| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I. Relatório
O Excelentíssimo Representante da Fazenda Pública interpôs recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, proferida em 30/07/2015, que julgou procedente a reclamação deduzida pela sociedade G…, Lda., pessoa colectiva n.º 5…, melhor identificada nos autos, e, por consequência, anulou o acto que indeferiu o pedido de prestação de garantia apresentado.
O Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as conclusões que se reproduzem de seguida:
“A. Vem o presente recurso interposto da Douta Sentença que julgou procedente a Reclamação de Acto do Órgão de execução fiscal, interposta nos termos do disposto no art. 276.º do CPPT, do despacho proferido em 08.06.2011, pelo Chefe de Finanças do Serviço de Finanças do Porto – 5 (OEF), no âmbito do processo de execução fiscal (PEF) n.º 3190201401028359, que ali corre termos, e que indeferiu o pedido de prestação de garantia apresentado, bem como o pedido alternativo de dispensa quanto ao remanescente, de 21.04.2014, no qual se pedia que fosse “aceite prestar garantia com a penhora dos créditos e dos bens intangíveis existentes na titularidade da Requerente.”
B. Ressalvado o devido respeito com o que desta forma decidido, não se conforma a Fazenda Pública;
C. A sentença recorrida não pode manter-se por vício de fundamentação, atendendo a que se mostra dubitativa e não esclarecedora, não permitindo concluir se a concreta motivação da decisão de anulação do despacho reclamado se estribou em:
a) Vício de fundamentação formal da decisão anulada (por considerar que a AT não externou devidamente a concreta motivação que a conduziu à decisão de indeferimento ou foi omissa relativamente às questões que lhe incumbia apreciar, porque “vaga e genérica não sendo, por isso, legalmente admissível como fundamentação para indeferimento da pretensão em concreto da reclamante”) ou,
b) Vício de fundamentação substancial da decisão anulada (por considerar que a AT incorreu em vício de violação de lei, tendo em conta a ilegalidade incorrida no despacho recorrido, que usou de fundamentação “vaga, genérica e incongruente”)
D. A sentença recorrida não pode manter-se porque foi cometido erro de julgamento de facto e erro na aplicação de direito na determinação da anulação do despacho reclamado, ao decidir que a AT violou a obrigação de fundamentação formal e que o acto reclamado viola a lei, carecendo de fundamentação substancial. E. A decisão judicial que recaiu sobre a reclamação apresentada, analisada à luz dos objectivos e exigências de fundamentação impostas às decisões judiciais, padece de vício de fundamentação, porquanto da sua leitura, não é possível concluir, quais foram as concretas motivações da sentença, por nela se incorrer numa amálgama de considerações que analisadas se excluem reciprocamente de onde decorre que contextualmente consideradas tornam incongruente a decisão proferida.
F. Nos autos em referência, a douta sentença recorrida julgou a reclamação procedente, determinando, consequentemente, a anulação do despacho reclamado;
G. As regras sobre a fundamentação da sentença, como as de qualquer outra decisão judicial, sendo exigência muito antiga, têm assento constitucional – art. 205.º, n.º 1, da CRP;
H. A fundamentação cumpre, em tal circunstância, uma dupla função: de carácter objectivo – pacificação social, legitimidade e autocontrole das decisões; e de carácter subjectivo – garantia do direito ao recurso e controlo da correcção material e formal das decisões pelos seus destinatários.
I. Para cumprir a exigência constitucional, a fundamentação há-de ser expressa, clara e coerente e suficiente, ou seja, não deve ser deixada ao destinatário a descoberta das razões da decisão, os motivos não podem ser obscuros ou de difícil compreensão, nem padecer de vícios lógicos e a fundamentação deve ser adequada à importância e circunstância da decisão.
J. A fundamentação da decisão deve, pois, permitir o exercício esclarecido do direito ao recurso e assegurar a transparência e a reflexão decisória.
K. A sentença recorrida enferma de vício de fundamentação por se mostrar dubitativa e não esclarecedora em relação ao percurso lógico seguido para alcançar a decisão exarada, não permitindo concluir se a concreta motivação da decisão de anulação do despacho reclamado se estribou em vício de fundamentação formal da decisão anulada ou vício de fundamentação substancial da decisão anulada;
L. Ainda que se entenda que a Douta Sentença sob recurso não padece do apontado vício de falta de fundamentação,
M. Não pode a mesma manter-se porque foi cometido erro de julgamento de facto e erro na aplicação de direito na determinação da anulação do despacho reclamado, ao considerar que a AT violou a obrigação de fundamentação formal e por haver considerado que a AT violou o dever de fundamentação substancial do acto ao decidir que “a fundamentação do despacho recorrido é vaga, genérica e incongruente”, devendo proceder a reclamação “tendo em conta a ilegalidade incorrida mercê do vício de violação de lei”.
