| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes da Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
1.1. A Exmª Representante da Fazenda Pública, vem recorrer da sentença proferida em 20.06.2022 no Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, pela qual foi julgada procedente a oposição que «AA» deduziu à execução fiscal nº ...60, por dividas de IVA respeitantes aos anos de 2003 e 2004, no montante global de 344.178,72€ (juros incluídos), na qual figura como devedora originária a sociedade “[SCom01...], Lda.”
1.2. A Recorrente terminou as suas alegações formulando as seguintes conclusões:
«I. Pelo elenco da factualidade tida por assente na douta sentença recorrida, foi a presente Oposição julgada procedente, por considerar verificado o fundamento previsto no artigo 204º, nº 1, alínea b) do CPPT, LGT, justificada no facto de o Oponente ter ilidido a presunção de culpa, nos termos do artº 24º, nº 1, alínea b) da LGT.
II. Na elaboração da decisão, o douto Tribunal a quo alicerçou a sua convicção com base em prova documental e testemunhal, subsumida nas alíneas 1) a 38), assim:
- análise do processo executivo apenso e nos elementos documentais incorporados na plataforma “SITAF”.
- A matéria em 33) e 38) resultou das declarações de parte do Oponente;
- A matéria em 37) decorre do depoimento da testemunha-«BB», que foi sócio da sociedade [SCom02...], e que explicou os detalhes da aquisição do referido equipamento.
Quanto à prova testemunhal,
Do erro de julgamento da matéria de facto
III. Salvo o devido respeito, somos da opinião que o douto Tribunal a quo estribou a sua fundamentação na errónea apreciação da prova produzida nos presentes autos, em clara violação do disposto no artigo 24.º n.º 1 alínea b) da LGT, em virtude de não ter tomado em consideração factos provados através da prova testemunhal produzida, com interesse para a boa decisão da causa, pelo que deve ser ampliada a matéria de facto fixada, ao abrigo do disposto no artigo 640, n.º 1 alínea a) do CPC, ex vi alínea e) do artigo 2º do CPPT. Com efeito,
IV. Se tivermos em conta a matéria factual levada a probatório da sentença - cfr. 33) 37) e 38), comparativamente aos depoimentos prestados (de parte e testemunha) que versaram sobre concretos factos alegados no articulado inicial (79º a 84º, 88º a 105º, 112º e 117º) com a qual estão em nítida contradição, designadamente com o alegado no artigo 117º da pi., vindo tais depoimentos a corroborar a prova documental descrita nos factos provados 9) e 11) da sentença, impunha-se à descoberta da verdade material e melhor apreciação e boa decisão da causa, dissemelhante à que foi propugnada, que a prova testemunhal tivesse tido outra e melhor ponderação/avaliação na elaboração da decisão. Isto posto,
V. De acordo com a norma do artigo 640.º do CPC, aqui aplicável por força do disposto no artigo 281.º do CPPT, a FP impugna a decisão proferida sobre a matéria de facto (prova testemunhal), vindo especificada a matéria que impõe valoração diferente, constante do registo de gravação realizada, conforme adiante se exemplifica, nos termos do disposto no artigo 640º, nºs 1, a) e b) e nº 2, do CPC, aplicável ex vi e) artigo 2º CPPT e 281º, ambos do CPPT.
Assim,
Registo de gravação da prova:
- Da Ata de Audiência de Julgamento (Doc. 006494229/ fls 183 do SITAF), consta o depoimento de parte do sócio gerente da sociedade devedora originária, ora Oponente, registado no sistema de gravação da aplicação SITAF, do 01 minuto e 40 segundos até aos 50 minutos e 20 segundos”.
1) Depoimento de parte – (cfr. artigo 454º, n 1, CPC, ex vi e) artº 2º CPPT) (factos 79º a 84º 88º a 105º e 112º a 117º da petição inicial):
Minuto 23:10 até 42:10- a situação liquida da empresa foi sempre positiva e nos anos de 2006/2007, existiu evolução do saldo bancário, registando, no entanto, algumas dificuldades por causa de concorrência. Foi diminuindo o numero de trabalhadores; No ano de 2011, a empresa, já não tinha trabalhadores, porque, no ano de 2006/2007, tínhamos uma cliente (a sociedade [SCom03...], LDA”) que mostrou interesse em comprar as máquinas e em alguns trabalhadores, pelo que, por volta do ano de 2006/2007, foi celebrado um contrato de aluguer das máquinas (teares, urdideira e engomadeira), recebendo uma renda mensal (não apurado) com a promessa de venda no final, vindo a ser vendidas no ano de 2010/2011, pelo valor de 80.000,00 EUR. (declarações prestadas às instâncias do Ilustre Mandatário e da RF);
Minuto 44:42 até 49:53 – à instancia do Mº Juiz, o Oponente declarou que, efetivamente, a [SCom01...], no ano de 2011, deixou de exercer a actividade, não laborando, pelo que, nesta data, já não tinha trabalhadores nem máquinas, explicando, com detalhe, que, relativamente ao equipamento /ativo imobilizado da empresa, composto por 14/ 17 teares, 1 urdideira e 1 engomadeira, tinha sido feito um acordo de aluguer/com promessa de venda no termo dos 4 anos do acordo de aluguer, acordo esse que foi feito em 2006 ou 2007 com uma cliente sua - a empresa “[SCom03...], LDA”, pagando esta à [SCom01...], em resultado do acordo, uma renda mensal (não declarado o valor), equipamento que acabaria por ser vendido no ano de 2010/2011, àquela mesma empresa pelo valor de 80.000,00.”
2) Sobre a mesma matéria, incidiu o depoimento da testemunha, conforme infra transcrito:
“ Na Ata de Audiência de Julgamento consta o depoimento prestado pela testemunha - «BB», registado no sistema de gravação da aplicação SITAF, da 1 hora e 39 segundos até 1 hora, 25 minutos e 55 segundos.”
À instância do Mº Juiz de Direito, a testemunha declarou assim:
“ 1 Hora, 15 minutos com 54 segundos ate 1:25:20:- “A [SCom01...], embora se caraterizasse como uma empresa mediana e de baixos recursos, enquanto foi administrador da mesma, nunca esta teve quaisquer dívidas. A partir do ano de 2005, começaram a sentir-se algumas dificuldades, derivado da concorrência provinda dos mercados asiáticos (China/India), e a [SCom01...], apos a minha saída, vinha acumulando dívidas de gás e energia e tinha também rendas em atraso a uma Imobiliária (senhorio) da qual sou sócio, acabando a [SCom01...] por, mais tarde, ter que vender tudo o que tinha nos seus ativos (teares, urdideira e engomadeira) a uma vizinha da [SCom01...], a empresa “[SCom03...], LDA”, que teria recebido pela venda o valor de 80.000EUR.”
VI. Do acima exposto, entende a Fazenda Publica que seja ampliada a matéria de facto e aditados os concretos factos que resultaram da gravação da prova (cfr. Alínea b) do nº 1, do artigo 640º do CPC, ex vi alínea e) do artigo 2º e artº 281º, ambos do CPPT, que infra se passam a descrever:
AMPLIAÇAO/ADITAMENTO MATERIA DE FACTO:
Factos Provados:
1)- A devedora originaria, em 2006 ou 2007, celebrou, pelo período de 4 anos, um contrato de aluguer de todo o equipamento que compunha o seu ativo imobilizado, com a empresa “[SCom03...], LDA”, com a promessa de venda no final, recebendo a devedora originaria, em resultado do aluguer do equipamento, um valor mensal a titulo de renda (não declarado) (prova testemunhal);
2) – Em resultado do contrato de aluguer descrito no facto precedente, no ano de 2010/2011, foi celebrado o contrato de venda do equipamento, tendo a [SCom01...], Lda, recebido da [SCom03...], LDA, o valor de € 80.000,00 (contraprestação) (prova testemunhal).
3) - A devedora originaria deixou de exercer a atividade no ano de 2011 (depoimento de parte-prova testemunhal);
4) - A devedora originaria deixou de ter trabalhadores no ano de 2011, inclusive (depoimento de parte- prova testemunhal)
ii) De Direito,
IX No caso vertente, conforme resulta do recorte probatório dos autos, o despacho de reversão fundamentou-se na al. b), do n.º 1, do artigo 24.º da LGT, por estar assente e ser indisputado que o Oponente exerceu as suas funções de gerente da sociedade devedora originária no período em que as dividas se venceram, onerando, por conseguinte, o próprio Oponente com a respetiva presunção de culpa, imputando-lhe a falta de pagamento.
