| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I. Relatório
P…, S.A., sociedade anónima, com sede em Lisboa, na Rua…, matriculada sob o n.º5…, na Conservatória do Registo Comercial de Lisboa, com o n.º de pessoa colectiva 5…, interpôs recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel, proferida em 09/03/2015, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra o indeferimento tácito da reclamação prévia obrigatória apresentada perante o Presidente da Câmara Municipal de Santo Tirso.
A Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as conclusões que se reproduzem de seguida:
A) “O presente recurso é interposto da douta sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel em 09/03/2015, que veio julgar improcedente a impugnação judicial intentada pela ora Recorrente, mantendo, por conseguinte, o acto de liquidação de taxa emitido pela Câmara Municipal de Santo Tirso, relativo à renovação de licença de publicidade referente ao posto de abastecimento de combustíveis sito na Rua das Rãs, para o ano de 2012, num montante total de € 2.057,04 (dois mil e cinquenta e sete euros e quatro cêntimos).
B) Para concluir pela improcedência da impugnação, a sentença recorrida baseou-se em dois pressupostos que muito resumidamente, se consubstanciam no seguinte:
(i) A sentença concluiu pela improcedência do vício de violação de lei, previsto no art. 1º, n.º 3, alínea b) da Lei n.º 97/88, na redacção dada pelo artigo 31º do Decreto-Lei n.º 48/2011, de 1 de Abril, pelo que o acto de liquidação não era ilegal por esta via.
(ii) O acto impugnado não padecia de falta de fundamentação, estando “bem fundamentado”.
C) No entender da ora Recorrente, a sentença recorrida claudicou na interpretação e aplicação do direito, desde logo, porque errou no julgamento destas questões de direito, conforme procuraremos explicitar infra e ainda incorreu numa omissão de pronúncia.
D) Mal andou a douta sentença em ter considerado que o acto em crise encontra-se “bem fundamentado” porquanto veremos que com os elementos documentalmente provados neste processo, o douto tribunal apenas poderia ter presumido, pois nunca chegaria a tal conclusão, pelo menos, pela análise só do acto impugnado, ou da certidão emitida pela CM Santo Tirso.
E) Apesar da emissão da certidão por parte da CM ao abrigo do art. 37º CPPT, na sequência de requerimento entregue para o efeito pela Recorrente, o dever de fundamentação dos actos tributários continuou sem estar devidamente acautelado pela ora Recorrida.
F) Veja-se que, pela análise do doc. 2 junto à PI, apenas constam do acto a data de emissão, a taxa de publicidade no valor de € 2.057,04 e o logótipo da CM Santo Tirso (além da indicação da morada da sede do Município, respectivos contactos e obviamente o destinatário do referido “aviso”).
G) Ora, não constam as menções essenciais e obrigatórias conforme estipula a lei no seu art. 36º, n.º 1 e 2 e 39º, n.º 12 CPPT.
H) Não teve alternativa a ora Recorrente em manter o entendimento de que o referido acto não continha os elementos mínimos e indispensáveis para saber a que propósito foi emitida a liquidação da taxa de €2.057,04.
I) Não obstante ter sido invocado em sede da PI, parece que o douto tribunal entendeu que sendo um acto de renovação de licença, deveria a Impugnante já conhecer a que título é que a referida taxa foi emitida.
J) Sendo titular de dois processos de licenciamento para publicidade era fácil compreender o referido acto, mencionando até que a Recorrente
“compreendeu de tal modo bem a notificação do ato que apresentou a reclamação graciosa (RG) através da qual exerceu os meios de defesa que a lei confere.”
K) Ora, salvo o devido respeito, este argumento apenas ignora as exigências legalmente estabelecidas mantendo na ordem jurídica um acto totalmente violador das garantias dos contribuintes.
L) A ora Recorrente não ignora que é, como se disse, titular dos processos n.º 1007/07 e 1008/07 referentes a publicidade no concelho de Santo Tirso. Mas estamos a falar da renovação das duas licenças ou só de uma?
M) Feitas as contas, os montantes indicados na certidão de € 441,56 e € 678,11 que correspondem às taxas renovadas anualmente não perfazem o valor total de € 2.057,04 [mas antes € 1.119,67]. Restam € 937,37 que estão a ser liquidados/cobrados a que título? A notificação não o refere e o Tribunal também não se pronunciou sobre este ponto, apenas referindo que o acto estaria “bem fundamentado”.
N) Esta exigência de fundamentação é tão importante, tanto mais, que justamente no ano de 2011 (no ano anterior ao da renovação desta taxa) a lei aplicável foi alterada e passou a vigorar um novo regime jurídico, o do DL 48/2011, que veio simplificar e isentar de licenciamento determinadas realidades, nomeadamente, a afixação de publicidade com certos pressupostos – que veremos mais à frente que no nosso caso também se aplicam.
O) Acresce que o acto de liquidação ora impugnado omite totalmente os respectivos autores bem como as respectivas assinaturas e referências à existência de eventual delegação ou subdelegação de competências, tendo também a douta sentença omitido a sua pronúncia quanto a este aspecto.
P) Além de que os elementos afixados pela Recorrente no posto de abastecimento de combustíveis supra identificado, não integram,quer pela sua natureza, quer pela finalidade desses elementos, o conceito legal de publicidade definido no artigo 3.º, nem o conceito de actividade publicitária definida no artigo 4.º, ambos do Decreto-Lei n.º 330/90, de 23/10 (Código da Publicidade).
Q) De facto, no caso concreto não estamos perante uma promoção de bens ou serviços da Impugnante, mas em face de uma mera identificação do seu nome e da sua marca, enquanto elementos distintivos e informativos do comerciante, cujo uso na prática comercial é absolutamente pacífico e disseminado.