- FUNDAMENTAÇÃO FORMAL:
N. O acto reclamado, sob o prisma da sua fundamentação (formal), tem as exigências de densificação da fundamentação adequadas ao grau de complexidade da matéria em causa.
O. No caso, não eram requeridas especiais exigências de fundamentação, atendendo a que a requerente não fez prova alguma quanto aos pressupostos da idoneidade dos bens para aceitação das garantias.
P. Encontra-se o despacho de indeferimento da aceitação das garantias oferecidas suficientemente estruturado e fundamentado para cumprir os seus objectivos, atendendo à inconsistência e falta de sustentação fáctica do requerimento submetido à apreciação da AT.
Q. Verifica-se, no caso concreto, que a AT fundamentou formalmente a decisão, no parecer de 01.07.2014 e despacho de 03.07.2014, que acolhe em si mesmo os considerandos do parecer;
R. A decisão proferida pelo Órgão de Execução Fiscal, de tão clara, congruente e cognoscível, permitiu ao seu destinatário sindicá-la judicialmente, nos termos em que o fez.
S. Se o Tribunal discorda do acerto da decisão exarada por considerar que os pressupostos legais para a aceitação das garantias estavam reunidos – o que não foi transposto para a decisão tomada – é já uma questão atinente à validade da fundamentação substancial do despacho exarado, ou seja, uma questão da violação de lei, por se considerarem verificados os pressupostos legais exigidos, ante os factos provados.
T. Deveria ter sido julgado improcedente o vício de falta de fundamentação (formal) alegado na reclamação.
- FUNDAMENTAÇÃO SUBSTANCIAL:
U. A análise do acto reclamado, sob o prisma da sua validade substancial, implica a necessária consideração efectuada pela AT como base para a sua decisão, de que a Reclamante, no seu requerimento para prestação de garantias com vista à suspensão do processo de execução fiscal, ofereceu (I) a penhora dos créditos resultantes da conta saldos de clientes e (II) os bens intangíveis existentes na sua titularidade.
V. Ao contrário do que determinou a Douta Sentença sob recurso, entendemos que bem andou a AT em não considerar como idóneas as garantias apresentadas, com a fundamentação que aduziu.
W. O ónus da prova dos factos constitutivos do direito invocado pela reclamante incumbe à própria, devendo, no requerimento em que oferece as garantias, demonstrar a idoneidade destas, por via da junção da imprescindível prova;
X. À AT caberá, posteriormente, avaliar a veracidade do demonstrado e a sua aptidão e suficiência para produzir os efeitos pretendidos pela Reclamante;
Y. A garantia idónea será pois aquela que é adequada para o fim em vista, ou seja, assegurar o pagamento totalidade do crédito exequendo e legais acréscimos
Z. No caso concreto, e como bem referiu a fundamentação do despacho que indeferiu a prestação das garantias, não fez a Reclamante prova da certeza da cobrança dos valores sobre os quais alega ser credora dos seus clientes;
AA. Não faz a Reclamante prova da existência atual do crédito ou, admitindo-se a sua existência, qual a data e condições de pagamento.
BB. Não obstante ter a AT convidado a Reclamante a colmatar as deficiências instrutórias e probatórias do requerimento que apresentou com outros elementos que não sejam os que se encontravam directamente nos seus arquivos, ainda assim a Reclamante não logrou juntar documentação suficiente que demonstrasse a idoneidade das garantias apresentadas;
CC. Não existe qualquer incongruência do OEF relativamente à não-aceitação dos bens intangíveis oferecidos como garantia;
DD. Desde logo pelo facto de não ser a forma abstracta da prestação da garantia ou a actividade prosseguida por quem a presta que, por si só, atesta a sua idoneidade;
EE. A idoneidade terá de resultar da avaliação que for efectuada em concreto sobre a susceptibilidade de assegurar o pagamento da quantia exequenda e do acrescido.
