| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I – A A..., Lda. (Recorrente), melhor identificada nos autos, veio interpor recurso contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga pela qual se negou provimento à impugnação por si deduzida contra as liquidações adicionais de IVA dos anos de 2004 (períodos 0406T,0409T e 0412T), de 2005 (períodos 0503T, 0506T, 0509T e 0512T), de 2006 (períodos 0603T, 0606T, 0609T e 0612T) e de 2007 (período 0703T).
No presente recurso, a Recorrente formulou as seguintes conclusões:
1.
A decisão apresentada pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que condenou a aqui Recorrente a liquidar o IVA relativo às transmissões de produtos de ourivesaria e relojoaria para Moçambique, por inobservância de forma legalmente prescrita para a prova da dita transacção é de rejeitar.
2.
Bem como, deve rejeitar-se a consideração aposta pelo Tribunal a quo de condenar a aqui Recorrente a liquidar o IVA relativo à venda de dois veículos automóveis, que esta havia adquirido em segunda mão, porquanto, a realidade desmente o entendimento apresentada por aquele Tribunal.
3.
Em relação à transmissão de produtos para o espaço fora da Comunidade, impõe-se salientar que, o procedimento formal não foi adoptado pela Recorrida devido às informações orais prestadas pelas autoridades alfandegárias, as quais informaram desconhecer a existência de qualquer procedimento adoptar, neste caso concreto, a remessa de algumas peças de ourivesaria transportadas por particulares.
Secção Contencioso Tributário
4.
Na realidade, a aqui Recorrente dirigiu-se, mais de uma vez, quer à Alfandega de Braga, quer ao próprio Aeroporto, a fim de lhe ser indicado o procedimento a adoptar para que aquele tipo de operações se realizasse.
5.
Porém, o facto é que aquelas Autoridades nunca lograram indicar o procedimento legal a adoptar – tudo, aliás, como melhor atestariam as testemunhas indicadas pela ora Recorrente com a sua Impugnação judicial, mas que o Tribunal a quo, numa atitude deveras incompreensível, entendeu prescindir do seu depoimento.
6.
No entanto, não prescindiu a ora Recorrente de agregar todos os documentos que comprovam a dita transmissão de produtos de ourivesaria e relojoaria para Moçambique, os quais veio a juntar aos presentes autos como prova da dita transacção, seja em sede do exercício do Direito de Audição Prévia, seja em sede de Impugnação Judicial.
7.
Ocorre que, não obstante aquela panóplia informativa, a Fazenda Nacional, numa soberba tributiva que enternece, entende que a forma é mais importante do que a substância e, agindo contra a Verdade (inexistência do facto tributário), exige a liquidação do IVA (indevido) daquela transacção para fora da Comunidade Europeia, fazendo “ouvidos de mercador”, quer à axiologia ínsita do artigo 14.º, n.º 1, al. a) do CIVA, quer ao disposto no art. 28.º, n.º 8 do mesmo diploma legal, quer ainda aos basilares princípios do nosso sistema jurídico-tributário, como o Princípio da Verdade Material na Tributação ou o principio da legalidade.
8.
Comungando do mesmo entendimento, o Tribunal a quo entendeu não subsumidos aos factos alegados pela Recorrente, comprovados mediante prova documental junta, o disposto no art. 14.º, n.º 1, al. a) e art. 28.º, n.º 8 do CIVA, vindo reiterar aquela mesma decisão.
9.
Ademais, ao arrepio de todos os brocardos definidores da actividade jurisdicional, entendeu que a presente causa revestia uma simplicidade suficiente que lhe permitiu, erradamente, prescindir da produção da prova testemunhal indicada pela Recorrente, proferindo a decisão ora posta em crise, nos termos do art. 113.º do CPPT.
10.
No entanto, aquela opção não foi a mais feliz, pois, como aludido ao longo dos presentes autos, a não adopção do formalismo adequado à transmissão de produtos para o espaço exógeno à Comunidade, deveu-se à incapacidade das Autoridades Alfandegárias de conseguirem indicar à aqui Recorrente o formalismo adequado a regularizar as mencionadas transacções.
11.
Contudo, a aqui Recorrente, como reflexo do zelo de boa-fé que tinha e tem ao longo deste negócio, sempre se muniu dos documentos (facturas, recibos e declarações da pais importador) necessários à comprovação da dita transmissão dos bens para o espaço fora Comunidade, os quais já juntou aos presentes autos, seja aquando o exercício de Direito de Audição, seja em sede de Impugnação
Judicial.
12.
