Colhidos os vistos dos Exmos. Juízes Desembargadores Adjuntos, vem o processo submetido à Conferência para julgamento.

III FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO.
A sentença fixou os seguintes factos provados:
A) A impugnante foi objeto de uma ação de inspeção, levada a cabo pelos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Viseu, com base na ordem de serviço n.º OI200600496, de âmbito parcial (IRC e IVA), que incidiu sobre os anos de 2003 e 2004 – cfr. fls. 6 do processo administrativo apenso aos autos.
B) Através do ofício n.º 927, de 19/01/2007, foi a impugnante notificada do projeto de relatório da inspeção tributária e para, querendo, exercer o direito de audição. – cfr. fls. 14 e 34 e pronúncia constante do processo administrativo apenso aos autos; facto não controvertido.
C) Em 02/02/2007 foi elaborado o relatório de inspeção tributária que consta de fls. 2/14 do processo administrativo apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido, do qual se destaca o seguinte:
[…]
- imagem omissa -
[…]
- imagens omissas -
D) No âmbito da ação inspetiva, a Sra. Inspetora inquiriu A…, tendo sido lavrado o respetivo termo de declarações, do qual consta:
“… afirmou que teve relações comerciais com a empresa J…. Vendeu-lhes a viatura Renault Space, no início do ano de 2003. Não sabe de cor a matrícula apenas se recorda das letras RC no início da matrícula. Não se recorda do valor exacto porque vendeu a viatura.
Esta foi paga pelo stand, tem ideia de que por cheque. Deixou o carro no stand e recebeu o dinheiro, não sabe se o venderam e quando.
É sócio da empresa C... que vendeu uma viatura de matrícula MO-…-…, Opel Corsa. A empresa emitiu uma factura de venda da qual vai enviar cópia, mas não sabe se a factura foi logo emitida em nome do comprador já que o stand emitiu-lhe uma factura de uma comissão.” – cfr. fls. 62/63 dos autos.
E) Em 07/11/2006, a sociedade C..., Lda. remeteu, via fax, aos serviços de inspeção tributária, informação da qual se extrai:
“… Face ao recebimento de uma notificação, por parte do contribuinte A… com o NIF N.º 1…, relativo à venda de um automóvel de matrícula …-RC os únicos dados que temos é que este foi vendido nos finais de 2003”. – cfr. fls. 64 do processo administrativo apenso aos autos.
F) As conclusões do relatório de inspeção tributária foram sancionadas superiormente. – cfr. fls. 2 frente e verso do processo administrativo apenso aos autos.
G) Através do ofício n.º 2932, de 08/02/2007, remetido por carta registada, foi a impugnante notificada do relatório de inspeção tributária, da fixação da matéria tributável, por métodos indiretos, bem como para, querendo, solicitar a revisão da matéria tributável, nos termos do artigo 91.º da LGT. – cfr. fls. 30/33 do processo administrativo apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
H) A impugnante apresentou pedido de revisão da matéria tributável nos termos constantes de fls. 26/29 do processo administrativo apenso aos autos, cujo teor se tem por reproduzido.
I) Em 11/04/2007, teve lugar a reunião dos peritos do sujeito passivo e da Fazenda Pública, tendo sido lavrada a ata n.º 05/07, constante de fls. 36/37 do processo administrativo apenso aos autos, da qual consta:
[…]
- imagens omissas -
J) Em 12/04/2007, o Sr. Diretor de Finanças de Viseu proferiu decisão com o seguinte teor:

- cfr. fls. 38 do processo administrativo apenso aos autos.
K) Na sequência da ação inspetiva, foram emitidos os seguintes atos de liquidação:
a. Liquidação adicional n.º 07081008, referente a IVA do período 0303T, no montante de 5.907,56 €;
b. Liquidação n.º 07081009, referente a juros compensatórios, do período 0303T, no montante de 879,72 €;
c. Liquidação adicional n.º 07081006, referente a IVA do período 0312T, no montante de 3.265,24 €;
d. Liquidação n.º 07081007, referente a juros compensatórios, do período 0312T, no montante de 386,46 €;
e. Liquidação adicional n.º 07081010, referente a IVA do período 0403T, no montante de 1.429,87 €;
f. Liquidação n.º 07081011, referente a juros compensatórios, do período 0403T, no montante de 155,29 €;
g. Liquidação adicional n.º 07081012, referente a IVA do período 0406T, no montante de 1.429,87 €;
h. Liquidação n.º 07081013, referente a juros compensatórios, do período 0406T, no montante de 141,03 €;
i. Liquidação adicional n.º 07081014, referente a IVA do período 0409T, no montante de 5.077,23 €;
j. Liquidação n.º 07081015, referente a juros compensatórios, do período 0409T, no montante de 450,13 €;
k. Liquidação adicional n.º 07081016, referente a IVA do período 0412T, no montante de 1.847,41 €;
l. Liquidação n.º 07081017, referente a juros compensatórios do período 0412T, no montante de 145,16 € - cfr. fls. 26/37 dos autos.
Factos não provados
Não se provaram quaisquer outros factos com relevo para a decisão da causa, nomeadamente os vertidos nos artigos 6.º, 10.º, 11.º, 27.º, 28.º, 31.º, 32.º, 38.º, 44.º, 45.º e 54.º da petição inicial.
Motivação da matéria de facto
A convicção do Tribunal alicerçou-se na análise crítica do teor dos documentos constantes dos autos, cujo teor se dá integralmente por reproduzido, tudo conforme se encontra especificado em cada um dos pontos do probatório.
Para a formação da convicção do Tribunal também contribuiu o depoimento isento e credível da testemunha Vanda Sofia Abreu Ferreira, Inspetora Tributária, que levou a cabo o procedimento inspetivo e que, no essencial, relatou o que constava do relatório de inspeção tributária que faz parte do processo administrativo apenso aos autos.
Concretamente, sobre o modus operandi dos Serviços de Inspeção, referiu que, através da informação fornecida pela S..., S.A., e após contacto com os donos das viaturas e análise dos contratos de financiamento celebrados com a locadora, apuraram que, apesar de a impugnante figurar como fornecedora da viatura Wolksvagen, modelo Golf, matrícula …-UN, a mesma não se encontrava registada na respetiva contabilidade.
E, relativamente à viatura Renault, modelo Espace, matrícula …-RC, através das declarações prestadas por A…, de acordo com o qual vendeu a referida viatura à impugnante, verificaram igualmente que a realização da transação não se encontrava evidenciada na contabilidade do sujeito passivo.
Confrontada com o documento de fls. 38 dos autos [venda a dinheiro n.º 660, emitida a F…], afirmou que do mesmo não consta a matrícula da viatura, o que inviabiliza que se estabeleça qualquer conexão com a viatura com matrícula …-UN.
Esclareceu que todas as situações de viaturas à consignação se mostravam claramente evidenciadas na contabilidade da impugnante, não sendo esse o caso das viaturas em questão.
Realçou ainda que apenas relativamente a essas viaturas nas quais foi impossível apurar o preço de venda ou de compra foram aplicados os métodos indiretos.
Mais referiu que foram efetuadas várias entradas em dinheiro na conta Caixa sem justificação e que os suprimentos foram utilizados para colmatar essas falhas.
Confrontada com o documento de fls. 45 [entrada de caixa], disse tratar-se de um mero documento interno, que nem sequer se encontra assinado pelos sócios e pela gerência e que não permite comprovar a proveniência do dinheiro.
Vejamos agora os depoimentos das testemunhas oferecidas pela impugnante.