FF. É legalmente inadmissível, admitir-se que, tendo a AT – em sede de indeferimento de pedido de dispensa de garantia (na sequência da apresentação por parte da Reclamante da declaração relativa à Informação Empresarial Simplificada (IES) do ano de 2012) – alegado a existência, em abstrato, de bens suscetíveis de poderem vir a constituir garantias idóneas para suspensão do processo de execução fiscal, vir-se agora defender, sem mais, que a referida conclusão obrigaria a AT a aceitar, “tout court”, determinados bens como garantias idóneas para suspensão do processo de execução fiscal.
GG. A AT não pode aceitar ou recusar qualquer garantia que lhe seja oferecida, sem mais e de forma discricionária, uma vez que o conteúdo de tal acto se encontra vinculado ao reconhecimento da idoneidade ou da inidoneidade da garantia concretamente apresentada.
HH. Ao contrário do que reza a Douta Sentença, não há qualquer incongruência na fundamentação utilizada pela AT;
II. O Parecer de 01.07.2014, que fundamentou a decisão de indeferir as garantias oferecidas por não as considerar idóneas, revela-se esclarecedor sobre a razão de ser do decidido, e constitui a conclusão lógica e necessária dos motivos invocados como sua justificação;
JJ. Sendo a idoneidade da garantia avaliada em função da sua capacidade de, em caso de incumprimento do devedor e da correspondente necessidade de a executar, conduzir à efetiva cobrança dos créditos garantidos, bem andou o OEF em considerar não demonstrada a idoneidade da garantia oferecida.
KK. Neste sentido pronunciou-se igualmente Douto Parecer do Ministério Público de 16.06.2015, a fls. … dos autos, referindo que “Face ao circunstancialismo fáctico supra referido e que esteve na origem do indeferimento da garantia oferecida, é manifesto que bem andou a AT ao não aceitar a garantia oferecida”, concluindo, a final, “que a acção deve ser julgada improcedente”.
LL. Por tudo quanto ficou exposto, a decisão sob reclamação não se encontra ferida pelas ilegalidades assacadas, fazendo correcta interpretação e aplicação do disposto nas normas legais que regem a prestação da garantia para efeitos de suspensão do PEF, os artigos 52.º da LGT e 169.º e 199.º do CPPT.
MM. A douta sentença recorrida enferma de erro de julgamento quanto à matéria de facto, por errada valoração dos elementos constantes dos autos e, consequente, erro de julgamento em matéria de direito, decorrente da errada aplicação do disposto nos artigos 52.º, números 1 e 2 da LGT e 169.º e 199.º, ambos do CPPT.
Termos em que,
Deve ser dado provimento ao recurso, eliminando do ordenamento jurídico a sentença recorrida e negando provimento à reclamação, mantendo o acto proferido de indeferimento de suspensão do processo executivo com base nas garantias oferecidas em 21.04.2014.”
**** Não houve contra-alegações.**** O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu o parecer de fls. 269 a 272 do processo físico, no sentido da improcedência do recurso.**** Dada a natureza urgente do processo, há dispensa de vistos prévios (artigo 36.º, n.º 2 do Código de Processo nos Tribunais Administrativos ex vi artigo 2.º, n.º 2, alínea c) do Código de Procedimento e de Processo Tributário).**** II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa apreciar se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao decidir que o despacho impugnado enferma de vício de forma por falta de fundamentação.
III. Fundamentação
1. Matéria de facto
Da sentença prolatada em primeira instância, consta decisão da matéria de facto com o seguinte teor:
“1. Contra a Reclamante G…, Lda., pessoa colectiva n.º 5…, foi instaurada em 25.01.2014 a presente execução fiscal, PEF n.º 3190201401028359, por dívidas de IVA, no montante de €85.552,01 (fls. 78 e ss.);
2. Em 06.03.2014 a Reclamante apresentou ao OEF requerimento para dispensa de prestação de garantia e suspensão do processo de execução fiscal (fls. 98 e ss.);
3. Por despacho do OEF, de 31.03.2014, a pretensão do reclamante foi indeferida, por despacho de fls. 124 e ss., que aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais;
4. Em 21.04.2014 (por lapso de escrita na decisão recorrida consta 22.04.2014) a reclamante dirigiu ao OEF o requerimento de fls. 133, dizendo que tendo em conta os pontos 9 e 10 do despacho de indeferimento em que a ATA se mostra receptiva a aceitar como garantia a penhora sobre os créditos de clientes existentes bem como a penhora dos activos intangíveis, requereu a prestação de garantia através da conta de saldos de clientes e bens intangíveis existentes na sua titularidade;
5. Em 05.05.2014 (por lapso de escrita na decisão recorrida consta 05.03.2014) a reclamante juntou os documentos de fls. 146 e ss. a saber: comprovativo de submissão da IES do ano de 2013; balanço actualizado ao encerramento de contas do ano de 2013; demonstração de resultados do ano de 2013; e a recusa de uma entidade bancária em lhe prestar garantia bancária;
6. Em 03.07.2014 foi proferido despacho de indeferimento do pedido de suspensão do processo de execução fiscal, por falta de idoneidade da garantia apresentada, a fls. 178 e ss., cujo teor se considera aqui integralmente reproduzido, nos termos seguintes:
- imagem omissa - * Factos não provados:
Com interesse para a decisão da causa não foram apurados.* MOTIVAÇÃO.