X. Neste caso, existindo uma presunção legal de culpa, recai sobre o administrador ou gerente o ónus da prova de que não lhe é imputável a falta de pagamento ou de entrega da prestação tributária.
XI. Para ilidir a presunção legal de culpa, deverá o oponente alegar os factos relevantes e demonstrativos das iniciativas que um gestor diligente sempre empreenderia em circunstâncias adversas de modo a evitar, ou minimizar, o impacto negativo de eventuais factores externos no desenvolvimento da actividade social.
XII. O que se exige é tão-só o empenho e actividade dedicada do gestor no pagamento dos créditos fiscais e/ou na preservação do património que há-de, a final, garantir o seu pagamento (o património do devedor constitui a garantia geral dos créditos tributários – art.º 50.º/1 LGT e 601.º do Código Civil).
XIII. E se porventura esse pagamento se tornar impossível, que o gestor demonstre, pelo menos, ter feito tudo o que estava ao seu alcance para que os créditos fiscais não fossem defraudados.
XIV. Ora, é o responsável, revertido, que tem o encargo de provar que não lhe foi imputável a falta de pagamento, não lhe bastando criar a dúvida, deverá, antes, provar factos de onde claramente se retire que não foi por culpa sua que a dívida tributária deixou de ser paga.
XV. Não incumbindo à Administração Tributária levar ao processo, quaisquer meios de prova da censurabilidade da conduta ou da responsabilidade pela falta de pagamento, mas sim ao revertido.
XVI. Assim, salvo o devido respeito por melhor entendimento, andou mal o Tribunal a quo ao considerar que o Oponente conseguiu demonstrar que a devedora principal não tinha meios para pagar os impostos devidos, e que a inexistência desses meios não se ficou a dever a qualquer conduta que lhe seja imputável e censurável (cfr. neste sentido, Isabel Marques da Silva, in A Responsabilidade Tributária dos Corpos Sociais, em Problemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis, Lisboa, 1999, pág.121 e seg. e Ricardo Costa e Gabriela Dias, in Código das Sociedades Comerciais em Comentário, Coor. Jorge M. Coutinho de Abreu, Vol. I, Almedina, 2010, pág. 734), cfr. Entre diversos, o acórdão do Tribunal Central Sul, de 21/05/2015, proc. n.º 08445/15, disponível em www.dgsi.pt].
XVII. De notar que, tratando-se de uma presunção legal de culpa, a mesma só pode ser ilidida mediante a prova do contrário, não bastando a mera contraprova destinada a tornar duvidosa a sua culpa [cfr. artigos 346.º e 350.º n.º 2 do Código Civil].
XVIII. Assim, para efeito de ilidir a presunção legal de culpa, devem ser alegados e provados factos demonstrativos de que a falta de pagamento, no prazo legal, não se deveu a qualquer conduta censurável do Oponente, o que passa por alegar e provar – como, e porque é que a devedora originária chegou ao estado de insuficiência económica, e bem assim as iniciativas em concreto adotadas pelo Oponente com vista a superar uma eventual conjuntura adversa que se demonstre ter-se verificado, para evitar, ou minimizar, o seu impacto negativo e não sendo possível mais, para, pelo menos, proteger os direitos dos credores.
XIX. A este respeito, o Oponente, ao invés de alegar factualidade que permitisse concluir que administrou a empresa com observância dos seus deveres legais e contratuais destinados à proteção dos credores e que a falta de pagamento dos créditos tributários não resulta do incumprimento dessas disposições, limitou-se a alegar as circunstâncias de facto que determinaram a situação de crise e de algumas dificuldades de tesouraria (sem demonstrar e concretizar as circunstancias e a razão dessas dificuldades), crise internacional e concorrência de mercados asiáticos (cfr. artigos 88º, 89º, 91º, 113ºda p.i.) não dando conta de quaisquer medidas concretas que o próprio tenha adotado tendentes a obviar o incumprimento e falta de pagamento das dívidas executadas.
XX. O Oponente veio ainda alegar que durante a sua gestão não alienou património social nem contribuiu para a sua diminuição (vide artigo 117º da p.i.).
XXI. Porém, se remetermos para a factualidade que resultou da prova produzida, não fez outra coisa o Oponente senão diminuir o património da empresa, primeiro alugando as máquinas (contrato de aluguer) vendendo-o depois, sem que tivesse ficado demonstrado que, em resultado dos preditos contratos tivesse existido algum beneficio económico/financeiro para a sociedade devedora originaria (aumento das disponibilidades);
Mais,
XXII. Não foi concretizado pelo Oponente quais as medidas que foram tomadas, enquanto gerente da sociedade, com vista à preservação do património e dos trabalhadores (ativo), à angariação de novos clientes, investimento que tenha sido feito na sociedade com vista a melhores resultados na continuação do exercício da atividade; bem pelo contrario.
Destarte,
XXIII. Com a devida vénia se refere que o douto Tribunal a quo ao considerar que:” no especifico momento do termino legal de pagamento das dívidas sob cobrança, a sociedade devedora originaria não dispunha de meios financeiros para pagar, em dinheiro, a divida que era exigida, sendo o património da sociedade diminuto, porquanto não tinha instalações próprias, é fazer tabua rasa de toda a prova produzida, sabendo que, tal como resulta da confissão do Opoente, a sociedade devedora originaria deixou de ter património ativo (máquinas e trabalhadores) por incapacidade do gerente em gerir a sociedade, atuando sempre com descuido em manter o património intacto, sendo estratégia do gerente desfazer se do património para justificar a falta de meios para cumprir o pagamento.
XXIV. Cabe realçar, no entanto, que uma situação é existir falta de liquidez, mas existir património suficiente da sociedade para poder garantir e cumprir com as obrigações, outra situação, como a dos autos, é inexistir liquidez provocada pela diminuição e desaparecimento do património social, causada pela conduta insatisfatória e atuação negligente do gerente. Mais,
XXV. Da sentença recorrida não transparece que tenha ficado cabalmente demonstrada a razão pela qual o gerente não requereu atempadamente a insolvência da sociedade quando declarou (por confissão) que, no ano de 2011, a sociedade já não tinha equipamento nem trabalhadores, deixando de exercer a atividade nesse mesmo ano.
XXVI. Igualmente se não retira da fundamentação da sentença que tivesse ficado demonstrada a razão pela qual o Oponente não procedeu ao encerramento da sociedade, pelo menos no ano de 2011, violando, assim, o disposto na alínea b) do artigo 34º do CIVA, por remissão do artigo 33º do mesmo código. Ante o exposto,
XXVII. Tendo o douto tribunal a quo errado no julgamento da matéria de facto, mormente da prova testemunhal, deve ser ampliada a matéria de facto e aditados os concretos factos que, na perspetiva da FP, considera relevantes na boa apreciação da causa, resultantes da gravação da prova (exemplificados nas conclusões alusivas à matéria de facto), de harmonia com o disposto no artigo 640º nº 1, alínea a) e b) e nº 2, do CPC, ex vi alínea e) do artigo 2º e 281º do CPPT.
XXVIII. Tendo o douto Tribunal a quo errado quanto ao julgamento da matéria de Direito, deve, pois, a presente Oposição ser julgada improcedente, em virtude de toda a prova produzida nos autos demonstrar que não foi feita prova positiva por parte do Oponente, de que não atuou com culpa na falta de pagamento das dívidas, ora, objeto de cobrança coerciva.
XXIX. Logo, e por força da alínea b), do nº1, do artigo 24º, da LGT, o recorrido responde subsidiariamente pelo pagamento da dívida de IVA de 2003 e 2004, pelo que Tribunal a quo não podia extinguir, quanto a ele e nesta parte, o processo executivo.
XXX. Ressalvado o devido respeito pelo douto Tribunal “a quo”, que é muito, é manifesto, Senhores Desembargadores, como é de Justiça, a revogação da douta sentença prolatada.
XXXI. E seja, em sua substituição, emanado douto Acórdão, que declarando improcedente a oposição deduzida, mantenha na ordem jurídica a reversão efetuada.
Nestes termos e nos demais de direito que V. Ex.as doutamente suprirão, deve o presente recurso ser julgado procedente, revogando-se a douta decisão recorrida e substituindo-a por outra que julgue improcedente a oposição deduzida, com o qual farão Vossas Excelências, agora como sempre, a costumada JUSTIÇA.».
1.2. O Recorrido apresentou contra-alegações, das quais não constam conclusões, finalizando que deve ser negado provimento ao recurso.
