| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
J., interpõe recurso da decisão que rejeitou liminarmente a ação administrativa por impropriedade do meio processual e impossibilidade de convolação.
Formula nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem:
A) Tendo a citação dirigida ao ora impugnante e reclamante na aludida Reclamação Graciosa, junta com a Petição Inicial como anexo ao Documento nº 2, expressamente exarado que pode deduzir Oposição Judicial, nos termos previsto no artigo 204º ou apresentar Reclamação Graciosa ou deduzir Impugnação Judicial, com base nos fundamentos previsto no artigo 99º e prazos estabelecidos nos artigos 70º e 102, todos do CPPT e tendo o Autor optado por apresentar Reclamação Graciosa, não pode a sentença recorrida considerar que utilizou um meio processual inidóneo para o fim pretendido.
B) A sentença recorrida de duas uma: ou tem de se aceitar como procedimentalmente aceitável a Reclamação Graciosa e a Impugnação da decisão da mesma deve ser objecto de análise, ou, de acordo com o entendimento da sentença recorrida, teria de ser anulado todo o processado subsequente à referida citação para a reversão e ordenada a repetição da mesma, em conformidade com tal entendimento (cfr nesse sentido, Acórdão da Relação de Lisboa, Processo nº 5479/2008-1, de 13/01/2009, disponível in www.dgsi.pt).
C) Se o recorrente foi citado com a indicação de que poderia apresentar Oposição Judicial, nos termos previsto no artigo 204º ou apresentar Reclamação Graciosa ou deduzir Impugnação Judicial, com base nos fundamentos previsto no artigo 99º e prazos estabelecidos nos artigos 70º e 102, todos do CPPT, terá de ser reconhecido, ao particular, tal direito ou a Administração proceder à revisão oficiosa do acto e à anulação do processado subsequente, sob pena ver comprometido o reconhecimento dos seus direitos.
D) A sentença recorrida entende que havendo dois meios processuais distintos, constantes da citação e, tendo sido utilizado o meio processual inadequado, também já não pode haver convolação para o meio idóneo, neste caso, a Oposição à Execução.
E) Entendendo a sentença recorrida que ao Autor não assistia o direito de ter deduzido Reclamação Graciosa (como consta da citação que lhe foi efectuada), tendo sido proferida decisão sobre tal Reclamação Graciosa e tendo, de tal decisão, sido deduzida a presente Impugnação Judicial, nos termos do disposto nos artigos 99º e 102º do CPPT, de forma tempestiva e legalmente admissível (caso a Reclamação Graciosa fosse considerado meio adequado), não pode deixar de se reconhecer ao Autor o direito de, após 30 dias a contar do trânsito em julgado da decisão judicial, deduzir a Oposição à execução (artigo 37º, nº 4 do CPPT e nesse sentido Ac. STA, Processo nº 0662/12, disponível in www.dgsi.pt).
F) A sentença recorrida, não tendo apreciado tais questões, nomeadamente a questão da prescrição, por considerar que o meio processual apresentado foi inidóneo, não se mostra conforme a lei, nomeadamente com o artigo 37º, nº 4, 98º, nº 4, 99º e 102º do CPPT e diferente interpretação não se depara consonante com o princípio da tutela jurisdicional efectiva, previsto no artigo 20º da CRP.
G) Sem prescindir, a questão da prescrição poderia, também, ser objecto de Reclamação Graciosa, podendo e devendo ser objecto de apreciação, em qualquer fase do processo administrativo e / ou jurisdicional. A questão da prescrição da caducidade ou de eventuais nulidades que afectem o procedimento, além de serem de conhecimento oficioso, podem ser invocadas a todo o momento.
H) A sentença recorrida viola as normas constantes dos artigos 37º, nº 4, 70º, 99º e 102º do CPPT e os princípios consagrados nos artigos 2º e 20º da CRP.
Nestes termos e mais de direito, pelos fundamentos expostos, deverá a decisão recorrida ser revogada e substituída em conformidade com os termos e com os fundamentos acima enunciados, com as legais consequências.
Não foram apresentadas contra-alegações.
Foram dispensados os vistos legais, nos termos do n.º 4 do artigo 657.º do Código de Processo Civil, com a concordância da Exma. Desembargadora Adjunta e do Exmo. Desembargador Adjunto, atenta a simplicidade da questão a decidir.* Delimitação do Objeto do Recurso – Questões a Decidir.
As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões [vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT] são as de saber se o meio processual escolhido pela Recorrente é idóneo ao fim pretendido pela ação.