A decisão sobre a matéria de facto baseou-se no acervo documental constante dos autos, cuja identificação vai feita por referência à numeração das respectivas folhas.
Os restantes factos alegados não foram julgados provados ou não provados, por constituírem considerações pessoais ou conclusões de facto ou de direito e por não terem relevância para a decisão da causa.”* 2. O Direito
A Fazenda Pública insurgiu-se contra o julgamento “a quo”, não concordando com o decidido na sentença no que concerne à falta de fundamentação do despacho reclamado.
Defende a AT que a sentença recorrida enferma de vício de fundamentação por se mostrar dubitativa e não esclarecedora em relação ao percurso lógico seguido para alcançar a decisão exarada, não permitindo concluir se a concreta motivação da decisão de anulação do despacho reclamado se estribou em vício de fundamentação formal da decisão anulada ou vício de fundamentação substancial da decisão anulada.
Por outro lado, ao contrário do que determinou a sentença sob recurso, sustenta que bem andou a AT em não considerar como idóneas as garantias apresentadas, com a fundamentação que aduziu.
A sentença/decisão pode padecer de vícios de duas ordens:
1-Por um lado, pode ter errado no julgamento dos factos e do direito e, então, a consequência é a sua revogação;
2-Por outro lado, como acto jurisdicional, pode ter atentado contra as regras próprias da sua elaboração ou contra o conteúdo e limites do poder à sombra da qual é decretada e, então, torna-se passível de nulidade, nos termos do artigo 615.º, do Código de Processo Civil.
A exigência legal de fundamentação das decisões judiciais está, em geral, consagrada no artigo 154.º, n.º 1 do Código de Processo Civil.
A fundamentação destina-se a esclarecer as partes, primacialmente a que tiver ficado vencida, sobre os motivos da decisão, não só para ficar convencida de que não tem razão, mas também porque o conhecimento daqueles é necessário ou, pelo menos, conveniente, para poder impugnar eficazmente a decisão em recurso ou arguir nulidades, designadamente a derivada de eventual contradição entre os fundamentos e a decisão ou para constatar que, afinal, se verifica absoluta falta de fundamentação.
Por isso, quando a fundamentação não for minimamente elucidativa das razões que levaram a decidir como se decidiu deverá entender-se que se está perante uma nulidade por falta de fundamentação.
Não é o caso dos autos, nem tal foi invocado pela Fazenda Pública, que assentou a sua discordância na insuficiência ou mediocridade da motivação, que afecta o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada ou alterada neste recurso.
Realmente, a Fazenda Pública (recorrente), segundo alega, não terá ficado cabalmente esclarecida, inviabilizando uma impugnação mais eficaz da sentença em recurso.
A motivação constante da sentença recorrida resume-se ao facto de o OEF ter revelado uma total incongruência, pois por um lado indefere a dispensa de garantia por entender que não foi demostrada a falta de bens uma vez que o reclamante tinha créditos e bens intangíveis e posteriormente recusa a prestação destes bens como garantia por considera-los inidóneos. Entendendo assim que a fundamentação do despacho recorrido é vaga, genérica e incongruente, (…), sendo por isso ilegal.
Verificamos, assim, que a fundamentação existe na decisão recorrida e é inteligível, pelo que restará apreciar se errou no julgamento e se se impõe como consequência a sua revogação.
Por imperativo constitucional, artigo 268.º, n.º 3 da Constituição da República Portuguesa, os actos administrativos carecem de fundamentação expressa e acessível quando afectem direitos ou interesses legitimamente protegidos, pelo que a decisão que indeferiu o pedido de aceitação de garantia com vista à suspensão de processo de execução fiscal, em que é executada a recorrida, direito desta, não pode deixar de se mostrar acompanhada da correspondente fundamentação.