Ora, com o acervo documental junto pela aqui Recorrente, dúvidas não podem subsistir, para a Fazenda Nacional e muito menos para o Tribunal a quo, da existência da transmissão de bens expedidos para Moçambique, mantendo uma decisão que visa a prossecução tributária a todo o custo, sem respeito pela realidade fáctica.
13.
Aliás, tanto assim é que, o Tribunal a quo nem sequer ousou atender à prova testemunhal arrolada, sendo certo que, este meio de prova atestaria a veracidade de todos os factos anunciados nos presentes autos, não deixando dúvidas quanto à Transmissão dos Bens para fora do Espaço Comunitária, isto é, para Moçambique.
14.
Então, questiona-se: deve o Estado, na sua vertente tributária, através da Administração Tributária, prosseguir uma tributação “cega”, sem consideração pela existência ou inexistência de factos tributários? Ou deve, contrariamente, adoptar uma conduta racional e consciente, com respeito pela Verdade e tributar apenas os factos tributários efectivamente comprovados, em respeito pela Justiça Material?
15.
Ressuma da própria axiologia imanente ao ordenamento jurídico-tributário que a resposta a dar vai no sentido de que, a tributação deve cingir-se apenas e só aos factos tributários efectivamente comprovados, tudo, aliás, como deriva do princípio da generalidade, da igualdade, da legalidade e da justiça material e em harmonia com o art. 36.º, n.º 1 da LGT, isto é, a tributação deve verificar-se com a produção real e efectiva do facto tributário.
16.
No caso sub judice, inexiste o facto jurídico sujeito a IVA, porquanto a transmissão de bens/produtos para Moçambique/fora da Comunidade, encontrase isenta de IVA, como dispõe o art. 14.º, n.º 1, al. a) da LGT, como tal, não se constitui a relação jurídico tributária relativa necessária para a emergência da obrigação tributária, pois assim, se enaltece o princípio da verdade e justiça material, alicerce intrínseco à actividade tributária.
17.
Assim, não obstante a aqui Recorrente, por facto imputável aos funcionários da Alfândega de Braga e do Aeroporto Francisco Sá Carneiro, não lograr apresentar o documento idóneo para regularizar a transacção dos produtos para Moçambique, o facto é que, apresentou toda a prova documental necessária que comprova aquela operação.
18.
Mais! A prova daquela transacção só não foi mais cabal, porquanto o Tribunal a quo prescindiu da produção de prova testemunhal arrolada pela aqui Recorrente, nos termos do ponto 14.º, n.º 1, al. a) do CIVA, razão pela qual, prosseguiu a teima iniciada pela Administração Tributária de tributar as indicadas operações, quando as mesmas não se encontram sujeitas a imposto, nos termos do art. 14.º, n.º 1, al. A) do CIVA.
19.
Esta conduta obstaculiza o disposto no art. 99.º da LGT e o art. 36.º do mesmo diploma legal, pois, sendo patente in casu a transmissão de produtos de ourivesaria e relojoaria para Moçambique, não obstante o documento idóneo para provar aquela transmissão não ter sido junto, exsuda da prova já junta, a veracidade daquela transmissão, pelo que, à luz do princípio da justiça material deveria o Tribunal a quo determinar a revogação da liquidação apresentada pela Fazenda Nacional.
20.
Até porque, o Estado não pode ter uma visão mentecapta face à realidade, na prossecução do seu fim tributário. Pelo contrário, deve atender à realidade, aos factos tidos por provados para liquidar os vários impostos. Além de que, deve sempre atender ao conteúdo comportamental do sujeito passivo de imposto e não à sua forma, visto que, a substância da conduta do sujeito passivo é que determina a emergência do facto tributário (art. 36.º da LGT).
21.
O entendimento do Tribunal a quo fomenta, no presente caso, um tratamento desigual à aqui Recorrente, em relação aos demais contribuintes que pratiquem os mesmos factos jurídicos, imputando-lhe a tributação de um comportamento que, nos termos do art. 14.º, n.º 1, al. a) e art. 28.º, n.º 8 do CIVA se encontra isento de tributação, sendo certo que, essa realidade extrai-se da realidade fáctica, comprovadamente, junta aos presentes autos pela Recorrente.
22.
Em suma, mal andou o Tribunal a quo ao proferir a decisão ora recorrida, porquanto, como se pode aquilatar com os documentos juntos nos presentes autos, durante os exercícios de 2004 e 2007, a aqui Recorrente procedeu à transmissão de produtos de ourivesaria e relojoaria para Moçambique, actividade que, nos termos do art. 14.º, n.º 1, al. a) do CIVA se encontra isenta de IVA.
23.