A testemunha Jorge…, técnico oficial de contas no gabinete de contabilidade que prestou serviços à impugnante, quando questionado sobre a atividade da sociedade, referiu que, nalgumas situações, a empresa empolava os valores de financiamento em relação ao valor real da venda, o que era prática corrente naquela altura.
Explicou que empolava-se o pedido na fatura pró-forma, de forma a obter um financiamento superior. No entanto, a verdade é que a impugnante não juntou aos autos qualquer fatura pró-forma, sendo certo que do relatório de inspeção tributária não resulta que fosse esse o procedimento adotado na contabilidade da impugnante.
Mais disse que noutras situações as viaturas eram colocadas à consignação no stand da impugnante, em troca de uma comissão de intermediação, pelo que não constava da contabilidade qualquer documento emitido pela venda das viaturas, mas apenas um documento respeitante à comissão pela angariação.
Relativamente à viatura de marca Wolksvagen, Golf, referiu que a impugnante apenas interveio como intermediária, tendo emitido a venda a dinheiro n.º 660. No entanto, a instância da Fazenda Pública reconheceu que teve conhecimento desse facto, quando, na qualidade de perito nomeado no âmbito do procedimento de revisão da matéria tributável, foi verificar as existências da sociedade impugnante e constatou que que a viatura não constava das mesmas.
Quanto à viatura Mercedes Benz, disse que o negócio não se chegou a concretizar pelo que a impugnante emitiu o cheque de reembolso ao cliente.
Afirmou ainda que os sócios efetuaram empréstimos à sociedade para financiar a aquisição de viaturas e que regularizaram a situação através do documento constante de fls. 45 dos autos, com o qual foi confrontado.
Confrontado com o documento de fls. 38 dos autos [venda a dinheiro n.º 660] admitiu que não é possível relacioná-lo com a venda e o contrato de financiamento referentes ao veículo de marca Wolksvagen.
A testemunha Maria…, técnica oficial de contas no gabinete de contabilidade que presta serviços à impugnante confirmou que, por vezes, era preciso empolar o valor dos créditos, porque os clientes não dispunham da totalidade do preço de venda e, naquela altura, as financeiras não financiavam a 100%.
Mais referiu que algumas viaturas iam para o stand à consignação e caso fossem vendidas na contabilidade era registada a venda a dinheiro relativa à comissão recebida pelo serviço de angariação.
Acrescentou ainda que, por vezes, os sócios tinham de fazer empréstimos à sociedade para financiar a aquisição de viaturas e quando houvesse saldo suficiente era feito o reembolso. No entanto, não identifica essas viaturas, ao que acresce o facto de não concretizar minimamente as datas dos suprimentos supostamente realizados no exercício de 2004.
O Tribunal não valorou positivamente os depoimentos das testemunhas Jorge… e Maria…, porquanto, como, aliás, as próprias reconhecem, o seu conhecimento dos factos decorre, essencialmente, do manuseamento e lançamento dos documentos que lhe eram apresentados e do que lhe era relatado pelos sócios gerentes da impugnante, não revelando conhecimento direto e concreto da factualidade atinente às transações das viaturas.
A testemunha António…, vendedor de automóveis, referiu que colocou à consignação alguns veículos de retomas no stand da impugnante.
Mais disse que em 2003 e 2004 as instituições financeiras financiavam a aquisição a 100% (o que vem contrariar a tese sustentada pela impugnante de que nesses anos as locadoras financeiras não financiavam a totalidade do preço de aquisição das viaturas), mas que era mais obter a aprovação com um valor de entrada, e que, por vezes, aproveitava-se o crédito para outros fins.
A instância da Fazenda Pública afirmou que normalmente as instituições financeiras exigiam do stand fornecedor do bem uma fatura pró-forma.
Quanto à comissão alegadamente paga pela transação da viatura Wolksvagen Golf disse nada saber.
Por último, a testemunha F…, amigo dos sócios da impugnante, questionado sobre a transação da viatura de marca Renault Espace, referiu que A…, seu primo, tentou vender-lhe a viatura, mas como não estava interessado, endereçou-o para o stand da impugnante.
