| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
«[SCom01...], S.A.», interpõe recurso da sentença que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações de IVA dos 1.º, 2.º e 4.º trimestres de 2014 (e juros compensatórios deste último trimestre) e 1.º trimestre de 2016; as liquidações de IRC dos anos de 2013, 2014, 2015 e 2018; e as liquidações de IRS (retenção na fonte), dos anos de 2014 e 2015.
Formula nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem:
A. O presente recurso vem interposto da sentença que julgou improcedente a impugnação apresentada pela aqui Recorrente na parte em que considerou que as faturas emitidas pela [SCom02...] não correspondem à verdade e que por essa razão decidiu improceder a impugnação da recorrente que pretendia a sua anulação com efeitos em sede de IRC e IVA.
B. Os factos provados com relevância para o presente recurso são os que constam na douta sentença e que de forma sumária se expôs supra na motivação do presente recurso.
C. Entendemos, portanto, que o “Tribunal a Quo” errou na medida que entendeu que a AT conseguiu ilidir a presunção legal de veracidade das faturas, mormente as emitidas pela firma [SCom02...].
D. Pois os indícios recolhidos não são suficientes para abalar tal presunção.
E. O que impede que seja invertido o ónus da prova de veracidade das operações registadas.
F. O primeiro dos indícios é o facto de a entidade emitente ter como única funcionária uma médica;
G. Contudo este suposto indício é contrariado pela própria AT nos seu RIT, na medida em que refere que pelo menos dois engenheiros prestaram serviços para a entidade emitente [SCom02...], a saber o Eng. «AA» e o Eng.º «BB» (anexo 10 e 11 do RIT).
H. Das declarações prestadas em sede de RIT o Eng.º «BB» refere que não se recorda de ter prestado serviços/trabalhos com a discriminação do nome que consta da fatura, contudo não nega que tenha prestado serviços à [SCom02...].
I. Assim para se poder assumir que este não foi o autor dos trabalhos em causa sempre se teria que saber quais foram então os trabalhos que de fato prestou, o que não foi feito.
J. Pois esse seria sim o indício suficiente abalador para afirmar a falsidade da operação.
K. Mas mais entendemos que o facto de a descrição das faturas não dizer nada ao referido engenheiro isso não quer dizer que não realizou o trabalho em questão.
L. Desde logo porque poderá ter outra nomenclatura.
M. Outro erro grosseiro é entender que o FACEBOOK é uma fonte de prova, mormente quanto à pessoa em questão (há muitas Marias no mundo) e domicílio.
N. Com esta informação, do FACEBOOK, é simplesmente irreal partir para a conclusão de que não interveio na elaboração dos trabalhos em questão.
O. Nos esclarecimentos prestados pela entidade emitente, esta, refere, que para a elaboração dos estudos recorreu a estudos já existentes no arquivo da mesma e ao know how de pessoa que já pertenceram aos quadros da empresa e alguns trabalhos académicos similares.
P. Com base nesta informação teria a AT que aferir da veracidade dos estudos.
Q. É que esta é a questão fulcral!
R. Pois os estudos refletem factos científicos relevantes e reais.
S. É que só podem ser falsos se o não fizerem.
T. Ou seja, que não refletirem uma informação científica verdadeira.
U. E isto independentemente da confusão, que se aceita, em ambas as contabilidades.
V. Mas mais não pode ser a impugnante/recorrente que terá que aferir se os trabalhos foram feitos por quem os subscreve.
W. O que a impugnante pediu e lhe foi entregue foram estudos essenciais à sua atividade e que foram usados na sua atividade.
X. Não pode a impugnante ser prejudicada porque os meios de pagamento são cheques.
Y. Alegando irregularidades contabilísticas para descredibilizar as operações descritas nas faturas.
Z. Assim entendemos que não foram recolhidos indícios objetivos e sólidos de que as faturas não titulam reais e efetivas operações, pelo que as mesmas não podem ser desconsideradas.
