| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I - Relatório
Os Herdeiros Habilitados dos Impugnantes, entretanto falecidos, A. e mulher, R., a saber, J., M., M., C. e M., interpuseram o presente recurso de apelação relativamente à sentença proferida em 10 de Março de 2017 no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que julgou improcedente a impugnação dos actos de liquidação adicional, por métodos indiciários, de IVA e de IRS relativos ao ano de 1996, mais os respectivos juros compensatórios, com os seguintes números e nos seguintes valores:
- N.º 99165728, de IVA, com o valor de 3 176 715$00 (€15 84. 39)
- Nºs 991 65 724, 991 65 725, 991 65 726 e 991 65 727, de juros compensatórios (JC) do mesmo IVA, referentes aos períodos 9603T, 9606T, 9609T e 9612T com os valores de 116 480$00 (€581), 155 973$00 (€778), 179 160$00 (€896, 64) e 144 480$00 (€720.66), no valor global de 596 480$00 (€2 975.23); tudo (imposto e juros compensatórios) num total de 3 773 195$00 (€18 820.62);
- N.º 5323365192, de IRS, com o valor global de 200 009$00 (€997.64), dos quais 183 980$00 (€917.69) enquanto imposto e o remanescente - 16 029$00 (79.95) – enquanto juros compensatórios.
Remataram a sua alegação com as seguintes conclusões:
1 - A divida exequenda e seus acréscimos encontram-se definitivamente prescritos.
2 - Decorreram mais de 8 anos, desde o termo do ano em que se verificou o facto tributário, e desde o início do ano civil seguinte aquele em que se verificou a exigibilidade do facto tributário.
3 - Não consta dos presentes autos certidão do registo de penhora emitido pela competente Conservatória do Registo Predial de (...).
4 - O registo da penhora é criador deste direito real de garantia.
5 - É-lhe conferido efeito constitutivo.
6 - Não se encontrando registado a penhora nem existindo qualquer outra garantia, não houve lugar à interrupção ou suspensão da prescrição nos termos do artigo 49° e 50° da LGT.
7 - Sendo a prescrição uma excepção peremptória e de conhecimento oficioso, a divida exequenda e demais acréscimos encontra-se definitivamente prescrita.
8 - Os impugnantes nunca aceitaram o recurso aos métodos indiciários para fixação da matéria colectável.
9 - Sempre colaboraram com a AT. e possibilitaram a comprovação e quantificação da matéria colectável.
10 - A AT não quis no local controlar, determinar e quantificar os stocks existentes, quando proposto pelos impugnantes.
11 - Ao tomar esta posição vedou definitivamente aos Impugnantes qualquer argumento.
12 - Bem sabendo que seria o Relatório de Inspecção que valeria e sustentaria a base da liquidação.
13 - A sentença a quo ao acolher a posição da AT, não teve em consideração o dispositivo legal contido no artigo 87° n° 1 alª b) da LGT, violando este normativo legal.
14 - A douta sentença não faz alusão ao facto de se encontrar já vendido todo o stock e liquidado o correspondente IVA,
15 - Violando-se o dispositivo legal que prevê que relativamente ao mesmo facto tributário não pode haver duas liquidações de IVA (as presumidas e as efectivamente transaccionadas).
Notificada, a Fazenda Pública não respondeu à alegação.
O Digníssimo Procurador-geral Adjunto neste Tribunal emitiu douto parecer no sentido de, quanto à prescrição, já apreciada nos autos em anterior acórdão deste TCA, estar formado nos autos caso julgado formal, e da improcedência do recurso, porque a matéria de facto dada como provada na sentença recorrida não é expressamente posta em causa, sendo certo que a aplicação do direito a tais factos, na sentença recorrida, não merece censura.
Dispensados os vistos, nos termos do artigo 657º nº 4 do CPC, cumpre apreciar e decidir.
II- Questões a decidir
Conforme jurisprudência pacífica, o âmbito do recurso é delimitado pelo objecto das conclusões das alegações, interpretadas, como é lógico, em função daquilo que se pretende sintetizar, isto é, o corpo das alegações.
A alegação de prescrição, novamente suscitada, não foi levantada na PI nem apreciada na sentença recorrida. Porém, atenta a sua natureza de questão prejudicial relativamente à apreciação do mérito da sentença recorrida, e sendo de conhecimento oficioso, não pode deixar de ser considerada.
Assim sendo, e tanto quanto é possível identificar determinadas “causas de recorrer” nas “conclusões” das alegações de recurso, as questões colocadas a este Tribunal consistem no seguinte:
Antes de tudo haverá que dizer o direito relativamente à nova alegação da inutilidade superveniente da lide por via da prescrição das dividas tributárias cujas liquidações aqui vêm impugnadas.
Depois, e se tal alegação não proceder, haverá que apreciar se a sentença recorrida, ao acolher a posição do relatório inspectivo da AT relativamente à prova dos factos pressuposto da avaliação indirecta da matéria colectável, apesar de, alegadamente, esta se ter recusado a verificar in loco as existências depositadas num certo prédio, violou o artigo 87º nº 1 alª b) da LGT. Depois, ainda, e se se concluir pela negativa, haverá que apreciar se a sentença recorrida omitiu indevidamente a menção da prova de que entre 1997 e 1999 foram vendidas todas as existências e pagos os correspondentes IVA e IRS e se isso implicou a aprovação judicial de uma duplicação da liquidação do IVA relativamente aos mesmos factos tributários.
III - Apreciação do objecto do recurso
A
Resenha histórica
A fim de nos situarmos na sucessão de sentenças e acórdãos já proferidos nestes autos, começamos por transcrever a parte do relatório da sentença ora recorrida em que a mesma faz uma resenha histórica das vicissitudes pregressas deste processo:
“Em 26.07.2002 foi proferida decisão nos autos - cf. fls. 151 e seguintes - onde se de decidiu pela improcedência da Impugnação, por se terem considerado adequados os pressupostos de facto a que chegou o fisco, ou seja, ali se considerou que a quantificação da matéria colectável não merece reparo.
Inconformados com esta decisão, os Impugnantes dela interpuseram recurso - cf. interposição de recurso de fls. 155 e seguintes - para o Tribunal Central Administrativo Norte.
No Acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo, constante de fls. 167 e seguintes dos autos, entendeu-se ter assumido particular relevância, no critério de quantificação em questão, as existências dos recorrentes, pelo que se considerou de crucial relevância à apreciação do respeito da legalidade apurar-se:
- Em que local foi, efectivamente, feita a inventariação física das existências;
- A concluir-se tê-lo sido no local Rua dos (...), porque razão o foi aí e não, ou não também, naquele que é indicado pelos SPIT, como sendo o do domicílio fiscal, Rua da (...), 120.
- Ainda em tal circunstancialismo, se na Rua da (...) 120, os recorrentes mantinham ou não armazenamento de existências, para o qual relevará, além do mais, a justificação, devidamente comprovada pela respectiva documentação de suporte, dos procedimentos referentes às transferências dos produtos acabados do local de produção - Rua dos (...) face ao alegado pelos Recorrentes - para aquele outro;
- Em que se estriba a referência da Administração Tributária que o indivíduo que subscreve os documentos de fls. 24 e 28 - referentes à inventariação física das existências -, é (era) representante do Sujeito Passivo;
- Se e quando o terreno a que corresponde a Rua da (...), n.º 120, foi vendido pelos recorrentes (facto este a provar, apenas, pela via documental), e, na afirmativa, se e em que moldes lhes foi concedida autorização pelos compradores, para a manutenção, em tal local, de um estaleiro de Stocks.
