| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I. Relatório
O Excelentíssimo Representante da Fazenda Pública e F., NIF (…), residente na Rua (…), interpuseram recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela, proferida em 16/02/2018, que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida contra a liquidação de IRS, do ano de 2007, no montante de €5.525,16.
A Recorrente Fazenda Pública terminou as suas alegações de recurso formulando as conclusões que se reproduzem de seguida:
“1. Por via da douta sentença, aqui recorrida, o Mm.º Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela decidiu julgar a presente impugnação parcialmente procedente, por ter considerado violada a norma ínsita no n.º 5 do artigo 10.º do Código do IRS;
2. A liquidação impugnada nos presentes autos resultou da apresentação, pelo Impugnante, de uma declaração de rendimentos, de substituição;
3. No anexo G da referida declaração foi comunicada à Autoridade Tributária (i) a alienação, em Novembro de 2007, de um prédio urbano, pelo preço de € 75.000,00, (ii) a respectiva aquisição, em Novembro de 1994 pelo preço de € 32.421,86 e (iii) a pretensão de reinvestimento total do valor de realização (€ 75.000,00);
4. Nas declarações respeitantes aos três anos subsequentes (2008, 2009 e 2010), o Impugnante omitiu a indicação do valor reinvestido ou a reinvestir;
5. A escritura de compra e venda do novo prédio viria a ser outorgada, em 15.09.2011, no Cartório Notarial de (...).
6. Contrariamente ao decidido no douto aresto recorrido, o valor de € 26.000,00, não se deve considerar excluído de tributação, porquanto não foi produzida qualquer prova do seu reinvestimento nos 24 meses anteriores à data de realização;
7. Razão pela qual aquele valor não poderá deixar de integrar a base de incidência de IRS, em sede de mais-valias;
8. Desde logo porque o suposto contrato-promessa, alegadamente celebrado de forma verbal, foi judicialmente declarado nulo e de nenhum efeito, por vício de forma;
9. Acresce a completa – e inusitada, face aos valores envolvidos – ausência de meios de prova quanto à efectivação do pagamento do preço;
10. Sendo o próprio Impugnante que, relativamente ao pagamento do valor de € 26.000,00 (em causa nos presentes autos) afirma – de forma patentemente ambígua – ter sido realizado no “âmbito do pretenso contrato” por depósito em conta titulada pela Ré (cf. sentença proferida no aludido processo judicial) que teria sido celebrado em 09.02.2005, isto é, mais de 24 meses antes da data da ocorrência do valor de realização.
11. Não foi, outrossim, produzida qualquer prova acerca da tradição do imóvel, designadamente mediante a junção de elementos probatórios demonstrativos da realização de despesas comummente associadas à permanência num imóvel afecto à residência permanente;
12. Nem prova demonstrativa ou indiciadora de que a aquisição do imóvel, em 15.09.2011 (decorridos mais de 36 meses após a concretização do valor de realização) teve origem no montante percebido em resultado da alienação do primeiro prédio;
13. O mesmo é dizer que o valor da venda foi efectivamente adstrito à compra do novo imóvel e que este foi afecto a igual destino, isto é, a habitação permanente do Impugnante.
14. Ora, para que o Impugnante pudesse beneficiar da referida exclusão de tributação, teria de produzir prova de que o montante investido na aquisição da nova habitação, provinha, total ou parcialmente, do preço de venda do imóvel anterior, que não de outra proveniência (empréstimo bancário, aforro, herança…);
15. Prova que, como resulta dos autos, não foi produzida;
16. Ao ter dado como provado que o Impugnante reinvestiu o montante de € 26.000,00 na aquisição de um outro imóvel, dentro dos prazos legalmente previstos, sem disporem os autos quaisquer meios de prova do referido facto, violou assim o Mmo. Juiz a quo o disposto no n.º 5 do artigo 10.º do Código do IRS;
17. Nestes termos, e nos demais de direito que serão por V. Exas. Doutamente supridos, deverá ao presente recurso ser concedido integral provimento, com a consequente revogação da sentença recorrida e a reafirmação da legalidade da liquidação impugnada, assim se fazendo a sempre sã e já acostumada Justiça.”**** O Recorrente F. terminou as suas alegações de recurso formulando as conclusões que se reproduzem de seguida:
“1ª) O recurso vem interposto da Sentença que julgou parcialmente procedente a impugnação deduzida pelo recorrente contra uma liquidação de IRS, relativa ao ano de 2007 e do valor de € 5.525,16.