1.3. O EPGA junto deste TCAN teve vista dos autos e emitiu parecer, nos termos que segue:
«A Fazenda Pública vem interpor recurso da sentença do Mmº Juiz do TAF de Braga que julgou procedente a oposição à execução fiscal que foi instaurada pelo Serviço de Finanças ... contra a devedora originária “[SCom01...], Lda”, para cobrança coerciva de dívida de IVA, respeitante aos anos de 2003 e 2004, no montante global de 344.178,72€ (juros incluídos), sendo o Oponente «AA» subsidiariamente responsável por reversão da execução.
Na oposição foi peticionada a extinção da execução, sendo invocada a prescrição da dívida, a insuficiente fundamentação do despacho de reversão e a ilegitimidade do oponente.
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O oponente «AA» apresentou contra-alegações nas quais defendeu inexistir razão para pôr em causa a sentença em recurso, pelo facto de a mesma não padecer dos vícios que lhe são imputados pela recorrente.
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É jurisprudência pacífica que o âmbito do recurso é definido pelas conclusões extraídas pela recorrente das respectivas alegações.
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Alega a recorrente, em síntese, que a sentença enferma de erro de julgamento de facto e de direito, conforme fundamenta em sede conclusiva e para cuja leitura remetemos.
Cremos que lhe assiste razão, sendo que para evitar maiores delongas dá-se aqui por reproduzido, o qual se acompanha na íntegra, o Parecer proferido pelo Ministério Público na 1ª Instância, e proferido no dia 05/05/2022 - fls. 224 do SITAF.
O recurso merece provimento.»
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Dispensados os vistos legais, nos termos do artigo 657º, nº 4, do Código de Processo Civil, cumpre apreciar e decidir, pois que a tanto nada obsta.
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2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Uma vez que o objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das alegações do Recorrente, cumpre apreciar e decidir se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de facto e de direito ao concluir que o Recorrido ilidiu a presunção de culpa que sobre si incidia, nos termos e para os efeitos do artigo 24º, nº 1, alínea b), da LGT.
3. FUNDAMENTAÇÃO
3.1. DE FACTO
3.1.1. Factualidade assente em 1ª instância
A decisão recorrida contém a seguinte fundamentação de facto:
«1) No Serviço de Finanças ... encontra-se pendente, em nome da sociedade devedora originária, o processo executivo n.º ...60, que visa a cobrança de dívida de IVA dos anos de 2003 e 2004, cuja data limite de pagamento ocorreu em 31-03-2007 (cfr. fls. 1 a 26 verso do processo executivo apenso).
2) Pela Ap....25 da Conservatória do Registo Comercial ... encontra-se registada a constituição da sociedade devedora originária, que se dedica à atividade de tecelagem, comércio, importação e exportação de fio do tipo algodão, fibras artificiais, mistas e similares (cfr. fls. 58 do processo executivo apenso).
3) Até 16-06-2005, os gerentes da sociedade devedora originária eram «CC», «BB» e «DD» (cfr. fls. 70 do processo executivo apenso).
4) A partir de 16-06-2005, o oponente assumiu a posição de gerente único da sociedade devedora originária (cfr. fls. 70 do processo executivo apenso).
5) Em 01-09-2006, foi elaborado relatório final no âmbito do processo inspetivo desenvolvido a coberto da OI20......22, de 02-11-2005, na qual foram efetuadas correções à matéria tributável, com recurso a métodos indiretos, ao IVA da sociedade devedora originária, dos períodos 2003 e 2004, com fundamento na ocultação de vendas (cfr. fls. 38 a 44 do processo executivo apenso).
6) Na sequência das correções indicadas em 5), foi considerado em falta o IVA de 2003 e de 2004, no valor global de € 326.159,76 (cfr. fls. 38 do processo executivo apenso).
7) O processo executivo n.º ...60 visa a cobrança do montante indicado em 6) (por acordo).
8) Em 09-05-2007, a sociedade devedora originária foi citada para os termos do processo executivo n.º ...60 (cfr. fls. 25 e 26 do processo executivo apenso).
9) Em 28-05-2007, foi deferida a suspensão do processo executivo n.º ...60, com dispensa de prestação de garantia, em relação à sociedade devedora originária, com fundamento na “manifesta falta de meios económicos revelada”, dada a “falta de imobilizado para fazer face à garantia” e “porque é previsível que às impugnações venha a ser dado deferimento pelo menos parcial” (cfr. fls. 28 e 28 verso do processo executivo apenso).
10) Em 01-06-2007, a sociedade devedora originária instaurou o processo de impugnação judicial n.º 735/07.7BEBRG, que correu termos no TAF de Braga (cfr. fls. 57 do processo executivo apenso).
11) Em 16-08-2012, foi elaborada uma certidão de diligências, da qual resulta que a sociedade devedora originária não exercia de facto atividade na sua sede, que não dispunha de funcionários nem de imobilizado e que, em tais instalações funciona a firma [SCom04...] Unipessoal, Lda. (cfr. fls. 30 do processo executivo apenso).
12) Em 31-12-2012, caducou a garantia indicada em 9) (cfr. fls. 31 do processo executivo apenso).
13) Em 13-11-2014, o Tribunal Central Administrativo Norte julgou improcedente o processo de impugnação judicial n.º 735/07.7BEBRG (cfr. fls. 46 a 56 verso do processo executivo apenso).
14) Em 09-02-2015, transitou em julgado o processo de impugnação judicial n.º 735/07.7BEBRG (cfr. fls. 57 do processo executivo apenso).
15) Em 26-10-2016, foi iniciada a preparação da reversão do processo executivo n.º ...60, em relação ao oponente (cfr. fls. 61 a 62 verso do processo executivo apenso).
16) Em 14-11-2015, o oponente apresentou um requerimento pelo qual se pronunciou sobre a projetada reversão do processo executivo n.º ...60 (cfr. fls. 64 do processo executivo apenso).
17) Em 20-03-2017, foi proferido despacho de reversão, com o seguinte teor:
“(…)
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(…)
(cfr. Petição Inicial (323378) Petição Inicial (005550731) Pág. 50 a 55 de 05/05/2017 12:09:37).
18) Em 20-03-2017, foi elaborado o ofício de citação, dirigido ao oponente, pelo qual se levou ao respetivo conhecimento do teor do despacho de reversão (cfr. fls. 72 do processo executivo apenso).
19) Em 27-03-2017, foi assinado o aviso de receção da carta registada RF 27.........4 5 PT, pela qual o ofício indicado em 18), foi enviado ao oponente (cfr. Petição Inicial (323378) Petição Inicial (005550743) Pág. 56 de 05/05/2017 12:13:43 e cfr. fls. 74 do processo executivo apenso).
20) Em 28-04-2017, o oponente apresentou a petição inicial que deu origem à ação n.º 888/17.6BEBRG (cfr. Petição Inicial (323378) Petição Inicial (005550731) Pág. 3 de 05/05/2017 12:09:37).
Mais se provou,
21) A sociedade devedora originária apresentou os seguintes resultados fiscais: prejuízo fiscal de € 116.785,96 (2006); lucro tributável de € 5.586,62 (2007); prejuízo fiscal de € 114.097,36 (2008); prejuízo fiscal de € 51.791,11 (2009) (cfr. Requerimento (461431) Documento(s) (006493662) Pág. 2 a 22 de 06/12/2021 15:37:55).
22) Entre 02-01-2006 e 31-12-2007, a sociedade devedora originária apresenta saldos bancários na conta à ordem n.º ...30, domiciliada em seu nome no banco Banco 1..., que variaram entre € 1.004,52 e € 42.875,33 (cfr. Petição Inicial (323378) Petição Inicial (005550743) Pág. 18 a 57 de 05/05/2017 12:13:43).
23) Entre janeiro e abril de 2007, a sociedade devedora originária pagou retribuições aos trabalhadores que variavam mensalmente entre € 9.415,53 e € 9.850,84 (cfr. Petição Inicial (323378) Petição Inicial (005550731) Pág. 58 a 60 de 05/05/2017 12:09:37 e cfr. Petição Inicial (323378) Petição Inicial (005550743) Pág. 1 de 05/05/2017 12:13:43).
24) Em 15-02-2007, a sociedade devedora originária pagou ao Instituto da Segurança Social, I.P., o montante de € 3.434,67, proveniente de contribuições e cotizações (cfr. Petição Inicial (323378) Petição Inicial (005550743) Pág. 2 a 4 de 05/05/2017 12:13:43).