Acresce que, sendo esta a realidade fáctica, a conduta substancial da aqui Recorrente, como aliás, bem sabe o Tribunal a quo, não poderia esta judicatura, ao arrepio de todos os elementos de que possuía e, bem assim, dos princípios que alicerçam ordenamento jurídico-fiscal, entender que a liquidação de imposto relativa àqueles mesmos bens deveria manter-se, pois, contribui para a tributação de uma actividade isenta de imposto, violando, designadamente, o princípio da justiça material da tributação, o princípio da igualdade e o princípio da legalidade, limitando assim, os Direitos, Liberdades e Garantias dos Cidadãos consagrados na Constituição da República Portuguesa.
Por outro lado,
24.
Em relação à venda das duas viaturas melhor identificadas nos presentes autos, vem o Tribunal a quo apontar, num entendimento que nos merece toda a reprovação, que deve a aqui Recorrente liquidar o IVA inerente àquela operação.
25.
Ora, como sabemos, a aqui Recorrente adquiriu, em segunda mão, as mencionadas viaturas a um tal AA..., o qual as havia já adquirido à marca e assim, liquidado o IVA que a mencionada vendedora teria de entregar nos cofres do Estado.
26.
No entanto, considera o Tribunal a quo que impende sobre a aqui recorrente a obrigação de liquidar o IVA relativo àquela operação.
27.
O art. 2.º do CIVA define os sujeitos passivos de IVA, sendo certo que a alínea a) do n.º 1 do dito preceito, dispõe que, “e bem assim as que, do mesmo modo independentemente, pratiquem uma só operação tributável, desde que essa operação seja conexa com o exercício das referidas actividades, onde quer que este ocorra, ou quando, independentemente dessa conexão, tal operação preencha os pressupostos da incidência real de IRS e de IRC.” 28.
Ora, a aqui Recorrente é uma sociedade comercial que tem por escopo o comércio de ourivesaria e relojoaria e não o comércio de automóveis.
29.
Cumulativamente, dispõe o n.º 4 do art. 3.º mesmo diploma legal que, “não são consideradas transmissões as cessões a título oneroso ou gratuito do estabelecimento comercial, da totalidade de um património ou de parte dele, que seja susceptível de constituir um ramo de actividade independente, quando, em qualquer dos casos, o adquirente seja, ou venha a ser, pelo facto da aquisição, um sujeito passivo do imposto de entre os referidos na alínea a) do n.º 1 do art. 2.º.”, sendo certo que, neste casos cabe à Administração fiscal limitar esse proveito, mediante o direito à dedução (n.º 5 do mesmo normativo).
30.
Ora, como sabemos o comércio de automóveis consubstancia um ramo de actividade autónoma sujeita a IVA, sendo que, o fim social da recorrente em nada se compatibiliza com o comércio de automóveis.
31.
Neste sentido, podemos afirmar, por um lado, que a alienação dos ditos bens móveis (viaturas) não consubstancia uma actividade conexa com o fim social da ora recorrente e, por outro lado, o produto obtido pela aqui Recorrente através da dita alienação, por não se enquadrar no âmbito da actividade principal da Recorrente, não é tributável em sede de IRC.
32.
Como tal, não se encontram realizados os requisitos definidos pelo art.º 2, n.º 1, al. a) do CIVA, nem do art. 3.º, n.º a, al. a) do CIRC, pelo que, a alienação daqueles dois veículos não poderá ser sujeita a tributação em sede de IVA.
33.
Acresce que, nos termos do art. 9.º, n.º 33, in fine do CIVA, quando a aqui Recorrente comprou os ditos veículos, aquela aquisição não era dedutível, nos termos do art. 21.º, n.º 1 do CIVA, razão pela qual, a aqui Recorrente, para além de não liquidar IVA, também não pôde deduzir a dita compra para efeitos de liquidação de IVA a pagar, em virtude do produto obtido pelo seu comércio, pelo que, também deste modo, jamais poderia a aqui Recorrente ter sido condenada pelo Tribunal a quo a proceder à liquidação de IVA pela vendas das duas viaturas. 34.
Em suma, em obediência aos preceitos normativos acima aduzidos, jamais poderá a aqui Recorrente liquidar IVA pela venda efectuada, devendo salientar-se que, o entendimento do Tribunal a quo a este respeito tem, indubitavelmente, o propósito de permitir à Fazenda Nacional locupletar-se duplamente do mesmo imposto, o que V/Exas. não deixarão de corrigir, em abono da Verdade, da Justiça e do Direito.
35.
