Acordão do Tribunal Central Administrativo Norte

Acórdãos TCAN	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
Processo:	00081/04

Secção:	2ª Secção - Contencioso Tributário


Data do Acordão:	06/16/2005

Relator:	Moisés Rodrigues

Descritores:	IMPOSTO DOAÇÕES – CONCEITO FISCAL DOAÇÃO

Sumário:	I – Para efeitos de imposto sobre as sucessões e doações, desde que exista tradição de valores patrimoniais de uma pessoa para outra, sem qualquer espécie de contrapartida económica ou fiduciária por parte daquele que a recebe, existe transmissão de bens sujeita a tributação, independentemente do meio ou acto jurídico que porventura titule essa tradição. II – Para este efeito e em sede de direito tributário releva mais o conceito naturalístico e económico da transmissão que a correspondente qualificação jurídico-civilista.






Aditamento:

Parecer Ministério Publico:

Decisão Texto Integral:

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte

I
A Representante da Fazenda Pública (adiante Recorrente), não se conformando com a sentença proferida no Tribunal Tributário de 1ª Instância do Porto (3º Juízo – 1ª Secção), que julgou procedente a presente impugnação judicial deduzida por L.., contribuinte fiscal nº , contra a liquidação de imposto sobre as sucessões e doações, no montante de Esc. 48 889 100$00, veio dela recorrer, concluindo, em sede de alegações:
1. Em causa nos autos está o crédito na conta de Suprimentos da impugnante na empresa "A.. e Filhos, Lda", pelo valor de 100 000 000$00 em 23/02/96, pelo valor de 125 000 000$00 em 13/03/96 e pelo valor de 50 000 000$00 em 06/05/97, correspondente a metade do valor dos cheques por que foi debitada, nas mesmas datas, a conta de Suprimentos do sócio-gerente A.., pai da impugnante, consubstanciando tais operações cedência de créditos a favor desta última, pelo que se entendeu que foram efectuadas doações nos referidos montantes, sujeitas a Imposto sobre as Sucessões e Doações de acordo com o disposto no n° 1 do art° 940° do Código Civil e art° 9° do CIMSISD.
2. Julgou a douta decisão ora em recurso, a impugnação procedente, por ter concluído pela inexistência do facto tributário, considerando não se ter concretizado a doação, por as operações que integrariam objectivamente os pressupostos das normas de incidência do imposto sobre doações, não foram do conhecimento da impugnante e, portanto, por maioria de razão, não foram por si aceites.
3. Diversamente do decidido, é entendimento da Fazenda Pública que da prova feita não pode concluir-se pela inexistência do facto tributário, mostrando-se ao contrário, aquele facto perfeitamente demonstrado.
4. Não pode dar-se por provado o alegado desconhecimento pela impugnante das operações contabilísticas de débito e crédito de suprimentos, na medida em que resulta dos autos precisamente o inverso, ou seja, que se verificou a entrada de valores pecuniários na sua esfera patrimonial, que interveio nos actos e que não podia desconhecer o crédito na sua conta de suprimentos.
5. A assinatura pela impugnante dos contratos de mútuos não remunerados, celebrados nas datas dos cheques acima referido, ou seja, 23/02/96, 13/03/96 e 6/05/97, tendo em vista provar, que na realidade não existiram cedências de crédito nem financiamentos do pai à filha (impugnante) a título gratuito, e de uma carta (a fls. 48, 50, 52 e 54 dos autos), é a prova de que a mesma teve conhecimento de que seu pai reverteu aqueles valores a seu favor.
6. A prova testemunhal (considerada na douta sentença relevante, no que respeita à factualidade vertida no ponto 2.1. al. b), c), d) e h)) não é credível no sentido pretendido, porquanto se está em presença de actos do foro das relações familiares, no caso, estreitas (pai e filha), pelo que sendo todas as testemunhas empregadas da empresa "A.., Lda", tendo aliás a 1a testemunha começado a exercer as suas funções somente após a ocorrência dos factos (1999), o seu conhecimento é por forma indirecta.
7. Nos termos do n° 2 do art° 945° do Código Civil, a tradição para o donatário, em qualquer momento, da coisa móvel doada, ou do seu título representativo, é havida como aceitação, dispondo o n° 2 do art° 947° que a doação de coisas móveis não depende de formalidade alguma externa, quando acompanhada de tradição da coisa doada.
8. Dar-se-á por verificada a tradição com o crédito na conta de suprimentos da impugnante, apoiada nos respectivos cheques - cheques n° 1174073297 de 23/02/96 e n° 574073330 de 13/03/96, Banco Borges & Irmão, cheque n° 8581750049 de 06/05/97, Banco Comercial Português - posteriormente confirmada, com a utilização de parte do saldo da conta de suprimentos para pagamentos de despesas particulares, sendo de atentar que segundo o relatório da inspecção, os suprimentos em nome da impugnante apenas foram originados pelos valores dos créditos em causa.
9. De tais factos só se pode retirar que a impugnante aceitou a doação, por via da tradição dos valores doados, contrariando a tese por si defendida do desconhecimento do crédito da conta de suprimentos, pois só podia praticar os referidos pagamentos e levantamento particulares, sabendo que tinha tais valores à sua disposição nessa conta.
10. A Administração Tributária prova ab initio, a aceitação da donatária (impugnante) através da sua utilização de parte do saldo da conta de suprimentos para pagamentos e levantamento particulares, referindo expressamente tal situação no relatório de inspecção tributária e remetendo para fotocópias de documentos em anexos 5, 7 e 10 (cfr. fls. 73 dos autos).
11. A inconsideração de tais elementos conduz a que não possa "haver decisão judicial válida sobre o mérito da liquidação impugnada", verificando-se omissão de julgamento em matéria de facto.
12. A douta sentença recorrida, ao concluir pela inexistência de facto tributário por considerar que não se verificou a aceitação da doação pela recorrida, entendendo que as operações que integram objectivamente os pressupostos das normas de incidência do imposto sobre doações não foram do seu conhecimento, está a violar o princípio da tipicidade legal, pois desconsiderou os elementos essenciais definidores da incidência do imposto, cuja existência se demonstrou no caso sub judice.
13. A douta sentença sob recurso violou o disposto no n° 1 do art° 940° do C.Civil e art°s 3°, 7° e 9° do CIMSISD.
Nestes termos, deve ser dado provimento ao presente recurso revogando-se a douta decisão recorrida, com as legais consequências.