25) Em 15-03-2007, a sociedade devedora originária pagou ao Instituto da Segurança Social, I.P., o montante de € 3.448,37, proveniente de contribuições e cotizações (cfr. Petição Inicial (323378) Petição Inicial (005550743) Pág. 2 a 4 de 05/05/2017 12:13:43).
26) Em 16-04-2007, a sociedade devedora originária pagou ao Instituto da Segurança Social, I.P., o montante de € 3.300,69, proveniente de contribuições e cotizações (cfr. Petição Inicial (323378) Petição Inicial (005550743) Pág. 2 a 4 de 05/05/2017 12:13:43).
27) Entre 15-01-2007 e 12-03-2007, a [SCom05...] elaborou as faturas n.º 8357529 (no valor de €6.757,69), n.º 8359147 (no valor de € 4.778,89), n.º 8360598 (no valor de € 5.190,80), n.º 8360598 (no valor de € 5.190,80), n.º 8362205 (no valor de € 4.441,93) e n.º 8363595 (no valor de € 9.996,91), em nome da sociedade devedora originária, devido a fornecimento de “Propano Granel” (cfr. Petição Inicial (323378) Petição Inicial (005550743) Pág. 5 a 11 de 05/05/2017 12:13:43).
28) Entre 23-01-2007 e 22-03-2007, a sociedade [SCom06...]., Lda., elaborou as faturas n.º0212 (no valor de € 2.073,60), n.º 0216 (no valor de € 3.614,63) e n.º 0220 (no valor de €3.384,99), em nome da sociedade devedora originária, devido a “cedência de eletricidade” (cfr. Petição Inicial (323378) Petição Inicial (005550743) Pág. 7, 8 e 12 de 05/05/2017 12:13:43).
29) Entre 10-01-2007 e 17-04-2007, o banco Banco 1... elaborou seis recibos, em valores que variavam entre € 407,00 e € 1.357,00, respeitantes a amortização de uma conta caucionada, que apresentava um saldo devedor[..] superior a € 40.000,00 (cfr. Petição Inicial (323378) Petição Inicial (005550743) Pág. 13 a 17 de 05/05/2017 12:13:43).
30) A sociedade devedora originária possui instalações fabris situadas no Lugar ... – ... – ..., a qual foi arrendada à [SCom02...] (até junho de 2004) e [SCom07...] (a partir de julho de 2004) (cfr. teor do relatório de inspeção, de fls. 40 verso do processo executivo apenso).
31) No ano 2003, o valor acumulado de empréstimos recebidos da sociedade [SCom02...], na conta 2552 – acionistas (sócios), cifra a quantia de € 392.605,38 (cfr. teor do relatório de inspeção, de fls. 42 do processo executivo apenso).
32) Em 27-12-2016, a sociedade devedora originária foi cessada em IVA (cfr. Petição Inicial (323378) Petição Inicial (005550743) Pág. 56 de 05/05/2017 12:13:43).
Mais se provou,
33) O oponente nasceu a ../../1980 e é filho de «CC».
34) Pela AP. ...06 da Conservatória do Registo Comercial ..., o oponente consta como gerente da sociedade [SCom04...] UNIPESSOAL LDA., que se dedica à atividade de tecelagem de fio do tipo algodão.
35) No ano 2010, da sociedade devedora originária e da sociedade [SCom04...] UNIPESSOAL LDA, declararam o pagamento de vencimentos aos trabalhadores portadores dos NIF's ...46, ...20, ...46, ...00, ...26, ...07 e ...44 (cfr. Alegações (463717) Documento(s) (006509190) Pág. 2 e 4 de 04/01/2022 16:45:50).
36) No ano 2011, a sociedade devedora originária declarou o pagamento de vencimentos de quatro trabalhadores (cfr. Alegações (463717) Documento(s) (006509190) Pág. 6 de 04/01/2022 16:45:50).
37) Os teares, engomadeiras e urdideiras utilizadas pela sociedade devedora originária foram adquiridas pela [SCom02...] (prova testemunhal).
38) A pendência do litígio indicado em 10), levou o oponente a não encerrar imediatamente a atividade da sociedade devedora originária.
*
A convicção do tribunal fundou-se na análise do processo executivo apenso e nos elementos documentais digitalizados e incorporados na plataforma informática de apoio “SITAF”, nos termos especificados.
A matéria em 36), decorre da consulta que o tribunal fez ao registo comercial da sociedade, em questão, através do sítio Portal da Justiça (https://publicacoes.mj.pt/), a 20-06-2022, tendo já determinado a junção aos autos da competente certidão do registo comercial.
A matéria em 33) e 38) decorre das declarações de parte do oponente, que foram prestadas de forma sincera e credível.
A matéria em 37) decorre do depoimento sério e muito credível de «BB», que foi sócio da sociedade [SCom02...], e que explicou os detalhes da aquisição do referido equipamento.
Os documentos juntos aos autos espelham, aliás, relações comerciais muito próximas entre ambas as sociedades (cfr. 30) e 31), tendo, por tanto, o tribunal considerado provada tal matéria.
A documentação apresentada não permitiu observar uma diminuição de encargos com mão de obra (excetuando os mencionados em 35) e 36).».
3.2. DE DIREITO
3.2.1. Da ilisão da presunção de culpa
A Recorrente não se conforma com a decisão do Tribunal a quo, por entender, em síntese resumida, não ter sido adequadamente valorada a prova produzida e não resultar provada factualidade bastante para ilidir a presunção de culpa do Recorrido.
Vejamos, antes do mais, a fundamentação jurídica que sustenta a sentença sob escrutínio:
«(…)
A reversão do processo de execução fiscal é uma forma de responsabilização pessoal do gerente, cuja efetivação depende não só de uma declaração de inexistência ou fundada insuficiência de bens da devedora originária, como também da alegação do exercício efetivo do cargo, com indicação do período do exercício do cargo: se na data da constituição do facto tributário que origina a dívida exequenda, se na data em que ocorreu a falta de pagamento ou de entrega do tributo que origina a dívida exequenda (cfr. artigo 23.º nº 2 e 24.º nº 1 alínea a) e alínea b) da Lei Geral Tributária e artigo 153.º nº 2 do Código de Procedimento e de Processo Tributário).
Para as dívidas que se venceram no período do exercício do cargo, a responsabilidade do gerente deve ser subsumida na previsão da alínea b), n.º 1, do artigo 24º, da Lei Geral Tributária.
Para as dívidas vencidas após o exercício do cargo, a responsabilidade do gerente deve ser subsumida na previsão da alínea a), n.º 1, do referido artigo 24º, da Lei Geral Tributária.
A diferença entre as alíneas a) e b) do n.º 1, do artigo 24º, da Lei Geral Tributária, assenta no ónus da prova: na hipótese abrangida pela alínea a), o revertido é responsabilizado pela insuficiência do património do devedor originário para solver a dívida exequenda, cabendo ao exequente demonstrar a culpa do gerente na insuficiência do património e ao revertido a ausência de culpa; na hipótese abrangida pela alínea b), o revertido tem o ónus de demonstrar que não lhe é imputável a falta de pagamento das dívidas tributárias da responsabilidade do devedor originário, o que vale por dizer que a norma estabelece uma presunção de culpa, cabendo-lhe ilidir essa presunção (cfr. artigo 350.º, n.º 1 e n.º 2 do Código Civil).
É, pois, em função da data de vencimento das dívidas tributárias que se determina o regime de responsabilidade do oponente.
Ora, do confronto da matéria perfilada em 1) e 4) da fundamentação de facto, e segundo o tribunal já consignou, supra, a data limite de pagamento voluntário da dívida tributária ocorreu durante o exercício do cargo de gerente, pelo que a responsabilidade do oponente deve ser subsumida, na previsão da alínea b), do n.º 1, do artigo 24º, da Lei Geral Tributária.
Como se disse, de acordo com a alínea b), do n.º 1, do artigo 24º, da Lei Geral Tributária, o oponente tem o ónus de demonstrar que não lhe é imputável a falta de pagamento das dívidas tributárias da responsabilidade da devedora originária, o que vale por dizer que a norma estabelece uma presunção de culpa, cabendo-lhe ilidir essa presunção (cfr. artigo 350.º, n.º 1 e n.º 2 do Código Civil).
Quem beneficia de uma presunção legal de culpa escusa de provar o facto a que ela conduz, competindo a prova do contrário ao oponente (cfr. artigo 350.º, n.º 1 e n.º 2 do Código Civil).
