| Decisão Texto Integral: | ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA SECÇÃO DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO NORTE
1 – RELATÓRIO
C... Portugal, S.A., melhor identificada nos autos, recorre da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou “parcialmente procedente a excepção de intempestividade, obstativa, com os fundamentos exposto, ao conhecimento do mérito da presente impugnação no que respeita aos fundamentos de ilegalidade do acto de liquidação e julgou improcedente a excepção de intempestividade no que respeita ao pedido de declaração de nulidade do acto de liquidação, porquanto a tal pedido a impugnação pode ser proposta a todo o tempo, improcedendo todavia, pelos fundamentos expostos, quanto ao respectivo mérito, tal pedido, dele se absolvendo assim a Fazenda Pública, com todos os efeitos legais”.
O recurso foi admitido com subida imediata nos próprios autos e efeito devolutivo.
Na sequência do despacho de admissão, a Recorrente apresentou alegações e formulou as seguintes «Conclusões:
A) A douta sentença é nula por força do estabelecido na alínea d) do n° 1 do art° 668° do CPC., porquanto o tribunal a quo não se pronunciou sobre o referido em 8° da p.i.;
B) Em nome do princípio da tutela jurisdicional efectiva consagrado no art° 20º da CRP, e o princípio pro actione estabelecido no art° 7° do CPTA, aplicável ex vi art° 2°, al. c) do CPPT, cabia ao tribunal a quo solicitar á Impugnante a densificação a que alude no último parágrafo da fl 16 da douta sentença.
C) O acto de liquidação do imposto de selo é nulo, porquanto inexiste facto tributário do qual derive uma obrigação tributária, por inexistência de base legal.
D) A administração fiscal, tal como o Juiz Nacional, estava obrigada a aplicar e observar o direito comunitário em vigor, que, á data vigorava e se sobrepunha ao direito nacional, porque este era contrário àquele, violando-o, entendimento que o TJCE corroborou em resposta ao pedido de reenvio prejudicial efectuado no âmbito do acórdão do colendo STA de 17/10/2007, no processo n°0225/05.
ASSIM SENDO, DEVE O PRESENTE RECURSO MERECER PROVIMENTO, JULGANDO NULA A SENTENÇA PROFERIDA PELO TRIBUNAL A QUO E DECLARADO NULO O ACTO TRIBUTÁRIO IMPUGNADO.
ASSIM SE FARÁ JUSTIÇA».
A Recorrida não apresentou contra-alegações.
O Exmo. Senhor Procurador-Geral Adjunto neste Tribunal emitiu mui douto parecer no sentido da improcedência do recurso.
Colhidos os vistos legais e nada mais obstando, cumpre decidir.
2 – DO OBJECTO DO RECURSO
Delimitado o objecto do recurso pelas conclusões das alegações apresentadas pela Recorrente (cf. artigos 684.º, n.º3 e 685.º-A, n.º1, do CPC) são as seguintes as questões que importa apreciar: (i) se a sentença está inquinada de nulidade, nos termos da alínea d) do n.º1 do art.º668.º do CPC, por omissão de pronúncia quanto à questão colocada no art.º8.º da p.i.; (ii) se o princípio da tutela judicial efectiva e pro actione, consagrado no art.º20.º da CRP, impunha ao tribunal que convidasse a impugnante a esclarecer e densificar a invocada nulidade do acto de liquidação impugnado; (iii) se o acto de liquidação de imposto de selo é nulo por inexistência de facto tributário, violação de direito comunitário e ofensa do conteúdo essencial de um direito fundamental.
3 – DA MATÉRIA DE FACTO
Em sede de matéria de facto, deixou-se consignado na sentença:
«1. Em 26/12/2002 foi outorgada no 1º Cartório Notarial de Competência Especializada de Matosinhos a escritura pública de «aumento de capital e alteração do pacto social» da sociedade comercial R…, SA, NIPC 5…, nos termos da qual o capital social daquela sociedade foi aumentado para 5.000.000,00 € pelo reforço de 2.104.279,09 E, em dinheiro, subscrito pele acionista C…—, Sociedad Anonima, mediante a emissão de 2.104.279 nova ações com o valor nominal de 1,00 € cada, a realizar do seguinte modo (cfr. Doc. n°1 junto com a Petição Inicial, a fls. 6 ss):
- 30% de imediato;
- os restante 70% no prazo de 1 ano a contar da data do registo definitivo do aumento de capital, de acordo com as chamadas do Conselho de Administração.