Acrescentou que não teve conhecimento de que a impugnante tivesse adquirido a viatura em questão.
Relativamente à viatura Wolksvagen Golf, referiu que encaminhou o seu irmão D… para a sociedade impugnante, que interveio como intermediária. Todavia, apesar de a venda a dinheiro n.º 660 ter sido emitida em seu nome, a verdade é que limitou-se a referir que apenas sabia que a comissão paga foi de 1.000,00 €, nada mais acrescentando.
Ora, para além de o referido documento não fazer qualquer menção à mencionada viatura, não se alcançam as razões pelas quais o mesmo foi emitido a favor de um terceiro, no caso a testemunha F…, não interveniente no alegado negócio de intermediação. Tão pouco a testemunha as esclarece minimamente.
Assim, o depoimento desta testemunha revelou-se vago e impreciso, denotando mesmo algumas incongruências, pelo que não foi valorado positivamente.
Por outro lado, confrontando os depoimentos destas testemunhas com o da Sra. Inspetora, o Tribunal conclui que aqueles não se revelam consentâneos com os factos apurados nos autos, bem como com as regras de experiência.
Com efeito, à luz das regras da experiência, revela-se pouco plausível que um agente económico que tem em vista a obtenção do lucro conceda um empréstimo de determinado valor para financiar a compra de um bem cujo valor de mercado não atinja esse montante, sendo certo que é esse bem que constitui a garantia de pagamento do crédito.
De facto, concretamente quanto às correções descritas no capítulo III, 1.2 do relatório de inspeção, as declarações juntas pela impugnante já no âmbito da presente impugnação judicial, tendo em vista demonstrar que as propostas de financiamento eram efetuadas por montante superior ao preço da venda negociado, bem como os depoimentos das testemunhas são insuficientes para rebater a factualidade apurada no âmbito do procedimento inspetivo.
De igual modo, a prova documental e testemunhal produzida nos autos revelou-se manifestamente insuficiente para infirmar a conclusão extraída pela Administração Tributária, de acordo com a qual a contabilidade da impugnante não reflete a sua verdadeira situação tributária e que se mostra inviável o apuramento direto e exato da matéria tributável.
IV FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO.
A Impugnante/Recorrente foi sujeita a fiscalização externa a coberto da OS n.º OI200600496 com incidência nos exercícios de 2003 e 2004 e que culminou com a correção à matéria tributável mediante utilização de critérios técnicos e indiciários, dando origem a liquidações adicionais de IVA relativa a vários períodos de 2003 e 2004.
Foi apresentado pedido de revisão da matéria tributável, sem que se tenha alcançado acordo.
Não se conformou com as liquidações adicionais e reagiu com impugnação judicial das mesmas, imputando-lhe vários vícios:
Em relação às correções técnicas, defende que não havia razões para a sua realização tendo em conta as propostas de financiamento uma vez que estas são inflacionadas para permitir ao cliente entrada para o negócio ou mesmo para se financiarem.
No que respeita à tributação por métodos indiretos defende que a AT não se baseia em qualquer facto/elemento justificativo da sua actuação e não conseguiu ilidir a presunção de veracidade da sua escrita, não havendo motivos para presumir omissão de vendas. Os suprimentos referidos pela inspeção foram de facto realizados, o relatório não está fundamentado. Não foi notificado da decisão da tributação por métodos indiretos e não houve decisão expressa a decidir mudar o rumo da tributação. Em última “ratio” requer a aplicação da dúvida fundada reverter a seu favor, nos termos do art. 100º do CPPT. Desconhece os motivos porque a AT presumiu as vendas no exercício de 2003 (109º), bem como a aplicação das respetivas margens de lucro. Não foi notificada para exercer o direito de audição antes da aplicação de métodos indiretos, nem antes da liquidação.