*
Relativamente à matéria de facto, o tribunal, deu por assente o seguinte:
Com vista à prolação da decisão consideram-se, desde já, assentes os seguintes factos por documentalmente provados (a referência à paginação será efetuada por apelo à paginação eletrónica do SITAF salvo menção expressa em sentido diverso):
A. Em 4 de setembro de 2018 foi elaborado ofício citação dirigido ao Autor comunicando-lhe a sua responsabilização pelo pagamento da dívida do processo de execução fiscal 1801200601041045 e Apensos – cfr. fls. 22 a 35 da peça processual do SITAF detentora do n.º 004660724.
B. Em 6 de setembro de 2018 o Autor recebeu o ofício citação – cfr. reconhecido pelo Autor no ponto 1 da reclamação apresentada perante o IGFSS, fls. 15 da peça processual do SITAF detentora do n.º 004660724.
C. Contra aquela apresentou reclamação graciosa em 28 de novembro de 2018 invocando vícios procedimentais e a prescrição da dívida exequenda – cfr. fls. 15 a 36 da peça processual do SITAF detentora do n.º 004660724.
D. Em 14 de janeiro de 2019 foi elaborado o ofício S9743 dirigido pelo IGFSS ao mandatário do Autor comunicando-lhe a decisão de não reconhecimento da ocorrência da prescrição por si invocada – cfr. 11 a 13 da peça processual do SITAF detentora do n.º 004660724.
E. A notificação referida no facto precedente foi recebida em 21/01/2019 – cfr. admitido no intróito do PI.
F. A presente ação deu entrada em 19 de abril de 2019 – cfr. comprovativo de entrega que corresponde à peça processual n.º 004660725 do SITAF
Não se provaram outros factos com interesse para a decisão a proferir.
Motivação da matéria de facto:
O Tribunal formou a sua convicção relativamente aos factos assentes tendo por base a análise crítica do conjunto da prova, com referência à documentação constante dos autos, de harmonia com as menções constantes no fim de cada um dos factos assentes.
* Apreciação jurídica do recurso.
Conforme se retira das alíneas A) e B) da matéria de facto dada por assente, o Recorrente foi citado em 6 de setembro de 2018 para ser responsabilizado pelo pagamento da dívida do processo de execução fiscal 1801200601041045 e Apensos. Nessa sequência, em 28 de novembro de 2018 apresentou reclamação graciosa. A decisão proferida sobre a reclamação graciosa foi notificada em 21 de janeiro de 2019, tendo o Recorrente intentado a presente ação em 19 de abril de 2019.
Conforme referido na Lei Geral Tributária, a Execução Fiscal considera-se um processo judicial desde o seu início – vide artigo 103.º, n.º 1 da Lei Geral Tributária, pelo que, ainda que tramitado pela administração tributária ou pela segurança social, segue as regras do processo judicial tributário, e, em tudo o que ali não esteja previsto, segue as regras do processo civil.
Ora, a Execução Fiscal visa a cobrança coerciva de dívidas de tributos, impostos aduaneiros, especiais, extrafiscais, taxas, de mais contribuições financeiras a favor do Estado, coimas e outras sanções pecuniárias, outras dívidas ao Estado e demais pessoas coletivas de direito público, reembolsos ou reposições – vide artigo 148.º do CPPT – Código do Procedimento e Processo Tributário.
Por sua vez, o procedimento tributário é um procedimento administrativo (portanto não judicial), tramitado apenas pela administração pública, no âmbito das competências a administração tributária, conforme previsto no artigo 10.º do CPPT.
Nos termos do artigo 44.º do CPPT, o procedimento tributário compreende:
a) As acções preparatórias ou complementares da liquidação dos tributos, incluindo
parafiscais, ou de confirmação dos factos tributários declarados pelos sujeitos passivos ou outros obrigados tributários;
b) A liquidação dos tributos, quando efectuada pela administração tributária;
c) A revisão, oficiosa ou por iniciativa dos interessados, dos actos tributários;
d) A emissão, rectificação, revogação, ratificação, reforma ou conversão de quaisquer outros actos administrativos em matéria tributária, incluindo sobre benefícios fiscais;
e) As reclamações, incluindo as que tenham por fundamento a classificação pautal, a origem ou o valor aduaneiro das mercadorias e os recursos hierárquicos;
f) A avaliação directa ou indirecta dos rendimentos ou valores patrimoniais;
g) A cobrança das obrigações tributárias, na parte que não tiver natureza judicial;
h) (Revogada);
i) Todos os demais actos dirigidos à declaração dos direitos tributários.