Não foram apresentadas contra-alegações.

O magistrado do Mº Público teve “vista” nos autos, a fls. 230, apondo “visto”.

Colhidos os vistos legais, importa apreciar e decidir.

II
Na sentença recorrida julgaram-se provados os seguintes factos:
a) A impugnante foi objecto de uma inspecção tributária em resultado da qual foi elaborado o relatório que consta de fls. 82 a 100 dos autos de processo administrativo apenso e cujo teor aqui se dá por reproduzido.
b) No decurso dessa acção inspectiva, constatou-se que no ano de 1996, a sociedade "A.. & Filhos, Lda", debitou a conta de suprimentos do sócio-gerente A.., em 23/02/96, pelo valor de 200.000.000$00 e em 13/03/96, pelo valor de 250.000.000$00, valores pagos através de cheques.
c) Nas datas referidas na alínea anterior, foi creditada a conta de suprimentos da impugnante, também sócio daquela sociedade, por metade dos referidos valores, documentados pelos cheques mencionados na alínea que antecede e que foram novamente depositados na conta da empresa.
d) Em 6 de Maio de 1997, foi novamente creditada a conta de suprimentos da impugnante, pelo valor de 50.000.000$00, correspondente ao valor de metade do cheque n.° 8581750049, de 6 de Maio de 1997, sobre o Banco Comercial Português, sacado da conta da sociedade "Paulo Magalhães, L.da", do qual o pai da impugnante, A.., era o beneficiário.
e) Com base nesses factos recolhidos durante a acção de fiscalização, foi instaurado pela Administração Tributária processo tendente à liquidação de imposto sobre sucessões e doações.
f) Em 10 de Novembro de 2000 foi liquidado imposto sobre sucessões e doações no montante de 243.857,80 euros.
g) Desta liquidação foi a contribuinte notificado em 16 de Novembro de 2000.
h) A impugnante não teve conhecimento das operações de crédito da sua conta de suprimentos referidas nas alíneas c) e d).
i) A presente impugnação foi apresentada em 23 de Janeiro de 2001.

Não se provaram os demais factos não referidos supra.