A MMª juiz julgou a impugnação procedente, analisando criteriosamente os vícios invocados: (i) erro sobre os pressupostos das correções aritméticas (ii) pressupostos para aplicação de métodos indiretos (iii) falta de fundamentação, (iv) falta de notificação da decisão de tributação por métodos indiretos (v) errónea 0 e (vi) preterição do direito de audição antes da liquidação, que julgou improcedentes com exceção da errónea quantificação da matéria tributável. Neste segmento, considerou que

“...Como é consabido, a operação de quantificação da matéria tributável por métodos indiretos consiste na escolha de um método de quantificação da matéria tributável que, atendendo às circunstâncias concretas de cada sujeito passivo, se revele mais adequado a uma efetiva aproximação à sua verdadeira situação tributária, bem como à demonstração dos resultantes correspondentes.
Assim, nesta fase, compete à Administração Tributária indicar os critérios utilizados na determinação da matéria tributável por métodos indiciários, os quais deverão assentar em dados objetivos, racionais e fundamentados, ou seja, em dados aptos a inferir os factos tributários, e não meras hipóteses, suspeitas ou suposições.
Deste modo, o ónus que impende sobre a Administração Tributária não se queda pela demonstração de que se verificam os pressupostos legais para o recurso aos métodos indiretos, antes exige que fundamente, adequada e casuisticamente, os critérios que sustentam a quantificação da matéria tributável.
No entanto, não basta que a Administração Tributária se limite a indicar o critério utilizado, assim fundamentando formalmente a sua atuação, impondo-se-lhe igualmente que demonstre que o critério adotado constitui uma forma válida de aproximação à realidade.
Ora, os critérios utilizados pela Administração Tributária na quantificação da matéria tributável, em sede de IVA, do ano de 2003, foram os seguintes:
(i) Apuramento do valor de realização:
- relativamente à viatura Renault Espace, considerou-se o valor médio de 20.500,00 €, segundo a revista Guia do Automóvel n.º 224, de dezembro de 2003;
- quanto à viatura Wolksvagen Golf, atendeu-se ao valor de 20.450,71 €, constante do contrato de crédito celebrado em 01/11/2003 entre a S... e o adquirente da mesma;
- quanto à entrada de caixa no valor de 16.500,00 €, contabilizada como suprimentos efetuados pelos sócios, considerando-se corresponder a vendas omitidas, considerou-se esse valor;
(ii) Apuramento do valor de aquisição, através da aplicação do rácio da margem bruta de vendas de mercadorias do sujeito passivo no ano em questão [8,91] ao valor de realização anteriormente apurado;
(iii) Apuramento do valor dos proveitos omitidos, correspondente ao valor obtido pelo produto entre o valor de realização e o valor de aquisição anteriormente apurados;
(iv) Anulação da dedução de prejuízos fiscais de exercícios anteriores, nos termos do disposto no artigo 47.º, n.º 2 do CIRC.
Por sua vez, no que concerne ao ano de 2004, os critérios de quantificação da matéria tributável, em sede de IVA, consistiram nos seguintes:
(i) Apuramento do valor de realização: partindo-se do pressuposto de que os quatro depósitos contabilizados por contrapartida de outros credores, no valor de 35.882,00 €, não constituíam suprimentos, mas vendas omitidas, atendeu-se a esse valor como valor de realização;
(ii) Apuramento do valor de aquisição, mediante a aplicação do rácio da margem bruta de vendas de mercadorias do sujeito passivo no ano em questão [10,87] ao valor de realização anteriormente apurado;
(iii) Apuramento dos proveitos omitidos, correspondente ao valor obtido pelo produto entre o valor de realização e o valor de aquisição anteriormente apurados.
(iv) Anulação da dedução de prejuízos fiscais de exercícios anteriores, nos termos do disposto no artigo 47.º, n.º 2 do CIRC.
Afigura-se-nos que quanto à premissa utilizada para apurar o valor de realização - considerar que os montantes supostamente contabilizados como suprimentos dos sócios correspondem, na realidade, a vendas omitidas e, como tal, valor de realização – e que constitui um elemento essencial no apuramento da matéria tributável, a Administração Tributária não apresenta qualquer justificação.
Com efeito, a Administração Tributária não indica os motivos que a levaram a concluir que o valor das vendas omitidas [valor de realização] era de valor igual ao somatório dos suprimentos.
Trata-se, na verdade, de um mero juízo conclusivo, desprovido de qualquer suporte factual, sendo que a Administração Tributária não esclarece suficientemente as razões que a levaram a extrair aquela conclusão, muito menos com a amplitude que lhe foi dada.
Fica-se, portanto, sem se saber por que razões, a Administração Tributária considerou adequado para calcular o volume global dos proveitos omitidos em cada um dos exercícios inspecionados, considerar os montantes dos suprimentos contabilizados como vendas omitidas [valor de realização] e aplicar-lhes o rácio da margem bruta de vendas de mercadorias do sujeito passivo em cada um dos anos em questão para obter os respetivos valores de aquisição.
Como se referiu no acórdão do TCAN de 28/02/2008, processo n.º 4634/04, “como é bom de ver, não basta à AT indicar um qualquer critério de quantificação. Tem que demonstrar que o mesmo constitui uma forma válida de aproximação à realidade e, para tanto, terá que indicar de forma clara, precisa e suficiente, os factos conhecidos de que partiu e que lhe permitiram, à luz das regras de experiência, segundo critérios de razoabilidade e tendo em conta as concretas circunstâncias do exercício da actividade, fixar o critério de quantificação da matéria tributável e qual o raciocínio que lhe está subjacente, por forma a permitir à Contribuinte conformar-se com esse critério ou contestá-lo e ao Tribunal sindicá-lo”. [cfr. ainda os acórdãos do TCAN de 14/07/2005, processo n.º 00057/04-Viseu, de 26/06/2008, processo n.º 4627/04-Viseu e de 29/10/2015, processo n.º 1641/04-Viseu].
Em suma, a Administração Tributária não demonstra as razões que a levaram a quantificar a matéria tributável partindo daquela premissa, pelo que não se pode ter o critério utilizado como materialmente fundamentado.
Pelas razões explanadas, impõe-se concluir pela ilegalidade da quantificação da matéria tributável operada pela Administração Tributária e, consequentemente, das liquidações impugnadas, na parte em que se encontrem influenciadas por aquela, ficando, assim, prejudicado o conhecimento da questão atinente à alegada falta de notificação para o exercício do direito de audição antes da decisão de aplicação de métodos indiretos [cfr. artigo 608.º, n.º 2 do CPC, ex vi artigo 2.º, alínea e) do CPPT]”.