R) Veja-se que foi dado como provado pela douta sentença, que os elementos em causa são “sinais distintivos do comércio do estabelecimento e estão relacionadas com os bens ou serviços comercializados no prédio.” – v. facto n.º 10 dado como provado.
S) Ora, o layoutmeramente identificativo da G... não constitui publicidade, mas tão-somente um elemento informativo e distintivo do comerciante.
T) Deste modo, não se poderá interpretar estes elementos como elementos publicitários por não se subsumirem ao conceito legal de publicidade, para efeitos de aplicação da taxa em apreço.
U) A redacção do artigo 1º, n.º 3, al. b) da Lei n.º 97/88, dada pelo artigo 31.º do Decreto-Lei n.º 48/2011 de 1 de Abril (que entrou em vigor em 02/05/2011 e era aplicável à data do acto) veio simplificar o regime da afixação e da inscrição de mensagens publicitárias de natureza comercial, eliminando todo e qualquer acto permissivo relativo ao licenciamento de mensagens inscritas em propriedade privada quando se destinem apenas a distinguir a actividade comercial aí prosseguida.
V) Tendo em consideração a nova redacção dada pelo DL n.º 48/2011, não poderão ser exigidas taxas pela colocação de elementos distintivos do comércio da ora Impugnante, em equipamentos que sejam propriedade da própria, como é o caso deste posto e dos elementos em questão.
W) Ora, tendo a douta sentença dado como provado que estão a ser taxados os sinais distintivos do comércio e que estão relacionadas com os bens e serviços comercializados no prédio e são visíveis da via pública, então não se entende como não pode aplicar o disposto no referido artigo e o referido regime.
X) Ora, da leitura desta norma e tendo em conta o que foi dado como provado na sentença, dúvidas não restam que a douta sentença deveria ter aplicado este regime e declarado a isenção de pagamento destas taxas.
Y) Pelo que também por aqui, não poderão ser exigidas taxas pela colocação de elementos que correspondem a sinais distintivos do comércio da ora Impugnante, em equipamentos que sejam propriedade privada, como é o caso e como ficou provado.
Termos em que, com o douto suprimento de Vossas Exas., deve ser dado provimento ao presente recurso, e nessa medida, a douta sentença recorrida ser revogada, anulando-se, por conseguinte o acto de liquidação impugnado, por ser o mesmo ilegal, como é de Lei e de Justiça!” **** Não houve contra-alegações.**** O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de dever ser negado provimento ao recurso – cfr. fls. 204 a 208 do processo físico.**** Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. **** II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa decidir se a sentença recorrida incorreu em nulidade por omissão de pronúncia e em erro de julgamento de direito ao concluir que o acto impugnado não padece do vício de falta de fundamentação, nem do vício de violação de lei por infracção do disposto no artigo 1.º, n.º 3, alínea b) da Lei n.º 97/88, na redacção dada pelo artigo 31.º do Decreto-Lei n.º 48/2011, de 1 de Abril. Haverá, ainda, que ponderar se os elementos afixados pela Recorrente no posto de abastecimento de combustíveis em causa, não integram, quer pela sua natureza, quer pela finalidade desses elementos, o conceito legal de publicidade, nem o conceito de actividade publicitária.
III. Fundamentação
1. Matéria de facto
Da sentença prolatada em primeira instância, consta decisão da matéria de facto com o seguinte teor:
“Dos factos provados, com relevância para a decisão da causa, com base nos elementos de prova documental existentes nos autos.
1.º - A presente impugnação judicial tem como objeto o indeferimento tácito da reclamação prévia obrigatória apresentada perante o Presidente da Câmara Municipal de Santo Tirso, pela aqui impugnante no dia 21 de fevereiro de 2013 - cf. doc.1, junto pela impugnante com a sua douta petição inicial.
2.º - A impugnante é uma sociedade cujo objeto principal é a refinação de petróleo bruto e seus derivados; transporte, distribuição e comercialização de petróleo bruto e gás natural; pesquisa e exploração de petróleo bruto e gás natural; quaisquer outras atividades industriais, comerciais, de investigação ou de prestação de serviços conexos com os referidos - cf. resulta da certidão permanente do registo comercial com o código de acesso 4263-6873-4189.
3.º - A impugnante têm, independentemente do regime de exploração e dos contratos que lhe estão na base, várias centenas de postos de abastecimento de combustíveis e áreas de serviço ao longo de todo o país, identificado e distinguido dos demais pelo logótipo e lettring G….
4.º - É o caso do posto de abastecimento de combustíveis sito na Rua das Rãs, no concelho de Santo Tirso, a que respeita a liquidação de taxas de publicidade em causa - cf.doc.2, junto pela impugnante com a douta petição inicial.
5.º - Por ofício de 11 de Maio de 2012, a impugnante foi notificada pelos Serviços da Câmara Municipal de Santo Tirso do ato de liquidação de taxas referentes à renovação de licença de publicidade, para o ano de 2012, relativo ao posto de abastecimento em questão, no montante total de € 2.057,04.
6.º - Em 17 de Maio de 2012, a impugnante requereu a emissão de certidão à Câmara Municipal de Santo Tirso, nos termos do n.º1 do art.37.º, do CPPT, com indicação expressa dos fundamentos legais e regulamentares aplicáveis em falta e identificação dos alegados elementos publicitários apostos no posto de abastecimento em causa - cf.doc.3, junto pela impugnante com a sua douta petição inicial.