A presunção legal de culpa do responsável subsidiário assenta na relação de proximidade entre o responsável e a sociedade (proximidade com a fonte da prova), que a leva a ficar numa posição probatória mais favorável, em relação ao exequente e pode, com mais facilidade, carrear para os autos a prova da inexistência de culpa.
Razões de eficácia probatória dispensam, assim, o órgão de execução do dever de fundamentar a existência de culpa do oponente.
A fim de ser ilidida a presunção legal de culpa, deverão ser alegados factos relevantes e demonstrativos das iniciativas que um gestor diligente sempre empreenderia em circunstâncias adversas de modo a evitar, ou minimizar, o impacto negativo de eventuais fatores externos no desenvolvimento da atividade social.
Deve ser produzida prova de uma atuação diligente e criteriosa no exercício das suas funções, demonstrando a prática de atos necessários ao integral cumprimento das obrigações tributárias.
De acordo com Rui Duarte Morais, no estudo Insolvência da Sociedade e Responsabilidade fiscal dos seus Administradores – Algumas questões, in Revista Electrónica de Fiscalidade da AFP, Ano I, Nº 2 (2019), pág. 5 (disponível para consulta em https://www.afp.pt/revista/edicoes): “ a obrigação legal que impende sobre os titulares dos órgãos executivos (gerentes, administradores, etc.) é a de apresentar a sociedade (a pessoa coletiva, melhor dizendo) à insolvência. Tal obrigação decorre, desde logo, do disposto no art. 18.º, n.º 1 do CIRE, do dever de apresentação à insolvência. Cumpre aqui salientar o seguinte: a competência para a apresentação à insolvência cabe “ao órgão social incumbido da sua administração ou, se não for o caso, a qualquer um dos seus administradores” (art.º 19.º do CIRE). O mesmo é dizer, aos potenciais responsáveis fiscais. Temos assim que, cumprido o dever de apresentação à insolvência, o administrador ou o gestor que a requereu atuou de acordo com o que a lei determina, pelo que – a nosso ver - a sua responsabilidade tributária se deve ter por excluída. Isto porquanto – repete-se – o facto ilícito gerador do dever de indemnizar não é a falta de pagamento de imposto pela sociedade (aliás, sempre seria difícil conceber um ilícito culposo constituído pelo não cumprimento de uma obrigação em situações em que se verifique a impossibilidade de o efetuar), mas sim o não cumprimento das obrigações legais que, para os gerentes e administradores, resultam de situações de impossibilidade de pagamento. É certo que o dano (a não arrecadação, porventura em definitivo, dos impostos em dívida) permanece. Mas a responsabilidade dos gerentes e administradores deve ser considerada inexistente, na medida em que se deve entender que não contribuíram culposamente para tal dano, dado terem atuado conformemente ao que a lei lhes exigia”.
Pois bem, o oponente não põe em causa o exercício de facto das funções de gerente da sociedade devedora originária, apenas que não foi por culpa sua que o património desta se tornou insuficiente para solver as dívidas fiscais.
Importa, desse modo, apurar se a falta de pagamento das dívidas ficou a dever-se a culpa sua.
Como se disse, cabe-lhe ilidir a presunção de culpa pelo não pagamento das dívidas, dado que o prazo de pagamento voluntário terminou durante o período do exercício de funções do oponente (cfr. alínea b) do n.º 1, do artigo 24º, da Lei Geral Tributária).
Pois bem, compulsados os autos temos que a dívida provém do IVA e foi apurada no âmbito de uma ação inspetiva, efetuada sobre os exercícios de 2003 e 2004, com fundamento em ocultação de vendas (cfr. 5).
Nos anos 2003 e 2004, o oponente não era responsável pela sociedade devedora originária (cfr. 4).
Confrontada com a obrigação de pagar a dívida, em menção nos autos, a sociedade devedora originária deduziu impugnação judicial, com previsível ganho de causa, segundo se externou no despacho mencionado em 9).
À data limite de pagamento da dívida (que ocorreu em 31-03-2007 - cfr. 1), a sociedade devedora originária não dispunha de saldos bancários em valor suficiente para pagar a dívida, sendo que suportava encargos elevados com o seu funcionamento diário (cfr. 22) a 29).
A sociedade devedora originária não tinha instalações próprias (cfr. 30), teve que suportar prejuízos fiscais significativos, a partir de 2006 (cfr. 21), e as suas dívidas a credores/sócios eram igualmente volumosas (cfr. 29) e 31).
Em 28-05-2007, foi deferida a suspensão do processo executivo n.º ...60, com dispensa de prestação de garantia, em relação à sociedade devedora originária, com fundamento na “manifesta falta de meios económicos revelada” e dada a “falta de imobilizado para fazer face à garantia” (cfr. 9).
Em face de tudo o exposto, o tribunal constata que, de facto, no específico momento do término do prazo legal de pagamento da dívida sob cobrança, a sociedade devedora originária não dispunha de meios financeiros para pagar, em dinheiro, a dívida do montante que lhe era exigido.
Também o património da sociedade era diminuto, porquanto não tinha instalações próprias (cfr. 30) e operava com equipamentos adquiridos pela [SCom02...] (cfr. 39) – circunstância que permite compreender os lançamentos contabilísticos indicados em 31).
Salienta-se que o oponente decidiu impugnar judicialmente a dívida, apurada em consequência de factos (ocultação de vendas) que de forma alguma lhe podem ser censurados, e a própria Autoridade Tributária e Aduaneira considerou que existiam motivos fundados que a levaram a concluir que, tal processo, seria julgado parcialmente procedente.
Foi a existência de tal processo que levou o oponente a não encerrar imediatamente a atividade da sociedade devedora originária (cfr. 38).
Ora, pese embora possam existir outras medidas destinadas a garantir o pagamento, eventualmente mais adequadas à satisfação do pagamento dos créditos, diga-se que não cabe ao tribunal avaliar o mérito nem as capacidades técnicas da gestão do oponente, apenas verificar da existência de empenho no pagamento dos créditos fiscais e/ou na preservação do património societário.
A apresentação do mencionado processo de impugnação e a obtenção da suspensão do processo executivo, logo no ano 2007, são, diríamos, medidas “mínimas” que qualquer gerente medianamente informado e diligente teria efetuado, no sentido de assegurar o regular funcionamento da sociedade, a obtenção de rendimentos e a preservação/fomento do património social.
De qualquer forma, afigura-se ao tribunal que o encerramento da sociedade devedora originária, como única medida possível, séria e equacionável, só se tornou evidente após o indeferimento do referido processo de impugnação.
Não se vislumbra que a fundação da sociedade indicada em 34) e a transferência, para esta, de trabalhadores provenientes da sociedade devedora originária sejam atos lesivos ou prejudiciais do património da sociedade nem que tivessem impedido o pagamento da dívida (tanto mais que são atos temporalmente muitos distantes da data de término de pagamento da divida – cfr. 34) e 35).
Conclui-se, portanto, que o oponente logra ilidir a presunção de culpa, devendo a oposição ser julgada procedente, por provada, e o processo de execução extinto em relação ao si (cfr. artigo 204.º, n.º 1, alínea b) do Código de Procedimento e de Processo Tributário).».
Conforme vem sendo reiteradamente entendido, o artigo 24º da LGT demarca duas situações, nas duas alíneas do seu nº 1.
A primeira, correspondente à sua alínea a), refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções quer no momento de ocorrência do facto tributário, quer após este momento, mas antes do término do prazo de pagamento da dívida tributária, sendo esta responsabilidade pelo depauperamento do património social, de molde a torná-lo insuficiente para responder pelas dívidas em causa. A culpa exigida aos gerentes ou administradores, nesta situação, é uma culpa efetiva - culpa por o património da sociedade se ter tornado insuficiente. Não há qualquer presunção de culpa, o que nos remete para o disposto no artigo 74º, nº 1, da LGT, pelo que cabe à AT alegar e provar a culpa dos gerentes ou administradores.
A segunda, constante da alínea b) do nº 1 do artigo 24º da LGT, refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções no período no qual ocorre o fim do prazo de pagamento ou entrega do montante correspondente à dívida tributária. Neste caso, presume-se que a falta de pagamento da obrigação tributária é imputável ao gestor. Assim, atentando na alínea b) do nº 1 do artigo 24º da LGT, o momento relevante a considerar é o do termo do prazo para pagamento voluntário.