A decisão sobre a matéria de facto baseou-se na análise da prova documental junta aos autos e dos depoimentos das testemunhas Joaquim Oliveira Neves, Martinho Mota de Sousa e Ana Ermelinda Pinho, que foram unânimes em afirmar que as operações contabilísticas de débito e crédito de suprimentos que referimos na matéria de facto provada foram feitas com a intervenção única de A.. e do então contabilista da empresa, sendo que a impugnante desconheceu tais operações. Tais depoimentos não foram abalados na sua credibilidade e, por outro lado, a Fazenda Pública não logrou carrear qualquer elemento contra-probatório da factualidade alegada pelo impugnante.

III
A questão em apreciação neste recurso consiste em saber se houve erro de julgamento na apreciação da matéria de facto, como defende a Recorrente, Fazenda Pública, já que resulta claramente dos autos que a impugnante/Recorrida teve conhecimento da doação e a aceitou, senão de modo expresso, pelo menos tacitamente.
Na verdade, o Mmº Juiz «a quo» julgou a impugnação procedente por no seu entender não se ter provado a existência de doação já que o tribunal deu como provado que a impugnante não teve conhecimento das operações de crédito da sua conta de suprimentos referidas nas alíneas c) e d) do probatório supra referido.
Ora, acerca desta mesma questão, mas figurando como impugnante/Recorrido o irmão da ora impugnante/Recorrida, já este TCAN teve ensejo de se pronunciar no processo nº 72/04, em 09/06/2005 e em que o ora relator participou como 2º Adjunto, razão pela qual passamos a adoptar a fundamentação daí constante, adaptando a bold quando necessário:
«Para aquilatar se estamos ou não em presença de uma doação importa desde já ter presente o preceituado no artigo 11º da LGT que no seu nº 2 estipula: «sempre que, nas normas fiscais, se empreguem termos próprios de outros ramos de direito, devem os mesmos ser interpretados no mesmo sentido daquele que aí têm, salvo se outro decorrer directamente da lei.»
Em caso de dúvida conclui-se do preceituado no nº 3 do mesmo artigo o intérprete deve atender à substância económica dos factos tributários.
E importa também considerar que sendo o direito fiscal um direito típico a analogia e interpretação extensiva estão fora do seu âmbito de interpretação como forma de preenchimento lacunar.
Ora a primeira questão que a Fazenda Pública coloca é a julgamento da matéria de facto levado a cabo pelo Tribunal «a quo».
Considera a recorrente que da interpretação e valoração dos elementos de prova constantes dos autos não pode concluir-se e dar-se como provado o desconhecimento pela impugnante das operações contabilísticas de débito e crédito de suprimentos quando dos autos resulta prova em contrário.
Verificou-se efectivamente a entrada de valores patrimoniais na esfera patrimonial da impugnante.
E tendo a impugnante intervindo nessas operações não podia alegar desconhecimento das operações contabilísticas em causa.
A impugnante viu assim aumentado o seu património sem contrapartida sua para que tal ocorresse tudo por mera liberalidade do seu pai.
E tudo isto aliado ao facto de a impugnante ter posteriormente procurado branquear esta liberalidade fazendo crer que se tratava de mero mútuo.
Ora o que resulta dos autos podemos desde já afirmar é precisamente o alegado pela Fazenda Pública ou seja que a impugnante teve efectivo conhecimento daquela operação creditícia com intuito de liberalidade e daí a posterior tentativa de a fazer passar por mútuo através de contratos posteriormente elaborados.
É que como se refere no relatório da inspecção apesar da tentativa feita de anulação da totalidade daqueles suprimentos o certo é que a impugnante efectuou levantamentos por conta dos créditos da sua conta de suprimentos sendo certo que os valores referentes a suprimentos e relativos a tal conta apenas e só tiveram origem na operação creditícia levada a cabo pelo pai da impugnante sem contrapartida da impugnante mas apenas por mero espírito de liberalidade de seu pai.
Ou seja os valores unicamente constantes de tal conta e usados em parte pela impugnante são apenas os liberalizados por seu pai.
Ora sendo assim como é o TCAN não pode deixar de dar como provado que a impugnante teve conhecimento da operação de crédito referida em 1 do probatório da sentença recorrida.
E ainda que usou em benefício próprio parte de tal crédito.
Face ao exposto acordam os Juízes do TCAN em revogar a sentença recorrida por erro de julgamento da matéria de facto e em substituição dar como provados os seguintes factos:
a) A impugnante foi objecto de uma inspecção tributária em resultado da qual foi elaborado o relatório que consta de fls. 82 a 100 e cujo teor aqui se dá por reproduzido.
b) No decurso dessa acção inspectiva, constatou-se que no ano de 1996, a sociedade “A.. & Filhos, Lda.”, debitou a conta de suprimentos do sócio-gerente A.., em 23/02/96, pelo valor de 200.000.000$00 e em 13/03/96, pelo valor de 250.000.000$00, valores pagos através de cheques.
c) Nas datas referidas na alínea anterior, foi creditada a conta de suprimentos da impugnante, também sócia daquela sociedade, por metade dos referidos valores, documentados pelos cheques mencionados na alínea que antecede e que foram novamente depositados na conta da empresa.
d) Em 6 de Maio de 1997, foi novamente creditada a conta de suprimentos da impugnante, pelo valor de 50.000.000$00, correspondente ao valor de metade do cheque n.º 8581750049, de 6 de Maio de 1997, sobre o Banco Comercial Português, sacado da conta da sociedade ‘Paulo Magalhães, Lda.”, do qual o pai da impugnante, A.., era o beneficiário.
e) Com base nesses factos recolhidos durante a acção de fiscalização, foi instaurado pela Administração Tributária processo tendente à liquidação de imposto sobre sucessões e doações.
f) Em 10 de Novembro de 2000 foi liquidado imposto sobre sucessões e doações no montante de 243.857,80 euros.
g) Desta liquidação foi a contribuinte notificada em 16 de Novembro de 2000.
h) A impugnante teve conhecimento das operações de crédito da sua conta de suprimentos referidas nas alíneas c) e d).
i) A impugnante efectuou levantamentos por conta dos créditos da sua conta de suprimentos.
j) O valor constante da conta de suprimentos da impugnante correspondia apenas aos créditos liberalizados à impugnante por seu pai.
l) A presente impugnação foi apresentada em 23 de Janeiro de 2001.