Conclui este Acórdão “Será, assim, à luz das respostas a dar a tais questões e tendo em conta o regime das regras do ónus da prova acima aludido, - impendendo sobre os recorrentes a demonstração positiva do segundo local de “stockagem” por reporte ao exercício em questão -, que se será legítimo concluir, pela conformidade com o ordenamento legal, ou não, - especificamente no que concerne à ponderação de critérios de aferição segundo índices de probabilidade e normalidade adequados ao efeito -, da actuação da Administração Tributária na determinação da matéria colectável que suporta a liquidação impugnada”.
Considerando a decisão supramencionada, por despacho judicial foi determinada a baixa dos autos ao Serviço de Finanças solicitando-se ao Autor do Relatório de Inspecção Tributária, as informações ali elencadas como essenciais á boa decisão da causa - cf. remessa dos autos ao Serviço de Finanças de (...), bem como a informação prestada pelos Serviços de Inspecção Tributária de fls. 191 e seguintes dos autos.
A junção desta informação foi devidamente notificada às partes - cf. termo de notificação de fls. 199 dos autos.
O Ministério Público emitiu parecer complementar ao de fls. 139 e seguintes dos autos, agora a fls. 203, onde mantém o parecer anterior ao qual acrescenta:
“A meu ver as dúvidas suscitadas no Acórdão de fls. 167 e seguintes, ficavam totalmente esclarecidas na informação de fls. 191, de sorte que se terá de concluir agora que não se provou a factualidade em que o Impugnante estribou a sua pretensão”.
Também os Autores foram notificados para virem aos autos juntar os elementos probatórios que houvessem por convenientes, tendo estes junto os documentos de fls. 207 e seguintes dos autos.
Em 28.09.2004 foi proferida nova sentença nos autos, esta de absolvição da Fazenda Pública da instância - cf. decisão de fls. 218 e seguintes dos autos - a qual foi também objecto de recurso, tendo o Tribunal Central Administrativo do Norte proferido novo Acórdão pelo qual decidiu conceder provimento ao recurso revogando a decisão recorrida e ordenar a volta do processo a este Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto para prolação de nova sentença nos moldes talhados pelo aresto de fls. 167 e seguintes - cf. Acórdão de fls.240 e seguintes.
Em 23.10.2009 foi preferida nova sentença nos autos, pela qual se decidiu julgar as dívidas exequendas, resultantes das liquidações impugnadas, extintas por efeito da prescrição, o que determinou a extinção da presente instância por inutilidade superveniente da lide - cf. decisão de fls. 302 e seguintes dos autos.
Desta decisão interpôs o Ilustre Representante da Fazenda Pública recurso para o Tribunal Central Administrativo Norte que, em Acórdão de 14 de Março de 2013, decidiu conceder provimento ao recurso interposto, revogando a sentença recorrida, mais ordenou a baixa dos autos ao tribunal a quo para prolação de nova sentença, nos moldes talhados pelo aresto de fls. 167 e seguintes dos autos - veja-se Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte constante de fls. 344 e seguintes.”
Cronológica e logicamente contextualizado, assim, o presente recurso, avancemos no julgamento.
B
Questão prévia: Prescrição
Trata-se, melhor dizendo, de nova alegação de inutilidade superveniente da lide por prescrição das dívidas tributárias cujas liquidações aqui são impugnadas.
Esta questão não é objecto do recurso, pois não foi suscitada, antes, pelos recorrentes, nem apreciada pela sentença ora recorrida, mas nem por isso deixa de ter de ser considerada por este Tribunal, atenta a sua relação de prejudicialidade com aquele e a oficiosidade do seu conhecimento, seja pela AT seja pelo Tribunal (artigo 175º do CPPT).
Como foi relatado na sentença recorrida – cf. supra – a prescrição já foi oficiosamente suscitada e declarada pela 1ª instância em pregressa sentença de 23/10/2009, que, com base nela, julgou a lide extinta por impossibilidade superveniente, mas foi revogada em sede de recurso de apelação interposto pela FN, em que se julgou não ocorrer a dita prescrição.
Dir-se-ia que tanto bastava para ser inadmissível a discussão, de novo, desta questão prejudicial, atento o caso julgado formal sobre ela formado nos autos (cf. artigos 577º alª i), 580º nºs 1 e 2, 581º e 620º do CC).
Mas isso não é uma necessidade, pois, entretanto, decorreram mais de sete anos, pendendo o processo, sendo certo que o decurso do tempo, facto constitutivo da prescrição, é sempre novo e o devir de novos factos e direito relevantes, sempre uma possibilidade, pelo que não é forçoso haver identidade de pressupostos de facto entre duas alegações de prescrição com objecto cronologicamente diferido (cf. artigo 580º do CC).
Em ordem ao deslindar da questão de saber se o caso julgado formado nos autos quanto à prescrição impede, tal ou parcialmente, a apreciação da alegação agora renovada e, no caso de não a impedir, em que termos há que decidir, deixam-se aqui transcritos os seguintes segmentos do acórdão deste TCAN, de 14 de Março de 2013, que, julgando procedente o Recurso da FN, revogou a sentença que julgara extinta a lide por prescrição das dívidas liquidadas e mandou que se apreciasse o mérito da causa nos moldes definidos no acórdão deste mesmo TCAN de 18/3/2003 se mais nada a tanto obstasse:
«ERRO DE JULGAMENTO EM MATÉRIA DE FACTO
Alega a Recorrente que a decisão em crise eivou ao excluir, da matéria de facto dada como provada, o requerimento apresentando pelo executado (aqui impugnante) a requerer a prestação de garantia nos PEF, a fixação do montante da garantia a prestar pelo executado, ausência de prestação de garantia, a emissão de mandado de penhora e a penhora efectivada, factos estes susceptíveis de operar efeito suspensivo autónomo do prazo prescricional por via do n. º 3 do art. 49º da LGT, na redacção aplicável, dada pela lei n. º 100/99, de 26.07.
Imputa, pois, à decisão recorrida erro de julgamento por alegada deficiência e/ou deficit do probatório, ao não atentar a factos absolutamente necessários à contagem do prazo prescriciona1.
Divisemos o que foi referido, em sede de fundamentação de direito, na sentença sob recurso:
"··· Nesta conformidade, devemos contar o prazo de oito anos desde 01/01/1999, de acordo com os normativos citados.
Por via da citação, operou-se a interrupção do decurso do prazo em 28/08/2000 e em 12/09/2000, respectivamente, inutilizando-se todo o tempo entretanto decorrido: artigos 323. º, n. º 1 e 326. º, n. 0 1 do CC.
Visto isto, o prazo prescricional de oito anos reiniciou a sua contagem em 28/08/2000 e em 12/09/2000, contando-se de novo todo o prazo, após a interrupção causada pela citação, pelo que já se completou em 28/08/2008, no que tange à divida de IVA de 1996, e também já se completou em 12/09/2008, no concernente à divida de IRS de 1996.
De salientar que, posteriormente a estas datas, não ocorreu qualquer outra causa interruptiva.
Verifica-se, portanto, que decorreram mais de nove anos, pelo que restará concluir que se mostra ultrapassado o prazo de prescrição de oito anos. " (sublinhado nosso)”.
«Efectivamente, não foram levados ao probatório pelo tribunal "a quo" todos os elementos de factos relevantes susceptíveis de interferir no julgamento da questão da prescrição, nomeadamente os constantes do processo de execução fiscal apenso, quais sejam, os actos que ocorreram no âmbito dos PEF (IVA e IRS) após a citação dos executados.