AA. Ora, não carreando nenhum elemento de prova relevante e que inverta o ónus de prova da AT para o SP, nos termos do artigo 74.° da LGT, o ónus da prova cabe à AT Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo: 892/12.0BELRS
Data do Acordão: 08-02-2018
Descritores: PRESUNÇÃO DA VERDADE DAS DECLARAÇÕES ÓNUS DA PROVA
Sumário: I - Deve entender-se que os factos tributários expressos nas declarações apresentadas pelo contribuinte são verdadeiros e que nenhuns outros podem relevar, relativamente a esse contribuinte, para efeitos de incidência tributária e, por conseguinte, de sujeição a imposto. No entanto, tratando-se de uma presunção legal, o legislador admite, contudo, a sua ilisão através da produção, por parte da Administração Tributária, de prova em sentido contrário.
II - Apenas se admite o afastamento da veracidade das declarações apresentadas quando a AT demonstre inequivocamente a existência de um facto tributário não reflectido nessas declarações ou divergente do declarado, através de elementos carreados para o procedimento, tendo em vista ilidir a presunção da veracidade das mesmas.
III - Competindo à AT a prova dos factos constitutivos do direito de tributar, nos termos do art. 74º, nº 1, da LGT, e não tendo a mesma recolhido prova suficiente da existência do facto tributário, ou melhor dizendo no presente caso, de que a dimensão do facto tributário é diferente da declarada, não poderia a mesma proceder à correcção da matéria tributável cuja declaração respeita os termos legais nem à consequente liquidação adicional, pelo que a mesma é ilegal.
Acórdãos TCAN
Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
Processo: 00356/08.7BEVIS
Data do Acordão: 15-09-2016
Tribunal: TAF de Aveiro
Descritores: FACTURAS FALSAS
IVA
CORRECÇÕES
ÓNUS DE PROVA
Sumário: 1. No caso de facturas falsas, compete à AT fazer a prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação correctiva e, só caso o faça, passa a recair sobre o contribuinte o ónus da prova da existência e dimensão dos factos tributários que alegou como fundamento do seu direito à dedução do imposto;
2. A AT só cumpre o ónus que lhe compete se recolher elementos factuais que pela sua objectividade, solidez e consistência consubstanciem claros e convincentes indícios de que as facturas desconsideradas para efeitos de dedutibilidade não titulam reais e efectivas operações.
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BB. A sentença violou as normas do art.º 75º, n.º 1, da LGT, o art.º 23º do CIRC e o art.º 19º do CIVA.
CC. Devendo por este efeito ser declarada nula as liquidações que consequentemente determinaram a liquidação do imposto IVA e IRC referente às faturas da [SCom02...].
A. Assim decidindo, farão V. Ex.ª, Venerandos Desembargadores a costumada
JUSTIÇA!!!
Não foram apresentadas contra-alegações, em relação ao recurso da Impugnante.
O Ministério Público emitiu parecer no sentido de o recurso da impugnante ser julgado improcedente.
A FAZENDA PÚBLICA também interpõe recurso na parte em que decaiu.
Formula nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem:
1) O Tribunal a quo entendeu que a falta de apresentação da declaração RFI não é um requisito formal essencial para eliminar a dupla tributação.
2) Assim, julgou parcialmente procedente a impugnação apresentada, anulando a liquidação de IRS referente a serviços prestados por «CC» e «DD», pagos pela impugnante, sem retenção na fonte.
3) A Administração Tributária identificou pagamentos efetuados pela impugnante aos senhores «CC» e «DD», a título de prestações de serviços, sem retenção na fonte, considerando que estes estavam sujeitos à retenção à taxa liberatória de 25%, conforme os artigos 71º, nº 4, alínea a), e 98º, nº 1 e nº 3, do CIRS.
4) Os rendimentos ficam sujeitos a tributação em Portugal, pois os serviços prestados, mesmo que realizados fora do país, geraram benefícios utilizados em território nacional por uma unidade produtiva localizada em Portugal, e foram pagos por entidade que tem sede em território português, conforme o artigo 18º, nº 1, alínea f), do CIRS.