Os contornos dessa fundamentação recolhem-se na lei ordinária, artigo 77.º da Lei Geral Tributária que determina que ela se revista de uma sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram, devendo sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo.
Impõe-se, antes de mais, que se faça, desde logo, a distinção entre fundamentação formal e fundamentação material: uma coisa é saber se a Administração deu a conhecer os motivos que a determinaram a actuar como actuou, as razões em que fundou a sua actuação, questão que se situa no âmbito da validade formal do acto; outra, bem diversa e situada já no âmbito da validade substancial do acto, é saber se esses motivos correspondem à realidade e se, correspondendo, são suficientes para legitimar a concreta actuação administrativa.
Distinguindo a dimensão formal e a dimensão substancial do dever de fundamentação, Vieira de Andrade, in “O dever de fundamentação expressa de actos administrativos”, Almedina, 2003, pág. 231, diz que a diferença está «em que o dever formal se cumpre pela apresentação de pressupostos possíveis ou de motivos coerentes e credíveis; enquanto a fundamentação material exige a existência de pressupostos reais e de motivos correctos susceptíveis de suportarem uma decisão legítima quanto ao fundo».
É ao órgão de execução fiscal competente que cabe decidir da idoneidade da garantia já que, em última análise, é a ele que cabe decidir da isenção dessa prestação verificados os pressupostos a que a lei a condiciona - cfr artigo 52.º, n.º 4 da Lei Geral Tributária (LGT). E a tal poder refere-se também expressamente o artigo 199.º, n.º 8 do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT).
A garantia apresentada pela executada é legal já que de acordo com o artigo 199.º do CPPT o executado pode apresentar qualquer meio que seja susceptível de assegurar os créditos do exequente.
Assim, de harmonia com o disposto no artigo 199.°, n.º 1 do CPPT, a prestação de garantia «idónea», tendo em vista a suspensão do processo de execução fiscal, pode ser efectuada por garantia bancária, caução, seguro caução ou qualquer meio susceptível de assegurar os créditos do exequente.
Este normativo confere à Administração Tributária uma certa margem de discricionariedade para decidir, em função de cada caso concreto, se a garantia prestada é ou não «idónea» para assegurar a cobrança efectiva da dívida exequenda.
A utilização da expressão “garantia idónea” integra um conceito impreciso, pois que a norma do n.º 1 não determina, de forma exacta, quando é que a garantia é idónea para assegurar os créditos do exequente.
Poderá concluir-se, no entanto, que emana das disposições conjugadas dos artigos 169.° e 199.° do Código de Procedimento e Processo Tributário que a idoneidade da garantia se afere pela capacidade de, em caso de incumprimento do devedor, salvaguardar a efectiva cobrança da dívida exequenda e acrescidos.
A garantia idónea será, pois, aquela que é adequada para o fim em vista, ou seja, assegurar o pagamento da totalidade do crédito exequendo e legais acréscimos - neste sentido, vide, entre outros, os Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo de 21.09.2011, recurso n.º 0786/11, de 11.07.2012, recurso n.º 730/12, de 10.10.2012, recurso n.º 916/12, e, na doutrina, Rui Duarte Morais, A Execução Fiscal, pag. 77, Alfredo José de Sousa e José da Silva Paixão, Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado, pag. 474, Jorge Lopes de Sousa, CPPT anotado e comentado, 6ª edição, Áreas Editora, Volume III, anotação 2 ao artigo 199.º.
Na lei processual fiscal vigora como que “um princípio geral da equivalência da caução, penhora e outras garantias idóneas, como a hipoteca (uma vez que, na presença de qualquer uma delas, a execução se suspende até decisão da oposição deduzida), devendo ser aceite pelo órgão exequente aquela que, sem prejuízo do credor, melhor sirva os interesses do executado” (neste sentido, cfr. Rui Duarte Morais, A Execução Fiscal, 2ª ed., Almedina, Coimbra, 2006, p.78; E também neste sentido, Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo de 11.07.2012, recurso n.º 730/12 e de 15.02.2012, recurso n.º 126/12).
Ora, no caso em apreço, foi efectuado um pedido de prestação de garantia e suspensão do processo de execução fiscal referido em 1), oferecendo para o efeito a “penhora dos créditos e dos bens intangíveis da empresa”; devendo sobre este pedido recair um juízo de avaliação sobre a idoneidade da garantia oferecida.