A presunção em causa deriva da consagração do dever de boa prática tributária, constante do artigo 32º da LGT, que prevê “(…) um especial dever de diligência no cumprimento dos deveres tributários [das pessoas colectivas] (…) - dever de diligência que se presume violado caso tais deveres tributários não sejam cumpridos” – cfr. Isabel Marques da Silva, «A Responsabilidade Tributária dos Corpos Sociais», Problemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis, Lisboa, 1999, p. 132. Esta presunção de culpa é ilidível, cabendo ao gestor revertido o ónus de a ilidir.
Sendo que, se tal prova não tiver sido feita, ou se subsistirem dúvidas quanto à não imputabilidade da falta de pagamento do imposto, a oposição não poderá proceder nesta parte.
Tratando-se de uma presunção legal de culpa, ela só pode ser ilidida mediante a prova do contrário (artigo 350º, nº 2 do Código Civil). Não basta a mera contraprova destinada a tornar duvidosa a sua culpa (artigo 346º do Código Civil) exigindo-se, antes, a demonstração de que a situação de inexistência/insuficiência se ficou a dever exclusivamente a fatores exógenos e que, no exercício da gerência, usou da diligência de um bonus pater familiae no sentido de evitar essa situação (cfr., entre outros, os Acórdãos deste TCA Norte, de 09/02/2012 e de 06/04/2006, proferidos no âmbito dos processos n.º 00415/05.8BEBRG e n.º 00021/02 – PORTO, respetivamente).
Para ilidir a presunção legal de culpa, deverá o oponente alegar os factos relevantes e demonstrativos das iniciativas que um gestor diligente sempre empreenderia em circunstâncias adversas de modo a evitar, ou minimizar, o impacto negativo de eventuais fatores externos no desenvolvimento da atividade social.
Contudo, para afastar a presunção, não exige a lei o sucesso total dessas diligências em evitar o encerramento da sociedade, ou da constituição das dívidas, pois nem tudo é previsível ou controlável e não cabe aos tribunais avaliar o mérito técnico da gestão desenvolvida pelos gerentes nem as capacidades inatas ou técnicas que cada sujeito é portador.
O que se exige é tão-só o empenho e atividade dedicada do gestor no pagamento dos créditos fiscais e/ou na preservação do património que há de, a final, garantir o seu pagamento, pois o património do devedor constitui a garantia geral dos créditos tributários – artigos 50º, nº 1 LGT e 601º do Código Civil.
E se, porventura, esse pagamento se tornar impossível, que o gestor demonstre, pelo menos, ter feito tudo o que estava ao seu alcance para que os créditos fiscais não fossem defraudados.
Esta exigência é o que se reputa de «condição mínima» para «desculpabilizar» a falta de pagamento de qualquer imposto, sem distinguir as repercussões e características próprias de cada um – cfr. Acórdão do TCAN, de 18/09/2014, proferido no âmbito do processo n.º 1126/06.2BEBRG.
Como a figura da culpa só tem sentido quando reportada a omissões ou ações específicas (cfr. Sofia de Vasconcelos Casimiro, in “A responsabilidade dos Gerentes, Administradores e Directores pelas Dívidas Tributárias das Sociedade Comerciais”, Almedina, 2000, pp. 129), esses factos têm de passar, necessariamente, pela alegação de medidas concretas que demonstrem a diligência empreendedora do gestor (ainda que infrutífera) em face das (diversas) adversidades a que a atividade ficou exposta.
Em suma, o ato ilícito e culposo que se presume praticado pelo gestor não se fica pela omissão de pagamento do imposto vencido. O que se presume é que o gestor não atuou com a observância das disposições legais aplicáveis aos gestores, em especial do artigo 64º do Código das Sociedades Comerciais, que lhe impõe o cumprimento de deveres de cuidado, de disponibilidade, de competência técnica, de gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade e dos sócios que sejam relevantes para a sustentabilidade da sociedade – cfr., entre muitos, o Acórdão do TCA Norte, de 23/11/2011, proferido no processo n.º 00972/09.0 BEVIS.
Apesar da dificuldade que existe na prova de um facto negativo, como é o caso da ausência de culpa, o oponente não pode deixar de alegar e provar factos concretos de onde se possa inferir que o não pagamento das dívidas tributárias revertidas se deveu a circunstâncias que lhe são alheias e que não lhe podem ser imputadas. Para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante a gestão, o gestor tem pois que demonstrar que a devedora originária não tinha fundos para pagar os impostos e que a falta de meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável (cfr., entre outros, Acórdãos do STA, de 12/03/2003, in recurso n.º 1209/02, de 11/07/2012, in recurso n.º 824/11, Jorge Lopes de Sousa, in Código de Procedimento e Processo Tributário anotado e comentado, III volume, Áreas Editora, 6ª edição, 2011, pág.465 e ss. e Isabel Marques da Silva, in A Responsabilidade Tributária dos Corpos Sociais, em Problemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis, Lisboa, 1999, pág.121 e seg.).
Note-se que, embora esta alínea b) se refira meramente a imputação, e não a culpa, a jurisprudência tem vindo a interpretá-la reiteradamente no sentido de que é sempre exigível a culpa do gestor, entendida esta como a inobservância ou violação de uma regra de conduta previamente estabelecida.
Assim, demonstrada que seja a falta de pagamento ou de entrega da dívida tributária por parte da sociedade originária devedora, recairá sobre o gestor o ónus da prova da falta de culpa por tal facto, sendo certo que a lei impõe a quem exerça funções de administração em pessoas coletivas ou entes fiscalmente equiparados «o cumprimento dos deveres tributários das entidades por si representadas» (artigo 32.º da LGT).
Acresce dizer que, no caso especial do IVA - bem como nos impostos retidos na fonte -, a falta de pagamento dos tributos tem particular gravidade na medida em que se trata de impostos que resultam de um fluxo monetário na empresa que ao não serem entregues nos cofres do Estado, são «desviados» do seu destino legal único, em proveito de «objetivos» alheios à sua finalidade.
O «desvio» da destinação do IVA recebido, não pode deixar de indiciar um comportamento especialmente censurável, considerando que neste tipo de imposto, a fatura ou documento equivalente constitui como que um cheque sobre o Estado (cfr. Acórdão do TCAS de 26-10-2010, recurso nº 04170/10 III) -No IVA e na medida em que a factura ou documento equivalente constitui como que um cheque sobre o Estado o legislador adoptou medidas apertadas para evitar a fraude fiscal nelas se filiando o artigo 35.° n.° 5 do CIVA que exige determinados formalismos (formalidades "ad substantiam" cujo incumprimento acarreta a invalidade destes documentos) que a recorrente não cumpriu pois nos documentos tem que constar a espécie de serviço prestado já que conforme a sua natureza a taxa do imposto também é diferente.
Como escreve Saldanha Sanches, «…No caso do IVA, a existência desse fluxo financeiro cria um forte indício de comportamento censurável que só em casos muito particulares pode ser objecto de uma demonstração de ausência de culpa por parte dos particulares. É uma demonstração difícil, mas não impossível, uma vez que a empresa não é o fiel depositário da quantia cobrada. Embora tenha o dever de entregar as quantias cobradas na aplicação do IVA no prazo previsto pela lei, a empresa pode considerá-las como uma receita normal, cabendo-lhe a devida diligência para que o pagamento seja feito. Pode haver justificação, pela verificação de um facto imprevisto e razoavelmente imprevisível, para que a entrega se não tenha verificado» (Manual de Direito Fiscal, Coimbra Editora, 3ª edição, pp. 274).
Ora, quanto mais censurável é o comportamento indiciado, mais esforço se exige na demonstração de factos positivos bastantes que contrariem a censurabilidade indiciada, sob pena de não conseguir afastar a presunção de culpa que a lei lhe atribui.
Assim, quando a dívida exequenda respeite a IVA, o revertido tem o especial ónus de justificar a razão do desvio do imposto que recebeu para entregar nos cofres do Estado e especificar os motivos que o impediram de reunir e entregar nos cofres do Estado o imposto em causa; ou seja, tem que alegar e demonstrar se não arrecadou, não chegando a dispor do montante do imposto, ou se o arrecadou, quais as circunstâncias muito excecionais que justificaram a sua falta de entrega ao Estado.
Sucede que, no caso dos autos, não foi no período da gerência do Recorrido que o IVA exequendo terá sido recebido e “apropriado” pela sociedade devedora originária. Note-se que o IVA exequendo respeita aos anos de 2003 e 2004, mas aquele apenas iniciou as funções de gerente em 16/06/2005.
