 29/04/2013 a Oponente apresentou pronúncia relativamente ao projecto de reversão da dívida exequenda objecto dos presentes autos (entre outras), que aqui se dá por integralmente reproduzido – cfr. requerimento de fls. 89 do PEF apenso;
HH) Em 20/05/2013 o Chefe de Finanças de Coimbra-1 proferiu Despacho com o seguinte teor, entre o mais:
“(…)
Cumpre apreciar e decidir:
(…)
Verifica-se ainda que «AA», com o NIF ...95 e «BB», com o NIF ...28..., auferiram remunerações da categoria A, ao serviço da originária devedora, em 2007 e 2008, pelo que se considera que a gerência era remunerada, de acordo com o disposto no art.º 255.º do Código das Sociedades Comerciais (…).
Verifica-se que «AA» assinou diversos documentos em nome da sociedade, nomeadamente comunicações internas, em 2007-04-23 (…), pedidos de pagamento em prestações, citações pessoais, autos de penhora, em 2007-09-03, 2008-02-20, e outros requerimentos, em 2008-08-08, 2008-09-19, 2008-10-07 e 2008-11-03 (…). Assinou cheques da sociedade, em 2007-09-24, 2007-09-27 e 2008-01-02 (…).
(…)
No requerimento de Procedimento Extrajudicial de Conciliação da sociedade originária devedora, são identificados como gerentes da sociedade «AA» e «BB», que assinaram este requerimento, em 2008-10-07.
Assim, face ao exposto, verifica-se que existe uma identificação entre a gerência de facto e de direito por parte dos defendentes.
Relativamente ao Contrato de Cedência de Quotas, no qual «AA» intervém na qualidade de sócia gerente da sociedade, verifica-se que o mesmo foi celebrado ao abrigo do princípio da liberdade contratual, tendo os intervenientes fixado livremente e de comum acordo as cláusulas que visavam estabelecer e reger os seus interesses contrapostos, cláusulas essas que são vinculativas apenas para as partes intervenientes. (…) assim sendo, verifica-se que a assunção das dívidas da sociedade por parte da entidade adquirente não produz efeitos na aferição dos pressupostos da responsabilidade subsidiária.
Com referência à alegada renúncia à gerência da sociedade, em 2009-05-27, por «AA», não foi feita qualquer prova do alegado (…). Refere-se, todavia, o facto do prazo limite de pagamento de todas as dívidas em causa no presente processo e respectivos apensos terem ocorrido antes de 2009-0527, pelo que, ainda que tal renúncia se tivesse verificado, não produziria efeitos na aferição dos pressupostos da responsabilidade subsidiária no caso em análise.
(…)
O momento relevante para apreciação da fundada insuficiência de bens penhoráveis é a da data da apreciação da verificação dos pressupostos para a reversão, e não uma qualquer data anterior, assim sendo, face ao exposto supra, verifica-se a fundada insuficiência dos bens penhoráveis da sociedade devedora originária. Todavia, tendo os defendentes alegado que existiam bens, e créditos sobre clientes, susceptíveis de garantir o pagamento das dívidas em causa no presente processo, forçoso será concluir que a sociedade detinha meios para pagar as obrigações tributárias e os gerentes não promoveram as diligências necessárias para a sua efectivação, assim sendo, outra não pode ser a conclusão que a falta de pagamento deriva da actuação culposa da gerência.
Verifica-se assim, em conclusão, que os argumentos aduzidos não procedem, pelo que, face ao exposto, são responsáveis subsidiários, pelas dívidas supra identificadas, por exercício de funções de gerência, nos termos da alínea b), do n.º 1 do artigo 24.º da LGT, nos períodos em que foi exigível o pagamento ou entrega das dívidas tributárias em causa:
Nome: «AA», com o NIF ...95
(…)
Cargo: Gerente da devedora originária desde 2005-09-15 até 2011-09-26 (data do registo da renúncia à gerência).
(…)
Posto isto, e verificando-se o período em que os gerentes acima identificados exerceram a gerência, conclui-se que «AA» é responsável subsidiária por todas as dívidas referidas anteriormente, nos termos do art.º 24.º. al. b) da LGT (…).
Considerando-se, assim, face ao exposto supra, que os referidos responsáveis subsidiários não vieram contrariar os factos invocados no projecto de decisão, nem solicitaram outras diligências capazes de abalarem o referido projecto, decide-se manter os pressupostos em que se apoiou o projecto de decisão, revertendo-se a execução contra os responsáveis acima identificados.
Atenta a fundamentação supra, a qual tem de constar da citação, proceda-se à citação dos executados por reversão (…)” – cfr. despacho de fls. 116 a 119 do PEF apenso;
II) Em 20/05/2013 foi elaborado o “Despacho (reversão)”, nos termos do qual foi determinada a prossecução da reversão da dívida exequenda no PEF n.º ...90, no valor de € 7.547,23, contra a aqui Oponente, com base nos seguintes fundamentos: “Dos administradores, directores, ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entidades fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período do exercício do cargo [art. 24º/nº 1/b) LGT].