2ª) É impugnada a decisão quanto aos factos, por erro na apreciação da prova produzida.
3ª) Por outro lado, atentas as normas jurídicas aplicáveis ao caso sub judice, a decisão deveria ter sido no sentido da procedência total da impugnação.
4ª) A liquidação impugnada foi praticada com inobservância da lei, padecendo do vício de violação de lei por enfermar de erro tanto quanto aos pressupostos de facto em que se sustenta como quanto à interpretação e aplicação da lei.
5ª) O impugnante era proprietário do prédio urbano inscrito na matriz da freguesia de (...), do concelho de (...), sob o artigo 590 e que havia adquirido, em 10 de Novembro de 1994, pelo preço de € 32.321,86.
6ª) O referido prédio era a residência própria e permanente do impugnante e do seu agregado familiar, desde a sua aquisição até ao momento em que foi vendido em 30 de Novembro de 2007.
7ª) O impugnante transmitiu a título oneroso, em 30 de Novembro de 2007, o prédio de que se vem tratando, pelo preço de € 77.500,00.
8ª) Essa venda foi inscrita no anexo G da declaração de rendimentos reportada ao ano de 2007.
9ª) Nessa declaração de rendimentos para além de ter sido declarada a transmissão foi expressamente manifestada a intenção de reinvestimento da totalidade do valor recebido.
10ª) Em 9 de Fevereiro de 2005 o impugnante celebrou com a firma H., Lda. um contrato em que esta prometeu vender e o impugnante prometeu comprar uma fracção autónoma destinada a habitação.
11ª) O prédio urbano está inscrito sob o artigo 1968 e à fracção autónoma foi atribuída a letra F.
12ª) No âmbito desse contrato o impugnante entregou à promitente vendedora a quantia de € 96.000,00.
13ª) Por carta registada de 27 de Fevereiro de 2008 o impugnante solicitou à promitente vendedora a realização da escritura de compra e venda.
14ª) Sucede que a promitente vendedora recusou-se a marcar a referida escritura.
15ª) Por ser assim, em 20 de Junho de 2008, o aqui impugnante intentou, no Tribunal Judicial de (...), uma acção declarativa de condenação – Processo nº 463/08.6TBPRG.
16ª) Nessa acção ficou provado que a promitente vendedora tinha recebido do ora impugnante a quantia de € 96.000,00 com referência ao contrato promessa de compra e venda.
17ª) Ainda na decorrência dessa acção foi declarada a nulidade do contrato promessa e consequentemente a firma H., Lda. foi condenada a restituir a importância que tinha recebido.
18ª) Na sequência dessa factualidade a sociedade vendedora, para não ter de restituir a importância de € 96.000,00, optou por realizar a escritura.
19ª) A escritura realizou-se em 15 de Setembro de 2011.
20ª) O atraso na celebração da escritura ficou a dever-se, única e exclusivamente, à vendedora.
21ª) O impugnante tudo fez, até socorrendo-se da via judicial, para que a escritura tivesse sido realizada em momento muito anterior.
22ª) O produto da venda que o impugnante fez, do imóvel onde mantinha conjuntamente com o seu agregado familiar a habitação própria e permanente, foi canalizado, na totalidade, para a aquisição de uma fracção autónoma onde passou a residir permanentemente com o respectivo agregado familiar.
23ª) Atenta a factualidade em mérito fica clara a aplicabilidade do benefício previsto no nº 5 do art. 10º do CIRS, uma vez que a norma de delimitação negativa de incidência aí consagrada tem correspondência com o contexto aqui tratado.
24ª) O que o impugnante alegou e provou era suficiente para a procedência total da impugnação, como se alegou precedentemente.
25ª) Sem prescindir, a Sentença incorreu numa decisiva contradição que consistiu no seguinte:
a) Nos 24 meses anteriores à data da realização o valor global a considerar sempre seria de € 91.000,00 e não de apenas € 26.000,00.
b) É que em 22 de Março de 2006 – portanto 20 meses e 9 dias antes – foi efectuado um pagamento do montante de € 65.000,00 (DOC. Nºs 1 a 3).
c) Dentro da lógica seguida na Sentença deviam ser levados em devida conta os valores de € 65.000,00 e de 26.000,00 (DOC. Nºs 4 e 5).
d) A Testemunha B. esclareceu, sem mácula e ao pormenor, toda esta factualidade.