É certo que a dívida em questão apenas foi apurada em ação inspetiva, iniciada em 02/11/2005 e concluída em 01/09/2006, e que o prazo de pagamento voluntário das dívidas expirou em 31/03/2007, tudo isto no período em que Recorrido exercia o cargo de gerente; contudo, claramente, não foi nessas datas que o IVA exequendo terá sido recebido pela SDO.
Por consequência, o especial dever de prova de que demos nota não tem aplicação no caso sub judice.
Resta, por isso, analisar se resultam provados factos bastantes, evidenciadores de uma conduta diligente por banda do Recorrido, adequada a proteger o património social e os interesses dos credores, em observância dos deveres que, legalmente, lhe são impostos.
Relembramos que o ato ilícito e culposo que se presume praticado pelo gestor não se fica pela omissão de pagamento do imposto vencido, compreendendo a inobservância das disposições legais aplicáveis aos gestores, em especial do artigo 64º do Código das Sociedades Comerciais, que lhe impõe o cumprimento de deveres de cuidado, de disponibilidade, de competência técnica, de gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade e dos sócios que sejam relevantes para a sustentabilidade da sociedade. Ademais, deve ser demonstrado o empenho e atividade dedicada do gestor no pagamento dos créditos fiscais e/ou na preservação do património que há de, a final, garantir o seu pagamento.
Pois bem, decorre do probatório que, em 28/05/2007, a SDO viu deferido o seu pedido de suspensão da execução fiscal, com dispensa de prestação de garantia, com fundamento na “manifesta falta de meios económicos revelada”, dada a “falta de imobilizado para fazer face à garantia”, a qual viria a caducar em 31/12/2012.
Em 01/06/2007, a SDO impugnou as dívidas exequendas, mas sem sucesso, tendo a atinente decisão judicial transitado em julgado em 09/02/2015.
Entretanto, a SDO apresentou prejuízo fiscal de € 116.785,96, em 2006; lucro tributável de € 5.586,62, em 2007; prejuízo fiscal de € 114.097,36, em 2008, e prejuízo fiscal de € 51.791,11, em 2009.
E, entre 02/01/2006 e 31/12/2007, a sociedade devedora originária apresentou saldos bancários na conta à ordem nº ...30, domiciliada na Banco 1..., que variaram entre € 1.004,52 e € 42.875,33. Entre janeiro e abril de 2007, pagou retribuições aos trabalhadores, contribuições e cotizações, faturas de fornecimento de gás, amortizações de uma conta caucionada.
Nos anos de 2010 e 2011, a SDO declarou o pagamento de alguns vencimentos a trabalhadores, tendo sido cessada em IVA em 27/12/2016.
Daqui se extrai que, até ao termo do prazo de pagamento voluntário das dívidas exequendas (31/03/2007), a SDO continuou a laborar, não evidenciando os autos qualquer esforço do Recorrido para pagar, total ou parcialmente, as dívidas exequendas.
Depois disso e após o mês de abril de 2007, não há notícia de a SDO e a sua gerência terem efetuado outras diligências a respeito das dívidas aqui em causa, para além da suspensão da execução, com dispensa da prestação de garantia, e a apresentação de impugnação judicial.
Resulta, ainda, do probatório que os teares, engomadeiras e urdideiras utilizadas pela sociedade devedora originária foram adquiridas pela [SCom02...], o que, certamente, terá gerado uma receita que cujo destino o Recorrente se escusou de revelar, mas que, seguramente, não foi afeto ao pagamento das dívidas exequendas.
Importa, ainda, dar nota de que a ausência de atos tendentes ao pagamento (total ou parcial) das dívidas exequendas não pode, razoavelmente, ser justificada com a expectativa de procedência da impugnação judicial uma vez que, aquando do deferimento do pedido de isenção de prestação de garantia, o OEF admitiu que a procedência podia ser apenas parcial (cfr. ponto 9 do probatório).
A nosso ver, não está, por isso, evidenciada a prática de atos para observância das regras de conduta previamente estabelecidas nos artigos 64º do CSC e 18º do CIRE, designadamente o cumprimento dos deveres de cuidado e lealdade e de apresentação da SDO à insolvência, acaso a sua escassez de património e os fracos resultados apresentados nos anos de 2006 a 2009 não favorecessem a apresentação de um PER.
Certo é que algum património possuía, mas nenhum do seu valor foi afeto ao pagamento da dívida exequenda.
Nesta conformidade, entendemos que não resultam provados nos autos factos bastantes para ilidir a presunção de culpa do Recorrido, razão por que não pode manter-se a sentença recorrida.
E, assim sendo, resulta inútil a apreciação do recurso quanto à matéria de facto que, por isso, resta prejudicada.
*
A revogação da sentença, por efeito da procedência deste recurso, impõe o conhecimento, em substituição, das questões suscitadas na p.i. que não foram conhecidas pelo Tribunal a quo, atenta a solução ali encontrada a respeito da culpa do revertido.
Importa, por isso, apreciar se ocorre falta de fundamentação do despacho de reversão no que tange aos pressupostos do exercício de funções de administração ou gestão pelo Recorrido e da insuficiência patrimonial (artigos 19º a 39º da p.i.), mostrando-se cumprido o disposto no artigo 665º, nº 3, do Código de Processo Civil.
3.2.2. Da insuficiência da fundamentação do despacho de reversão
Na petição inicial, arguiu o Oponente que o despacho que ordena a reversão não contém fundamentação de facto apta a justificar a legalidade da reversão; não é apresentado qualquer elemento que legitime o pressuposto do exercício da gerência, em boa verdade, do dito despacho não consta sequer a alegação de que o oponente tenha exercido efetivamente tais funções.
Por outro lado, a respeito do pressuposto da insuficiência patrimonial, sustentou o Oponente que a respetiva fundamentação é feita com base nos valores que constem do auto de penhora e outros de que a AT disponha e a sua relação com o valor da dívida exequenda; tal impunha que a AT realizasse diligências para averiguar da existência, ou não, de bens do devedor originário; todavia, do despacho resulta que a AT se terá limitado à consulta de bases de dados.
Como se sabe, a fundamentação é um conceito relativo que pode variar em função do tipo legal de ato. Para apurar se um ato administrativo-tributário está, ou não, fundamentado impõe-se, antes de mais, que se faça a distinção entre fundamentação formal e fundamentação material ou substancial: uma coisa é saber se a Administração deu a conhecer os motivos que a determinaram a atuar como atuou, as razões em que fundou a sua atuação, questão que se situa no âmbito da validade formal do ato; outra, bem diversa e situada já no âmbito da validade substancial do ato, é saber se esses motivos correspondem à realidade e se, correspondendo, são suficientes para legitimar a concreta atuação administrativa (cfr., entre outros, os Acórdãos do STA de 13/07/2011, rec.656/11; de 20/04/2020, rec.1371/08.6BELRA; e de 28/04/2021, rec.290/11.3BELRA).
Conforme constitui jurisprudência já uniforme dos nossos Tribunais superiores, designadamente do STA e deste TCAN, com a qual concordamos, a fundamentação formal do despacho de reversão basta-se com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efetivada (artigo 23º, nº 4, da LGT) não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais o OEF fundamenta a alegação relativa ao exercício efetivo das funções do gerente revertido (cfr., entre muitos outros, os Acórdãos do STA de 16/10/2013, rec.458/13 (Pleno da 2ªSecção); de 12/2/2015, rec.1860/13; de 17/6/2015, rec.487/15; e de 7/06/2017, rec.354/15).
Na situação que nos ocupa, não sofre dúvida que o despacho de reversão enuncia os requisitos de que depende a reversão, pois ali claramente se afirma «(…)
[Imagem que aqui se dá por reproduzida](…)
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(…)». Logo, consta do despacho de reversão a afirmação do pressuposto consubstanciado no exercício da gerência por parte do ora Recorrente.
Já no que tange ao pressuposto da insuficiência patrimonial, também consta do despacho de reversão a menção «(…) verifica-se a inexistência de bens penhoráveis», o que cumpre as exigências da fundamentação formal.
Para além disto, é indicado um indício do exercício da gerência pelo ora Recorrido («consta inscrito como Membro do Órgão Estatutário da executada desde 2005-06-16, e apresenta registo de remunerações nessa qualidade no período de junho de 2005 a janeiro de 2010.», sendo certo que o Oponente não enjeita o exercício da gerência, antes alega que “a assumiu” (cfr. artigos 81º, 108º e 114º da p.i.), referindo, entre o mais, que a situação financeira da empresa não era apta a “permitir-lhe proceder ao pagamento” (artigo 110º da p.i.), que «logrou manter a “[SCom01...]” em funcionamento, diminuindo custos e adaptando a estrutura produtiva da sociedade, preservando parte substancial dos postos de trabalho» (artigo 114º da p.i.), que «conseguiu igualmente que no período da sua gestão (…), que a empresa cumprisse (…)» (artigo 115º da p.i.), que «manteve a sociedade com uma situação líquida positiva (…)» (artigo 116º da p.i.).