Conforme documentos em anexo e cópias de certidões de dívidas.” – cfr. despacho de fls. 121 e respectivos anexos de fls.122 a 125 do PEF apenso;
JJ) Segundo o ofício de Citação (Reversão) datado de 20/05/2013 e relativo ao PEF n.º ...90 e apensos, constam, como “Fundamentos da Reversão” contra a aqui Oponente, os seguintes:
“Inexistência ou insuficiência de bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão (art. 23.º/n.º 2 da LGT):
Dos administradores, directores, ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entidades fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período do exercício do cargo [art. 24º/nº 1/b) LGT].
Conforme documentos em anexo e cópias de certidões de dívidas” – cfr. ofício de fls. 123 e 124 do PEF apenso;
KK) No dia 31/05/2013 a Oponente assinou o aviso de recepção que acompanhou a carta destinada à sua citação, na qualidade de responsável subsidiária, para a execução fiscal n.º ...90 e apensos – cfr. aviso de recepção de fls. 126 do PEF apenso;
LL) Em 25/06/2013 a Oponente apresentou requerimento de protecção jurídica junto dos serviços da Segurança Social, para efeitos de dedução de Oposição à execução fiscal n.º ...90 – cfr. requerimento de fls. 40 a 43 do processo físico;
MM) Em 01/07/2013 o ISS, IP deferiu o pedido de protecção jurídica requerido pela Oponente, nas modalidades de “Dispensa de taxa de justiça e demais encargos com o processo” e “Nomeação e pagamento da compensação de patrono” – cfr. documentos de fls. 44 a 46 do processo físico;
NN) A presente Oposição deu entrada no Serviço de Finanças ... no dia 05/08/2013 – cfr. carimbo aposto na petição de fls. 3 do processo físico.
*
Com relevância para a apreciação do mérito da causa, não se provou que:
1) A Oponente sempre exerceu funções de assistente administrativa na sociedade devedora originária;
2) A Oponente exercia as suas funções sob as ordens dos anteriores sócios da devedora originária, «CC» e «DD»;
3) Os anteriores sócios da devedora originária, identificados na alínea anterior, solicitavam à Oponente que assinasse cheques e os documentos que lhe apresentavam para o efeito;
4) Eram os antigos sócios da devedora originária quem tomava as decisões atinentes aos destinos e funcionamento da empresa.
*
Não há outros factos que cumpra julgar provados ou não provados com interesse para a boa decisão da causa, de acordo com as várias soluções plausíveis de direito.
*
A decisão da matéria de facto provada fundou-se na análise crítica de toda a prova produzida, particularmente nas informações e documentos oficiais constantes dos autos e do PEF apenso, bem como na confissão da Oponente, conforme discriminado em cada ponto do probatório (cfr. artigo 607.º do CPC, aplicável ex vi artigo 2.º, alínea e), do CPPT).
Os factos não provados devem-se ao facto de não ter sido produzida qualquer prova que os suportasse materialmente.
*
Considera-se não provada, conclusiva, de direito ou irrelevante para a boa decisão da causa, a matéria alegada a que não se fez alusão no probatório.».
3.1.2. Do erro de julgamento de facto
Entende a Recorrente que da decisão em crise deveria ter resultado provado que:
“Alínea N): A Oponente assinou três cheques da sociedade devedora originária e assinou, ao todo, doze documentos respeitantes à mesma — confissão (cfr. artigo 27.° da p.i.); cfr. cópias de cheques de fls. 54 (verso) e 55 do PEF apenso;” e, ainda que:
“1) A Oponente sempre exerceu funções de assistente administrativa na sociedade devedora originária;
2) A Oponente exercia as suas funções sob as ordens dos anteriores sócios da devedora originária, «CC» e «DD»;
3) Os anteriores sócios da devedora originária, identificados na alínea anterior, solicitavam à Oponente que assinasse cheques e os documentos que lhe apresentavam para o efeito;
4) Eram os antigos sócios da devedora originária quem tomava as decisões atinentes aos destinos e funcionamento da empresa
5) A oponente não tomou medidas que se reflectissem na administração da executada e muito menos na diminuição do seu capital.
6) A falta de pagamento dos tributos em causa não pode ser imputável à oponente.”.
É já bem sabido que o recurso da decisão em matéria de facto, faz impender sobre a Recorrente a observância de formalidades que não podem ser dispensadas.
Assim, de acordo com o disposto no artigo 640º, nº 1 do CPC, “Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:
a) Os concretos pontos de facto que considera incorrectamente julgados;
b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;
c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas”.