7.º - Em 22 de Janeiro de 2013, a impugnante foi notificada da certidão requerida - cf.doc.4, junto pela impugnante com a sua douta petição inicial.
8.º - Em 21 de Fevereiro de 2013, ao abrigo do disposto nos n.ºs 2 e 5 do art.16.º da Lei n.º53º-E/2006 de 29 de Dezembro, a impugnante apresentou perante o Presidente da Câmara Municipal de Santo Tirso, a sua reclamação prévia obrigatória, contra a liquidação de taxas de publicidade aqui em causa - cf.doc.5, junto pela impugnante com a sua douta petição inicial.
9.º - A referida reclamação foi recebida pelo Município em 22 de Fevereiro de 2013 - cf. resulta do confronto do registo constante do doc.5 com o comprovativo de pesquisa de objeto dos CTT, junto como doc.6, pela impugnante, com a sua douta petição inicial.
10.º - As mensagens publicitárias estão afixadas em bens propriedade da impugnante e, as mensagens publicitam os sinais distintivos do comércio do estabelecimento e estão relacionadas com os bens ou serviços comercializados no prédio e são visíveis da via pública - cf. teor da certidão apensa a este processo, cujo teor aqui se dá por reproduzido.
Dos autos não resultam provados outros factos com interesse para a decisão da causa.*** Motivação:
No que respeita à factualidade considerada provada e relevante à decisão da causa, o Tribunal fundou a sua convicção na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos e que não foram objecto de impugnação, assim como, em parte dos factos alegados pelas partes que não foram impugnados e que estão, igualmente, corroborados pelos documentos constantes dos autos (cf. artigos 74º e 76º n.1 da Lei Geral Tributária (LGT) e artigos 362º e seguintes do Código Civil (CC)).”* 2. O Direito
Cumpre entrar na análise da realidade em equação nos autos, sendo que a este tribunal está cometida a tarefa de indagar dos apontados motivos de nulidade da sentença, por omissão de pronúncia.
A Recorrente refere não ignorar ser titular dos processos n.º 1007/07 e n.º 1008/07 referentes a publicidade, mas, considerando a notificação que recebeu para pagar €2.057,04, continuou sem saber, mesmo após a emissão da certidão nos termos do artigo 37.º do CPPT, a que título é devido tal valor; desconhecendo se está em causa a renovação das duas licenças ou só de uma, na medida em que, feitas as contas, os montantes indicados na certidão perfazem €1.119,67 e não €2.057,04. Acentua que estão a ser liquidados €937,37 e que a notificação não refere a que título, e o tribunal também não terá emitido pronúncia sobre este ponto, apenas referindo que o acto estaria “bem fundamentado”.
A sentença/decisão pode padecer de vícios de duas ordens:
Por um lado, pode ter errado no julgamento dos factos e do direito e, então, a consequência é a sua revogação;
Por outro lado, como acto jurisdicional, pode ter atentado contra as regras próprias da sua elaboração ou contra o conteúdo e limites do poder à sombra da qual é decretada e, então, torna-se passível de nulidade, nos termos do artigo 615.º, do Código de Processo Civil (CPC), na redacção da Lei n.º 41/2013, de 26/6, correspondente ao anterior artigo 668.º do CPC.
No processo judicial tributário o vício de omissão de pronúncia ou a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artigo 125.º, n.º 1, do CPPT, no penúltimo segmento da norma.
A nulidade por omissão/excesso de pronúncia traduz-se no incumprimento, por parte do julgador, do poder/dever prescrito no artigo 660.º, n.º 2 do CPC (actual artigo 608.º, n.º 2), que impõe ao juiz o dever de conhecer de todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras; e, por outro lado, de só conhecer de questões que tenham sido suscitadas pelas partes, salvo aquelas de que a lei lhe permite conhecer oficiosamente.
Lembramos que ocorre nulidade da sentença, por omissão de pronúncia, quando se verifica uma violação dos deveres de pronúncia do tribunal sobre questões a que esteja obrigado a pronunciar-se.
Nesta matéria, a jurisprudência tem reiteradamente afirmado que “só pode ocorrer omissão de pronúncia quando o juiz não toma posição sobre questão colocada pelas partes, não emite decisão no sentido de não poder dela tomar conhecimento nem indica razões para justificar essa abstenção de conhecimento, e da sentença também não resulta, de forma expressa ou implícita, que esse conhecimento tenha ficado prejudicado em face da solução dada ao litígio” (cfr. Acórdão do STA, de 19/09/2012, processo n.º 0862/12).
Por conseguinte, só há omissão de pronúncia “quando o tribunal deixa, em absoluto, de apreciar e decidir as questões que lhe são colocadas, e não quando deixa de apreciar argumentos, considerações, raciocínios, ou razões invocados pela parte em sustentação do seu ponto de vista quanto à apreciação e decisão dessas questões” (cfr. Acórdão do STA, de 28/05/2014, processo n.º 0514/14).
Efectivamente, no artigo 21.º da petição inicial, invoca-se que o total relativo a taxas de alegada publicidade constante da certidão é de €1119,67, portanto, um montante inferior ao comunicado no ofício identificado como documento n.º 2. No artigo 22.º da petição inicial, refere-se não poder a impugnante aceitar e compreender como a impugnada chegou aos montantes apurados.
Ora, tendo por base esta alegação, o tribunal “a quo” enquadrou a factualidade invocada no vício de falta de fundamentação, tendo concluído estar o acto impugnado bem fundamentado – cfr. fls. 13 da sentença recorrida.
Salienta-se ser a própria impugnante a referir-se à circunstância de não poder compreender como se chegou aos montantes apurados; ao que a decisão recorrida responde não poder a impugnante afirmar desconhecer todos os fundamentos de facto e de direito, dado serem consequência do pedido de licenciamento de reclames que a própria formulou e instruiu.