As presentes alegações encontram conforto legal nos artigos 1.º, 2.º, 3.º, 9.º, 14.º, 21.º, 28.º do CIVA, artigos 9.º, 36.º e 99.º LGT, artigo 3.º do CIRC e artigo 113.º do CPPT que, aliás, a decisão do Tribunal a quo viola e, bem assim, todos os demais preceitos normativos que V/Exas. considerem aplicáveis in casu.
Termina a Recorrente pedindo que seja revogada a sentença recorrida.
Secção Contencioso Tributário
Apesar de regularmente notificada para o efeito, a Recorrida (RFP) não apresentou contra-alegações. * O Exmo. Sr. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal apresentou parecer defendendo que se deveria considerar improcedente o presente recurso
(cf. fls. 179 e segs.– paginação do processo em suporte físico). -/-
II – Em primeira instância, no que à factualidade diz respeito, decidiu-se que se encontrava provado que:
a) A Impugnante exerce a actividade de comércio a retalho de relógios e artigos de ourivesaria, encontrando-se enquadrado para efeitos de Imposto sobre o Valor Acrescentado, no regime normal com periodicidade trimestral, com direito à dedução integral do imposto suportado nas suas aquisições.
b) Entre os dias 10 e 23 de Maio de 2007, a Impugnante foi objecto de uma acção inspectiva realizada pela Divisão de Inspecção Tributária I da Direcção de Finanças de Braga.
c) Dessa acção inspectiva foi elaborado o respectivo Relatório cujo teor consta de fls. 47 a 55 do processo administrativo apenso e cujo teor aqui se dá por reproduzido.
d) Nos períodos 04/06T a 07/03T, o sujeito passivo emitiu facturas para a empresa S..., Lda., com sede em Moçambique, não tendo procedido à liquidação do IVA respectivo, alegando que se trata de operações isentas nos termos do artigo 14º nº 1, alínea a) do CIVA.
e) A administração tributária, considerando que não lhe foram exibidos documentos comprovativos da saída das mercadorias do território nacional, procedeu à liquidação do IVA correspondente às transmissões de bens tituladas pelas facturas referidas na alínea anterior.
f) Por outro lado, no exercício de 2005, a Impugnante procedeu à venda de duas viaturas ligeiras de passageiros, matrículas ..-..-TO e ..-..-TO, não tendo procedido à liquidação do IVA respectivo.
g) Tais viaturas foram adquiridas pela Impugnante a AA... com isenção de IVA nos termos do art. 3º nº 4 do CIVA.
h) Quando da aquisição das referidas viaturas, o AA... suportou IVA à taxa de 17%.
i) A administração tributária, procedeu à liquidação do IVA que entendeu estar em falta em resultado da transmissão referida na alínea f).
j) As liquidações de IVA efectuadas pela administração tributária na sequência das correcções determinadas na sequência da acção inspectiva supra referida, constam de fls. 35 a 46 e dão-se aqui por reproduzidas.
k) O prazo para pagamento voluntário de tais liquidações terminou em 30 de Novembro de 2007.
I) A presente impugnação foi apresentada em 28 de Fevereiro de 2008. * No que diz respeito aos factos não provados, na sentença recorrida considerou-se que:
«Da que era relevante para a decisão da causa não se provou a demais matéria alegada e não referida como matéria de facto provada.» * Relativamente à apreciação e motivação da matéria factual, exarou-se na sentença apelada que:
«A decisão sobre a matéria de facto baseou-se na análise da prova documental junta aos autos, em especial o Relatório de Inspecção Tributária e os documentos que constituem os seus anexos.» * Ao abrigo do disposto no art.º 662.º do CPPT, aplicável por força do estatuído no artigo 281.º do CPPT, adita-se a seguinte factualidade: c1) Do relatório referido na alínea c), consta que: [imagem que aqui se dá por reproduzida] - cf. fls. 47 a 55 do PA.
c2) Em anexo ao relatório de inspeção referido na alínea c1) encontra-se uma fatura emitida por AA... com a descrição «Venda de imobilizado conforme relação IM» no valor de 137.997,23, com IVA a 0,00 e com a indicção «isento de IVA ao abrigo do art.º 3.º do n.º 4 do CIVA», incluindo-se, entre outros, na referida relação, os automóveis ligeiros de passageiros de marca Citroen (matrícula ..-..-TO) e de marca Mercedes (matrícula ....-TO), com valor indicado de aquisição, respetivamente, de €13.705,11 e € 20.111.46 – cf. docs. a fls. 29 a 30 do PA. -/-
Com a concordância dos MMs. Juízes Desembargadores Adjuntos, dispensam-se os vistos nos termos do art.º 657.º, n. º 4, do Código de Processo Civil ex vi art.º 281.º do CPPT, sendo o processo submetido à Conferência para julgamento. -/-
III – Questões a decidir.