Como refere Abrantes Geraldes a propósito desta norma (in “Recursos no Novo Código de Processo Civil”, Almedina, 2018, 5ª edição, a págs.165) sempre que o recurso envolva a impugnação da decisão sobre a matéria de facto, «a) Em quaisquer circunstâncias, o recorrente deve indicar sempre os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados, com enunciação na motivação do recurso e síntese nas conclusões; b) Deve ainda especificar, na motivação os meios de prova constantes do processo ou que nele tenham sido registados que, no seu entender, determinam uma decisão quanto a cada um dos factos; c) Relativamente a pontos da decisão da matéria de facto cuja impugnação se funde, no todo ou em parte, em provas gravadas, para além da especificação obrigatória dos meios de prova em que o recorrente se baseia, cumpre-lhe indicar com exatidão as passagens da gravação relevantes e proceder, se assim o entender, à transcrição dos excertos que considere oportunos (…); e) O recorrente deixará expressa a decisão que, em seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas, tendo em conta a apreciação crítica dos meios de prova produzidos, exigência nova que vem na linha do reforço do ónus de alegação por forma a obviar à interposição de recursos de pendor genérico ou inconsequente (…)».
Esclarece ainda o mesmo autor (cfr. obra citada, pág. 168 e 169) que a rejeição total ou parcial do recurso respeitante à impugnação da decisão da matéria de facto deve verificar-se em alguma das seguintes situações:
«a) Falta de conclusões sobre a impugnação da decisão da matéria de facto (arts. 635º, nº 4, e 641º nº 2, a. b);
b) Falta de especificação, nas conclusões, dos concretos pontos de facto que o recorrente considera incorretamente julgados (art. 640º, nº 1, al. a));
c) Falta de especificação, na motivação, dos concretos meios probatórios constantes do processo ou nele registados (v.g. documentos, relatórios periciais, registo escritos, etc);
d) Falta de indicação exata, na motivação, das passagens da gravação em que o recorrente se funda;
e) Falta de posição expressa, na motivação, sobre o resultado pretendido relativamente a cada segmento da impugnação.».
No caso vertente, a Recorrente omite totalmente a indicação dos meios de prova que sustentam a sua pretensão quanto à alteração que peticiona ao julgamento quanto à matéria de facto – o que implica a rejeição do recurso nesta parte.
Na conclusão 5ª das alegações de recurso, refere a Recorente que «(…) foi ainda produzida nos autos prova documental relevante que não atendida pelo douto Tribunal a quo:
- CONFISSÃO dos devedores responsáveis subsidiários em sede de audição prévia, como resulta do despacho de reversão — a fls. 7 - datado de 20-05-2013 que deu causa à oposição que deu, por seu turno, origem a estes autos, apensado aos autos em 11/09/2013 com o Processo de Execução Fiscal (PEF) n.° ...90, em que «CC» e «DD» admitem, nas datas com relevância para aferir da responsabilidade subsidiária pelo pagamento dos tributos peticionados nestes autos, confessam que eram os «gerentes de facto da sociedade», e
-requerimento com data de entrada de 26/04/2013 — Audiência Prévia - incorporado com o Processo de Execução Fiscal (PEF) n.° ...90 apensado aos autos em 11/09/2013.».
Desde logo, cabe notar que a fls. 7, quer do processo principal, quer do apenso de execução fiscal, não consta qualquer despacho de reversão, sendo certo que, relativamente ao requerimento de audiência prévia, a Recorrente não identifica, com exatidão, a que folhas dos autos ou do apenso aquele consta – o que obsta ao conhecimento do recurso nesta parte.
Sem embargo e para que dúvidas não restem, sempre diremos que em parte alguma do despacho de reversão consta tal confissão. O que ali se menciona é:
«Relativamente à questão do exercício das funções por parte de «CC» e «DD», verifica-se que a notícia em causa é insusceptível de fazer prova do alegado, uma vez que a mesma apenas refere “empresa (…) de «CC»”, expressão que remete para a titualridade da sociedade e não para o exercício das respetivas funções de gerente, verificando-se que «CC» e «DD» foram sócios da devedora originária até 2006-07-28. A referida notícia não menciona «DD». Uma vez que a AT não possui, nem lhe foram apresentados, quaisquier elementos que indiciem ou comprovem a gerência da sociedade por parte de «CC» e «DD», não procede o aduzido pelos defendentes.».
De facto, nos requerimentos de audiência prévia apresentados pela Recorrente e pelo outro revertido (fls. 89 e seguintes e fls. 103 e seguintes do PEF apenso), foi por ambos referido que: «Os gerentes de facto desta empresa eram efectivamente «CC» e «DD» conforme V. Exª pode ler na cópia de um entrevista a um jornal da cidade».