Assim sendo, se acrescentam ao probatório os seguintes pontos, em ordem a dele constar a demais factualidade relevante para a apreciação da prescrição das obrigações tributárias impugnadas, matéria que foi extraída da consulta dos autos de execução fiscal instaurados, nos seguintes termos que se seguem:
9. Em 19.09.2000 o executado (aqui impugnante) requereu nos PEFs a prestação de garantia bancária, para efeitos de suspensão da execução em virtude de ter sido objecto de impugnação judicial (cfr. fls. 3 do PEF apenso);
10. Em 03.03.2004 foi notificado pelo SF de (...) por carta registada com aviso de recepção, do montante da garantia a prestar no âmbito do processo 1902200001028324 instaurado para cobrança das liquidações de IVA e JC;
11. Em 06.04.2004 o SF emitiu mandado de penhora para penhora sobre os bens do executado (aqui impugnante), susceptíveis de garantirem a divida exequenda em cobrança no processo 1902200001028324 (IVA e JC)
12. Em 28.04.2004 foi efectuada a penhora do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia de (...), concelho de (...), sob o artigo (..), e cujo valor patrimonial foi fixado em € 246.456,03, para pagamento da quantia de 25.981, 76 € por dívidas de IVA, Juros e Custas no processo de execução fiscal n. 0 1902200001028324.
E, oficiosamente adita-se (art. 712º do CPC):
13. A presente impugnação foi apresentada no Serviço de Finanças em 19 de Fevereiro de 2000 (fls. 2 dos autos).
ERRO DE JULGAMENTO EM MATÉRIA DE DIRETO
(…)
Tecidas estas considerações, atenhamo-nos aos factos “in casu”, nomeadamente à factualidade vertida nos factos 9 a 12 da base probatória, é certo que inexiste um despacho concreto no âmbito do processo de execução fiscal a determinar a sua suspensão, no entanto estamos na posse de demais elementos materiais que conduzem expressa e inequivocamente nesse sentido, quais sejam o requerimento apresentado pelo próprio Recorrente na qualidade de executado, em 19 de Setembro de 2000, no qual requeria a suspensão do processo de execução por instauração dos presentes autos de impugnação e propunha a prestar garantia bancária.
Efectivamente, a sequência cronológica dos factos e a sua dinâmica, não permitem retirar outra conclusão, correndo termos o processo de impugnação judicial das liquidações (IVA/JC), instauração posterior do respectivo processo de execução fiscal, citação, requerimento de suspensão mediante prestação de garantia bancária, emissão de mandado de penhora vindo a ser lavrado auto de penhora de bem imóvel em 28.04.2004 pelo Serviço de Finanças, penhora essa que garante a totalidade da dívida exequenda e acrescidos (facto 12. ). Temos. pois, que este último acto (penhora) serviu de garantia ao pagamento das quantias exequendas e à consequente suspensão do processo de execução fiscal instaurado para cobrança das dívidas provenientes das liquidações ora impugnadas de IVA e JC, isto na pendência do processo de impugnação instaurado em 24 Fevereiro de 2000.
E, conforme dimana do douto Acórdão do TCAN - 2. ª Secção - Contencioso Tributário, de 08.03.2012, no Processo n. º 00056/04. 7BECBR "'A paragem do processo de execução fiscal em consequência de dedução de reclamação graciosa/impugnação judicial, associada à penhora de bens que garanta a totalidade da divida exequenda e acrescido, não opera a transmutação do efeito interruptivo em efeito suspensivo, dado ·o disposto no n. º 1 do artigo 49. º da LGT (redacção da Lei n. º 100/99, · de 26/06). "
Face ao disposto no artigo 169º, nº 1 do CPPT de que: “A execução fica suspensa até à decisão do pleito em caso de reclamação graciosa, impugnação judicial ou recurso judicial que tenham por objecto a legalidade da dívida exequenda, ... desde que tenha sido constituída garantia nos termos do artigo 195. º ou prestada nos termos do artigo 199. º ou a penhora garanta a totalidade da quantia exequenda e do acrescido, o que será informado no processo pelo funcionário competente”.
Por sua vez, o artigo 52°, nº 1 da LGT preceitua que "A cobrança da prestação tributária suspende-se no processo de execução fiscal em virtude de pagamento em prestações ou reclamação, recurso, impugnação da liquidação e oposição à execução que tenham por objecto a ilegalidade ou inexigibilidade da dívida exequenda”.
E O nº 2 do mesmo normativo que: ''A suspensão da execução nos termos do número anterior depende da prestação de garantia idónea nos termos da lei tributária”.
Da leitura conjunta destes normativos, devaneia-se-nos incontestável que a suspensão da execução ocorre por força de lei, dependendo apenas da prestação de garantia idónea ou outro acto similar, e não da prática de qualquer acto formal por parte do órgão de execução fiscal. Como refere António Lima Guerreiro, in Lei Geral Tributária anotada, pág. 242, tal "suspensão opera automaticamente em resultado da apresentação da referida garantia, não dependendo de decisão do tribunal ou de acto administrativo expresso do órgão da execução fiscal”. No caso dos autos, resultará automaticamente do auto de penhora lavrado de bens suficientes para garante da divida.
Assim sendo, temos de concluir, que apesar do que se refere na sentença sob recurso de que após a citação "···não ocorreu qualquer outra causa interruptiva" , o que de todo se mostra incorrecto perante o aditamento de facto efectivado nesta sede, os prazos de prescrição estão suspensos até que ocorra trânsito em julgado da decisão de impugnação judicial, ou seja daquela que vier a ser proferida nestes autos com esse efeito, aí sim reiniciando-se, então, o prazo de prescrição. Negrito nosso.
Concluindo, mesmo que se considere que até Abril de 2004 tenha ocorrido paragem dos autos não imputável ao impugnante (nestes autos ou nos de execução), o período atendível para efeito de prescrição seria de 4 anos, pelo que nunca estaria a obrigação tributária prescrita, atento o facto suspensivo operante por força do citado artigo 169. º, n. º 1, do CPPT e cujo efeito ainda hoje se mantém.
Consequentemente, as dívidas de IVA/JC, relativas ao ano de 1996 em cobrança no processo executivo nº 1902200001028324 ainda não prescreveram, razão pela qual procede a pretensão veiculada pela recorrente, no presente recurso jurisdicional, de ser revogada a decisão que contrariamente assim decidiu.
IRS 1996
Prosseguindo no conhecimento da prescrição, sendo que a mesma foi assacada de erro como um todo, decorrente da errónea interpretação e aplicação do regime legal da prescrição, cumpre conhecer da declaração de prescrição do IRS de 1996.
Mais se diga, que o conhecimento em separado dos dois impostos, apesar da sua impugnação em bloco, transcorre da disparidade dos factos que lhes estão subjacentes, o IRS pago por compensação, o IVA garantido por penhora coerciva.
Efectivamente, não se pode descurar dos factos provados sob os itens 7 e 8 da decisão sob recurso, da compensação efectuada e da subsequente extinção do processo executivo em 05.01.2004, ou seja, é manifestamente evidente que tais factos reportados a 2003 e 2004 ocorreram em pleno decurso· do prazo prescricional de oito anos que se havia iniciado em 01. 01. 1999, aqui se desprezando, a ocorrência de factos suspensivos/interruptivos (citação; instauração de impugnação), por se mostrarem de todo irrelevantes para a apreciação que nos propomos.
A compensação é uma forma de extinção das obrigações que pode ser utilizada quando duas pessoas sejam reciprocamente credor e devedor (nº 1 do art. 847º do CCivil).