Nos presentes recursos, cabe aferir das questões suscitadas pelos ora Recorrentes e delimitadas no seu âmbito pelas respetivas conclusões, traduzindo-se estas, em síntese, no erro quanto à factualidade apurada na sentença recorrida, assim como no erro de julgamento de direito no que diz respeito ao IVA tido por devido no âmbito de operações de exportação de bens, assim como à liquidação de IVA pela venda de dois veículos automóveis. -/-
IV – Da apreciação do presente recurso.
Constitui objeto do presente recurso a sentença proferida nestes autos pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, pela qual se considerou totalmente improcedente a impugnação deduzida pela Recorrente contra as liquidações de IVA dos anos de 2004 (períodos 0406T,0409T e 0412T), de 2005 (períodos 0503T, 0506T, 0509T e 0512T), de 2006 (períodos 0603T, 0606T, 0609T e 0612T) e de 2007 (período 0703T).
As liquidações supra referidas resultaram de uma ação inspetiva promovida pelos serviços da AT na qual, designadamente, se concluiu pela aplicação de correções meramente aritméticas em sede de IVA nos períodos supra indicados.
Assim, antes de imergirmos nas questões suscitadas no presente recurso, cabe ter presente qual o quadro normativo em que o mesmo se movimenta, tendo presente que o presente meio processual foi deduzido em 28.02.2008 e que a sentença ora recorrida foi proferida em 06.06.2009.
Ora, na sua essência o regime de recursos de decisões jurisdicionais proferidas pelos tribunais tributários está, globalmente, sujeito ao regime de recursos em sede processual civil, sem prejuízo das especialidades normativamente previstas no próprio CPPT (cf. art.º 281.º do CPPT). Assim, o regime de recurso em processo civil foi objeto de sucessivas alterações legislativas tendo, mais recentemente, culminado com a entrada em vigor do novo Código de Processo Civil (NCPC), aprovado pela Lei n.º 41/2013, de 26 de junho. Ora, nos termos do artigo 7.º deste diploma legal, no que diz respeito às ações intentadas antes de 01.01.2008 e cujas decisões objeto de recurso sejam anteriores 01.09.2013, aplica-se o regime de recursos do anterior Código do Processo Civil (CPC). No entanto, atendendo à data de entrada em juízo do presente meio processual e à data da prolação da sentença recorrida, já é aqui aplicável o disposto no novo Código do Processo Civil (NCPC).
Passemos, então a analisar o presente recurso, ordenando as questões suscitadas nas respetivas conclusões que o delimitam, de acordo com a ordem lógica de conhecimento das mesmas.
IV.I – Da factualidade invocada em sede de recurso.
No presente recurso, a Apelante alega um conjunto de factos e invoca uma série de ilações de facto, sem que, contudo, estabeleça qualquer conexão com a matéria de facto espelhada na sentença recorrida (veja-se, a título de exemplo o que vai invocado nas conclusões n.ºs 3, 4 e 5).
Assim, fica esta instância sem saber se (e em que medida) pretenderá a Recorrente insurgir-se contra a factualidade descrita na sentença recorrida, o que não nos permite elaborar um juízo crítico sobre o que naquele ponto foi vertido na decisão jurisdicional ora em apreço. Ora, de tal alegação da Recorrente não se consegue retirar sequer um qualquer juízo adversativo implícito no que tange à factualidade que serviu de base à sentença recorrida.
Por outro lado, a Recorrente faz alusão a vários meios de prova para sustentar a sua tese recursiva (vide, nomeadamente, o alegado nas conclusões n.ºs 6, 11, 12, e 17), não fazendo uma identificação concreta dos mesmos, o que impossibilita de todo a sua eventual consideração nesta instância recursiva.
De todo o modo, ainda que não se considerasse o supra exposto, sempre estaria, a ora Recorrente, em claro incumprimento dos ónus processuais previstos no art.º 640.º do CPC ex vi art.º 281.º do CPPT e que se impõe ao Recorrente que recorra da matéria de facto ínsita na sentença sob recurso.
Por isso, não se poderá conhecer do presente recurso no que concerne às apontadas considerações neste feitas e supra referidas.
IV.II – Das demais questões colocadas em sede de recurso.
IV.II.1 – Do erro de julgamento por dispensa de audição das testemunhas indicadas.
Na visão da Apelante, a sentença recorrida enferma de erro de julgamento uma vez que o Tribunal não procedeu à audição das testemunhas por si indicadas-
Com efeito, ressalta da petição inicial que, a final, a Recorrente ofereceu prova testemunhal, indicando, para o efeito três testemunhas.