Em face do exposto, temos, portanto, que o CPPT dispõe quer sobre o procedimento tributário, bem como sobre o processo judicial tributário. Daí que o CPPT, por diversas vezes faça distinção entre processos administrativos ou processos judicias – vide, designadamente, artigos 27.º, 30.º, 32.º e 33.º do CPPT.
Ora, quer um quer outro estão sujeitos a regimes próprios, para cuja sindicância também se encontram estabelecidas formas processuais próprias.
Assim, quando alguém é citado na Execução Fiscal para deduzir Oposição, deve socorrer do meio processual previsto para o efeito e apenas com os fundamentos estabelecidos no mesmo. Ou seja, trata-se de um meio processual previsto para sindicar a Execução Fiscal, que é a Oposição – vide artigo 204.º do CPPT – na qual se pede a extinção da execução.
Se na mesma citação também é indicado que o interessado pode reclamar ou deduzir impugnação judicial (o que sucede nos casos de reversão, como este), significa que o citado também pode discutir outros aspetos da dívida que não contendam diretamente com a Execução Fiscal e sua extinção. Ou seja, trata-se agora de outro meio para colocar em questão a legalidade da dívida; já não os fundamentos ou pressupostos da execução. Assim, a reclamação graciosa é apresentada diante da própria administração e impugnação junto do tribunal tributário.
Nos termos do artigo 68.º, n.º 1 do CPPT, a reclamação graciosa visa a anulação total ou parcial dos atos tributários por iniciativa do contribuinte, incluindo, nos termos da lei, os substitutos e responsáveis.
Significa isto que o citado pode deduzir Oposição, quando entenda que tem motivos para pedir a extinção da execução; e pode também apresentar reclamação graciosa ou impugnação judicial, quando considere que ocorrem motivos que inquinem o ato de liquidação, já não a execução em si. Aliás, é isso que consta da nota de citação (Informa-se ainda que, …, poderá apresentar reclamação graciosa ou deduzir impugnação judicial …). Ou seja, o Recorrente apenas foi citado para apresentar em alternativa, a reclamação graciosa ou a impugnação judicial, uma vez que ambas têm o mesmo objetivo impugnatório (e não ficando o interessado prejudicado, caso a reclamação graciosa tenha decisão desfavorável, pois que dessa decisão ainda pode impugnar judicialmente). O Recorrente não foi citado para apresentar em alternativa Oposição (em alternativa à reclamação graciosa ou à impugnação judicial), pois a Oposição não é uma alternativa àquelas, na medida em que visa objetivos distintos da reclamação graciosa ou da impugnação judicial.
Ora, para a anulação dos atos tributários devem ser apresentados fundamentos da sua ilegalidade, não fundamentos posteriores ou exteriores ao ato tributário. A Execução Fiscal é algo posterior e exterior ao ato tributário.
Sucede que o Recorrente na sua reclamação graciosa apenas apresentou fundamentos posteriores e exteriores ao ato tributário, que no caso não será propriamente o ato tributário, mas antes as contribuições e cotizações para a segurança social, sendo que para efeitos de enquadramento processual da situação vale o mesmo raciocínio.
Assim, na reclamação graciosa, o Recorrente alega, fundamentalmente dois fundamentos: insurge-se contra o despacho de reversão e pede a prescrição da dívida exequenda.
Como fundamentos característicos da Oposição, invoca o não exercício da gerência, a falta de notificação do projeto de reversão para o respetivo exercício de audição prévia e a falta de fundamentação da reversão – vide artigo 204.º do CPPT. Assim, não é possível apresentar reclamação graciosa com estes fundamentos, mas só Oposição, uma vez que a reclamação graciosa está reservada para aferir a legalidade do ato tributário, não sendo o despacho de reversão um ato tributário.
Ora, a Oposição deve ser deduzida no prazo de 30 dias após a citação (artigo 203.º, n.º 1 do CPPT) e apenas pode ser conhecida pelo tribunal tributário – artigo 49.º, n.º 1, alínea d) do ETAF – Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais.
Conforme referido na decisão recorrida, a Petição Inicial desta ação foi apresentada muito para além dos 30 dias disponíveis para o efeito, pelo que não pode ser convolada em Oposição à Execução Fiscal.