Especificamente no âmbito das dívidas tributárias, o art. 40° da LGT prevê a admissibilidade da compensação e o 89º do CPPT, sob a epígrafe «Compensação de dividas de tributos por iniciativa da administração tributária», dispõe no seu nº 1 que «Os créditos· do executado resultantes de reembolso, revisão oficiosa, reclamação graciosa ou impugnação judicial de qualquer acto tributário são obrigatoriamente aplicados na compensação das suas dívidas à mesma administração tributária, salvo se pender reclamação graciosa, impugnação judicial, recurso judicial ou oposição à execução da dívida exequenda ou esta esteja a ser paga em prestações, devendo a divida exequenda mostrar-se garantida nos termos deste Código.»
(…)
Ora a obrigação tributária extingue-se em qualquer caso de cumprimento ou de realização coactiva da prestação (…).
Assim, no caso, extinta a execução fiscal, com fundamento no pagamento da respectiva dívida em 05.01.2004, a prescrição deixou de poder ser utilmente invocada, pois que não pode haver prescrição de uma obrigação de imposto já cumprida à data em que o prazo daquela se completaria (veja-se o que a esse respeito se afirma na sentença sob recurso - a prescrição da dívida de IRS se completou em 12.09.2008).
Mais se diga, que o pagamento por via de compensação coerciva da obrigação tributária, não determina a inutilidade da presente impugnação.
É que, apesar de o imposto ter sido pago, esse pagamento efectuado em sede de execução fiscal (…) deixa incólume a liquidação.
(…)
Pelo exposto se diverge da declaração de prescrição emitida na sentença sob recurso, procedendo o recurso também nesta parte.
Consequentemente, as dívidas de IVA/JC, do exercício do ano de 1996, em cobrança no processo executivo n. º 1902200001028324, ainda não prescreveram, a extinção do processo fiscal em 05.01.2004 em que a dívida de IRS do ano de 1996 era exigível, por pagamento, coíbe o conhecimento da sua prescrição que ocorreria a posteriori, Negrito nosso. razões pelas quais, na procedência do recurso, cumpre revogar a sentença recorrida.
(…)»
O que essencialmente importa reter do acórdão supra é que, quanto à dívida de IVA e JCs, uma vez ocorrida a causa de interrupção duradoura do prazo de prescrição decorrente dos artigos 49º nº 3 da LGT (hoje nº 4 alª b)) e 169º nº 1 do CPPT, que se considera ter ocorrido em 28/4/2004 com a penhora de um bem de valor suficiente para o pagamento da divida de IVA e JC e das custas da execução, a prescrição deixa de poder ocorrer enquanto o presente processo de impugnação pender; e que, quanto à dívida de IRS e JCs, a prescrição está prejudicada pelo extinção da obrigação, por compensação tributária, em plena pendência do prazo respectivo.
Dir-se-ia, assim, que o objecto da decisão de 14/3/2013 em matéria de inutilidade da lide por superveniência de prescrição é em tudo sobreponível ao ora alegado pelos recorrentes, ou seja, por muitos tempo que tenha decorrido após o trânsito do acórdão de 14/3/2013, a questão da prescrição e consequente impossibilidade superveniente da lide não pode voltar a ser apreciada nos autos, por a tanto se opor o caso julgado sobre essa matéria, cf. artigos 576º, 577º alª i) e 581º do CC.
Esta conclusão é verdadeira no que respeita às dívidas de IRS e respectivos juros compensatórios. Com efeito, uma vez julgada prejudicada pela extinção da dívida tributária, a questão da prescrição ficou definitivamente prejudicada.
Assim, quanto à inutilidade superveniente da lide no que toca às liquidações de IRS e JCs respectivos, por prescrição dessas dívidas, não pode este tribunal voltar a pronunciar-se, por força da excepção dilatória do caso julgado formal: cf. artigo 620º do CPC.
Relativamente às dívidas de IVA e respectivos JCs, há que empreender outro caminho. Vejamos:
É certo que, quanto ao tempo decorrido até ao momento da emissão do acórdão sobredito, se formou caso julgado formal, no sentido de que nesse período não ocorreu inutilidade da lide por prescrição das dívidas de IVA e respectivos Juros compensatórios.
Não se diga, contra esse caso julgado, que desta vez os recorrentes alegam algo que não foi tido em consideração no acórdão de 2013, a saber, a falta do registo da penhora e alegada natureza constitutiva do mesmo. Se não o foi, nem por isso deixou de se formar caso julgado (quanto a esse período pregresso) na medida em que se julgou ter sido feita penhora válida e suficiente. E bem. Com efeito, o artigo 231º nº 1 do CPPT, na versão em vigor em 28/4/2004, data dada, no acórdão em causa, como sendo a da penhora em causa (a resultante da Lei nº 109-B/2001 de 27/12) ainda preconizava a elaboração de um auto de penhora de imóvel, com diversas formalidades totalmente independentes do registo. A própria redacção da 67-A/2007 de 31/12, distingue entre a penhora, que é feita mediante a comunicação, emitida pelo órgão de execução fiscal, à conservatória do registo comercial competente, e o seu registo, que deve ser feito no prazo máximo de cinco dias. Depois, se é certo que o registo da penhora é necessário para que esta tenha efeitos relativamente a terceiros (artigo 5º do Código de Registo Predial), também o é que os factos sujeitos a registo, excepto a hipoteca, podem ser invocados entre as partes, ainda que não registados (artigo 4º).
Não ousamos, contudo, falar em caso julgado no que respeita à dimensão daquela decisão, de não haver inutilidade superveniente da lide por não ocorrer a prescrição das dividas de IVA e JC enquanto não houvesse decisão transitada em julgado que pusesse termo aos presentes autos, porque a sustação, por tempo indeterminável, do reinício do prazo de prescrição nos obriga a representarmo-nos, sempre e em qualquer caso, a possibilidade da superveniência de factos relevantes e de alteração legislativa que, não propriamente de acordo com o artigo 297º nº 1 do CC, pois a prescrição sub juditio de momento não (re)começou sequer a correr, mas de acordo com o singelo princípio de que a lei dispõe para o futuro (artigo 12º nº 1 do CC), determine um reinício do prazo interrompido, antes, mesmo, do trânsito em julgado de decisão que ponha termo aos presentes autos, caso em que aquela decisão judicial deixaria de se poder impor.
Assentamos, pois, em que, quanto a todo o tempo posterior à data da sua emissão, o acórdão deste TCA de 14 de Março de 2013 não fez caso julgado em matéria de prescrição das dívidas de IVA e respectivos JC cujas liquidações aqui vêm impugnadas.
Contudo:
Apesar de não ocorrer a excepção caso julgado relativamente à prescrição das dívidas de IVA e JCs no período posterior ao acórdão de 14 de Março de 2013, as partes e este tribunal de recurso não deixam de estar condicionados pela força da “autoridade de caso julgado” daquela decisão e seus fundamentos quanto à nova situação, dentro do processo.
A autoridade do caso julgado, stricto sensu, pode manifesta-se, entre outras situações, na vinculação que o dispositivo de uma anterior decisão judicial transitada em julgado, interpretada segundo a respectiva fundamentação, exerce sobre as partes e o juiz de uma nova acção entre as mesmas partes, quando nos pressupostos da respectiva decisão concorram alguns, mas não todos os elementos objectivos de identidade da causa de pedir e ou do pedido para os efeitos dos artigos 580º e 581º do CPC.
In casu não há uma acção nova, nem a primeira decisão decorreu de um pedido: trata-se de apreciar de novo, no mesmo processo, mas com pressupostos de facto não totalmente coincidentes, uma questão prévia de conhecimento oficioso. Porém nem por isso deixamos de deparar com uma manifestação concreta do sobredito instituto. Apenas temos, desta feita, de considerar como “causa de pedir”, os pressupostos de facto e de direito das decisões.