Porém, por despacho datado de 19.12.2008 (cf. fls. 88 dos autos – paginação do SITAF), devidamente notificado às partes, o Julgador de primeira instância dispensou a audição das testemunhas indicadas, sujeitando tal decisão atendendo à prova documental que já se encontrava junta aos autos e atendendo às questões nestes a decidir. Ora, contra tal despacho não foi em devido tempo deduzido o competente recurso, nos termos do art.º 285.º do CPPT, pelo que fez caso julgado formal nos presentes autos.
No entanto e numa perspetiva já material, ou seja, numa visão de eventual erro de julgamento, a ora Recorrente não nos indica qual factualidade alegada que poderia ter sido relevante e que teria supostamente sido desatendida pelo Tribunal recorrido. Também, da leitura da petição inicial não vemos que tenham sido desconsiderados quaisquer factos essenciais que pudessem determinar um eventual desfecho distinto no que concerne à factualidade tida como provada ou não provada e exarada na sentença recorrida.
Por isso, neste ponto recursivo, terá que soçobrar o presente recurso.
IV.II.2 – Do erro de julgamento quanto às operações efetuadas para um sujeito passivo com sede em Moçambique.
A Apelante invoca que na sentença recorrida, acolhendo-se o raciocínio feito pela AT, decidiu-se indevidamente que não eram ilegais os atos de liquidação recorridos, isto no que respeita às liquidações de IVA relativas a bens supostamente exportados para Moçambique. Desta forma e sobre esta questão, discorreu-se na decisão jurisdicional ora em apreciação que:
“[…] Estabelece-se no art. 14º do CIVA:
“1. Estão isentas do imposto:
a) As transmissões de bens expedidos ou transportados para fora da Comunidade pelo vendedor ou por um terceiro por conta deste; (…)”.
Para o efeito da isenção de imposto, apenas interessa que o bem saia da Comunidade, sendo irrelevantes, por exemplo, a nacionalidade das partes ou o tipo de moeda utilizada na transacção.
Ora, como o que releva é a saída dos bens da Comunidade, a concessão da isenção depende de prova que a lei tipifica.
Assim, de acordo com o art. 28º do CIVA:
“(…)
8. As transmissões de bens e as prestações de serviços isentas ao abrigo das alíneas a) a j), p) e q) do nº 1 do art. 14º e das alíneas b), c), d) e e) do nº 1 do artigo 15º deverão ser comprovadas através dos documentos alfandegários apropriados ou, não havendo obrigação legal de intervenção dos serviços aduaneiros, de declarações emitidas pelo adquirente dos bens ou utilizador dos serviços, indicando o destino que lhe irá ser dado.
(...)” (sublinhado nosso).
Desta norma decorre que, em princípio, a prova documental indispensável à concessão da isenção deverá ser efectuada através do exemplar nº 3 do documento administrativo único certificado pelos serviços alfandegários do Estado membro de saída da Comunidade – nestes termos, Clotilde Celorico Palma, Introdução ao Imposto sobre o Valor Acrescentado, Cadernos IDEFF, nº 1, 3ª edição, Almedina, pág. 251.
No caso dos autos, a Impugnante não apresentou o referido documento alfandegário comprovativo da exportação das mercadorias.
Por outro lado, ainda que se pudesse considerar não haver obrigação legal de intervenção dos serviços aduaneiros, impunha-se à Impugnante a prova da exportação através das declarações emitidas pelo adquirente dos bens a que se reporta o art. 28º nº 8 do CIVA e, em qualquer caso, prova da saída dos bens do espaço aduaneiro da comunidade.
Ora, a Impugnante também não apresentou nenhum desses documentos.
Finalmente, refira-se que os documentos; juntos pela Impugnante não comprovam a alegada exportação de bens, a saída das mercadorias do território da Comunidade.
Ao contrário do que a Impugnante alega, as declarações emitidas pelas autoridades aduaneiras da República de Moçambique (fls. 20 e 21) não demonstram ter ocorrido qualquer exportação de bens, o mesmo sucedendo com a aposição de carimbos daquelas autoridades nas facturas emitidas pela Impugnante.
Essencial é a demonstração, documentada, da saída das mercadorias do território aduaneiro da Comunidade Europeia e essa, como vimos, não se encontra feita.
A consequência da falta de apresentação dos documentos comprovativos encontra-se prevista no art. 28º nº 9 do CIVA: a apontada falta determina a obrigação para o transmitente dos bens de liquidar o imposto correspondente.