Assim, da sentença resulta, de forma implícita, que esse conhecimento ficou prejudicado em face da solução dada ao litígio; inexistindo, portanto, a invocada nulidade. Quando muito, poderá verificar-se erro de julgamento.
Não podemos deixar de relembrar que os actos em matéria tributária que afectem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes só produzem efeitos em relação a estes quando lhes sejam validamente notificados – cfr. artigo 36.º, n.º 1 do CPPT. Caso a comunicação da decisão em matéria tributária não contiver a fundamentação legalmente exigida, a indicação dos meios de reacção contra o acto notificado ou outros requisitos exigidos pelas leis tributárias, pode o interessado, dentro de 30 dias ou dentro do prazo para reclamação, recurso ou impugnação ou outro meio judicial que desta decisão caiba, se inferior, requerer a notificação dos requisitos que tenham sido omitidos ou a passagem de certidão que os contenha, isenta de qualquer pagamento – cfr. artigo 37.º, n.º 1 do CPPT.
No caso, a impugnante, notificada irregularmente, usou da faculdade de sanação de irregularidades prevista no n.º 1 do artigo 37.º do CPPT, tendo sido emitida a certidão identificada como documento n.º 4 junto com a petição inicial. A questão do valor efectivamente devido ficou com ela sanada, dado quetal deficiência que afectava a notificação, saber a que título era devido o acto de liquidação, ficou totalmente esclarecida, na medida em que se identificam os processos de licenciamento, de publicidade e de ocupação de espaço público, bem como se descrevem as áreas licenciadas e o valor respectivo das taxas por metro quadrado, concluindo com o cálculo da taxa de cada licença em causa. Logo, são estes os valores devidos, devendo entender-se o constante da notificação recebida como um lapso de escrita.
Queremos com isto significar que a notificação irregular, que não continha a fundamentação legalmente exigida, é inidónea para transmitir a fundamentação do acto, pelo que, sendo sanada a deficiência, vale o que consta da certidão emitida nos termos do artigo 37.º do CPPT. Entendemos, assim, ser de desconsiderar o valor referente a renovação das licenças de publicidade de €2.057,04, comunicado em 11/05/2012 – cfr. documento n.º 2 junto com a petição inicial.
Acrescenta a Recorrente que o acto não refere o respectivo autor nem se o mesmo foi praticado ao abrigo de delegação de competências. Por este motivo, ao não ter declarado a violação do artigo 39.º, n.º 12 do CPPT, o tribunal “a quo” incorreu em omissão de pronúncia, não podendo este acto produzir efeitos quanto à Recorrente e devendo ser anulado com este fundamento.
Ou seja, na conclusão O) das alegações de recurso, insiste-se que a sentença recorrida omitiu a sua pronúncia quanto a este aspecto.
Reiteramos que a apontada nulidade por omissão de pronúncia só ocorre nos casos em que o Tribunal “pura e simplesmente, não tome posição sobre qualquer questão sobre a qual devesse tomar posição, inclusivamente não decidindo explicitamente que não pode dela tomar conhecimento. No entanto, mesmo que entenda não dever conhecer de determinada questão, o tribunal deve indicar as razões por que não conhece dela, pois, tratando-se de uma questão suscitada, haverá omissão de pronúncia se nada disser sobre ela” - Vide Jorge Lopes de Sousa, CPPT, anotado e comentado, volume II, 6ª edição, 2011, Áreas Editora, pág. 363. Neste sentido, entre muitos outros, podem ver-se os acórdãos do STA de 13/07/11 e de 20/09/11, proferidos nos recursos n.º 0574/11 e n.º 0268/11, respectivamente.
A este propósito, importa recordar Alberto dos Reis, segundo o qual “uma coisa é o tribunal deixar de pronunciar-se sobre questão que devia apreciar, outra invocar razão, boa ou má, procedente ou improcedente, para justificar a sua abstenção” - Vide Alberto dos Reis, CPC, anotado, Volume V, pág. 143.
Na sua petição inicial, a impugnante assume a notificação da certidão emitida nos termos do artigo 37.º do CPPT. No entanto, alerta que apesar de referir áreas da alegada publicidade e as normas regulamentares aplicáveis, continuar sem saber quais os alegados elementos publicitários taxados, o autor do acto, o prazo de reacção, bem como os meios de defesa. Para concluir, no artigo 15.º da petição inicial, que a liquidação impugnada não está devidamente fundamentada de facto e de direito, ilegalidades que consubstanciam um vício de forma determinante da sua anulação, nos termos do artigo 77.º, n.º 1 e 2 da LGT e 135.º do CPA e 39.º, n.º 12 do CPPT.
É neste contexto que a impugnante referencia o artigo 39.º, n.º 12 do CPPT – cfr. artigo 15.º da petição inicial.
Ora, como já referimos, a sentença recorrida apreciou expressamente a questão colocada referente à falta de fundamentação do acto de liquidação impugnado. Em nenhum momento, o teor da petição inicial faz decorrer da omissão da indicação do autor do acto na notificação a anulação do acto de liquidação. Assim configurada, é claramente uma questão nova introduzida em sede de recurso jurisdicional, pelo que inexiste qualquer nulidade por omissão de pronúncia da sentença recorrida.