Ora, as partes são, de um ponto de vista jurídico, as mesmas, e o único facto integrante da “causa de pedir” (hoc sensu) irredutível à identidade é o decurso do tempo após a primeira decisão. Nenhuma das demais circunstâncias de facto, pelo que é alegado, se alterou; e a alteração da redacção do artigo 49º da LGT não contende com o ali decidido. Como assim, mal se compreenderia que desta feita se julgasse procedente a alegação de inutilidade superveniente da lide, com fundamento em prescrição, por não durar actualmente a interrupção duradoura da mesma, que aquele aresto considerou que duraria até ao trânsito em julgado de decisão que pusesse termo a estes autos de impugnação Sobre a autoridade do caso julgado stricto sensu, sem que, contudo, um caso como o presente se possa subsumir totalmente em nenhuma das categorias aí ensaiadas e casuisticamente exemplificadas, vide, Rui Pinto -“Excepção e autoridade de caso julgado – algumas notas provisórias”, in revista Julgar on line, Novembro de 2018: http://julgar.pt/wp-content/uploads, pags. 25 e sgs. Vide também Teixeira de Sousa “Estudos Sobre o Novo Processo Civil”, ed. Lex, Lisboa, 1997, pags. 774 a 576; e «Preclusão e “contrário contraditório”», in Cadernos de Direito Privado, n.º 41, Janeiro/Março 2013, p. 25.
Assim, este Tribunal, quanto à questão da prescrição das dívidas de IVA e respectivos JC cujas liquidações são aqui impugnadas, considera-se vinculado pela autoridade de caso julgado do acórdão proferido neste mesmo processo em 14 de Março de 2013.
Quais, porém, as consequências desta ocorrência de autoridade de caso julgado para a pretensão dos recorrentes – de que seja declarada a prescrição das dívidas de IVA e JCs objecto das liquidações impugnadas e, consequentemente, julgada extinta a lide nessa parte, por inutilidade superveniente? Recusa de nova apreciação do mérito da pretensão, ou apreciação do mérito e decisão de improcedência, com fundamento na referida autoridade de caso julgado?
O Supremo Tribunal de Justiça tem extraído da autoridade do caso julgado fundamento para a absolvição da instância – neste sentido vai, por exemplo, o acórdão de 10-10-2012, no âmbito do processo n.º 1999/11.
Por seu turno, Miguel Teixeira de Sousa, ao menos em 2013 in «Preclusão e “contrário contraditório”», Cadernos de Direito Privado, n.º 41, Janeiro/Março 2013, p. 25) sustentou que a autoridade do caso julgado não prefigura uma excepção dilatória e a sua observância deveria, como tal, dar lugar à improcedência da acção.
Considerando a diferença conceptual entre excepção e autoridade do caso julgado – no sentido de que a primeira tem por fim impedir uma segunda acção, ao passo que a segunda pressupõe existência de uma nova acção – é de acolher aquela tese de Miguel Teixeira de Sousa.
Assim, consideramos que o efeito de autoridade do caso julgado do acórdão de 14/3/2013 impõe a improcedência da alegação de prescrição e de consequente inutilidade superveniente da lide quanto às dívidas de IVA e JCs respectivos, de 1996, cujas liquidações são aqui impugnadas, em virtude de, no tempo posterior à sua emissão se manter a interrupção duradoura do prazo de prescrição ali preconizada e fundamentada.
Posto tudo isto podemos concluir, quanto à questão prévia de inutilidade superveniente da lide por prescrição das dívidas tributárias objecto das liquidações impugnadas, o seguinte:
No que respeita ás dívidas de IRC e respectivos juros compensatórios, obsta à reapreciação o caso julgado do Acórdão proferido nestes autos em 14/3/2014. No que respeita às dívidas de IVA e respectivos Juros compensatórios, a alegação improcede.
C
Assim sendo, passemos ao objecto do recurso.
Para tanto, cumpre ter presentes a selecção de factos provados e não provados, bem como a fundamentação dessa decisão, na sentença recorrida, que se transcreve:
«Dos factos.
Factos Provados:
1. O Impugnante marido, A., esteve colectado no Serviço de Finanças de (...) em Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, na categoria C, pelo exercício da actividade de “Fabricação de blocos de cimento – CAE 26660”, e enquadrado em Imposto sobre o Valor Acrescentado pelo regime normal de periodicidade trimestral - facto que é admitido pelos Impugnantes e que resulta da informação elaborada pelo Serviço de Finanças de (...) constante de fls. 63 e seguintes dos autos;
2. O contribuinte foi sujeito a uma acção de inspecção, ocorrida entre 12.01.1998 e 16.01.1998, sendo o período inspeccionado aquele que se compreende entre 01.01.1996 e 31.12.1996 -cf. nota de fundamentação das correcções por presunção ou métodos indiciários a fls. 65 e seguintes dos autos.3. A actividade do Sujeito Passivo consistia na fabricação e venda de blocos de cimento, possuindo para o efeito sede, ou domicílio fiscal, na Rua da (...), n.°120, (...), mantendo, no ano de 1996, para o exercício destas funções dois funcionários - cf. nota de fundamentação das correcções por presunção ou métodos indiciários a fls. 65 e seguintes dos autos; 4. De acordo com a nota de fundamentação das correcções por presunção ou métodos indiciários, resulta que, os fundamentos concretos que implicaram a determinação do resultado por aplicação dos métodos indiciários, são:
a) Da análise efectuada aos documentos de proveitos emitidos no ano de 1996 detectamos a existência dos triplicados das vendas a dinheiro n° 1676 e 1688 com a indicação de estarem anuladas, mas sem os respectivos originais e duplicados. Questionamos o representante do Sujeito Passivo quanto a tal situação, tendo-nos este respondido que os mesmos se haviam extraviado. Tal procedimento evidencia a existência de inexactidões na elaboração e arquivo dos elementos de escrita e poderá ser indiciador de sonegação de vendas;
b) Uma vez que a presente ordem de serviço teve origem numa proposta de fiscalização executada em visita anterior efectuada ao Sujeito Passivo, na qual são postas em causa as existências declaradas dos anos de 1990, 1991, 1992 e1993 achou-se conveniente proceder a uma análise mais aprofundada das mesmas. Assim elaborou-se o seguinte quadro:
| Exercício | Existência Inicial | Existência final | Variação |
| 1990 | - | 5 148 618$00 | 5 148 618$00 |
| 1991 | 5 148 618$00 | 11 512 717$00 | 6 364 099$00 |
| 1992 | 11 512 717$00 | 16 312 328$00 | 4 799 611 $00 |
| 1993 | 16 312 328$00 | 20 859 621 $00 | 4 547 293$00 |
| 1994 | 20 859 621 $00 | 21 925 878$00 | 1 066 257$00 |
| 1995 | 21 925 878$00 | 21 880 416$00 | - 45 462$00 |
| 1996 | 21 880 416$00 | 20 398 698$00 | -1 481 718$00 |
| 1997 | 20 398 698$00 | 17 558 176$00 | -2 840 522$00 |
Os valores relativos aos anos de 1990 a 1993 são retirados da informação da proposta de fiscalização, enquanto os restantes, 1994 a 1997 são retirados das declarações de rendimentos dos anos respectivos e do inventário apresentado pelo Sujeito Passivo para o exercício de 1997 - cf. a identificada nota de fundamentação de fls. 16 e seguintes dos autos.