Os factos dados como provados assentaram nos dados do relatório da inspecção sendo que o depoimento testemunhal em nosso entender não tem força bastante para afastar o valor do relatório.
Ora sendo assim não restam dúvidas de que os factos dados como provados constituem doação por parte do pai da impugnante sendo por isso objecto do imposto de doações.
Mesmo perfilhando o conceito de doação civilista do artigo 940 do Código Civil podemos afirmar que nos encontramos perante um verdadeiro contrato de doação já que doação é o contrato pelo qual uma pessoa por espírito de liberalidade e à custa do seu património dispõe gratuitamente de uma coisa ou direito seu ou assume uma obrigação em beneficio de outro contratante.
Para o Tribunal «a quo» não se verificava a existência deste contrato por o Tribunal ter dado como provado que a impugnante não havia aceite nem tinha tido conhecimento desta liberalidade.
O que como se viu não corresponde à verdade pois que a impugnante teve conhecimento dela e retirou dela proveitos.
Ora numa situação destas parece-nos estarmos perante uma aceitação da doação prevista no nº 2 do artigo 945 do Código Civil e sendo assim face à tradição comprovada e ao uso da conta houve mesmo aceitação da liberalidade por parte da impugnante.
O que aliás vai de encontro ao conceito de doação perfilhado pelo CIMSISD.
Como referem F Pinto Fernandes e Cardoso dos Santos in anotação ao artigo 3º o conceito de transmissão a ter em consideração pelo aplicador da lei tributária «é um conceito peculiar e dominado pelos princípios próprios deste tipo de imposto e dominado por razões de ordem económica. O que interessa ao direito tributário é o conceito económico de doação que é fundamentalmente uma transmissão gratuita de bens sem que releve a existência de contrato.»
No mesmo sentido o Acórdão do Pleno (do STA) de 29 06 1961 in AD I pp140.»
Esta última jurisprudência, vetusta, tem sido mantida pelo referido Supremo Tribunal Administrativo: cfr., entre outros, os acórdãos da sua 2ª Secção de 28.05.2003, processo n.º 1968/02, de 14.01.2004, processo n.º 1477/03 e de 25.05.2005, processo 0795/03, todos consultáveis em www.dgsi.pt

IV
Pelo exposto, decide-se conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e, em consequência, julgar improcedente a impugnação judicial.
Custas pela impugnante, ora recorrida, mas só na 1ª instância.
Notifique e registe.
Porto, 16 de Junho de 2005
Ass) Moisés Moura Rodrigues
Ass) Dulce Manuel Conceição Neto
Ass) José Maria da Fonseca Carvalho