De todo o modo, não podemos deixar de frisar ser verdade que o artigo 36.º, n.º 2 do CPPT impõe que as notificações contenham sempre a indicação da entidade que praticou o acto e se o fez no uso de delegação ou subdelegação de competências, determinando o incumprimento desta injunção a nulidade do acto de notificação nos termos do artigo 39.º, n.º 12 do mesmo diploma legal. Todavia, a determinação desse n.º 2 do artigo 36.º refere-se à notificação propriamente dita. Ou seja, sendo a notificação um acto exterior e posterior ao acto tributário impugnado, os vícios que afectem a notificação em si, podendo embora determinar a ineficácia do acto tributário notificado, são insusceptíveis de gerar a invalidade do acto impugnado e de determinar a sua anulação.
Tendo ficado vertido que a decisão recorrida não enferma de nulidade por omissão de pronúncia, vejamos, agora, se incorreu em erro de julgamento de direito ao concluir que o acto impugnado não padece do vício de falta de fundamentação.
A Recorrente refere que mal andou a sentença recorrida ao ter considerado que “(…) in casu, o ato impugnado está bem fundamentado, pois é a ora impugnante que formula um pedido de licenciamento de reclames luminosos (…)” (v. pág. 13 da sentença), porquanto, com os elementos documentalmente provados neste processo, o tribunal apenas poderia ter presumido, pois nunca chegaria a tal conclusão, pelo menos, pela análise só do acto impugnado ou da certidão emitida pela Câmara Municipal de Santo Tirso. Reitera que, apesar da emissão da certidão por parte da Câmara Municipal ao abrigo do artigo 37.º do CPPT, o dever de fundamentação dos actos tributários continuou sem estar devidamente acautelado e não obstante este vício ter sido invocado em sede de PI, parece que o tribunal “a quo” entendeu que, tendo a Impugnante apresentado reclamação graciosa do acto tributário, as exigências de fundamentação do mesmo estão integralmente satisfeitas, e que sendo um acto de renovação de licença, deveria a impugnante já conhecer a que título é que a referida taxa foi emitida, sendo que a Recorrente discorda deste entendimento, devendo a sentença recorrida ser revogada e anulado o acto de liquidação impugnado.
No que concerne à matéria agora em análise, é sabido que o direito à fundamentação do acto tributário, ou em matéria tributária, constitui uma garantia específica dos contribuintes e, como tal, visa responder às necessidades do seu esclarecimento, procurando-se informá-lo do itinerário cognoscitivo e valorativo do acto por forma a permitir-lhe conhecer as razões de facto e de direito que determinaram a sua prática e porque motivo se decidiu num sentido e não noutro.
Diga-se ainda que a questão da fundamentação corresponde ao cumprimento duma directiva constitucional decorrente do actual artigo 268.º, n.º 3 da C.R.P. no qual se consagra o dever de fundamentação e correspondente direito subjectivo do administrado à fundamentação, sendo que com a consagração de tal dever se visa harmonizar o direito fundamental dos cidadãos a conhecerem os fundamentos factuais e as razões legais que permitem a uma autoridade administrativa conformar-lhes negativamente a esfera jurídica com as exigências que a lei impõe à administração de actuar, na realização do interesse público, com presteza, eficácia e racionalidade (Acórdãos do S.T.A. de 17/01/1989, B.M.J. n.º 383, pag. 322 e ss. e de 04-06-1997 - Proc. n.º 30.137).
Temos, assim, que fundamentar é enunciar explicitamente as razões ou motivos que conduziram o órgão administrativo à prática de determinado acto, acto este que deverá conter expressamente os fundamentos de facto e de direito em que assenta a decisão sem que a exposição dos fundamentos de facto tenha de ser prolixa já que o que importa é que, de forma sucinta, se conheçam as premissas do acto e que se refiram todos os motivos determinantes do conteúdo resolutório, sendo que na menção ou citação das regras jurídicas aplicáveis não devem aceitar-se como válidas as referências de tal modo genéricas que não habilitem o particular a entender e aperceber-se das razões de direito que terão motivado o acto em questão, pelo que importa e se impõe que a decisão contenha os preceitos legais aplicados e que conduziram a tal decisão.
A fundamentação consiste, portanto, em deduzir de forma expressa a decisão administrativa com as premissas fácticas e jurídicas em que assenta, visando impor à Administração que pondere antes de decidir, contribuindo para uma mais esclarecida formação de vontade por parte de quem tem a responsabilidade da decisão além de permitir ao administrado seguir o processo mental que a ela conduziu (cfr. Prof. Freitas do Amaral, in "Direito Administrativo", vol. III, pag. 244).
Conforme é jurisprudência uniforme e constante a fundamentação é um conceito relativo que varia em função do tipo concreto de cada acto e das circunstâncias concretas em que é praticado, cabendo ao tribunal em face do caso concreto ajuizar da sua suficiência, mediante a adopção de um critério prático que consiste na indagação sobre se um destinatário normal, face ao itinerário cognoscitivo e valorativo constante dos actos em causa, fica em condições de saber o motivo porque se decidiu num sentido e não noutro.
Para se atingir aquele objectivo basta uma fundamentação sucinta, mas que seja clara, concreta, congruente e que se mostre contextual.
Note-se que a fundamentação do acto administrativo é suficiente se, no contexto em que foi praticado, e atentas as razões de facto e de direito nele expressamente enunciadas, forem capazes ou aptas e bastantes para permitir que um destinatário normal apreenda o itinerário cognoscitivo e valorativo da decisão.
É contextual a fundamentação quando se integra no próprio acto e dela é contemporânea.
A fundamentação é clara quando tais razões permitem compreender sem incertezas ou perplexidades qual foi iter cognoscitivo-valorativo da decisão, sendo congruente quando a decisão surge como conclusão lógica e necessária de tais razões.