26ª) Assim, a Sentença padece de erro de julgamento no âmbito da valoração da prova produzida e na aplicação do direito.
Termos em que deve ser dado provimento ao recurso e consequentemente ser revogada a Sentença recorrida, com todas as consequências legais, nomeadamente a anulação total da liquidação impugnada, assim se cumprindo a Lei e se fazendo Justiça.”*** Nenhum dos Recorrentes apresentou contra-alegações.**** O Ministério Público junto deste Tribunal pronunciou-se no sentido de dever ser concedido provimento ao recurso da Fazenda Pública e negado provimento ao recurso do impugnante.**** Com dispensa dos vistos legais, tendo-se obtido a concordância dos Meritíssimos Juízes-adjuntos, nos termos do artigo 657.º, n.º 4 do CPC; cumpre apreciar e decidir.**** II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelos Recorrentes, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa decidir se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao considerar que os ganhos provenientes da transmissão onerosa aqui em causa apenas podem ser parcialmente excluídos de tributação em IRS, a título de mais-valias, no montante de €26.000,00, por ter sido o valor efectivamente provado de reinvestimento, nos termos do artigo 10.º, n.º 5 do Código de IRS.
III. Fundamentação
1. Matéria de facto
Da sentença prolatada em primeira instância consta decisão da matéria de facto com o seguinte teor:
“Factos provados:
1. A liquidação impugnada resultou directamente dos valores inscritos na declaração de rendimentos – Mod. 3 de IRS relativa a 2007 -– Fls. 6 a 9 do PA;
2. Na referida declaração o Impugnante declarou no Anexo G (destinado à declaração de mais valias e outros incrementos patrimoniais), ter alienado pelo valor de € 75.000,00 € o prédio inscrito sob o artigo n.º 590 da matriz predial urbana da freguesia de código 170805, tendo ainda declarado o valor de aquisição € 32.421,86 € e valor a reinvestir de € 75.000,00 – cfr. Fls. 7 do PA;
3. Nas declarações periódicas de rendimentos modelo 3 de IRS respeitantes a 2008, 2009 e 2010, o Impugnante omitiu a indicação do valor reinvestido/ a reinvestir – Cfr, à contrário, anexos 2 , 3 e 4 da contestação;
4. Por escritura pública de compra e venda outorgada em 15/9/2011 o aqui Impugnante comprou à sociedade “H., Lda”, com sede na Quinta (…), uma fracção autónoma designada letra F, inscrita na matriz respectiva sob o artigo 1968, pelo preço de 105.000,00 €, mas e, que se “encontra(-se) ainda registada uma acção, provisoriamente por natureza (…) cujo pedido principal de condenação da ré a ver declarada a transmissão para o autor do direito real de propriedade foi julgada improcedente (…)” - Fls. 35 a 39 do PA;
5. Em data não apurada, mas antes de 6/11/2006, o A. e a referida sociedade celebraram verbalmente um contrato promessa de compra e venda da mencionada fracção autónoma ( facto 4); - Fls. 86 ( a referência de 6/11/2006 é feita atendendo à cronologia dos factos provados da sentença proferida no processo 463/08.6TBPRG, que correu termos no Tribunal Judicial de (...) e que opôs o Impugnante à sociedade “H.” , onde o aqui Impugnante pede que seja declarada para si a transmissão do direito real de propriedade da, entre outra, aludida fracção “F”);
6. Por conta do contrato referido o A. entregou à “H.”, em data anterior a 6/11/2006, a importância de 70.000,00 €; - Fls. 86 (cfr. fundamentação quanto ao facto provado anterior)
7. Por carta datada de 27/2/2008 o A. solicitou à H. a realização de escritura pública – Fls. 86;
8. Em 6/11/2006, por conta do contrato referido, o A. entregou à H. a quantia de 26.000,00 € - cfr. fl. 86 e fundamentação quanto aos factos provados discriminados.
Não relevei o depoimento das testemunhas arroladas porque não acrescentou nada aos documentos juntos aos autos (o caso do depoimento de Francisco José Rocha da Silva) ou porque o depoimento do filho do Impugnante (B.) não foi confirmado pela anterior testemunha.”* 2. O Direito
Como referimos, tanto a Fazenda Pública, como F., interpuseram recurso da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela, proferida no âmbito de impugnação judicial, julgada parcialmente procedente, da decisão de indeferimento em sede de recurso hierárquico, subsequente a indeferimento de reclamação graciosa apresentada contra a liquidação de IRS, do ano de 2007, referente a tributação de mais-valia resultante da venda de um prédio urbano.