Conclui-se, assim, que a liquidação impugnada não padece, nesta parte, da ilegalidade que lhe era apontada devendo manter-se na ordem jurídica.[…]”
Na presente situação, temos que atentar ao conteúdo do relatório de inspeção tributária a que se faz alusão na matéria de facto aditada por esta instância, para podermos colher os fundamentos dos atos recorridos no que diz respeito às transações feitas pela Recorrente e que terão tido por cliente um sujeito passivo sedeado em Moçambique. Ora, da leitura do referido relatório inspetivo pode-se concluir, de forma indubitável, que quanto às faturas que tinham como sujeito passivo uma sociedade com sede em Moçambique, a Recorrente considerou que tais operações estariam isentas, nos termos da então alínea a) do n.º 1 do art.º 14.º do CIVA, uma vez que tais operações teriam supostamente por objeto bens que teriam sido expedidos ou transportados para fora da Comunidade Europeia. Ora, os serviços da AT consideraram, numa primeira abordagem da questão, que a ora Recorrente não havia comprovado por documento alfandegário a saída dos bens referentes às aludidas faturas. No entanto, numa segunda perspetiva da questão, também os serviços da AT consideraram que para além da falta dos documentos alfandegários supra referidos, também não foram exibidos em sede procedimental quaisquer outros documentos que provassem a saída das mercadorias em causa através do território de outro Estado Membro.
Por isso, tal como na sentença recorrida e na falta da demonstração por prova documental necessária dada a ausência de documentos alfandegários ou de declarações emitidas pela sobredita sociedade sedeada em Moçambique indicando o destino dos bens constantes das faturas aqui em causa, consideramos que inexistiu, neste ponto, qualquer erro de julgamento na sentença recorrida, à luz do que ia então disposto na alínea a) do n.º 1 do art.º 14.º e nos n.ºs 8 e 9 do art.º 28.º, todos do CIVA. Mais se diga, que tal ausência probatória por parte da ora Recorrente e que trespassou todo o iter procedimental, persistiu em sede judicial, uma vez que dos documentos juntos para o efeito pela então Impugnante e atendendo ao seu respetivo conteúdo, não são aptos a demonstrar a efetiva exportação dos mesmos. Assim, sendo caberia à ora Recorrente o respetivo ónus da prova da efetivação da exportação dos bens que se encontram relacionados nas faturas a que se faz alusão na alínea d) da matéria de facto (cf., entre outros, o Ac. do STA de 18.11.2020, proferido no processo n.º 02571/08.4BEPRT, in www.dgsi.pt). Acresce que tal exigência probatória não colide com o corpo normativo comunitário e com a jurisprudência que nesta matéria tem vindo a ser seguida pelo TJUE, designadamente no que tange a eventuais exigências abusivas e que possam contrariar os princípios gerais do direito que fazem parte da ordem jurídica comunitária.
Mais se diga que a Recorrente também não concretiza e não estabelece qualquer conexão factual entre a realidade tida por demonstrada na sentença recorrida e os princípios gerais que diz terem sido violados e que enuncia nas conclusões n.ºs 21 e 23 do presente recurso. Deste modo, falhando o apontado substrato recursivo, não poderá aqui ser atendida a pretensão da Recorrente quanto àqueles pontos.
Por isso, terá que improceder o presente recurso quanto a esta(s) questão(ões).
IV.II.3 – Do alegado erro de julgamento quanto à tributação em sede de IVA referente à venda de dois veículos automóveis.
Nas conclusões n.º 24 e segs. do presente recurso, a Apelante insurge-se quanto ao julgamento efetuado na sentença recorrida no que concerne à correção técnica efetuada relativamente à alienação de dois veículos automóveis e que naquela se teve por não ilegal.
Sobre esta questão pronunciou-se a sentença apelada nos seguintes termos: “[…] A este propósito resultou provado que no exercício de 2005, a Impugnante procedeu à venda de duas viaturas ligeiras de passageiros, matrículas (…) e (…), não tendo procedido à liquidação do IVA respectivo.
Tais viaturas, foram adquiridas pela Impugnante a AA... com isenção de IVA nos termos do art. 3º nº 4 do CIVA.
Entende a Impugnante que não há lugar à liquidação de IVA por beneficiar da isenção prevista no nº 33 do art. 9º do CIVA que estabelece estarem isentas do imposto “as transmissões de bens afectos exclusivamente a uma actividade isenta, quando não tenham sido objecto do direito de dedução, e bem assim as transmissões de bens cuja aquisição ou afectação tenha sido feita com exclusão do direito à dedução nos termos do nº 1 do artigo 21º.