Cumpre ter presente que, em matéria tributária, o dever de fundamentação dos actos decisórios de procedimentos tributários e dos actos tributários é concretizado, de forma genérica, no artigo 77.º da Lei Geral Tributária (LGT).
Nos termos deste último artigo, «a decisão de procedimento é sempre fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram, podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integrem o relatório da fiscalização tributária» e a «fundamentação dos actos tributários pode ser efectuada de forma sumária, devendo sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo».
Por outro lado, como já ficou dito, a exigência legal e constitucional de fundamentação visa, primacialmente, permitir aos interessados o conhecimento das razões que levaram a autoridade administrativa a agir, por forma a possibilitar-lhes uma opção consciente entre a aceitação da legalidade do acto e a sua impugnação contenciosa.
A partir daqui, e tendo presente a liquidação apontada nos autos, importa notar que a Recorrente utilizou os meios previstos na lei para colocar em crise a mesma, o que significa que a matéria dos meios de defesa e o prazo para reagir perante o acto tributário em nada afectou a sua situação, o seu direito de defesa, pelo que trata-se de uma alegação meramente artificial quanto a este elemento – cfr. Acórdão do TCAN, de 14/04/2016, proferido no âmbito do processo n.º 452/12.6BEPNF.
Quanto ao mais, cabe apenas dizer que deparamos com uma liquidação fundamentada, na medida em que se trata apenas de um acto decorrente dos processos de licenciamento desencadeados pela Recorrente, que nada diz quanto à decisão desses procedimentos, o que significa que tem presente aquilo que peticionou e aquilo que lhe foi deferido, de modo que a certidão emitida ao abrigo do disposto no artigo 37.º do CPPT permite uma clara percepção dos elementos de facto em apreço. Efectivamente, indica-se expressamente os processos de publicidade e de ocupação de espaço público a que se referem as taxas liquidadas, descrevendo-se as áreas licenciadas, os valores correspondentes por metro quadrado, bem como o cálculo final do montante devido por cada renovação. Não obstante estarem apenas em causa os valores a pagar para “a renovação das licenças” (que haviam sido aprovadas em 2007), da certidão consta ainda a menção aos normativos aplicados- artigos 16.º e 17.º da Tabela de Taxas anexa ao Regulamento de Liquidação, Cobrança e Pagamento de Taxas e Outras Receitas Municipais, no que tange aos processos de publicidade – pelo que forçoso é concluir mostrar-se o acto impugnado fundamentado também de direito.
De modo que, não colhe a crítica da Recorrente neste domínio, pois que, considerando os elementos presentes nos autos, designadamente o teor da certidão emitida ao abrigo do artigo 37.º do CPPT, tem de entender-se que a irregularidade detectada na notificação do acto em crise se mostra superada pela fundamentação comunicada por esse meio. Pelo que a AT satisfez o requisito de fundamentação exigível, do ponto de vista formal, permitindo a reconstituição do iter cognoscitivo que determinou a decisão da Administração, na sequência da aprovação dos processos de licenciamento.
A Recorrente entende, ainda, que a nova redacção do artigo 1.º, n.º 3, al. b) da Lei 97/88 é manifestamente aplicável ao caso em apreço, pelo que deveria ter sido devidamente levada em consideração pela decisão recorrida, na medida em que, a redacção do artigo 1º, n.º 3, al. b) da Lei n.º 97/88, dada pelo artigo 31.º do Decreto-Lei n.º 48/2011 de 1 de Abril, que entrou em vigor em 02/05/2011 e era aplicável à data do acto, veio simplificar o regime da afixação e da inscrição de mensagens publicitárias de natureza comercial, eliminando todo e qualquer acto permissivo relativo ao licenciamento de mensagens inscritas em propriedade privada quando se destinem apenas a distinguir a actividade comercial aí prosseguida, de modo que, tendo em consideração a nova redacção dada pelo DL n.º 48/2011, não poderão ser exigidas taxas pela colocação de elementos distintivos do comércio da ora Impugnante, em equipamentos que sejam propriedade da própria, como é o caso deste posto e dos elementos em questão.
Ora, tendo a sentença recorrida dado como provado que estão a ser taxados os “sinais distintivos do comércio do estabelecimento e estão relacionadas com os bens ou serviços comercializados no prédio.” – v.facto n.º 10 dado como provado, então não se entende como pode não aplicar o referido regime legal, uma vez que o mesmo já se encontrava em vigor à data da emissão do acto impugnado. Salienta, também, a Recorrente que o layout meramente identificativo da G... não constitui publicidade, mas tão-somente um elemento informativo e distintivo do comerciante.
Conclui, deste modo, que não se poderá interpretar estes elementos como elementos publicitários por não se subsumirem ao conceito legal de publicidade, para efeitos de aplicação da taxa em apreço.
Avançando para mais estaquestão essencial apontada em sede de recurso –do erro de julgamento quanto à apreciação do vício de violação de lei por infracção do disposto no artigo 1.º, n.º 3, alínea b) da Lei n.º 97/88, na redacção dada pelo artigo 31.º do Decreto-Lei n.º 48/2011, de 1 de Abril - deparamos com matéria objecto de algumas decisões, entre as quais o acórdão proferido por este tribunal já mencionado supra, seguindo jurisprudência do STA, que, em função da sua semelhança em relação ao caso subjudice e por economia de meios, visando a interpretação e aplicação uniforme do direito (cfr. artigo 8.º, n.º 3 do Código Civil), cabe ter presente, dado que se debruçou sobre a realidade essencial em discussão nestes autos.