A Autoridade Tributária (AT) efectuou a liquidação ora sindicada, face à declaração de substituição apresentada pelo impugnante em 15/05/2007, por não ter sido declarado, nos termos estabelecidos no n.º 5 do artigo 10.º do Código de IRS, o reinvestimento do produto da alienação do prédio inscrito sob o artigo 590.º, da matriz predial urbana da freguesia de (...), (...), ocorrida em 30/11/2007.
Portanto, esta liquidação surge em 28/11/2011, por nas declarações periódicas de IRS, respeitantes aos anos de 2008, 2009 e 2010, o impugnante ter omitido o valor de €75.000,00 que havia indicado na declaração modelo 3 pretender reinvestir. Conforme consta do probatório, entretanto, por escritura pública de compra e venda, outorgada em 15/09/2011, o impugnante comprou à sociedade “H., Lda”, uma fracção autónoma, designada pela letra F, inscrita na matriz respectiva sob o artigo 1968.º, pelo preço de €105.000,00.
F. impugnou a referida liquidação, invocando, em síntese, que o valor realizado com a venda do imóvel, efectuada em 30/11/2007, foi utilizado no pagamento da aquisição do imóvel novo, destinado igualmente a habitação própria e permanente, adquirido em 15/09/2011 à sociedade "H. - Sociedade de Construções, Lda.", com quem, em 09/05/2005, teria celebrado um contrato-promessa verbal de compra e venda, tendo efectuado adiantamentos no âmbito do mesmo, no montante de €96.000,00, sustentando beneficiar da exclusão de tributação em mais-valias, nos termos do artigo 10.º, n.º 5 do Código de IRS.
Na sentença proferida no processo n.º 463/08.6TBPRG, mencionada na decisão da matéria de facto, o Tribunal Judicial de (...) refere que, por saneador/sentença, já transitado em julgado, havia sido declarada a nulidade do contrato verbal de promessa de compra e venda celebrado entre F. e a "H. — Sociedade de Construções, Lda.", referente à fracção autónoma "F", por inobservância da forma legalmente prescrita (cfr. artigo 220.º do Código Civil), e, tendo a nulidade efeito retroactivo, menciona-se devendo ser restituído tudo o que tiver sido prestado (cfr. artigo 289.º, n.º 1 do Código Civil). Nessa sentença, esclareceu-se, então, que apenas subsistia como questão a decidir a de saber qual a quantia que F. entregou à dita sociedade, por conta do preço do imóvel objecto (mediato) do contrato-promessa referido e que, por efeito da nulidade deste negócio, está obrigada a restituir. Observamos, ainda, que o mesmo Tribunal, nessa sentença, julgou condenar a H., Lda. a restituir ao impugnante a quantia de €96.000,00.
Invoca o impugnante, na sua petição de impugnação, que a referida sociedade não quis restituir tal montante e que, portanto, optou por outorgar a respectiva escritura pública de compra e venda, em 15/09/2011, conforme ponto 4 do probatório.
Alega a Recorrente Fazenda Pública, além do mais, que a sentença enferma de erro de julgamento na parte em que considerou que o impugnante reinvestiu €26.000,00 na aquisição de outro imóvel, dentro do prazo legalmente previsto de 24 meses, nos termos do artigo 10.º, n.º 5, alínea b) do CIRS, havendo lugar a exclusão parcial de tributação de mais-valia correspondente. Não se conforma com tal julgamento, na medida em que o referido contrato-promessa, ao abrigo do qual terá sido entregue tal quantia, foi julgado nulo.