Ademais, os referidos «CC» e «DD» também paresentaram requerimentos para exercício de audiência prévia (a fls. 15 e 28 do PEF), alegando terem sido sócios da devedora originária desde 18/03/2005 até 28/07/2006, mas que nunca foram gerentes da sociedade executada.
Fica, pois, dissipada qualquer eventual dúvida quanto à existência da “confissão” mencionada na conclusão 5ª das alegações de recurso.
Mas, se a Recorrente apenas dissente das ilações de facto extraídas da factualidade vertida em cada um dos referidos pontos da matéria de facto, estaremos já no domínio do erro de julgamento de direito, o que, adiante apreciaremos.
Vai, pois, rejeitado o recurso quanto à matéria de facto.
3.2. DE DIREITO
3.2.1. Da ilegitimidade da revertida, por não constar do título
A Recorrente não se conforma com a decisão do Tribunal a quo, por entender, em primeiro lugar, ser parte ilegítima na execução fiscal, em virtude de o seu nome não constar do título.
Vejamos, antes do mais, a fundamentação jurídica que sustenta a sentença sob escrutínio nesta parte:
«A Oponente começa por alegar que é parte ilegítima por não figurar nas certidões de dívida extraídas originariamente contra a devedora originária.
Vejamos.
Está em causa uma reversão efectuada no âmbito de um processo de execução fiscal instaurado (anteriormente) contra a sociedade devedora originária, [SCom01...].
Nos termos dos artigos 88.º, n.º 2, alínea a) e 163.º, n.º 1, ambos do CPPT, quem deve figurar no título executivo é tão-somente o nome do devedor originário.
Nada obsta, porém, a que em momento ulterior, e depois de demonstrada a falta de pagamento da dívida exequenda pela devedora originária, bem como a inexistência de bens penhoráveis e a fundada insuficiência de património na esfera desta, opere a responsabilidade subsidiária (desde logo daqueles que preencham os pressupostos plasmados no artigo 24.º da LGT), pois nos termos do artigo 22.º, n.º 2 da LGT, “para além dos sujeitos passivos originários, a responsabilidade tributária pode abranger solidária ou subsidiariamente outras pessoas”.
Na realidade, a responsabilidade subsidiária, impulsionada por uma lógica garantística e ressarcitória, efectiva-se através da reversão da execução fiscal contra o(s) responsável(eis) subsidiário(s) (artigo 23.º da LGT e artigos 9.º, n.ºs 3 e 4, e 160.º do CPPT), sendo accionada em caso de incumprimento de uma obrigação de pagamento da prestação tributária em dívida imputável ao devedor principal, na esfera do qual se verificaram os pressupostos do facto tributário e depois de evidenciada a inexistência de bens penhoráveis e a fundada insuficiência do património deste último (cfr. artigo 153.º, n.º 2, do CPPT).
Deste modo, o nome da Oponente apenas deveria surgir – como surgiu – na citação para a reversão das dívidas atinente às certidões extraídas pela AT e tituladas pela devedora originária (cfr. alínea L) do probatório), e só depois de evidenciada a falta de pagamento das dívidas exequendas pela devedora originária, e a inexistência de bens penhoráveis e a fundada insuficiência do património, na esfera desta última, para solver tais dívidas – como de resto sucedeu in casu (cfr. factos assentes em DD) e HH)).
Improcede, assim, a alegada ilegitimidade da Oponente por o seu nome não figurar nas certidões de dívida tituladas pela devedora originária.».
Não nos merece censura o assim julgado, porquanto o artigo 88º, nº 2, do CPPT alude aos elementos que, sempre que possível, devem constar do título executivo, mas, só no artigo 163º do mesmo Código, são densificados os seus requisitos essenciais, entre os quais não consta a identificação dos devedores subsidiários.
De todo o modo, como elucidativamente se escreveu no sumário do Acórdão do STA de 09/03/2022, proferido no processo nº 0543/10.8BELRS, «O instituto da reversão é exclusivo da execução fiscal, sendo desconhecido na execução comum, e traduz-se numa modificação subjectiva da instância, pelo chamamento, a fim de ocupar a posição passiva na acção, de alguém que não é o devedor que figura no título. O legislador só consagrou o instituto da reversão na execução fiscal, como alteração subjectiva da instância executiva, para possibilitar que, por essa via, se cobrem, no mesmo processo executivo, as dívidas de impostos, mesmo de quem não ocupa, inicialmente, a posição passiva na execução, por não figurar no título executivo. O que se justifica em atenção à natureza da dívida e aos interesses colectivos em jogo (o legislador concebeu a execução fiscal como um meio mais expedito e célere do que a execução comum, visando a cobrança coerciva das dívidas fiscais), e à certeza e liquidez destas dívidas, atributos que não adornam, necessariamente, as dívidas não tributárias.» - cfr. https://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/e92d9c2b157aa9fa80258802006065d5?OpenDocument.