5. Ainda seguindo aquela nota de fundamentação, refere a Administração Tributária: “a serem verdadeiros os valores apresentados, muita da produção realizada pelo Sujeito Passivo nos quatro primeiros anos de actividade ter-se-ia destinado a stockagem, o que face à dimensão das instalações e à quantidade de produtos acabados aí existente aquando da visita por nós efectuada às mesmas se nos afigurou irreal. Deste modo, e uma vez que em termos temporais nos encontrávamos ainda muito próximos do fim do exercício de 1997, e em face do permitido pelo art. 79° do CIVA, procedemos à inventariação física à data de 14.01.1998, tendo o resultado de tal procedimento confirmado a nossa suspeita de uma sobre valorização dos stocks, ficando, desta forma, mais uma vez realçada a existência de erros graves na elaboração da escrita" - cf. a identificada nota de fundamentação de fls. 16 e seguintes dos autos;
6. A inventariação física identificada em 5 foi realizada nas instalações da Rua dos (...), lote n.º 30, sendo ainda relevados alguns blocos de cimento existentes num lote contíguo - facto que resulta da nota de fundamentação de fls. 16 e seguintes dos autos, bem como da informação complementar de fls. 191 e seguintes dos autos;
7. O Impugnante A. é uma pessoa de já avançada idade, que em 31.12.1996, resolveu cessar a actividade produtiva identificada em 1. - Facto que é admitido pelo próprio Impugnante na Petição Inicial;
8. Quem, em representação dos Impugnantes, sempre acompanhou os Serviços de Inspecção Tributária, foi S., na qualidade de filho dos mesmos, o que sucedeu ao longo de toda a acção, designadamente na diligência de inventariação de existências físicas - cf. Auto de inventariação que se encontra assinado por S. a fls. 73, bem como informação complementar prestada por estes Serviços a fls. 191 dos autos;
9. As instalações da Rua da (...), n.º 120, correspondem a um terreno que o Impugnante usou por força de um contrato informal, que cessou passando as instalações para a Rua do (...), o que se deu no ano de 1996, permanecendo ainda alguns produtos, durante algum tempo, naquelas instalações - cf. esclarecimento complementar de fls. 191 e seguintes dos autos, para o qual se remete e cujo integral se teor se dá por reproduzido para todos os efeitos legais;
10. Não existem guias de transporte relativas à transferência de existências das instalações da Rua da (...) para a Rua do (...) - cf. esclarecimento prestado pelos impugnantes, bem como fotografias juntas, a fls. 207 e seguintes dos autos;
11. A nota de fundamentação refere ainda que “dado que para a fabricação do produto acabado são necessárias duas matérias-primas (cimento e areão), as quais entram em percentagens perfeitamente determinadas, constatou-se que para o número de kgs. de cimento utilizados seria necessária uma quantidade de areão superior à declarada. Tal constatação evidencia a existência de omissão de compras” - cf. nota de fundamentação das correcções por presunção ou métodos indiciários a fls. 65 e seguintes dos autos;
12. Ainda seguindo esta fundamentação, no que respeita aos pressupostos utilizados na aplicação de métodos indiciários, refere a Administração Tributária:
a) “uma vez que a presente ordem de serviço respeita ao exercício de 1996, vamos tomar como base certa as existências declaradas para 31.12.1995, favorecendo, tal procedimento o Sujeito Passivo, já que, como acima ficou exposto as existências em falta foram, com toda a certeza, vendidas nos quatro primeiros anos de actividade.
b) em face do exposto no ponto anterior, vamos considerar, nos termos do art. 80° do CIVA que as existências em falta foram vendidas ao longo do exercício de 1996” - cf. nota de fundamentação das correcções por presunção ou métodos indiciários a fls. 65 e seguintes dos autos, documento para cujo teor se remete e o qual se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais;
13. Daqui resultou o apuramento fiscal para tributação em Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares de 1 147 419$00 (€5 723.30) bem como Imposto sobre o Valor Acrescentado em falta de 3 176 715$00 (€15845. 39) - cf. nota de fundamentação de fls. 65 e seguintes dos autos;
14. Em 24.03.1999 os Impugnantes reclamaram para a comissão de revisão da fixação referida em 13 - cf. requerimento de fls. 35 e seguintes dos autos, documento 8 junto com a Petição Inicial;
15. Esta reclamação foi integralmente indeferida - cf. acta da reunião da comissão de revisão constante de fls. 101 e seguintes dos autos, documento para cujo teor se remete e o qual se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais;
16. Em 27.10.1999 foi emitida a liquidação adicional de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, referente ao ano de 1996, determinando um valor a pagar de €997, 64 (200 009$00), com data limite de pagamento voluntário em 29.12.1999 - cf. nota de liquidação de fls. 14, documento 6 junto com a Petição Inicial;
17. Foi ainda emitida a liquidação adicional de Imposto sobre o Valor Acrescentado, referente ao exercício de 1996, determinando um valor a pagar de €15 845, 39 83 176 715$00), com data limite de pagamento voluntário em 30.11.1999 - cf. notificação constante de fls. 9 dos autos, documento 1 junto com a Petição Inicial
18. Em 25.02.2000 deu entrada no Serviço de Finanças de (...) a Petição Inicial que deu origem à instauração da presente Impugnação - cf. carimbo aposto no rosto da mesma a fls. 2 dos autos;
19. Em 31.01.2000 foi apresentada, junto do Serviço de Finanças de (...) declaração de cessação de actividade, do Impugnante marido, com data de cessação reportada a 31.12.1999 - cf. cópia da declaração de cessação de actividade constante de fls. 51 dos autos, documento 12 junto com a Petição Inicial.
Factos não provados:
Que os Impugnantes mantivessem, após a mudança de instalações, na Rua da (...), produto acabado que compusesse as existências da firma.”
Fundamentação da matéria de facto:
A decisão da matéria de facto, consonante ao que acima ficou exposto, efectuou-se com base nos documentos e informações constantes do processo, os quais são identificados em cada um dos factos dados como provados, por deles resultarem com toda a evidência, pela credibilidade que os mesmos encerram bem como pelo facto do seu teor não ter sido posto em causa pelas Partes.
A produção de prova testemunhal, considerando o carácter genérico e instrumental dos factos relatados nos depoimentos prestados, não se considera relevante à boa decisão da causa. Realça-se destes depoimentos, aquele prestado por F., que refere que “o estabelecimento principal do Impugnante ficava na Rua da (...) e era onde estava a maior parte dos stocks. Na Rua do (...) havia também alguns stocks” - apesar desta afirmação vir ao encontro da versão agora pretendida pelos Autores, a verdade é que se entende que não é bastante para afastar os factos que foram apurados em sede de acção de inspecção, designadamente das informações que, no momento e no local, foram prestadas pelo filho dos Impugnantes.
Se, tal como os Impugnantes pretendem, o filho não era seu representante legal, assim descredibilizando as suas afirmações, menor relevo terão, necessariamente, as de uma pessoa, que com aquela firma não tinha qualquer relação e refere, de forma genérica, que havia stocks de maior relevo na Rua da (...).
Atendendo ainda ao teor mais relevante dos documentos e dos factos em causa, destaca-se a razão de ser dos factos seguintes:
Facto provado n.°6 - resulta da consideração, para além dos argumentos que serviram de base às correcções realizadas, ainda das informações complementares solicitadas aos Serviços de Inspecção Tributária, no seguimento da prolação do Acórdão do Tribunal Central Administrativo de 18.03.2003, constante de fls. 167 e seguintes dos autos.