Vejamos o teor da sentença recorrida:
“(…) Nos termos do art.º 10.º, n.º5 do CIRS são excluídos da tributação os ganhos provenientes da transmissão onerosa de imóveis destinados a habitação própria e permanente do sujeito passivo ou do seu agregado familiar, desde que verificadas, cumulativamente, as seguintes condições:
a) O valor de realização, deduzido da amortização de eventual empréstimo contraído para a aquisição do imóvel, seja reinvestido na aquisição da propriedade de outro imóvel, de terreno para construção de imóvel e ou respectiva construção, ou na ampliação ou melhoramento de outro imóvel exclusivamente com o mesmo destino situado em território português ou no território de outro Estado membro da União Europeia ou do Espaço Económico Europeu, desde que, neste último caso, exista intercâmbio de informações em matéria fiscal;
b) O reinvestimento previsto na alínea anterior seja efectuado entre os 24 meses anteriores e os 36 meses posteriores contados da data da realização;
c) O sujeito passivo manifeste a intenção de proceder ao reinvestimento, ainda que parcial, mencionando o respectivo montante na declaração de rendimentos respeitante ao ano da alienação;
Contudo, nos termos do n.º 6 deste preceito, não haverá lugar ao benefício referido no número anterior quando:
a) Tratando-se de reinvestimento na aquisição de outro imóvel, o adquirente o não afecte à sua habitação ou do seu agregado familiar, até decorridos doze meses após o reinvestimento;
b) Nos demais casos, o adquirente não requeira a inscrição na matriz do imóvel ou das alterações decorridos 48 meses desde a data da realização, devendo afectar o imóvel à sua habitação ou do seu agregado até ao fim do quinto ano seguinte ao da realização
A compra e venda só são válidas quando celebrada por escritura pública ou através de contrato particular quando o mutuante seja uma instituição de crédito autorizada a conceder crédito à habitação – art.º 875.º do CC e art.º 1 do DL 255/93, de 15/7. Quer dizer que a transmissão onerosa do prédio só ocorreu em 15/9/2011.
No caso dos autos, e sendo certo que o Impugnante declarou a intenção de reinvestir os 75.000,00 na declaração de IRS de 2007, apenas concretizou a compra em 2011.
Contudo, o Impugnante entregou os montantes de 70.000,00 € + 26.000,00 € por conta do preço global da dita fracção F. Assim os ganhos provenientes da transmissão onerosa a que a declaração de IRS de 2007 faz referência apenas podem ser parcialmente excluídos de tributação no montante de 26.000,00 €, porque foi o valor que o Impugnante conseguiu efectivamente provar que reinvestiu nos 24 meses anteriores da data da realização. (…)”
A sentença recorrida não o afirma expressamente, mas, atento o resultado do julgamento, parece ter acompanhado de perto a ideia de irrelevância, para o Direito Fiscal, da invalidade ou ineficácia dos negócios jurídicos, importando, antes, os resultados económicos envolvendo a transmissão do direito de propriedade e das suas figuras parcelares.
Porém, é notório que o Meritíssimo Juiz “a quo” não atendeu à data do facto tributário na escolha da redacção da norma aplicável ao caso em análise.
Recordamos que a AT procedeu a “nova” liquidação da declaração de 2007, uma vez que, em 2011, verificou a inexistência do reinvestimento, que havia sido mencionado como intenção na declaração de 2007.
Esta liquidação agora em crise foi efectuada com referência ao ano em que se operou a transmissão/alienação (30/11/2007) e não ao ano em que terminou o prazo para efectuar o reinvestimento, uma vez que a indicação no quadro 5 da declaração modelo 3 da intenção de reinvestir, no ano da alienação (2007), suspende a liquidação das mais-valias criadas aquando da alienação (2007).
A exclusão tributária depende da verificação de um comportamento futuro e objectivamente incerto: o do reinvestimento, nas condições definidas no artigo 10.º, n.º 5 e n.º 6 do Código de IRS, na redacção aplicável à data do facto tributário.
Temos, assim, uma exclusão tributária condicionada, que opera mediante o diferimento (suspensão) da tributação para o termo do período dentro do qual esse reinvestimento é admissível nos termos dos n.ºs 5 e 6.
Esta suspensão de tributação opera em face de mera intenção de realizar o reinvestimento, manifestada na declaração de rendimentos correspondente ao ano de realização, em 2007 in casu.