2. Aquele Cartório Notarial liquidou no ato o imposto de selo no montante de 8.577,12 €, pago na ocasião (26/12/2002) pela sociedade R…, SA, NIPC 5… (cfr. Doc. n° 2 junto com a Petição Inicial, a fls. 10 dos autos).
3. A sociedade aqui Impugnante C… PORTUGAL, SA, NIPC 5…, resultou da fusão, por incorporação, da sociedade R…, SA, NIPC 5…, na sociedade B…, LDA,, outorgada por escritura pública («Fusão por incorporação, com transformação de sociedade» de 23/11/2005, nos termos da qual a sociedade incorporante («B…») foi transformada sem importar dissolução, em sociedade anónima com a denominação C…, SA (cfr. Doc. n° 3 junto com a Petição inicial, a fls. 12 dos autos).
4. A Petição Inicial da presente Impugnação foi apresentada em 15/02/2008 neste Tribunal (cfr. fls. 1 dos autos)».
E mais se deixou consignado na sentença:
«Não existem factos não provados com relevância para a decisão. * A matéria de facto dada como provada nos presentes autos foi a considerada relevante para a decisão da causa controvertida, assentando a convicção deste Tribunal, para efeitos da fundamentação dos factos atrás dados como provados, nos documentos integrantes do processo, incluindo o Processo Administrativo apenso, supra referenciados».
4 – APRECIAÇÃO JURÍDICA
Vem invocada nulidade da sentença por omissão de pronúncia, uma vez que a mesma não tomou conhecimento da questão colocada no art.º8.º da douta petição inicial, em que se refere: «Como se verifica, o imposto de selo liquidado à impugnante ocorre em 26 de Dezembro de 2002, numa altura em que tal liquidação se encontrava proibida, por força do direito comunitário referida».
A nulidade por omissão de pronúncia prevista no art.º125º do CPPT [também prevista no actual artigo 615º, nº1, alínea d) do CPC, a que correspondia o anterior artigo 668º, nº1, alínea d) do mesmo diploma], só se verifica perante uma violação dos deveres de pronúncia do Tribunal sobre questões que este deva apreciar.
Tal significa, no que concerne aos deveres de cognição do Tribunal, que ao juiz se impõe a obrigação de conhecer todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas, naturalmente, aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras.
Na perspectiva da Recorrente, a Mma. juiz “a quo” terá incorrido em omissão de pronúncia ao escusar-se de conhecer do invocado vício de violação de direito comunitário que inquinava a liquidação.
No acórdão do STA, de 19/09/2012, proferido no proc.º862/12, com pertinência para a questão a analisar deixou-se referido: «Como se sabe, a nulidade por omissão de pronúncia está directamente relacionada com o comando fixado nº 2 do art. 660º do CPC – segundo o qual «o juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras» – servindo de cominação ao desrespeito desse preceito legal, razão por que na sentença devem ser conhecidas todas as questões que as partes tenham submetido à apreciação do tribunal, com excepção daquelas cuja decisão tenha ficado prejudicada pela solução dada a outras.
Por conseguinte, só pode ocorrer omissão de pronúncia quando o juiz não toma posição sobre questão colocada pelas partes, não emite decisão no sentido de não poder dela tomar conhecimento nem indica razões para justificar essa abstenção de conhecimento, e da sentença também não resulta, de forma expressa ou implícita, que esse conhecimento tenha ficado prejudicado em face da solução dada ao litígio.
Não se verifica, assim, nulidade por omissão de pronúncia se o juiz evoca razões para justificar a abstenção de conhecimento de questões que lhe foram colocadas, mesmo que, segundo a sua tese (jurídica ou não jurídica), tivesse cabimento ou fosse justificado o conhecimento dessas questões.