5) A inspeção entendeu que os prestadores poderiam ter solicitado dispensa da retenção, com base na convenção entre Portugal e Espanha para evitar a dupla tributação, mediante a apresentação de um documento das autoridades fiscais espanholas comprovando a residência e sujeição a imposto no período em questão. Esse formulário corresponde à declaração Modelo 21-RFI, prevista no artigo 101º-C, nº 2, do CIRS.
6) A impugnante não apresentou documentos emitidos pelas autoridades fiscais do Estado de residência dos prestadores de serviços, comprovando a sua residência fiscal e sujeição a imposto no período em questão, mesmo após notificação.
7) Perante essa ausência de prova, a Administração Tributária concluiu que os prestadores não ativaram a convenção para evitar a dupla tributação, considerando a retenção na fonte aplicável, uma vez que a empresa não possuía o documento necessário.
8) O tribunal reconheceu que a impugnante não comprovou que os prestadores de serviços, «DD» e «CC», eram residentes fiscais em Espanha, nem durante o procedimento inspetivo, nem na impugnação.
9) No entanto, concluiu que, como a inspeção tributária não contestou o estatuto de não residentes e reconheceu que o Estado de residência era Espanha, a AT não poderia fundamentar a liquidação de IRS na falta da declaração modelo 21-RFI.
10) Não se concorda com as ilações de facto que o Tribunal a quo retira dos factos provados, nem com a interpretação que foi dada pelo Tribunal a quo ao artº 101ºC nºs 1, 2, 3 e 5 do CIRS.
11) A controvérsia envolve a liquidação de imposto sobre pagamentos feitos pela impugnante a dois sujeitos passivos não residentes («DD» e «CC») sem retenção na fonte, em violação dos artigos 18º, nº 1, alínea f), 71º, nº 4, alínea a), e 98º, nºs 1 e 3, do CIRS.
12) A administração tributária constatou, durante a inspeção, que a impugnante não reteve o imposto devido e não apresentou, quando solicitado, certificados de residência fiscal emitidos nos termos da Convenção de Dupla Tributação entre Portugal e Espanha para justificar a dispensa da retenção. (ponto 3 do probatório)
13) Os Serviços de Inspeção concluíram que a residência fiscal dos prestadores deveria ser comprovada pela declaração Modelo 21-RFI, acompanhada de um certificado emitido pelas autoridades fiscais espanholas, conforme exigido pela Convenção de Dupla Tributação (CDT) entre Portugal e Espanha.
14) A impugnante não apresentou qualquer certificado de residência fiscal, nem durante a inspeção, nem posteriormente, impossibilitando a aplicação da CDT.
15) De acordo com o artigo 4º da Convenção de Dupla Tributação entre Portugal e Espanha, a expressão "residente de um Estado Contratante" refere-se a qualquer pessoa sujeita a imposto nesse Estado devido ao seu domicílio, residência, local de direção ou outros critérios semelhantes.
16) Os documentos relativos à prestação de serviços identificam os beneficiários como registados em Espanha, mas a AT não considerou comprovada a residência fiscal. Além disso, não foi provado que os beneficiários tenham residência em Espanha nem que paguem impostos nesse país.
17) O artigo 101.º-C, nº 2, do Código do IRS estabelece que, para beneficiar da dispensa de retenção na fonte prevista nas convenções para evitar a dupla tributação (CDT), os beneficiários dos rendimentos devem comprovar a sua residência fiscal perante a entidade pagadora.
18) Esta comprovação deve ser feita através da apresentação de um certificado de residência fiscal emitido pelas autoridades competentes do país de residência, conforme os termos da respetiva CDT.
19) A exigência de apresentação deste certificado encontra-se fundamentada no artigo 101.º-C do Código do IRS, que estabelece as condições para a aplicação das CDTs e é vinculativa para os sujeitos passivos.
20) O artigo 101º-C, nº 1, do CIRS estabelece que, quando uma convenção para eliminar a dupla tributação atribui a competência para tributar os rendimentos a um Estado contratante e não ao Estado da fonte, não há obrigação de retenção na fonte, total ou parcial, conforme o artigo 71º do CIRS.