Vejamos, então, a redacção do artigo 10.º, n.º 5 e n.º 6 vigente em 2007:
“(…) 5. São excluídos da tributação os ganhos provenientes da transmissão onerosa de imóveis destinados a habitação própria e permanente do sujeito passivo ou do seu agregado familiar, nas seguintes condições: (Redacção da Lei 109-B/2001, de 27 de Dezembro)
a) Se, no prazo de 24 meses contados da data de realização, o valor da realização, deduzido da amortização de eventual empréstimo contraído para a aquisição do imóvel, for reinvestido na aquisição da propriedade de outro imóvel, de terreno para a construção de imóvel, ou na construção, ampliação ou melhoramento de outro imóvel exclusivamente com o mesmo destino situado em território português ou no território de outro Estado membro da União Europeia ou do espaço económico europeu, desde que, neste último caso, exista intercâmbio de informações em matéria fiscal; (alteração DL 361/2007 de 02/11)
Redacção Anterior:
Se, no prazo de vinte e quatro meses contados da data de realização, o valor da realização, deduzido da amortização de eventual empréstimo contraído para a aquisição do imóvel, for reinvestido na aquisição da propriedade de outro imóvel, de terreno para a construção de imóvel, ou na construção, ampliação ou melhoramento de outro imóvel exclusivamente com o mesmo destino, e desde que esteja situado em território português; (Redacção da Lei 109-B/2001, de 27 de Dezembro)
b) Se o valor da realização, deduzido da amortização de eventual empréstimo contraído para a aquisição do imóvel, for utilizado no pagamento da aquisição a que se refere a alínea anterior, desde que efectuada nos doze meses anteriores; (Redacção da Lei 109-B/2001, de 27 de Dezembro)
c) Para os efeitos do disposto na alínea a), o sujeito passivo deverá manifestar a intenção de proceder ao reinvestimento, ainda que parcial, mencionando, na declaração de rendimentos respeitante ao ano da alienação, o valor que tenciona reinvestir;
d) Revogada pelo DL 211/2005-07/12
6. Não haverá lugar ao benefício referido no número anterior quando:
a) Tratando-se de reinvestimento na aquisição de outro imóvel, o adquirente o não afecte à sua habitação ou do seu agregado familiar até decorridos seis meses após o termo do prazo em que o reinvestimento deva ser efectuado;
b) Tratando-se de reinvestimento na aquisição de terreno para construção, o adquirente não inicie, excepto por motivo imputável a entidades públicas, a construção até decorridos seis meses após o termo do prazo em que o reinvestimento deva ser efectuado ou não requeira a inscrição do imóvel na matriz até decorridos 24 meses sobre a data de início das obras, devendo, em qualquer caso, afectar o imóvel à sua habitação ou do seu agregado familiar até ao fim do quinto ano seguinte ao da realização;
c) Tratando-se de reinvestimento na construção, ampliação ou melhoramento de imóvel, não sejam iniciadas as obras até decorridos seis meses após o termo do prazo em que o reinvestimento deva ser efectuado ou não seja requerida a inscrição do imóvel ou das alterações na matriz até decorridos 24 meses sobre a data do início das obras, devendo, em qualquer caso, afectar o imóvel à sua habitação ou do seu agregado familiar até ao fim do quinto ano seguinte ao da realização. (…)”
Como se verifica da transcrição supra, a sentença recorrida assentou o seu julgamento no disposto nas alíneas a) e b) do n.º 5 do artigo 10.º do Código de IRS, numa redacção não aplicável (que ainda se mantém actualmente).
Ora, a decisão recorrida não poderá manter-se, pois, na sua lógica, teria, então, que estar em causa um reinvestimento nos 12 meses anteriores da data da realização e os valores em causa terão sido entregues em 06/11/2006 e antes dessa data – cfr. pontos 6 e 8 do probatório. Lembramos que o imóvel foi alienado em 30/11/2007 (facto não controvertido), pelo que, para que se cumprisse o condicionalismo acolhido na sentença recorrida, o reinvestimento teria que ter ocorrido até 30/11/2006, o que não sucedeu.
Nesta conformidade, tanto basta para conceder provimento ao recurso da Fazenda Pública e revogar a sentença nessa parte recorrida.
Passemos, agora, a apreciar o recurso interposto pelo impugnante.
Desde logo, a apreciação da conclusão 25.ª das alegações de recurso (com todas as suas alíneas) fica prejudicada, em face do que ficou já julgado aquando do conhecimento do recurso da Fazenda Pública.
Nas restantes conclusões, o Recorrente insiste na aplicabilidade da norma de delimitação negativa de incidência consagrada no artigo 10.º, n.º 5 do Código de IRS, no circunstancialismo que reitera neste recurso.
O Recorrente não omite, nem desconhece, a circunstância de o contrato-promessa, a que até alude, ter sido, por decisão judicial, declarado nulo.
Com efeito, não é despiciendo que estejamos perante uma declaração judicial de invalidade do contrato verbal de compra e venda e que foi determinada a restituição dos montantes entregues, na medida em que esse mesmo contrato não pode valer na ordem jurídica.