Na verdade, como tem sido repetidamente afirmado pela jurisprudência, quando o tribunal, consciente e fundamentadamente, não toma conhecimento de qualquer questão, poderá haver erro de julgamento, se for errado o entendimento em que se baseia esse não conhecimento, mas não nulidade por omissão de pronúncia. Esta só ocorrerá nos casos em que o Tribunal, pura e simplesmente, não tome posição sobre questão de que devesse conhecer, inclusivamente não decidindo explicitamente que não pode dela tomar conhecimento – cfr., entre outros, os acórdãos do STA proferidos em 1/09/2004, em 10/03/2005 e em 11/09/2007, nos processos n.º 0868/04, n.º 046862, e n.º 0898/06, respectivamente»
No caso em apreço, a Mma. juiz não deixou de explicar as razões por que não apreciou os fundamentos de ilegalidade invocados pela impugnante, ora Recorrente. Refere-se na sentença:
«A Impugnante invoca a nulidade do ato de liquidação, fazendo apelo á norma do artigo 133° n° 1 alínea d) do CPA — “atos que ofendam o conteúdo essencial de um direito fundamental” — (vide artigo 9° da Petição Inicial) argumentando (nos termos que expõe nos artigos 10° a 15° da Petição Inicial) que a legislação comunitária se sobrepõe á legislação nacional e faz parte no nosso ordenamento jurídico; que nos termos do artigo 103° n° 3 da CRP “ninguém pode ser obrigado a pagar impostos que não hajam sido criados nos termos da Constituição, que tenham natureza retroativa ou cuja liquidação e cobrança se não façam nos termos da lei”; que o artigo 16° n° 1 da CRP “os direitos fundamentais consagrados na Constituição não excluem quaisquer outros constantes das leis e das regras aplicáveis de direito internacional”, como é o caso das referidas Diretivas Comunitárias; que assim no caso a liquidação e cobrança do imposto de selo é ilegal e encontra-se ferida de nulidade, devendo o imposto pago ser devolvido á Impugnante bem como os respetivos juros indemnizatórios nos termos do artigo 61° do CPTT e 43° da LGT que invoca.
Importa desde logo ter presente que, tal como a jurisprudência aceite, os atos tributários praticados com violação do principio constitucional da legalidade são anuláveis e não nulos (cfr. Acórdãos do STA, de 30/05/2001 (do Plenário), Proc. n° 22251; de 22/06/2005, Proc. n° 1259/04 (do Pleno); de 26/03/2003, Proc.. n° 1754/02; de 28/01/2004, Proc, n°
1709/03; de 25/05/2004, Proc. n° 208/04 de 16/11/2005, Proc. n° 736/05; e de 11/10/2006, Proc, nº 67606). Pelo que, como aliás já se disse supra, a invalidade de que padece a liquidação do imposto de selo aqui em causa (imposto liquidado e pago em 26/12/2002) reconhecida no Acórdão do STA de 17/10/2007, proferido no Processo a° 225/05 (na sequência do acórdão de 21/06/2007 do Tribunal de Justiça da Comunidade Europeia, prolatado em sede de reenvio prejudicial), funda-se em ilegalidade da liquidação, que assim é causa de mera anulabilidade da liquidação, não causa de nulidade. Improcede, pois, nesta parte a arguição da Impugnante».
Ora, depois de reconduzir a invocada ilegalidade por violação da legislação comunitária a vício de mera anulabilidade, que não de nulidade como pretendia a impugnante, já no seguimento de ter julgado procedente a suscitada excepção de intempestividade da impugnação com relação aos vícios dessa natureza (que não de nulidade), manifesto é que não podia a sentença tomar conhecimento, por prejudicado pela excepção de intempestividade, dos vícios determinantes de mera anulabilidade.
Se este juízo da sentença se mostra errado e, afinal, a violação da legislação comunitária inquina o acto tributário impugnado de nulidade, como defende a Recorrente, é questão que poderá consubstanciar erro de julgamento, mas não omissão de pronúncia.
Improcede a invocada nulidade da sentença por omissão de pronúncia.
Alega depois a Recorrente que a Mma. juiz “a quo” a deveria convidar a densificar as razões por que entende que o acto impugnado é nulo.