Trata-se de um juízo que não é feito apenas com base nas premissas da lei, mas que assenta também na ponderação dos elementos de facto relativos à situação concreta.
O acto impugnado envolve a formulação de valorações próprias do exercício da função administrativa, pois apesar de não estar em causa o uso de um poder discricionário, sempre haverá necessidade de densificação de conceitos indeterminados, como “garantia idónea”, que implicam uma margem de livre apreciação, encerrando juízos valorativos, assentes em regras técnicas, que o tribunal tem que ser cuidadoso na sua sindicância, sob pena de se substituir à administração em situações que são próprias da função administrativa e não da função jurisdicional. Estas situações, que se apelidam na jurisprudência de “discricionariedade imprópria”, só podem ser apreciadas pelo tribunal em caso de erro ou critério manifestamente desajustado ou ainda violação dos princípios da justiça, igualdade e proporcionalidade.
É precisamente por este motivo que nas situações, como a em apreço, existe um dever de fundamentação acrescido, na medida em que somente através da mesma poderemos detectar a existência desse erro palmar.
Sabemos que a fundamentação dos actos administrativos visa, além do mais, dar a conhecer as razões por que foi decidido de uma maneira e não de outra, de molde a permitir aos seus destinatários uma opção consciente entre a sua aceitação e a sua impugnação contenciosa. É, conforme uniforme jurisprudência do STA, um conceito relativo, que varia em função do tipo legal de acto, dos seus antecedentes e de todas as circunstâncias com ele relacionadas, designadamente as típicas condutas administrativas, que permitam dar a conhecer o iter cognoscitivo e valorativo que levou a que fosse decidido dessa maneira e não de outra, estando suficientemente fundamentado quando um destinatário normal se aperceba das razões de ser da decisão.
No entanto, quando a administração actua no âmbito da chamada “discricionariedade técnica”, em que goza de uma certa margem de livre apreciação, não está dispensada de fundamentar os actos, impondo, pelo contrário, o supra citado objectivo da fundamentação, que haja maior rigor nessa fundamentação, precisamente para permitir aferir, em face dessa liberdade, da legalidade do acto sob o ponto de vista substantivo.
Na sentença recorrida julgou-se enfermar o acto em crise de vício de falta de fundamentação, impedindo o controlo do mesmo, nos seguintes termos:
“(…)Na situação em apreço a AT proferiu decisão sobre a garantia oferecida, com base na informação que lhe antecede.
Dessa infi(o)rmação, pode ler-se a fls. 181 dos autos, conforme resulta do probatório, que a idoneidade dos créditos sobre clientes não está demonstrada por não estar comprovada a certeza da sua cobrança.
Esta afirmação é vaga e genérica não sendo, por isso, legalmente admissível como fundamentação para indeferimento da pretensão em concreto da reclamante.
Por outro lado, relativamente aos bens intangíveis oferecidos diz o OEF que estes documentados por facturas se encontram insuficientemente descritos, para além de já terem sido adquiridos há mais de 3, 4 anos, pelo que tratando-se de programas de computadores e sendo reconhecida a rápida obsolescência dos programas informáticos não se afigura poder ser reconhecida a idoneidade.
Ora, atente-se que o OEF indeferiu o primeiro requerimento do reclamante, no sentido da dispensa de prestação de garantia para suspensão da execução, por entender que não estava suficientemente demonstrada a falta de bens para o efeito, uma vez que o reclamante possuía estes bens, que veio a oferecer na sequência daquele despacho de indeferimento.
E vem, posteriormente, o OEF de forma tão ligeira indeferir a pretensão do reclamante por entender que tais bens não são idóneos.
Com efeito, o OEF revelou uma total incongruência, pois por um lado indefere a dispensa de garantia por entender que não foi demostrada a falta de bens uma vez que o reclamante tinha créditos e bens intangíveis e posteriormente recusa a prestação destes bens como garantia por considera-los inidóneos.
Entendemos assim que a fundamentação do despacho recorrido é vaga, genérica e incongruente, nos ternos atrás expostos, sendo por isso ilegal.