Contudo, como o contrato definitivo de compra e venda acabou por se efectivar, por escritura pública outorgada em 15/09/2011, não deixaremos de considerar os adiantamentos e os reforços de adiantamentos (como estão designados os montantes nos documentos de suporte constantes dos autos) tendo em vista essa adquisição do novo imóvel, mas que se realizaram ainda antes da alienação do imóvel de origem dos ganhos (antes de 30/11/2007, ou seja, em 06/11/2006 e em várias datas anteriores a esta, como vimos).
Na conclusão 24.ª das alegações, o Recorrente afirma que o que o impugnante alegou e provou era suficiente para a procedência total da impugnação. No entanto, desde logo, não vislumbramos qualquer esforço a esse nível na demonstração do nexo de causalidade entre o novo investimento e o produto da alienação. A verdade é que se desconhece, pois não está alegado, de onde provieram os diversos montantes investidos na aquisição da nova habitação – os vários adiantamentos e reforços.
Todavia, dando de barato que esses adiantamentos poderiam, de facto, ter consubstanciado um reinvestimento dos ganhos com a alienação do primeiro imóvel em 30/11/2007, sempre o benefício de exclusão não teria aplicação, como resultava do artigo 10.º, n.º 6, alínea a) do Código de IRS.
Efectivamente, no que toca à efectiva destinação do novo imóvel, tratando-se de reinvestimento na aquisição directa de um novo imóvel, a lei exigia que o adquirente o afectasse à sua habitação ou do seu agregado familiar até decorridos seis meses após o termo do prazo em que o reinvestimento devesse ser efectuado.
Como vimos, o reinvestimento deveria ter sido efectuado no prazo de 24 meses contados da data de realização (30/11/2007) ou, então, nos 12 meses anteriores (o que não sucedeu). Logo, constatamos que o impugnante não alegou ter afectado o novo imóvel à sua habitação seis meses após essas datas. Aliás, muito dificilmente tal terá ocorrido na realidade, pois nesse momento temporal o Recorrente ainda aguardava a sentença do Tribunal Judicial de (...), que só viria a ser prolatada em 30/03/2011, com todas as suas vicissitudes e onde se pedia a declaração de transmissão do direito de propriedade do novo imóvel (julgada improcedente) – cfr. pontos 4 e 5 do probatório.
O Recorrente tenta demonstrar que tudo fez para que a escritura pública de compra e venda tivesse sido outorgada antes de 15/09/2011, mas é incontornável que desde a data da venda do primeiro imóvel em 30/11/2007 e a posterior aquisição do novo, em 15/09/2011, decorreram mais de 24 meses, prazo legal a que alude o artigo 10.º, n.º 5 do Código de IRS, na redacção aplicável à data. E que, de todo o modo, o Recorrente não terá afectado esse novo imóvel à sua habitação nos seis meses posteriores ao termo do prazo em que deveria ter ocorrido o reinvestimento.
Assim, o recurso do impugnante não merece provimento, devendo a sentença manter-se nessa parte recorrida.
Por tudo o exposto, deverão permanecer na ordem jurídica todos os actos impugnados, incluindo a liquidação de IRS impugnada, julgando-se a impugnação judicial totalmente improcedente.
Conclusões/Sumário
I - Só beneficiam da exclusão de tributação nos termos das alíneas a) e b) do n.º 5 do artigo 10.º do Código de IRS, na redacção vigente em 2007, as importâncias comprovadamente entregues a título de reinvestimento entre os 12 meses anteriores e os 24 meses posteriores contados da data da realização dos ganhos.
II - No que toca à efectiva destinação do novo imóvel, tratando-se de reinvestimento na aquisição directa de um novo imóvel, a lei exigia que o adquirente o afectasse à sua habitação ou do seu agregado familiar até decorridos seis meses após o termo do prazo em que o reinvestimento devesse ser efectuado. Se tal não ocorresse, o benefício de exclusão não tinha aplicação, como resultava do artigo 10.º, n.º 6, alínea a) do Código de IRS, na versão em vigor em 2007.
IV. Decisão
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento ao recurso da Fazenda Pública e negar provimento ao recurso de F., revogando a sentença na parte recorrida pela Fazenda Publica e julgando a impugnação totalmente improcedente.* Custas a cargo do Recorrente, F., em ambas as instâncias.* Porto, 11 de Fevereiro de 2021
Ana Patrocínio
Cristina Travassos Bento
Celeste Oliveira |