Ou seja, a reversão serve, precisamente, para chamar à execução, na qualidade de devedor subsidiário, quem não constava, originalmente, no título executivo.
Deve, pois, ser mantida a sentença nesta parte, com a consequente improcedência do recurso.
3.2.2. Da gerência de facto
Na ótica da Recorrente, o OEF não demonstrou o seu exercício da gerência da devedora originária, um dos pressupostos de que depende a reversão.
A este propósito, considerou-se na sentença recorrida o seguinte:
«Os fundamentos da execução fiscal encontram-se taxativamente indicados nas várias alíneas do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT, sendo que, no que especificamente respeita à questão da ilegitimidade, determina a alínea b), do n.º 1, do referido artigo 204.º, que a Oposição tem como fundamento a ilegitimidade da pessoa citada por esta não ser o próprio devedor que figura no título ou seu sucessor ou, sendo o que nele figura, não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram, ou por não figurar no título e não ser responsável pelo pagamento da dívida. Trata-se, pois, de uma ilegitimidade de natureza substantiva, ancorada na falta de responsabilidade do citado pelo pagamento da dívida (cfr. acórdão do STA, de 23/11/2016, proferido no âmbito do processo n.º 01035/16).
E, por assim ser, “[f]ace ao carácter substantivo e não processual que assume a matéria atinente ao regime de responsabilidade solidária dos gestores pelas dívidas fiscais de outrem (…), aquele regime tem de ser determinado de acordo com a Lei vigente ao tempo dos factos de que emergem as dívidas em causa” (acórdão do TCA Norte, de 01/07/2004, processo n.º 00021/04; cfr. acórdão do STA – Pleno, datados de 07/07/2010 e de 24/03/2010, proferidos no âmbito dos processos n.º 0945/09 e 058/09, respectivamente), razão pela qual, sendo a dívida exequenda referente a IRS de 2007 e 2008 e a IVA de 12/2007 e 01/2008, é de aplicar, in casu, o regime previsto nos artigos 23.º e 24.º, n.º 1 da LGT (que entrou em vigor em 01/01/1999 – artigo 6.º do Decreto-Lei n.º 398/98, de 17 de Dezembro), que dispõem do seguinte modo:
“Artigo 23.º
Responsabilidade tributária subsidiária
1 - A responsabilidade subsidiária efectiva-se por reversão do processo de execução fiscal.
2 - A reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bem penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão.
(…)
Artigo 24.º
Responsabilidade dos membros de corpos sociais e responsáveis técnicos
“1- Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração nas sociedades, cooperativas e empresas públicas são subsidiariamente responsáveis em relação estas e solidariamente entre si:
a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da sociedade se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.
(…)”.
Da leitura dos incisos legais acima transcritos, particularmente do artigo 24.º, n.º 1, resulta que as regras quanto ao ónus da prova da responsabilidade do devedor subsidiário diferem consoante estejamos perante (i) “dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste” (alínea a)) – caso em que cabe à Administração Tributária (AT) alegar e provar a culpa do devedor subsidiário na insuficiência patrimonial da devedora originária para satisfação dos créditos tributários –, ou se esteja perante (ii) “dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do seu cargo” (alínea b)) – caso em que se verifica uma inversão legal do ónus da prova, recaindo sobre o devedor subsidiário – e já não à AT – o ónus de alegar e provar não lhe é imputável a falta de pagamento da dívida.
Infere-se da materialidade de facto assente nos presentes autos, que a dívida exequenda foi revertida ao abrigo do disposto no artigo 24.º, n.º 1, alínea b), da LGT, o que determina, ante o que deixámos exposto, que recaia sobre a Oponente o ónus de provar que não teve culpa pela falta de pagamento da dívida tributária em causa.
Porém, a montante dessa questão, impõe-se verificar se a Oponente exerceu, de facto, a gerência da devedora originária.
A jurisprudência e a doutrina comungam do entendimento de que, para que opere a responsabilidade do gerente, não basta a mera gerência nominal ou de direito, revelando-se necessário que tais pessoas tenham exercido, efectivamente, funções de gerência, isto é, que tenham praticado, de facto, actos de gerência – entendidos, em termos gerais, como actos ordenados para um certo fim, praticados em nome e por conta da sociedade, no exercício de poderes de representação e de exteriorização da vontade desta (artigos 390.º e seguintes do Código das Sociedades Comerciais; cfr. acórdãos do TCA Sul, de 31/10/2013, proc. n.º 06732/13 e do TCA Norte, de 19/06/2017, proc. n.º 55/10.0BECBR) –, pois caso contrário não chega a existir a conexão material em que se funda a presunção legal de culpa consagrada no citado artigo 24.º, n.º 1, alínea b), do CPPT (por falta do exercício efectivo da gerência).