Concluindo esta análise a MMª juiz determinou a anulação as liquidações de IVA e juros compensatórios dos anos de 2003 e 2004 na parte referente às correções por métodos indiretos.

A AT não se conforma com este julgamento e nas doutas conclusões advoga que a Impugnante não questiona o critério de quantificação limitando-se a insistir que os sócios fizeram suprimentos, destinados a colmatar as dificuldades financeiras da sociedade (Conclusão K)
Não é possível aferir a veracidade de tais suprimentos, como se retira da sentença a fls. 27 (L), nem foram demonstrados “acontecimentos relevantes a ponto de justificar uma acorrência de suprimentos à impugnante”, pelo que nada mais razoável do que assumi-lo como procedente da atividade efetivamente por esta exercida (M). Tomando o valor de realização coincidente com os alegados suprimentos, a AT teria de alcançar o valor do proveito omitido o que fez aplicando ao valor de realização (expurgado do IVA) o rácio da margem bruta da venda de mercadorias da impugnante para os exercícios em questão” (N)


Sendo estas as questões relevantes, passemos então à sua análise.

Sabemos que para evitar saldo credor da conta “Caixa” foi contabilizado um documento interno de entrada datado de 31/1/2003 no valor de 16.500 euros a título de suprimentos efectuados em partes iguais de 5.500 euros pelos sócios. Mas nem o documento de entrada está assinado nem eles provaram documentalmente após notificação, que efectuaram esses suprimentos (fls. 8 da sentença, factos 2.2 e 2.3).
A AT considerou que este valor respeitava a vendas omissas (fls. 9 da sentença).

No exercício de 2004 foram efectuados quatro depósitos num total de 35.822 euros, contabilizados por contrapartida de outros credores em vez de caixa. A empresa deu saída do “Caixa” desse montante ao longo do ano para fazer face às suas despesas, dado que o saldo final do “Caixa” foi apenas de € 412,41 euros. Também este valor se considerou ter sido originado não em quaisquer suprimentos, mas sim em proveitos não facturados.


Sobre a questão dos suprimentos, encontramos o núcleo da alegação nos artigos 49º a 55º, 101º, 103º e 104º da douta petição inicial, embora se encontrem outras referências ao longo dos articulados:
“Acresce que sempre faltou à administração tributária demonstrar e provar o suposto nexo de causalidade entre os suprimentos realizados pelos sócios à impugnante e as hipotéticas omissões de vendas por si palpitadas (49º);
Pelo que o suposto indício carreado para o relatório de inspeção encontra-se em vício de violação de lei, por insuficiência, falta ou ausência de fundamentação (50º);
Pois a administração tributária limita-se a relatar aquilo que resulta de forma directa e objectiva da escrita comercial e fiscal da impugnante, isto é, que os sócios fizeram suprimentos à impugnante (51º);
Não obstante, em seguida e sem suporte legal a administração tributária palpita e opina sobre uma eventual relação com omissões às vendas (52º)
O que não pode ser e é falso (53º);
Ademais, os suprimentos destinaram-se a suprir as dificuldades financeiras da impugnante (54º);
Assim, pelo exposto, nunca a administração tributária poderá utilizar este pressuposto para proceder à alteração do critério de determinação da matéria tributável e volume de negócios, passando-o da avaliação direta para a avaliação indireta (55º);
Quanto aos suprimentos efetuados pelos sócios em 2003, no montante de 16.500,00 estão bem documentados (101º)
Quanto aos suprimentos efetuados no exercício económico de 2004, em quatro depósitos, num total de 35.822,00€ contabilizados por contrapartida de outros credores em vez da utilização da conta “Caixa” (103º)
Os documentos em substância revelam a verdade material de empréstimos de sócios à impugnante (104º).

Ora tal como resulta da lei, em caso de determinação da matéria tributável por métodos indiretos compete à administração tributária o ónus da prova da verificação dos pressupostos da sua aplicação e ao sujeito passivo o ónus da prova do excesso na quantificação (art. 74º/3 LGT).

A questão da prova dos pressupostos para a tributação por métodos indiretos não é questionada. O que é questionado (pela MMª juiz “a quo”) é saber se a AT indica os motivos que a levaram a concluir que o valor das vendas omitidas (valor de realização) era igual ao somatório dos suprimentos.