Nesta conformidade, passamos a transcrever parcialmente o Acórdão do TCAN, de 14/04/2016, proferido no âmbito do processo n.º 452/12.6BEPNF:
«(…) Neste ponto, tal como se aponta no Ac. do S.T.A. de 25-02-2015, Proc. nº 702/14, www.dgsi.pt, “… Efectivamente muito embora os artigos 31º e 32º do Decreto Lei 48/2011 tenham fixado as situações de isenção de pagamento das mensagens publicitárias que sendo visíveis a partir do espaço público se limitam a publicitar os sinais distintivos do comércio do estabelecimento ou esteja relacionada com bens e serviços comercializados naquele «estabelecimento”, o certo é que a produção dos efeitos jurídicos derivados do Decreto Lei nº 48/2011 em relação a esta situação, face ao disposto no artigo 42º do mesmo Decreto lei não entraram em produção de imediato ou de modo automático por força da publicação do diploma legal em causa.
E isto porque o artigo 42º deste diploma legal estabeleceu que em relação de alguns dos seus efeitos jurídicos a sua produção se processaria de forma faseada dependente da publicação da necessária portaria ou da existência do “balcão do empreendedor.”
E foi este o regime adoptado para a situação dos autos.
Donde o Decreto-Lei 48/2011 no que ao caso interessa apenas é aplicável a partir de 03 de Junho de 2013 por força Portaria 284/2012 de 20 Setembro. …”.
Tendo presente a bondade do que fica exposto, não se encontrando na matéria exposta pela Recorrente matéria capaz de colocar em crise a posição assumida no descrito aresto e considerando a data do acto impugnado - 12/01/2012 -, resta apenas concluir pela improcedência do presente recurso nesta sede. (…)»
Tal é transponível para a situação em análise, dado que igualmente in casu estão em causa liquidações reportadas a montantes devidos no ano de 2012: actos tributários de liquidação de taxas de publicidade do ano de 2012.
A Recorrente refere depois que os elementos afixados no posto de abastecimento de combustíveis supra identificado, não integram, quer pela sua natureza, quer pela finalidade desses elementos, o conceito legal de publicidade definido no artigo 3.º, nem o conceito de actividade publicitária definida no artigo 4.º, ambos do Decreto-Lei n.º 330/90, de 23/10 (Código da Publicidade) e ao entender em sentido diverso, o tribunal a quo incorreu em erro de julgamento quanto à questão da inexigibilidade da taxa impugnada.
Veja-se que foi dado como provado pela sentença recorrida que “(…) as mensagens publicitam os sinais distintivos do comércio do estabelecimento e estão relacionadas com os bens ou serviços comercializados no prédio (…)” - v. facto n.º 10da decisão da matéria de facto.
Por conseguinte, no caso concreto não estamos perante uma promoção de bens ou serviços da Impugnante, mas em face de uma mera identificação do seu nome e da sua marca, enquanto elementos distintivos e informativos do comerciante, cujo uso na prática comercial é absolutamente pacífico e disseminado - razão pela qual a Recorrente não se conforma com este segmento da sentença recorrida.
Mais uma vez, pela total similitude, impõe-se continuar a transcrição do Acórdão deste TCAN, de 14/04/2016, proferido no âmbito do processo n.º 452/12.6BEPNF:
«(…) Aqui, voltando ao citado Ac. do S.T.A. de 25-02-2015, Proc. nº 702/14, www.dgsi.pt, cabe ter presente que “… A primeira nota que se nos oferece realçar é a de que toda a publicidade de natureza comercial ou outra é sempre informativa já que leva ao conhecimento do público uma mensagem quanto mais não seja sobre a identificação de determinada entidade ou produto.
Mas quando essa mensagem ou publicidade respeita a uma entidade que prossegue uma actividade lucrativa específica como é o caso da recorrente que actua num mercado livre em concorrência com outras entidades todo o modo que publicamente a dá a conhecer não deixa de comungar desta natureza apelativa indissociável do objecto social da entidade que apregoa ainda que indirectamente.
Daí que não se possa deixar de concordar com a sentença recorrida.
Como aliás decorre do artigo 3º do Código da Publicidade quando dispõe:
«1 - Considera-se publicidade, para efeitos do presente diploma, qualquer forma de comunicação feita por entidades de natureza pública ou privada, no âmbito de uma actividade comercial; industrial; artesanal ou liberal; com o objectivo directo ou indirecto de:
a) Promover, com vista à sua comercialização ou alienação, quaisquer bens ou serviços;
b) Promover ideias, princípios, iniciativas ou instituições.
E o artigo 14º, nº 2 do DL n.º 92/2010, de 26 de Junho quando prescreve:
«2 - Entende-se por «publicidade comercial» qualquer forma de publicidade destinada a promover, directa indirectamente, bens, serviços ou a imagem de uma empresa, organização ou pessoa que exerça uma profissão regulamentada ou uma actividade comercial; industrial ou artesanal.»
Donde não se pode deixar de considerar-se com a sentença recorrida estarmos em presença de publicidade de natureza comercial. …”.
Na verdade, os elementos a que alude a Recorrente vão muito para além da mera informação ao público dos sinais que visam identificar os estabelecimentos comerciais - posto de combustível -, nomeadamente pela frequência que são utilizados.
Não significa isto, como se disse, que tais elementos não tenham um carácter informativo do público, na medida em que esse carácter de divulgação ou informação é inerente a toda e qualquer mensagem publicitária, seja ela comercial ou não.
Com efeito, a mensagem vinculada pela Recorrente não é neutra na medida em que respeita a uma entidade que prossegue fins lucrativos, no âmbito de uma actividade comercial, exercida em concorrência com outras entidades, sendo tais elementos característicos e diferenciadores dos produtos por si comercializados, perante outras entidades que prosseguem fins idênticos, pelo que não deixam de partilhar esta natureza concorrencial.