Com efeito, no último parágrafo de fls.16 da sentença deixou-se consignado o seguinte:
«Ora a Impugnante em nada concretiza ou densifica a invocação (genérica) que faz, com vista a sustentar a conclusão, que pretende que também seja retirada por este Tribunal, de que o ato de liquidação aqui impugnado é nulo nos termos do disposto no artigo 133° n° 1 alínea d) do CPA, disposição de acordo com a qual são nulos os “atos que ofendam o conteúdo essencial de um direito fundamental”. E na falta dessa densificação, com alegação concreta e circunstanciada, do direito fundamental cujo núcleo essencial entende mostrar-se ofendido pelo ato de liquidação impugnado (sendo certo que só a ofensa do núcleo essencial de um direito fundamental será causa de nulidade), não há como, na falta de evidenciação de quaisquer outros elementos, julgar procedente o formulado pedido de declaração de nulidade da impugnada liquidação.
Improcede, pois a arguição da Impugnante, no se declarando a nulidade da impugnada liquidação».
A directiva constitucional da tutela jurisdicional efectiva (art.º20.º, da CRP) transposta para o contencioso administrativo no art.º2.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, como se diz logo no seu n.º1, “compreende o direito de obter, compreende o direito de obter, em prazo razoável, uma decisão judicial que aprecie, com força de caso julgado, cada pretensão regularmente deduzida em juízo, bem como a
possibilidade de a fazer executar e de obter as providências cautelares, antecipatórias ou conservatórias, destinadas a assegurar o efeito útil da decisão”.
Por outro lado, do princípio pro actione previsto no art.º7.º do CPTA, aplicável ao processo tributário ex vi do 2.º alínea c) do CPPT, que a Recorrente também invoca e constitui outra das traves mestras da reforma do contencioso administrativo, decorre que, em caso de dúvida, os tribunais têm o dever de interpretar as normas processuais num sentido que favoreça a emissão de uma pronúncia sobre o mérito das pretensões formuladas. Como anotam Mário Aroso de Almeida e Fernandes Cadilha, “Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos”, Almedina, 2005, anotação 2 ao art.º7.º, «A consagração formal (deste princípio) na lei reveste-se, no contexto específico do nosso contencioso administrativo, do maior significado, na medida em que preconiza uma inversão da atitude tradicional da nossa jurisprudência, inclinada a proceder a uma interpretação excessivamente formalista dos pressupostos processuais e, por via disso, a fundar-se em razões de ordem meramente processual para se subtrair, num número excessivo de situações, ao julgamento do mérito das causas».
Também a anterior reforma processual civil pretendera já “privilegiar a decisão de fundo” consagrando “como regra, que a falta de pressupostos processuais é sanável”, tudo em vista da “eliminação de todos os obstáculos injustificados à obtenção de uma decisão de mérito, que opere a justa e definitiva composição de um litígio, privilegiando-se, assim claramente a decisão de fundo sobre a mera decisão de forma” – cf. Relatório do Decreto-Lei nº 329/95 de 12 de Dezembro.
No entanto, o convite à melhoria da qualidade das peças processuais não vincula o juiz fora das situações previstas no art.º508.º, n.º3 do CPC e mesmo no contencioso administrativo, tem campo de aplicação limitado (art.º88.º, n.º2, do CPTA), referindo Mário Aroso de Almeida e Fernandes Cadilha, ob. cit., anotação 4 ao art.º88.º, que «…o aperfeiçoamento destina-se unicamente a completar ou esclarecer a peça processual, eliminando certas ambiguidades ou imprecisões de que padeça, ou completando-a com a alegação de circunstâncias complementares…».
Como foi decidido pelo Tribunal Constitucional, “o convite só tem justificação, como concretização do direito de acesso à justiça e do princípio da proporcionalidade quando as deficiências notadas forem estritamente formais, ou de natureza secundária, ligadas à apresentação ou formulação, mas não ao conteúdo, concludência ou inteligibilidade da própria alegação ou motivação produzida, não podendo o mecanismo do convite ao aperfeiçoamento de deficiências formais do acto da parte, transmudar-se num modo de esta obter novo prazo para, reformulando substancialmente a sua própria pretensão ou impugnação, obter novo e adicional prazo processual para substancialmente cumprir o ónus que sobre ela recaía” – cf. Ac. TC nº 40/00, in Acórdãos do Tribunal Constitucional, 46º, volume, pág. 307.