Concebe-se, por isso, que inexistindo uma presunção legal de que quem tem a qualidade de gerente (de direito) exerceu, de facto, a gerência, e à luz das regras gerais de repartição do ónus da prova (cfr. artigo 342.º, n.º 1 do CC), que incumba à AT fazer essa prova.
Veja-se nesse sentido, inter alia, o Acórdão do STA de 21/11/2012, proferido no âmbito do processo n.º 0474/12: “I - No regime do Código de Processo Tributário relativo à responsabilidade subsidiária do gerente pela dívida fiscal da sociedade, a única presunção legal de que beneficia a Fazenda Pública respeita à culpa pela insuficiência do património social. II - Não existe presunção legal que imponha que, provada a gerência de direito, por provado se dê o efectivo exercício da função, na ausência de contraprova ou de prova em contrário. III - A presunção judicial, diferentemente da legal, não implica a inversão do ónus da prova. IV - Competindo à Fazenda Pública o ónus da prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária do gerente, deve contra si ser valorada a falta de prova sobre o efectivo exercício da gerência. V - Sendo possível ao julgador extrair, do conjunto dos factos provados esse efectivo exercício, tal só pode resultar da convicção formada a partir do exame crítico das provas, que não da aplicação mecânica de uma inexistente presunção legal” – sublinhado nosso.
Neste jaez, não se vislumbra existir qualquer presunção legal que imponha que, uma vez provada a gerência de direito, se dê por concomitantemente provado o efectivo exercício da gerência, na ausência de contraprova ou de prova em contrário (cfr. acórdão do STA de 02/03/2010, proferido no âmbito do processo nº 944/10 e o acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA de 28/02/2007, proferido no âmbito do processo n.º 1132/06, em face do artigo 13.º do CPT).
Nada obsta, porém, a que o Juiz, em face aos elementos carreados para autos, deles extraia uma presunção judicial (artigo 351.º do CC) do efectivo exercício da função pelo revertido (cfr. TCA Norte de 29/06/2017, proc. n.º 55/10.0BECBR), pois “o facto de não existir uma presunção legal sobre esta matéria não tem como corolário que o Tribunal com poderes para fixar a matéria de facto, no exercício dos seus poderes de cognição nessa área, não possa utilizar as presunções judiciais que entender, com base nas regras da experiência comum. E, eventualmente, com base na prova de que o revertido tinha a qualidade de gerente de direito e demais circunstância do caso, nomeadamente as posições assumidas no processo e provas produzidas ou não pela revertida e pela Fazenda Pública, o Tribunal que julga a matéria de facto pode concluir que um gerente de direito exercer a gerência de facto, se entender que isso, nas circunstâncias do caso, há probabilidade forte (certeza jurídica) de essa gerência ter ocorrido e não haver razões para duvidar que ela tenha acontecido. (…) Mas, se o Tribunal chegar a esta conclusão, será com base num juízo de facto, baseado nas regras da experiência comum e não em qualquer norma legal. Isto é, se o Tribunal fizer tal juízo, será com base numa presunção judicial e não com base numa presunção legal.” (acórdão do STA, de 10/12/2008, processo n.º 861/08).
A Oponente escuda-se na alegação de que nunca praticou qualquer acto de gestão da sociedade devedora originária, pois pese embora figurasse como gestora nominal, na realidade limitava-se a exercer funções administrativas, sendo os destinos e funcionamento da originária devedora traçados exclusivamente pelos anteriores sócios.
A Fazenda Pública, por seu turno, defende que a Oponente exerceu a gerência efectiva da empresa, remetendo para toda prova documental constante do PEF apenso, à luz do qual evidencia que a esta assinou diversos cheques, requerimentos, comunicações internas, citações pessoais, etc., na qualidade de gerente da devedora originária e em representação desta, e que percebeu remunerações da categoria A ao serviço desta sociedade em 2007 e 2008. Destaca, por fim, a circunstância de a Oponente, entre 28/07/2006 e 07/05/2008, ter sido a única gerente da sociedade devedora originária, detendo a totalidade do capital social.
Conclui, ante tal argumentação, que a Oponente foi a gerente de facto e de direito da originária devedora nos períodos em que foi exigível o pagamento ou a entrega das dívidas tributárias em causa.
Vejamos.
O exercício efectivo da gerência de uma sociedade pressupõe um conjunto de actos ordenados para um certo fim, de prosseguimento do objecto social da sociedade e em representação desta (cfr. acórdãos do TCA Sul, de 31/10/2013, proc. 06732/13 e do TCA Norte de 12/06/2014, proc. n.º 01942/10.0BEBRG).
As dívidas exequendas tinham como data limite de pagamento voluntário em 20/01/2008 (IRS 2007), 11/02/2008 (IVA 12/2007), 20/02/2002 (IRS 2008) e 10/03/2008 (IVA 01/2008).