Aliás, é sabido que o anunciante utiliza, com muita frequência, formas agressivas de comunicação em termos luminosos, gráficos ou até de dimensão e destaque físicos, sendo que esta visualização tem efeitos intrusivos no ambiente da via comunitária, sendo que o benefício obtido prende-se exactamente com a possibilidade de os elementos em causa poderem ser visíveis e tidos em conta por quem circula nos espaços públicos planificados pelos Municípios e cuja preservação como ecologicamente sadios lhes compete.
Assim, se atentarmos na definição de mensagem publicitária, constante do artigo 3º do Código da Publicidade, aprovado pelo Decreto-Lei nº 330/90, de 23 de Outubro, na redacção que lhe foi dada pelo Decreto-Lei nº 6/95, de 17 de Janeiro, que define publicidade como “qualquer forma de comunicação feita por entidades de natureza pública ou privada, no âmbito de uma actividade comercial, industrial, artesanal ou liberal, com o objectivo directo ou indirecto de: a) Promover, com vista a sua comercialização ou alienação, quaisquer bens ou serviços; b) Promover ideias, princípios, iniciativas ou instituições”, facilmente se conclui que os elementos em causa constituem publicidade com carácter comercial.
Acresce que, na transposição da Diretiva nº 2006/123/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 12 de Dezembro, efectuada através do Decreto-Lei nº 92/2010, de 26 de Junho, que estabelece os princípios e as regras necessárias para simplificar o livre acesso e exercício das actividades de serviços, foi definida como “publicidade comercial” “qualquer forma de publicidade destinada a promover, directa ou indirectamente, bens, serviços ou a imagem de uma empresa, organização ou pessoa que exerça uma profissão regulamentada ou uma actividade comercial, industrial ou artesanal” - art. 14º -, o que quer dizer que os elementos de publicidade em causa, à luz da unidade do sistema jurídico, configuram publicidade comercial, não podendo conceder-se abrigo ao exposto pela Recorrente também quanto a esta matéria, sendo que não tem qualquer relevo nesta sede o facto de a Recorrente ter visto a sua posição sufragada em decisões de 1ª Instância que identifica nos autos. (…)»
Daí que na improcedência das conclusões da alegação da Recorrente, se impõe, nos termos acima expostos, negar provimento ao recurso e confirmar a decisão aqui sindicada, com todas as legais consequências.
Conclusões/Sumário
I - A nulidade da sentença por omissão de pronúncia tem lugar apenas quando se verifica uma violação dos deveres de pronúncia do Tribunal sobre questões que deveria conhecer, o que significa que o juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras.
II – O artigo 36.º, n.º 2 do CPPT impõe que as notificações contenham sempre a indicação da entidade que praticou o acto e se o fez no uso de delegação ou subdelegação de competências, determinando o incumprimento desta injunção a nulidade do acto de notificação nos termos do artigo 39.º, n.º 12 do mesmo diploma legal.
III – Sendo a notificação um acto exterior e posterior ao acto tributário impugnado, os vícios que afectem a notificação em si, podendo embora determinar a ineficácia do acto tributário notificado, são insusceptíveis de gerar a invalidade do acto impugnado e de determinar a sua anulação.
IV – Constando, de forma clara, da certidão emitida ao abrigo do disposto no artigo 37.º do CPPT, as razões por que foram alcançados os valores tributados, tudo de forma suficientemente denunciadora do percurso cognoscitivo e valorativo percorrido, há que concluir pela observância do dever de fundamentação.
V- Embora os artigos 31.º e 32.º do Decreto-Lei n.º 48/2011, de 1 de Abril, tenham fixado as situações de isenção de licenciamento das mensagens publicitárias que sendo visíveis a partir do espaço público se limitam a publicitar os sinais distintivos do comércio do estabelecimento ou esteja relacionada com bens e serviços comercializados naquele estabelecimento, a produção dos efeitos jurídicos derivados do Decreto-Lei n.º 48/2011 em relação a esta situação, face ao disposto no artigo 42.º do mesmo Decreto-Lei, não entraram em produção efeitos de imediato ou de modo automático por força da publicação do diploma legal em causa.
VI - Os efeitos das medidas constantes do Decreto-Lei n.º 48/2011, de 1 de Abril apenas entraram em vigor no dia 3 de Junho de 2013, com o pleno funcionamento do Balcão do Empreendedor.
VII - Na situação vertente, não houve qualquer erro na exigibilidade das respectivas taxas, uma vez que os referidos efeitos das medidas constantes do Decreto-Lei n.º 48/2011, de 1 de Abril, não estavam em vigor na data de ocorrência dos factos tributários, ou seja, em 31/12/2011, momento em que se renovaram automaticamente as licenças anuais em causa.
VIII - Os sinais distintivos de uma entidade que prossegue fins lucrativos, no âmbito de uma actividade comercial, exercida em concorrência com outras entidades que prosseguem fins idênticos, sendo tais elementos característicos e diferenciadores dos produtos por si comercializados, integram o conceito legal de publicidade ou de actividade publicitária, nos termos do artigo 3.º do Código da Publicidade.
IV. Decisão
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso.
Custas a cargo da Recorrente, nos termos da tabela I-B – cfr. artigos 6.º, n.º 2, 7.º, n.º 2 e 12.º, n.º 2 do Regulamento das Custas Processuais.
Porto, 28 de Abril de 2016.
Ass. Ana Patrocínio
Ass. Ana Paula Santos
Ass. Fernanda Esteves |