A MMª juiz considerou que essa indicação não estava feita e que tal decisão assentou em meros juízos conclusivos, desprovidos de qualquer suporte factual, sendo que a Autoridade Tributária não esclarece suficientemente as razões que a levaram extrair aquela conclusão, muito menos com a amplitude que lhe foi dada.

Notemos, no entanto que a MMª juiz considerou anteriormente (fls. 27 da sentença) que “...a impugnante não comprova que as quantias contabilizadas como suprimentos tenham sido efetivamente efetuadas, já que os documentos onde a impugnante alicerça a prova desses suprimentos [apenas junta um documento interno – folha de caixa e apenas relativamente aos efetuados no exercício de 2003], bem como a prova testemunhal não permitem aferir da veracidade desses suprimentos”.

Portanto, se a impugnante não prova que as quantias que deram entrada no “Caixa” foram a título de suprimentos a que título, então, deram entrada? A Impugnante diz que foi a título de suprimentos, mas não conseguiu provar que assim seja.

Então, se entrou dinheiro no “Caixa” da Impugnante que não corresponde a suprimentos nem a qualquer venda faturada, a que título a sociedade é beneficiada com tal verba?

A AT considerou que não sendo suprimentos, tais verbas correspondiam a vendas omitidas. A MMª juiz diz que este juízo é meramente conclusivo.

O juízo é de facto conclusivo, mas está contextualizado. Surge na sequência de premissas identificadas e de razoável lógica sequencial que culminam com a “conclusão” de que as verbas correspondem a vendas omitidas.

A Impugnante poderia ter afastado este indício através de prova credível que confirmasse a sua tese, mas como não o fez, não podemos inferir que a verba resultou de qualquer donativo à sociedade. Isso não só não foi alegado como tão pouco se compreenderia numa sociedade comercial.

Por conseguinte, se o valor entrado na sociedade não corresponde a donativo, nem a vendas faturadas nem a suprimentos, à luz da experiência comum é aceitável concluir que a entrada de dinheiro na sociedade corresponde a vendas omitidas.

A Impugnante também não teve qualquer dúvida em “acompanhar” a sequência do contexto em que a AT conclui pela existência de vendas omitidas. Nega que assim seja, mas não revela qualquer dúvida no conhecimento do itinerário cognoscitivo seguido pela AT.

Depois, a questão da aplicação da margem bruta de vendas de mercadorias do sujeito passivo para 2003 e 2004 (8,91 e 10,87 respetivamente) resulta da margem retirada da própria contabilidade do sujeito passivo (reveladas pela escrita, como diz o impugnante no art. 109º da petição inicial) expurgada do IVA, pelo que nenhuma dificuldade oferece a sua aplicação, que de resto a Impugnante bem compreendeu, como se nota da douta petição inicial.

Neste contexto, resulta claro não poder a Impugnante reclamar a aplicação do art. 100º/1 do CPPT na medida em que da prova produzida não emerge qualquer dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário.

E tão pouco procede o alegado vício de falta de notificação para o exercício do direito de audição antes da decisão de aplicação de métodos indiretos, cujo conhecimento a MMª juiz julgou prejudicado.

É que tendo sido notificada para exercer o direito de audição sobre o projecto de relatório da inspeção, como consta da alínea B) dos factos provados, na qual se propunha a aplicação de métodos indiretos de tributação, foi cumprido o dever da AT de facultar ao sujeito passivo o direito de participação a que alude a alínea e) do n.º 1 e n.º 5 do art. 60º LGT em articulação com o art. 60º do RCPIT.

A alínea d) do n.º 1 do art. 60º LGT prevê a existência de direito de audição antes da decisão de aplicação de métodos indiretos, mas esta norma apenas é convocada quando não haja lugar a relatório de inspeção, como expressamente dela consta.
Tendo havido lugar a relatório de inspeção, o direito de audição deverá ser facultado nos termos da alínea e) do n.º 1 do art. 60º LGT.
E isso foi cumprido pela Autoridade Tributária.


V DECISÃO.

Termos em que acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso Tributário deste TCAN em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida na parte impugnada e em substituição julgar improcedente a impugnação.
Custas pela Impugnante apenas em 1ª instância.
Porto, 18 de maio de 2017.
Ass. Mário Rebelo
Ass. Cristina da Nova
Ass. ​Paula Maria Dias de Moura Teixeira