Assim sendo, a reclamação terá de proceder tendo em conta a ilegalidade incorrida mercê do vício de violação de lei nos termos expostos. (…)”
Ora, do despacho em apreço consta expressamente que a garantia oferecida não foi aceite, dada a inidoneidade da mesma: “(…) tratando-se de créditos sobre clientes, apenas se poderão aceitar os mesmos desde que sejam idóneos. Idoneidade essa que não está demonstrada, porquanto não está comprovada a certeza da sua cobrança. (…) A garantia não pode estar limitada por condicionantes que dificultem ou impossibilitem a sua execução, como seja o risco inerente à cobrança de créditos, quando não se demonstre a inexistência desse risco. (…)”
No entanto, o despacho reclamado concorda, também, expressamente com a informação prestada, com os fundamentos dele constantes, indeferindo, por isso, o pedido de aceitação de garantia nos moldes propostos.
Ora, a análise que é efectuada no despacho reclamado aos oferecidos créditos sobre clientes apresenta-se sem erros ostensivos. Todavia, a reclamante também apresentou como garantia, a título subsidiário, bens intangíveis da empresa.
Vejamos, na fundamentação do acto, por que motivo estes bens intangíveis não se apresentam como garantia idónea: “(…)
(…)”
Note-se que o valor contabilístico destes dois grupos de bens é de, respectivamente, €191.238,18 e €206.235,78, conforme se mostra ínsito na informação que sustenta o acto reclamado. Por outro lado, consta do ponto 1) da factualidade apurada que o valor da execução é de €85.552,01 (sendo o valor de referência para efeitos de prestação de garantia de €109.097,61 – cfr. documento de fls. 108 do processo físico). Ou seja, ressalta, desde logo, que o valor dos bens indicados para prestação de garantia é superior (ascende ao triplo) ao valor necessário para a garantia a prestar.
Ora, por um lado, a AT não questionou a contabilidade da reclamante e, por outro, não foram pela mesma avaliados os bens intangíveis que a reclamante detém, nem se perspectivou qualquer tentativa de lhe atribuir um valor em caso de necessidade de venda. Se o tivesse efectuado, facilmente obteria conclusões acerca dos bens serem ou não transaccionáveis. Acresce que, atenta a especificidade dos bens em causa, não se mostrava destituída a notificação da executada para apresentar licenças de utilização (se necessárias, mas que, de todo o modo, se pressupõe existirem).
Neste contexto, não se compreende nem se alcançam os factos que sustentam a conclusão de que o êxito de uma eventual necessidade de venda desses bens se revelaria duvidoso, sendo insuficiente o simples facto de terem sido adquiridos há 3 ou 4 anos. Saliente-se que bastaria sensivelmente metade do montante inscrito na contabilidade de 2013 desses bens intangíveis para cobrir o valor da dívida exequenda e acrescido.
Assim, por um lado, a fundamentação do acto é parcialmente obscura, por conclusiva, e insuficiente, por outro, já que, em tese, os bens são comercializáveis (salvo avaliação em concreto, que não foi efectuada). O tribunal julga ser ostensivo que os óbices apontados não são susceptíveis de densificar (integralmente) o conceito indeterminado de garantia inidónea (obscuridade). Acresce que não é concretizado, por remissão para factualidade, por que motivo não se conseguirá a venda dos bens oferecidos, pois nem se avaliou em concreto no mercado os bens específicos, mostrando deficiência a conclusão de impossibilidade de venda dos bens por já terem 3 ou 4 anos (insuficiência).
Nesta conformidade, a verificação do vício de falta de fundamentação inviabiliza sindicar plenamente a legalidade do acto, nos termos expostos supra.
Na verdade, estando em causa nos autos de execução, que se pretendiam suspender, uma dívida de €109.097,61, não se compreende a recusa de bens a que é atribuído pelo executado o valor de €206.235,78, sem que a AT indique ou apure qual o valor real de mercado dos mesmos, limitando-se a referir que se trata de bens que serão muito difíceis de vender ou mesmo de venda duvidosa.
A AT no despacho reclamado incorreu, assim, em vício de forma por falta de fundamentação, que determina a anulação da decisão reclamada, conforme decidido na sentença recorrida, sendo, por isso, confirmada, mas com esta motivação que diverge, parcialmente, da plasmada na decisão “a quo”.
Ao contrário do que reza a sentença recorrida, não existe qualquer incongruência na fundamentação utilizada pela AT. Aliás, não se acompanha esta conclusão por não nos revermos na impossibilidade de por um lado a AT indeferir a dispensa de garantia por entender que não foi demonstrada a falta de bens, uma vez que o reclamante tinha créditos e bens intangíveis, e posteriormente recusar a prestação destes bens como garantia por considerá-los inidóneos.