A Oponente foi gerente de direito da sociedade devedora principal entre 15/09/2005 e 27/05/2009. Durante esse período, como a própria confessa (cfr. facto assente em N)), assinou cheques e diversa documentação atinente à sociedade. Aliás, o extenso acervo documental constante dos autos desvela, sem margem para dúvidas, que a Oponente praticou diversos actos concatenados, destinados à prossecução do objecto social da sociedade devedora originária e em representação desta última perante terceiros (cfr. factos assentes em O) a Z) do probatório).
Como assim, dúvidas não persistem de que a Oponente exerceu, de facto e de direito, o cargo de gerente da devedora originária, tanto no período da constituição das dívidas exequendas, quanto no período do decurso do respectivo prazo legal de pagamento, pelo que nenhuma censura nos merece a actuação da AT ao responsabilizá-la pelo pagamento das dívidas exequendas nos termos da alínea b), do n.º 1, do artigo 24.º da LGT.».
Pese embora o alegado pela ora Recorrente, tanto na p.i, como nas alegações de recurso, a verdade é que não resulta demonstrado que os atos por si praticados, os quais reconhece, não o tenham sido no uso de efetivos poderes de gestão, destinados ao giro comercial da devedora originária, em função da sua própria vontade e determinação.
Daí que, não se provando que a Recorrente agiu apenas segundo instruções de terceiras pessoas que sobre si teriam algum ascendente, forçoso é concluir que os atos por si praticados – internos e externos – nos períodos da constituição e termo do prazo de pagamento das dívidas exequendas, consubstanciam atos de gerência apenas a ela imputáveis.
Nesta conformidade, mais não resta do que confirmar a sentença, também nesta parte.
3.2.3. Da culpa
Por último, a Recorrente insurge-se contra o entendimento, vertida na sentença, de que nada teria alegado a propósito da ausência de culpa sua pela falta de pagamento dos tributos exequendos, uma vez que alegou nunca ter exercido a gerência.
Pese embora o exercício da gerência constitua o pressuposto básico para a (in casu presunção) culpa do revertido, certo é que não basta a alegação da sua inverificação para sustentar a demonstração da falta de culpa.
É certo que, no artigo 33º da p.i., a ora Recorrente alegou que «Sopesando tudo o que foi exposto, é notório que a oponente nunca tomou medidas que se reflectissem na administração da sociedade e muito menos na diminuição do seu capital.».
Porém, como vem sendo entendido, a presunção em causa deriva da consagração do dever de boa prática tributária, constante do artigo 32º da LGT, que prevê “(…) um especial dever de diligência no cumprimento dos deveres tributários [das pessoas colectivas] (…) - dever de diligência que se presume violado caso tais deveres tributários não sejam cumpridos” – cfr. Isabel Marques da Silva, «A Responsabilidade Tributária dos Corpos Sociais», Problemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis, Lisboa, 1999, p. 132. Esta presunção de culpa é ilidível, cabendo ao gestor revertido o ónus de a ilidir.
Sendo que, se tal prova não tiver sido feita, ou se subsistirem dúvidas quanto à não imputabilidade da falta de pagamento do imposto, a oposição não poderá proceder nesta parte.
Tratando-se de uma presunção legal de culpa, ela só pode ser ilidida mediante a prova do contrário (artigo 350º, nº 2 do Código Civil). Não basta a mera contraprova destinada a tornar duvidosa a sua culpa (artigo 346º do Código Civil) exigindo-se, antes, a demonstração de que a situação de inexistência/insuficiência se ficou a dever exclusivamente a fatores exógenos e que, no exercício da gerência, usou da diligência de um bonus pater familiae no sentido de evitar essa situação (cfr., entre outros, os Acórdãos deste TCA Norte, de 09/02/2012 e de 06/04/2006, proferidos no âmbito dos processos n.º 00415/05.8BEBRG e n.º 00021/02 – PORTO, respetivamente).
Para ilidir a presunção legal de culpa, deverá a oponente alegar os factos relevantes e demonstrativos das iniciativas que um gestor diligente sempre empreenderia em circunstâncias adversas de modo a evitar, ou minimizar, o impacto negativo de eventuais fatores externos no desenvolvimento da atividade social.
Contudo, para afastar a presunção, não exige a lei o sucesso total dessas diligências em evitar o encerramento da sociedade, ou da constituição das dívidas, pois nem tudo é previsível ou controlável e não cabe aos tribunais avaliar o mérito técnico da gestão desenvolvida pelos gerentes nem as capacidades inatas ou técnicas que cada sujeito é portador.
O que se exige é tão-só o empenho e atividade dedicada do gestor no pagamento dos créditos fiscais e/ou na preservação do património que há de, a final, garantir o seu pagamento, pois o património do devedor constitui a garantia geral dos créditos tributários – artigos 50º, nº 1 LGT e 601º do Código Civil.