Assim, tendo em conta o alegado pelo Recorrente e a factualidade vertida no despacho de reversão, sempre o Tribunal poderia dar por verificado o pressuposto do exercício da gerência com recurso a uma presunção judicial.
Para além disto, não corresponde à verdade que o despacho de reversão apenas menciona buscas realizadas nos sistemas informáticos da DGSI, pois nele também é referido que: «(…)
5. A sociedade solicitou a dispensa de garantia para a suspensão da cobrança da dívida, tendo obtido o seu diferimento, em 2007-05-28.
6. O processo executivo encontrou-se suspenso, desde a instauração até 2012-12-31, data em que caducou a isenção de garantia. (…)». Sendo certo, ainda, que o processo de execução fiscal contém a documentação do pedido de isenção de prestação de garantia e da decisão de deferimento que sobre ele recaiu (despacho de fls. 28/28vº do pef) «(…) porque a empresa manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis». Trata-se, portanto, de factualidade conhecida pelo OEF e documentada no processo de execução fiscal, antes do despacho de reversão, claramente evidenciadora da inexistência de bens penhoráveis.
Daqui se conclui que o despacho de reversão está devidamente fundamentado, tanto formal como substancialmente, improcedendo também este fundamento da oposição.
3.3. Dispensa do remanescente da taxa de justiça
O valor da presente oposição foi fixado em 305.442,16€.
Assim sendo, está em causa um remanescente de taxa de justiça no montante de 102,00€ [(€305.442,16€-275.000,00€ = 30.442,16€ : 25.000€ = 1,2) 1 X 102€ = 102,00€]».
Como vem sendo uniformemente entendido, a dispensa do remanescente da taxa de justiça, tem natureza excecional, pressupõe uma menor complexidade da causa e uma simplificação da tramitação processual aferida pela especificidade da situação processual e pela conduta das partes.
De igual modo, a decisão quanto a essa dispensa está dependente da avaliação que em cada caso concreto é realizada pelo tribunal, que, oficiosamente, deve equacionar tal questão no momento em que formula o julgamento de condenação quanto a custas, sem prejuízo de, sendo essa ponderação omitida, ser suscetível de constituir fundamento do pedido de reforma da decisão ( Neste sentido, o acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de 15 de Outubro de 2014, proferido no processo n.º 1435/12, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/a3b252eae83b18a580257d780045a663.).
No caso sub judice, trata-se de um recurso de apelação, em que as questões suscitadas não têm especial complexidade, resumindo-se a saber se o Recorrente ilidiu a presunção de culpa que sobre si incide e se o despacho de reversão está fundamentado, formal e substancialmente.
«Por outro lado, como afirmou já o Tribunal Constitucional, o legislador dispõe de uma «larga margem de liberdade de conformação em matéria de definição do montante das taxas»; mas, como logo advertiu o mesmo Tribunal, é necessário que «a causa e justificação do tributo possa ainda encontrar-se, materialmente, no serviço recebido pelo utente, pelo que uma desproporção manifesta ou flagrante com o custo do serviço e com a sua utilidade para tal utente afecta claramente uma tal relação sinalagmática que a taxa pressupõe» ( Cfr. os seguintes acórdãos do Tribunal Constitucional:
- de 28 de Março de 2007, com o n.º 227/2007, disponível em
http://www.tribunalconstitucional.pt/tc/acordaos/20070227.html;
- de 15 de Julho de 2013, com o n.º 421/2013, disponível em
http://www.tribunalconstitucional.pt/tc/acordaos/20130421.html.
Mais tem vindo a considerar a jurisprudência constitucional que «os critérios de cálculo da taxa de justiça, integrando normação que condiciona o exercício do direito fundamental de acesso à justiça (art. 20.º da Constituição), constituem, pois, a essa luz, zona constitucionalmente sensível, sujeita, por isso, a parâmetros de conformação material que garantam um mínimo de proporcionalidade entre o valor cobrado ao cidadão que recorre ao sistema público de administração da justiça e o custo/utilidade do serviço que efectivamente lhe foi prestado (artigos 2.º e 18.º, n.º 2, da mesma Lei Fundamental), de modo a impedir a adopção de soluções de tal modo onerosas que se convertam em obstáculos práticos ao efectivo exercício de um tal direito».
Note-se, aliás, que foi para obviar à violação desses princípios constitucionais que o art. 2.º da Lei n.º 7/2012, de 13 de Fevereiro, aditou ao art. 6.º do RCP o n.º 7, que veio permitir (poder-dever) que se atenda ao referido limite máximo de € 275.000,00 e a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça nas situações também já referidas ( Para maior desenvolvimento, vide o acórdão da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 9 de Julho de 2014, proferido no processo n.º 1319/13, disponível em
http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/b9dbbe59c0cd923880257d16002f0290.
Como nesse aresto ficou dito, «No acórdão n.º 421/2013, de 15/7/2013, processo n.º 907/2012, in DR, 2.ª série - n.º 200, de 16/10/2013, pp. 31096 a 31098, o Tribunal Constitucional havia julgado inconstitucionais, por violação do direito de acesso aos tribunais, consagrado no art. 20.º da CRP, conjugado com o princípio da proporcionalidade, decorrente dos arts. 2.º e 18.º, n.º 2, segunda parte, da CRP, as normas contidas nos arts. 6.º e 11.º, conjugadas com a tabela I-A anexa, do Regulamento das Custas Processuais, na redacção introduzida pelo DL n.º 52/2011, de 13/4, (anteriormente, portanto, à alteração introduzida pela Lei n.º 7/2012, de 13/2) quando interpretadas no sentido de que o montante da taxa de justiça é definido em função do valor da acção sem qualquer limite máximo, não se permitindo ao tribunal que reduza o montante da taxa de justiça devida no caso concreto, tendo em conta, designadamente, a complexidade do processo e o carácter manifestamente desproporcional do montante exigido a esse título.
Neste mesmo sentido se decidira já nos acs. desta Secção do STA, de 31/10/12 e de 26/4/2012, nos procs. n.ºs 0819/12 e 0768/11, respectivamente».).» - cfr. acórdão do STA de 11/01/2023, rec. 02064/21.4BEBRG, disponível em http://www.gde.mj.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/f0fcdef2c2b1d9d480258935005a00d4?OpenDocument&ExpandSection=1.
Descendo ao caso, o valor da taxa de justiça remanescente devida, 102€, afigura-se-nos desproporcionado em face do concreto serviço prestado, devendo ser dispensado o respetivo pagamento.
Assim, preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões:
I - Não está evidenciada a prática de atos, pelo revertido, para observância das regras de conduta previamente estabelecidas nos artigos 64º do CSC e 18º do CIRE, designadamente o cumprimento dos deveres de cuidado e lealdade e de apresentação da SDO à insolvência, acaso a sua escassez de património e os fracos resultados apresentados nos anos de 2006 a 2009 não favorecessem a apresentação de um PER e se, possuindo a SDO algum património, que foi alienado no período da sua gerência, nenhum do seu valor foi afeto ao pagamento da dívida exequenda.
II – Está fundamentado, formal e substancialmente, o despacho de reversão que, entre o mais, refere claramente que o revertido exerceu a gerência, com indicação de um indício e com a assunção, na p.i., de tal exercício, bem como a inexistência de bens penhoráveis na esfera patrimonial da SDO, mencionando os atos que a evidenciam.
4. DECISÃO
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em:
i) conceder provimento ao recurso, revogando a sentença na parte em que vem recorrida, e
ii) conhecendo em substituição, julgar a oposição totalmente improcedente, absolvendo a Fazenda Pública do pedido.
Custas a cargo do Recorrido, em ambas as instâncias, por nelas sair vencido, nos termos do artigo 527º, nº 1 e 2 do Código de Processo Civil, com dispensa do remanescente da taxa de justiça.
Porto, 27 de fevereiro de 2025
Maria do Rosário Pais – Relatora
Vítor Domingos de Oliveira Salazar Unas – 1º Adjunto (em substituição)
Ana Cristina Gomes Marques Goinhas Patrocínio – 2ª Adjunta |