Efectivamente, foi constatada, em abstracto, a existência de bens susceptíveis de poderem vir a constituir garantias idóneas para suspensão do processo de execução fiscal; nada impedindo que, depois, efectuada uma análise criteriosa em concreto, com o oferecimento desses mesmos bens, a AT venha a considerar tal garantia inidónea.
Como referimos, a Administração Tributária tem uma certa margem de discricionariedade para decidir, em função de cada caso concreto, se a garantia prestada é ou não «idónea» para assegurar a cobrança efectiva da dívida exequenda. Contudo, não obstante a AT não poder aceitar ou recusar qualquer garantia que lhe seja oferecida, sem mais e de forma discricionária, esta análise em concreto não se mostra espelhada na fundamentação do acto impugnado com a amplitude, rigor e motivação acrescida que se impunham.
É, assim, nossa convicção que a fundamentação em crise não será incongruente, dado que a decisão tomada constitui, genericamente, a conclusão lógica e necessária dos motivos invocados como sua justificação; todavia, não se revela totalmente esclarecedora sobre a razão de ser do decidido, enfermando, como vimos, de obscuridade e insuficiência.
Nestes termos, não merece provimento, na íntegra, o presente recurso, dado que o acto reclamado não pode manter-se na ordem jurídica; devendo, antes, ser substituído por outro que não seja de indeferimento da prestação de garantia com tal fundamentação.
Conclusões/Sumário
I – O juízo sobre a idoneidade da garantia há-de resultar da avaliação que for efectuada em concreto sobre a susceptibilidade desta assegurar o pagamento da quantia exequenda e do acrescido, aferindo a Administração Tributária, designadamente, da suficiência e solidez da garantia oferecida.
II - Cabendo embora a esta a apreciação da idoneidade, deve ser aceite a garantia se esta, objectivamente e no momento do pedido, é apta a garantir a totalidade da dívida e do acrescido, não podendo ser a mesma rejeitada com fundamentos abstractos e teóricos.
III - Todavia, a margem de autonomia que desfruta na avaliação da idoneidade da garantia proposta pelo executado não é total, pois, para além da imposição de um fim do qual não pode desviar-se, a margem de autodeterminação é presidida por princípios jurídicos, como a proporcionalidade, que estabelecem parâmetros a que não se pode furtar aquele juízo de avaliação.
IV - Estas situações, que se apelidam na jurisprudência de “discricionariedade imprópria”, em que há necessidade de densificação de conceitos indeterminados, como “garantia idónea”, que implicam uma margem de livre apreciação, só podem ser apreciadas pelo tribunal em caso de erro ou critério manifestamente desajustado ou ainda violação dos princípios da justiça, igualdade e proporcionalidade.
V - É precisamente por este motivo que nas situações, como a em apreço, existe um dever de fundamentação acrescido, na medida em que somente através da mesma poderemos detectar a existência desse erro palmar.
VI - Para apurar se um despacho está, ou não, fundamentado impõe-se, antes de mais, que se faça, desde logo, a distinção entre fundamentação formal e fundamentação material: uma coisa é saber se a Administração deu a conhecer os motivos que a determinaram a actuar como actuou, as razões em que fundou a sua actuação, questão que se situa no âmbito da validade formal do acto; outra, bem diversa e situada já no âmbito da validade substancial do acto, é saber se esses motivos correspondem à realidade e se, correspondendo, são suficientes para legitimar a concreta actuação administrativa.
VII - Se a fundamentação do despacho não justifica porque é que o montante de €206.235,78 (bens intangíveis) não chega para cobrir a dívida exequenda e acrescido que quantificou em €109.097,61, se não foram pela AT avaliados esses bens que a reclamante detém, nem se perspectivou qualquer tentativa de lhe atribuir um valor em caso de necessidade de venda, não se descortinando factos que permitam retirar a ilação que a eventual venda será de êxito duvidoso; mostra-se inviabilizado o controlo do acto administrativo que indeferiu o pedido de prestação de garantia.
IV. Decisão
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida que anulou o despacho reclamado, que deve ser substituído por outro que não seja de indeferimento da prestação de garantia com tal fundamentação.
Custas a cargo da recorrente, nos termos da tabela I-B – cfr. artigos 6.º, n.º 2, 7.º, n.º 2 e 12.º, n.º 2 do Regulamento das Custas Processuais.
Porto, 30 de Setembro de 2015.
Ass. Ana Patrocínio
Ass. Ana Paula Santos
Ass. Fernanda Esteves |