A Reclamação deduzida pelo Autor, também invocava a prescrição da dívida exequenda. Muito embora a figura procedimental de reclamação graciosa esteja apenas prevista para o procedimento tributário e não para o processo judicial de execução fiscal, sempre se admite que se conheçam os fundamentos dessa reclamação na Execução Fiscal (ainda que não haja uma despacho de convolação da reclamação graciosa em reclamação na execução fiscal, admite-se seja conhecido o pedido de prescrição, uma vez que a prescrição é do conhecimento oficioso), uma vez que somente na Execução Fiscal pode ser conhecida a prescrição. Isto porque, por um lado, desconhecesse qual seria o procedimento tributário onde enxertar tal reclamação graciosa para efeitos de apreciação da prescrição; e, por outro lado, a prescrição não corresponde a uma ilegalidade do ato tributário, uma vez que é posterior a este.
Desta forma, sendo a Administração quem tramita a Execução Fiscal, pode a reclamação ser apreciada pelo órgão de execução fiscal e deve fazê-lo quando apenas se suscitem fundamentos para colocar em causa a Execução Fiscal e sejam da competência do órgão de execução fiscal.
Assim, sendo o órgão de execução fiscal quem aprecia a reclamação, está a fazê-lo no processo judicial de execução fiscal, como, aliás, foi o que sucedeu (veja-se que a decisão é assinada pela Coordenadora da Secção de Processos Executivos do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P., que nos termos do artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 42/2001, de 9 de fevereiro é o órgão de execução fiscal).
Ora, o meio idóneo para sindicar a Decisão da Coordenadora da Secção de Processos Executivos não é lançar mão de outra ação, mas antes deduzir um incidente na Execução Fiscal, designado por Reclamação das Decisões do Órgão de Execução Fiscal, nos termos do artigo 276.º do CPPT. E o prazo disponível para o efeito é de 10 dias, após a notificação da decisão que não reconhece a prescrição.
Desta forma, não é admissível intentar uma ação administrativa contra uma ação executiva fiscal ou melhor contra o despacho proferido no processo de execução fiscal, por o próprio processo de execução fiscal já ser um processo judicial. Assim, o modo de sindicar a decisão que não acolhe o pedido de declaração da prescrição da dívida é o já referido incidente, nos termos do artigo 276.º do Código de Procedimento e Processo Tributário, que estabelece o seguinte:
Artigo 276.º (Reclamações das decisões do órgão da execução fiscal)
As decisões proferidas pelo órgão da execução fiscal e outras autoridades da administração tributária que no processo afetem os direitos e interesses legítimos do executado ou de terceiro são suscetíveis de reclamação para o tribunal tributário de 1.ª instância.
A decisão que recaia sobre o pedido de declaração de prescrição da dívida exequenda é apenas passível de assim ser sindicada, no prazo de 10 dias após a notificação dessa decisão, conforme impõe o n.º 1 do artigo 277.º do mesmo diploma legal.
Sobre tudo o que acima ficou referido já se pronunciou a jurisprudência, retratando-se de seguida algumas decisões dos tribunais superiores.
Assim relativamente a procedimento e processo, veja-se o Acórdão do STA, de 08/08/2012, proferido no proc. n.º 0803/12 (www.dgsi.pt), cujo sumário segue:
I – O nº 1.º do artigo 103.º da LGT, ao referir que «o processo de execução fiscal tem natureza judicial», exprime literalmente o sentido de que a execução fiscal se realiza através de um «processo» e não de um «procedimento administrativo», no pressuposto hoje indiscutível que estamos perante realidades com natureza distintas.
II – Da alínea h) do nº 1.º do artigo 54° da LGT e da alínea g) do n.º 1 do artigo 44.º do CPPT resulta que apenas se inclui no âmbito do procedimento tributário a «cobrança das obrigações tributárias, na parte que não tiver natureza judicial».
III – Como o processo de execução fiscal é todo ele de natureza judicial, independentemente da natureza materialmente administrativa ou jurisdicional dos actos que nele sejam praticados, a conclusão lógica é que as normas previstas para o procedimento não se aplicam à categoria processo de execução fiscal.
IV – Pelos efeitos produzidos, o acto de indeferimento do pedido de prestação de garantia é um acto predominantemente processual: impede o efeito suspensivo da execução, procedendo-se de imediato à penhora ou à compensação de dívidas (cfr. nº 2.º do art. 169.º nº 1.º do art. 89.º do CPPT).
V – Por isso, à formação desse acto processual não se aplicam as regras do procedimento tributário designadamente a do artigo 60.º da LGT.
Relativamente ao conhecimento da prescrição veja-se o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte de 05/11/2009, proferido no processo n.º 01097/09.3BEVIS (em www.dgsi.pt), cujo sumário contém o seguinte teor:
I - O prazo para o executado reclamar ao abrigo do art. 276.º do CPPT das decisões do órgão da execução fiscal é de 10 dias a contar da data em que foi notificado da decisão que lhe seja desfavorável (art. 277,º, n.º 1, do CPPT).