Em todo o caso, um convite dirigido à impugnante para densificação das razões jurídicas por que a entende que a liquidação ofende o núcleo essencial de um direito fundamental (alínea d) do n.º2 do art.º133.º, do CPA), nunca se justificaria porquanto não estão em causa imprecisões ou insuficiências na exposição fáctica, ou seja, deficiências meramente formais na exposição da matéria de facto, ou, ambiguidades e imprecisões da peça na exposição das razões de direito que justificam a acção (alínea g) do n.º2 do art.º78.º, do CPTA) que importe precisar ou esclarecer.
A invocada falta de convite da impugnante para densificação das razões por que entende que o acto impugnado é nulo não se impunha ao tribunal “a quo”, não consubstancia qualquer nulidade processual, nem a Recorrente, aliás, a poderia arguir, nos termos do disposto no art.º203.º, do CPC, que consagra um princípio de auto-responsabilidade.
Improcede também este segmento do recurso.
Alega por fim a Recorrente imposto de selo é nulo por inexistência de facto tributário, violação de direito comunitário e ofensa do conteúdo essencial de um direito fundamental.
Decorre do disposto no art.º133.º, n.ºs 1 e 2, alínea d), do Código do Procedimento Administrativo aplicável ex vi do 2.º alínea c) da LGT, que são nulos os actos a que falte qualquer dos elementos essenciais ou para os quais a lei comine expressamente essa forma de invalidade, nomeadamente os actos que ofendam o conteúdo essencial de um direito fundamental.
É com este argumento da ofensa do conteúdo essencial de um direito fundamental que o Recorrente sustenta que a consequência da inexistência de facto tributário é a nulidade e, por isso, que a impugnação pode ser deduzida a todo o tempo.
Não lhe assiste razão. Os actos que ofendem um direito fundamental hão-de ser aqueles que contendem com os direitos, liberdades e garantias dos cidadãos; não aqueles que contendem apenas com o princípio da legalidade, como sucede no caso dos autos.
Na verdade, como o STA tem vindo repetidamente a afirmar, o acto de liquidação praticado apesar da (alegada) inexistência de facto tributário é meramente anulável, na medida em que não viola o conteúdo essencial do direito fundamental à propriedade privada, mas apenas o princípio da legalidade tributária [cf. art. 62.º Constituição da República e art. 133.º, n.º 2, alínea d), do CPA].
Por outro lado, é pacífico na jurisprudência do contencioso tributário que a nulidade de norma em que se baseie um acto de liquidação não implica a nulidade deste, gerando apenas uma situação de ilegalidade abstracta da liquidação invocável nos casos de cobrança coerciva até ao termo do prazo de oposição à execução fiscal, mesmo que posteriormente ao de impugnação de actos anuláveis, mas nunca a todo o tempo (cf. nesse sentido, entre muitos outros, os acórdãos do STA de 25/05/2004, proc. n.º 208/04, 9/11/2005, proc. 669/05, 7.05.2008, proc. n.º 1034/07, de 5.07.2007, proc. n.º 479/06, de 16/09/2009, proc. n.º 0418/09, e de 23/10/2013, proc. n.º 0579/13).
Assim sendo, o acto tributário que aplique normas inconstitucionais, normas que violem o direito comunitário ou norma julgada incompatível com o direito comunitário pelo então Tribunal de Justiça das Comunidades Europeias, não origina a nulidade da liquidação, mas gera mera anulabilidade estando em causa vício de violação de lei por erro nos pressupostos de direito.
Estamos, pois, claramente perante a alegação de vício gerador de mera anulabilidade, não sendo, consequentemente, aplicável ao caso sub judice o disposto no art.º102.º, n.º3, do CPPT ou no n.º1 do art.º58.º do CPTA, pelo que a sentença não incorreu em erro de julgamento ao concluir pela total improcedência dos fundamentos de nulidade invocados, merecendo ser confirmada.
5 - DECISÃO
Por todo o exposto, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso.
Custas a cargo da Recorrente.
Porto, 26 de Março de 2015
Ass. Vital Lopes
Ass. Cristina da Nova
Ass. Pedro Vergueiro |