E se, porventura, esse pagamento se tornar impossível, que o gestor demonstre, pelo menos, ter feito tudo o que estava ao seu alcance para que os créditos fiscais não fossem defraudados.
Esta exigência é o que se reputa de «condição mínima» para «desculpabilizar» a falta de pagamento de qualquer imposto, sem distinguir as repercussões e características próprias de cada um – cfr. Acórdão do TCAN, de 18/09/2014, proferido no âmbito do processo n.º 1126/06.2BEBRG.
Como a figura da culpa só tem sentido quando reportada a omissões ou ações específicas (cfr. Sofia de Vasconcelos Casimiro, in “A responsabilidade dos Gerentes, Administradores e Directores pelas Dívidas Tributárias das Sociedade Comerciais”, Almedina, 2000, pp. 129), esses factos têm de passar, necessariamente, pela alegação de medidas concretas que demonstrem a diligência empreendedora do gestor (ainda que infrutífera) em face das (diversas) adversidades a que a atividade ficou exposta.
Apesar da dificuldade que existe na prova de um facto negativo, como é o caso da ausência de culpa, a oponente não pode deixar de alegar e provar factos concretos de onde se possa inferir que o não pagamento das dívidas tributárias revertidas se deveu a circunstâncias que lhe são alheias e que não lhe podem ser imputadas. Para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante a gestão, o gestor tem pois que demonstrar que a devedora originária não tinha fundos para pagar os impostos e que a falta de meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável (cfr., entre outros, Acórdãos do STA, de 12/03/2003, in recurso n.º 1209/02, de 11/07/2012, in recurso n.º 824/11, Jorge Lopes de Sousa, in Código de Procedimento e Processo Tributário anotado e comentado, III volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.465 e ss. e Isabel Marques da Silva, in A Responsabilidade Tributária dos Corpos Sociais, em Problemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis, Lisboa, 1999, pág.121 e seg.).
Note-se que, embora esta alínea b) se refira meramente a imputação, e não a culpa, a jurisprudência tem vindo a interpretá-la reiteradamente no sentido de que é sempre exigível a culpa do gestor, entendida esta como a inobservância ou violação de uma regra de conduta previamente estabelecida.
Assim, demonstrada que seja a falta de pagamento ou de entrega da dívida tributária por parte da sociedade originária devedora, recairá sobre o gestor o ónus da prova da falta de culpa por tal facto, sendo certo que a lei impõe a quem exerça funções de administração em pessoas coletivas ou entes fiscalmente equiparados «o cumprimento dos deveres tributários das entidades por si representadas» (artigo 32º da LGT).
Retornando ao caso concreto, o que se constata é que a Recorrente se limitou a alegar que nada fez no sentido de diminuir o capital social. Contudo, não alegou, sequer conclusivamente, os atos que praticou para obviar à situação de insuficiência patrimonial ou para diminuir os seus efeitos, as diligências que encetou para conseguir proceder ao pagamento das dívidas exequendas e por que razões elas não surtiram efeito.
Assim, manifestamente, a Recorrente não alegou, sequer, factualidade pertinente e bastante para ilidir a presunção de culpa que sobre si impende.
Assim, concluímos como a sentença recorrida, no sentido de que provado o exercício da gerência, pela Recorrente, nos períodos de constituição e termo dos prazos de pagamento das dívidas exequendas e não tendo sequer alegado factualidade destinada a ilidir a presunção de culpa que sobre si recai, deve contra ela prosseguir a execução fiscal.
Em conformidade, importa negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida.
*
Assim, preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões:
I – O legislador só consagrou o instituto da reversão na execução fiscal, como alteração subjetiva da instância executiva, para possibilitar que, por essa via, se cobrem, no mesmo processo executivo, as dívidas de impostos, mesmo de quem não ocupa, inicialmente, a posição passiva na execução, por não figurar no título executivo.
II - Demonstrada a prática de diversos atos de gerência, consubstanciados na assinatura de diversos documentos destinados a vincular a sociedade perante terceiros, sem qualquer prova de que a Recorrente o fez seguindo instruções de terceiros, não detendo ela qualquer poder de conformação dos destinados da sociedade, há que julgar provado o requisito da reversão de “exercício da gerência”.
III – Para ilisão da presunção de culpa, não basta à Recorrente alegar que nunca exerceu a gerência, nem praticou qualquer ato que se refletisse na diminuição do capital da devedora originária.
4. DECISÃO
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida.
Custas a cargo da Recorrente, nos termos do artigo 527º, nº 1 e 2 do CPC, sem prejuízo do apoio judiciário de que beneficia.
Porto, 27 de março de 2025
Maria do Rosário Pais – Relatora
Ana Paula Rodrigues Coelho dos Santos – 1ª Adjunta
Cláudia Almeida – 2ª Adjunta |