II - Ainda que, na sequência de ulterior exposição do executado, o órgão da execução fiscal lhe remeta de novo cópia da decisão, tal facto não abre novo prazo para desta reclamar judicialmente.
III - Apresentada a petição de reclamação judicial para além do termo do prazo dito em I, impõe-se a respectiva rejeição liminar, sendo que a caducidade do direito de reclamar obsta à apreciação de qualquer questão de mérito, ainda que do conhecimento oficioso, designadamente a prescrição das dívidas exequendas.
IV - Tal não obsta a que a questão da prescrição seja novamente suscitada ao órgão da execução fiscal, com possibilidade de reclamação judicial ao abrigo do art. 275.º do CPPT de eventual decisão de indeferimento.
V - Na reclamação do art. 276.º do CPPT que haja de ser conhecida de imediato, nos termos do art. 278.º do mesmo código, o recurso jurisdicional interposto pelo reclamante tem sempre efeito suspensivo.
E ainda do Tribunal Central Administrativo Norte, o Acórdão de 11/02/2010, proferido no processo n.º 03159/04 – Viseu, com o seguinte sumário:
I - A sede própria para declarar a prescrição de uma obrigação tributária (que determina a inexigibilidade da correspondente dívida, com a consequente impossibilidade de cobrança coerciva) é a execução fiscal em que esta esteja a ser exigida, podendo o executado, caso a prescrição não seja conhecida oficiosamente (como deve ser – cf. art. 175.º do CPPT), argui-la mediante requerimento dirigido à execução ou, dentro do prazo da oposição à execução fiscal, como fundamento desta.
No que concerne aos fundamentos da oposição, veja-se o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte de 19/06/2019, proferido no processo n.º 01269/14.9BEPNF (que pode ser lido em www.dgsi.pt), cujo sumário segue:
I - Constitui fundamento admissível da oposição à execução fiscal a ilegitimidade substantiva do oponente, fundada no facto de este, apesar de figurar como devedor no título executivo, não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram [cfr. art. 204.º, n.º 1, alínea b), do CPPT].
II - Esta exceção à impossibilidade de discutir em sede de oposição à execução fiscal a legalidade concreta da liquidação que deu origem à dívida exequenda quando a lei faculta meio de impugnação judicial desse ato, apenas é admitida relativamente aos tributos sobre a propriedade cujo elemento definidor da incidência subjetiva é a posse, fruição ou propriedade de bens.
III. O n.º1 do art.º 3.º do CIUC é uma norma de incidência subjetiva, na qual se presume que o facto gerador do imposto é constituído pela propriedade do veículo, tal como atesta a matrícula ou o registo em território nacional.
Relativamente à convolação veja-se o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 13/07/2001, proferido no processo n.º 0358/11 (disponível em www.dgsi.pt), cujo sumário contém o seguinte teor:
I - É o processo de oposição à execução fiscal, e não de impugnação judicial, o meio processual adequado para os executados discutirem em juízo a legalidade do despacho que determinou a reversão da execução contra si.
II - Não deve operar-se, sob pena da prática de actos inúteis, proibida por lei, a convolação da impugnação judicial em oposição à execução fiscal se a petição é intempestiva para o efeito.
Por fim, no que concerne à alegada violação da tutela judicial efetiva por parte da sentença, compete referir que a violação das normas e princípios constitucionais reporta-se sempre à legislação ordinária.
Assim, a inconstitucionalidade apenas pode ser apreciada quanto a normas (vide artigo 277.º, n.º 1, 280.º e 281.º da Constituição), não relativamente a decisões judiciais, pelo que, desde já, fica prejudicada a apreciação do invocado.
Diga-se, por último, tal como referido na decisão recorrida, o interessado não está impossibilitado a todo o tempo de voltar a pedir na execução fiscal a declaração da prescrição das dívidas exequendas, podendo posteriormente sindicar judicialmente o que for decidido, pelo que também por este motivo não ocorre qualquer violação da tutela judicial efetiva.*
* Face ao exposto, conclui-se que o recurso não merece provimento.*
* Decisão
Termos em que, acordam em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso e manter a decisão recorrida.*
* Custas a cargo da recorrente.*
* Porto, 19 de novembro de 2020.
Paulo Moura
Manuel Escudeiro dos Santos
Bárbara Tavares Teles |