A norma em causa prevê isenção de imposto em duas situações:
- Nas transmissões de bens afectos exclusivamente a uma actividade isenta, quando não tenha sido objecto do direito à dedução;
- Nas transmissões de bens cuja aquisição ou afectação tenha sido feita com exclusão do direito à dedução nos termos do nº 1 do art. 21º.
No caso dos autos, não se verificam os pressupostos de nenhuma das situações de isenção. Por um lado, apesar de os bens não terem sido objecto de dedução, não se demonstra que estivessem exclusivamente afectos a uma actividade isenta.
Por outro lado, a lmpugnante não suportou IVA na aquisição dos bens e, como tal, está afastado o enquadramento na norma de exclusão do direito à dedução do art. 21º nº 1 al. a) do CIVA.
Também nesta parte não padece de ilegalidade a liquidação impugnada.[…]”
A Recorrente começa por invocar o desacerto da sentença recorrida quanto a esta questão, invocando o que ia então estatuído na alínea a) do n.º 1 do art.º 2.º e art.º 3.º do CIVA e 3.º do CIRC, normas que, na sua ótica, isentavam de IVA as referidas operações de venda de veículos. Porém, se atentarmos nos vícios invocados pela ora Recorrente em sede de petição inicial, podemos constatar que a suposta violação das apontadas normas não constitui causa que conste do referido articulado. Por isso, trata-se de uma questão nova que nos surge apenas no presente recurso. Ora, o atual art.º 627.º nº 1 do CPC define que o âmbito do recurso é delimitado pela própria decisão recorrida, limitando-se assim, objeto do mesmo. Deste modo, em princípio, não se pode, em sede de recurso, apreciar a validade dos atos impugnados em si mesma considerada ou a existência de um vício que não tenha sido tempestivamente suscitado (isto, claro está, sem prejuízo das questões que possam ser do conhecimento oficioso ou da possibilidade de eventual conhecimento em substituição por parte do Tribunal de recurso). Assim, na situação presente, o novel vício invocado não se incluiu no potencial elenco de vícios de conhecimento oficioso e que caiba conhecer por parte do Tribunal de recurso, pelo que aqui não pode ser objeto de apreciação.
Posto isto, cabe apenas analisar se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento no que diz respeito à invocada violação do disposto no n.º 33 do art.º 9.º do CIVA.
Ora, como resulta da matéria de facto aditada aos presentes autos (cf. alíneas c1) e c2)), os veículos em questão foram adquiridos no âmbito de uma operação tida por não sujeita a IVA, uma vez que se tratou da cessão onerosa por parte de um terceiro de património (ou parte dele) que seria suscetível de constituir um ramo de atividade independente, sendo que o adquirente (a Recorrente) era um sujeito passivo de imposto. Dito de outro modo, a situação supra referida foi enquadrada no que ia então disposto no n.º 4 do art.º 3.º do CIVA que afastava aquele negócio de cessão onerosa do conceito de transmissão de bens para efeitos de IVA (criando assim uma situação de não sujeição e não tanto de uma isenção em sentido próprio). Assim, tal forma de aquisição, como decidido na sentença recorrida, não se enquadra em nenhuma das previsões normativas previstas no n.º 33 do art.º 9.º do CIVA. Com efeito, na sentença recorrida escalpelizam-se as duas situações em que se pode dar a isenção aí prevista e, nenhuma das duas, tem na sua previsão a situação regulada no n.º 4 do art.º 3.º do CIVA.
Por isso, também quanto a esta questão, terá que improceder o presente recurso. * Nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do CPC, formula-se o seguinte sumário:
I - O ónus da prova da efetiva realização da exportação de bens para fora do espaço comunitário e que se encontram enunciados em faturas como tendo sido exportados, cabe ao emitente das mesmas.
II - Como refere o atual art.º 627.º nº 1 do CPC o âmbito do recurso é delimitado pela própria decisão recorrida, limitando assim, objeto do mesmo. Deste modo, em princípio, não se pode em sede de recurso apreciar a validade dos atos impugnados em si mesma considerada ou a existência de um vício que não tenha sido tempestivamente suscitado (isto, claro está, sem prejuízo das questões que possam ser do conhecimento oficioso ou da possibilidade de eventual conhecimento em substituição por parte do Tribunal de recurso). -/-
V – Com os fundamentos supra expostos, nega-se provimento ao presente recurso, mantendo-se a sentença recorrida.
Custas pela Recorrente (por totalmente vencida).
Registe e Notifique.
Porto, 19 de maio de 2022
Carlos A. M. de Castro Fernandes
Tiago A. Lopes de Miranda
Cristina da Nova |