Ora, considerando as questões que aquele Acórdão entende ser de dar resposta, informa a Inspecção Tributária que a inventariação física levada a cabo se realizou considerando as instalações da Rua dos (...), sendo certo que ali se fundamenta esta decisão nos seguintes termos: “durante a realização da acção inspectiva foi-nos sempre indicado como sendo esse o local a partir do qual era exercida a actividade da firma.
Na Rua da (...), n°120 não foi efectuada qualquer averiguação, pois segundo as informações prestadas pelo filho do contribuinte, as instalações da Rua dos (...) eram as que de facto armazenavam as existências da firma.
Temos ainda presente que, após a realização da contagem na Rua dos (...), questionamos o Sr. S. (filho do Sujeito Passivo) quanto à existência de produtos noutro local, tendo este apenas indicado serem igualmente pertença da firma alguns blocos de cimento existentes num lote de terreno situado ao lado do lote n°30, também este localizado na Rua dos (...), os quais foram incluídos na inventariação junta ao processo”. Desta informação resulta que, não foi considerada qualquer outra existência por dela não ter sido dada notícia aos Serviços de Inspecção.
Nesse sentido explicitam ainda: “(...) é nossa convicção que o contribuinte não mantinha armazenamento de existências na Rua da (...), n.º 120, pois se tal se verificasse seria normal que o filho do contribuinte o dissesse na altura em que lhe foi colocada a questão quanto à existência de mais produtos para além dos que tinham sido contados na Rua dos (...).
Quanto à existência de documentos comprovativos da transferência das mercadorias, do local de produção (Rua dos (...)) para o local que o contribuinte diz agora ser de “armazenamento” (Rua da (...)) ou deste para os clientes, os mesmos não existem, tendo sido nas facturas emitidas na altura apenas indicado como local de carga, “Vilarinho””.
Facto provado n.°8 - ainda no seguimento do Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte de 18.03.2003, a fls. 167 e seguintes dos autos, que entende ser de esclarecer em que se estriba a referência da Administração Tributária de que o indivíduo que subscreve os documentos de fls. 24 e 28, referentes à inventariação física das existências é, era, representante do Sujeito Passivo, esclarecem aqueles Serviços: “o Sr. S., filho do contribuinte A., que subscreveu o documento comprovativo da inventariação física, agiu sempre no decurso da acção inspectiva como sendo o responsável pela firma, justificando tal substituição em virtude de, nessa altura, o seu pai padecer de doença que o impossibilitava de exercer tais funções".
Ora, considerando que ao longo de toda a acção de inspecção, todas as funções relacionadas com a mesma foram exercidas por este senhor S., filho do Sujeito Passivo, que sempre mostrou todo o conhecimento sobre o funcionamento da firma, bem como livre acesso a toda a documentação, instalações e stocks da mesma, nunca a sua qualidade foi, naturalmente, posta em causa. Tanto mais que, atendendo à avançada idade do Sujeito Passivo bem como à sua situação de saúde, facto que é por si admitido, decorre das normais regras da experiência, que viesse a ser representado, ainda que informalmente, por um filho, conhecedor de toda a realidade social e da inteira confiança deste contribuinte.
Além disso dizem os Impugnantes “o indivíduo que assina os documentos é filho dos impugnantes e não representante laga dele, e apenas assinou os documentos relativos a inventariação das existências na Rua dos (...), não sendo informado do alcance e objecto da fiscalização” - veja-se esclarecimentos prestados pelos Impugnantes a fls. 207 e seguintes dos autos.
Aqui se verifica que a qualidade de S., filho dos impugnantes, não é contestada, refere-se apenas que não é representante legal dos pais, sendo certo que tal qualidade nunca lhe foi atribuída, sendo certo que sempre acompanhou os Serviços de Inspecção na qualidade de filho do Sujeito Passivo, representando-o informalmente. Além disso, este esclarecimento dos Impugnantes não põe em causa o seu conhecimento ou a veracidade das existências inventariadas, mas somente que este desconhecia o alcance e objecto da fiscalização.
Assim, nunca esta qualidade (de filho do Sujeito Passivo) foi posta em causa pelos Serviços de Inspecção, nem é de esperar que fosse admitindo-se como bom que o Impugnante, ao longo da acção de inspecção, tenha sido representado por S., seu filho.
Facto provado n.°9 - seguindo ainda o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, constante de fls. 167 e seguintes dos autos, informam os Serviços de Inspecção Tributária que: “das diligências agora realizadas, e mais uma vez foi o Sr. S. que respondeu as questões, alegando que o seu pai não se encontra esclarecido para responder às questões por nós solicitadas, foi-nos referido que o terreno situado na Rua da (...), n° 120 nunca pertenceu ao contribuinte, tendo o mesmo sido objecto de arrendamento, não existindo, contudo nenhum contrato, nem recibos de quitação de rendas pagas. Disse ainda que o original proprietário do terreno procedeu á venda do mesmo a um terceiro, que é o actua proprietário (...). Disse também, que segundo se recorda a firma teve de deixar as instalações da Rua da (...) passando para a Rua do (...) no ano de 1996, referindo agora, que permaneceram produtos na Rua da (...) durante algum tempo, não existindo nenhum acordo escrito entre o proprietário do terreno e o contribuinte acerca da utilização do mesmo para armazenamento de existências”. - veja-se a Informação prestada pelo Serviço de Inspecção Tributária que faz fls. 191 e seguintes dos autos.
Facto provado n.°10 - ainda em resposta às questões de facto formuladas pelo Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte de fls. 167 e seguintes dos autos, informaram os Impugnantes que “conforme se pode constatar das fotografias, o terreno sito na Rua da (...), n.º 120, confronta pelo lado sul com o terreno sito na Rua dos (...), tendo o Impugnante dentro dos referidos terrenos efectuado a transferência dos produtos acabados, sem necessidade das respectivas guias de transporte, porquanto foram transferidas em empilhador e dentro das próprias instalações” - veja-se documento de esclarecimentos prestados pelos Impugnantes a fls. 207 e seguintes dos autos, bem como as fotografias de fls. 209 a 212 dos autos.
Facto não provado:
Apesar dos esforços feitos a posteriori pelos Impugnantes de suscitar a dúvida, referindo a existência de produto acabado, armazenado nas instalações entretanto desactivadas, na Rua da (...), para assim porem em causa a decisão da Administração Tributária na aplicação de métodos indirectos, a verdade é que se entende que esta versão não pode ser aceite.
De facto, aquando da visita dos Serviços de Inspecção Tributária, o filho dos Impugnantes, numa atitude tranquila e de boa-fé, acompanhou esta acção prestando todas as informações que lhe foram sendo solicitadas e demonstrando sempre total conhecimento do funcionamento da firma do pai.
Assim, veja-se motivação do facto provado n.°6, explicou que as existências da firma estavam nas instalações da Rua dos (...), referindo ainda que havia outros blocos, que estavam num terreno ao lado do lote n.°30, os quais também foram incluídos na inventariação junta aos autos.
Esta explicação vai ao encontro da justificação dada pelos impugnantes, relativa à inexistência de guias de transporte do produto em causa, das instalações iniciais na Rua da (...), para o novo espaço na Rua do (...), visto que são lotes de terreno confinantes, esta deslocação fez-se, com recurso a um mero empilhador, passando de um lote de terreno para outro - veja-se facto provado n.°10 e sua motivação.»
Este, o teor da sentença recorrida, em matéria de facto.
Avancemos na apreciação do recurso:
A alegação dos recorrentes, de que a sentença recorrida acolheu acriticamente a posição do relatório inspectivo da AT relativamente à prova dos factos pressuposto da avaliação indirecta da matéria colectável, apesar de, alegadamente, esta se ter recusado a verificar in loco mais existências, começa por se reconduzir a uma alegação de erro de julgamento de direito, por indevido acolhimento de uma violação, pela AT, do dever de apurar a verdade material, enfim, uma violação do dever inquisitório da AT, positivado no artigo 58º da LGT, mas também envolve a arguição do erro de julgamento de facto no sentido de se ter julgado como não provada um facto real.
A juíza a qua, no trecho da fundamentação dedicado à motivação da decisão de não prova da alegação de que os Impugnantes mantivessem na Rua da (...), após a mudança de instalações, produto acabado que compusesse as existências, deixa bem claras as razões por que uma visita ao prédio inédito, na fase da reclamação para a Comissão de Revisão (cf. artigos 84º e seguintes do antigo CPT), seria irrelevante.
Em suma, ela sustenta que a alegação de que havia mais mercadoria noutro prédio (antiga sede) ao tempo da inspecção é carente de credibilidade, atentos o decurso do tempo e a omissão de tal referência pelo filho do impugnante (seu representante de facto) no momento em que, decorrendo a inspecção, indicou onde se encontravam as mercadorias.
Com efeito, a constatação de existências, aquando da revisão graciosa, nesse outro prédio sempre poderia, verosímil, se não provavelmente, não ser mais do que o resultado de uma encenação.
Cumpre acrescentar, desta feita, que, de todo o modo, os pressupostos invocados pela a AT como justificação para o recurso à avaliação indirecta, não se esgotavam na inverosimilhança das quantidades de existências declaradas, ante as verificadas fisicamente aquando da inspecção, como se pode ver nos artigos 4 a 6 da fundamentação de facto da sentença recorrida. Designadamente, o volume de stockagem declarado é considerado incompatível com o espaço disponível e com as matérias primas contabilizadas e encontradas. Por isso, a existência de mais produto fabricado do que o considerado na inspecção apenas serviria para reequacionar os valores das liquidações adicionais, por eventual excesso: não seria suficiente para fazer claudicar, nos seus pressupostos de facto, aquela decisão, pelo que era do sujeito passivo o ónus de provar a existência dessas outras mercadorias: cf. artigo 74º nº 3 da LGT.
Das razões por que a prova testemunhal apresentada pelos impugnantes foi julgada insuficiente para o cumprimento desse ónus, dá-nos a sentença recorrida, no excerto acima transcrito, sobeja e racional explicação, sendo certo não pode este tribunal de recurso substituir-se à Juíza a qua em novo julgamento tout court dessa prova.
Na verdade, por força dos princípios da oralidade e da imediação (cf. artigos 59º a 606º do CPC) e da livre apreciação da prova (artigo 607º nº 5 do CPC) norteadores de toda a instrução no nosso Processo Civil e, por via da remissão feita nos artigos 2º e 281º do CPPT, também do Tributário, a apreciação, em recurso de apelação, do mérito da decisão recorrida quanto às provas verbais gravadas não pode reconduzir-se a um novo julgamento “da capo” da matéria de facto, antes deve ficar-se pela detecção do erros ostensivos ante as regras da experiência comum ou logicamente demonstráveis.
Assim, não se mostra haver erro julgamento na sentença recorrida por ter acolhido o teor do relatório da AT apesar de esta, alegadamente, se ter recusado, em sede de “Comissão de revisão” a uma verificação de stoks existentes no prédio da antiga “sede” dos Sujeitos Passivos, o que nos remete para a improcedência da alegação de violação, pela sentença recorrida, do artigo 87º 1 b) das LGT. Vejamos.
O teor desta norma é o seguinte:
Realização da avaliação indirecta
1 - A avaliação indirecta só pode efectuar-se em caso de:
a) (…)
b) Impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria tributável de qualquer imposto;
Efectivamente, decorre da nota de fundamentação das correcções por presunção ou recurso a métodos indirectos, transcritas nos artigos 4º a 6º da enunciação dos factos provados na sentença recorrida, que o recurso à avaliação indirecta se fundou na impossibilidade de, pelas razões de facto aí também mencionadas, determinar directamente uma quantificação real da matéria colectável.
Porém, como vimos, a licitude do recurso aos métodos indirectos de determinação da matéria colectável não dependia de haver ou não, no prédio da Rua da (...), nº 120, mais alguns produtos redutíveis ao conceito contabilístico de “existências”, pois outras desconformidades e perplexidades encerrava a contabilidade dos impugnantes, só por si determinantes da “impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria tributável”.
Assim, a quantificação das existências de facto em 14 de Janeiro de 1998 (cf. artigo 5 dos factos provados), essa, tinha já a ver com o resultado da avaliação indirecta, não com os pressupostos do recurso a esta, pelo que a prova de qualquer erro nessa matéria não só não contendia com os pressupostos de facto do recurso aos métodos indirectos para determinação da matéria colectável, previstos na citada norma, como era ónus dos sujeitos passivos, conforme o disposto no artigo 74º nº 3 da LGT, in fine.
Mas mesmo que assim se não entenda, isto é, mesmo que se sustente que a “existência de existências” no sobredito prédio possibilitaria e determinaria uma avaliação directa da matéria colectável, já vimos que a sentença recorrida não laborou em erro de julgamento ao dar tal facto como não provado, nem em erro de direito, quanto ao cumprimento do princípio do inquisitório por parte da AT, plasmado no artigo 58º da LGT, com o que sempre ficou demonstrada a impossibilidade da prova positiva desse facto e, consequentemente, a ocorrência dos pressupostos de recurso à avaliação indirecta, constantes da supra transcrita norma.
Como assim, improcede a alegação de violação, pela sentença recorrida, do disposto no artigo 87º 1 b) da LGT.
Por fim, há que apreciar se a sentença recorrida omitiu indevidamente a menção da prova de que entre 1997 e 1999 foram vendidas todas as existências e pago o correspondente IVA e se isso implicou duplicação de liquidações de IVA sobre o mesmo facto tributário.
A duplicação de liquidações seria constituída pelas “presumidas” – isto é, feitas com base em avaliação indirecta da matéria colectável – e as “efectivamente transaccionadas” – isto é, feitas com base em transacções ocorridas e declaradas pelos sujeitos passivos.
A omissão alegada, se indevida, equivaleria a nulidade processual por omissão de pronúncia (artigo123º nº 2 e 125º 1 do CPPT) ou, ao menos, erro de julgamento na selecção da matéria de facto relevante.
Porém não se vê por que o seja, já que tal facto não foi alegado na PI. Neste articulado apenas se alegou que entre 1/1/97 e 30/6/99 foram vendidos 9 462 444$00 de mercadorias e que para os meses de Junho e Julho desse ano havia encomendas de mais de 3000 contos, o que não é redutível àquela outra alegação.
De todo o modo, da consideração desse facto não resultaria qualquer duplicação de liquidações, pois o objecto das liquidações sub judice é adicional ao calculado com base nas declarações feitas pelos dos contribuintes. Não se lhe substitui: acrescenta-se-lhe.
Esta irrelevância sempre prejudicaria o juízo de ser indevida a omissão deste facto entre os dados como provados ou não provados.
Como assim, improcede, também esta alegação.
O recurso é, assim, improcedente.
IV – Custas
As custas são responsabilidade dos Recorrentes, em todas as instâncias, conforme decorre do artigo 527º do CPC.
V- Dispositivo
Pelo exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal em julgar improcedente o recurso.* Custas pelos recorrentes, em ambas as instâncias.* Porto, 22/10/2020
Tiago Afonso Lopes de Miranda
Cristina Maria Santos da Nova
Ana Paula Coelho dos Santos |