21) Os nºs 2 e 3 do artigo 101º-C determinam que os beneficiários dos rendimentos devem comprovar a residência fiscal e outros pressupostos para beneficiar da convenção, até ao prazo para a entrega do imposto devido.
22) O nº 5 prevê que, se não houver comprovação até esse prazo, o substituto tributário deve reter a totalidade do imposto. No entanto, o nº 6 permite que a obrigação de retenção seja afastada, caso o substituto tributário comprove com os documentos necessários que os pressupostos para dispensa de retenção foram cumpridos.
23) A lei estabelece que o substituto tributário tem a obrigação de comprovar, dentro de um prazo, os pressupostos para a isenção da retenção na fonte.
24) Ao contrário do entendimento do tribunal, existia uma exigência formal sobre o tipo de documento necessário para comprovar a residência fiscal dos beneficiários dos rendimentos. O artigo 101º-C, nº 2, do CIRS prevê que a prova seja feita através do formulário Modelo 21-RFI, acompanhado de um certificado ou documento emitido pelas autoridades fiscais do Estado de residência, que comprove a residência e a sujeição a imposto sobre o rendimento nesse Estado.
25) Mesmo que se considere que a apresentação do Modelo 21RFI seja uma mera formalidade para fins probatórios, e que a residência fiscal noutro Estado possa ser comprovada por outros meios idóneos, conforme decidido no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 14.12.2016 proc. n.º 141/14, a impugnante ainda teria a obrigação de provar a residência dos beneficiários por meio adequado, o que não foi feito neste caso.
26) A impugnante não comprovou a residência fiscal dos beneficiários dos rendimentos, conforme admitido pelo tribunal.
27) Como não foi apresentada a prova até o prazo para entrega do imposto nem posteriormente, conclui-se que a responsabilidade do substituto tributário se mantém, o que impede a dispensa de retenção na fonte. Assim, a impugnante estava obrigada a efetuar a retenção de IRS, tornando a liquidação impugnada legal e não passível de anulação.
28) Portanto, a decisão do tribunal a quo, que considerou erro nos pressupostos da liquidação, está incorreta.
29) A douta sentença sob recurso fez uma incorreta apreciação dos factos, e violou os artigos artºs 18º nº 1alinea f) artº 71º nº 4 alínea a) e 98º nº 1 e nº 3, artº 101ºC nºs 1, 2, 3 e 5 do CIRS.
TERMOS EM QUE, deve ordenar-se a revogação da douta sentença recorrida, como é de
LEI E JUSTIÇA
Não foram apresentadas contra-alegações, em relação ao recurso da Fazenda Pública.
O Ministério Público emitiu parecer no sentido de o recurso da Fazenda Pública ser julgado procedente.
Foram dispensados os vistos legais, nos termos do n.º 4 do artigo 657.º do Código de Processo Civil, com a concordância da Exma. Desembargadora Adjunta e do Exmo. Desembargador Adjunto, atenta a disponibilidade do processo na plataforma SITAF (Sistema de Informação dos Tribunais Administrativos e Fiscais).
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Delimitação do Objeto do Recurso – Questões a Decidir.
As questões suscitadas nos recursos, delimitada pelas alegações e respetivas conclusões [vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT] são as de saber, no recurso da Impugnante, se a AT cumpriu o ónus da prova de demonstrar que as faturas emitidas pela [SCom02...], não correspondiam a verdadeiras operações; e, em relação ao recurso da Fazenda Pública se a liquidação de IRS relativa aos serviços prestados por «CC» e «DD», estavam ou não sujeitos a retenção na fonte.
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Relativamente à matéria de facto, o tribunal, deu por assente o seguinte:
II. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO
II.1 Factos Provados
Com relevo para a decisão da presente impugnação, o Tribunal julga provados os seguintes factos, por ordem lógica e cronológica:
1. No cumprimento das Ordens de Serviço n.ºs ...73, ...61 e ...62, os Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças ..., desencadearam procedimento inspetivo à aqui Impugnante, de âmbito parcial, em IRC, IVA e IRS retido na fonte, com incidência aos exercícios de 2013, 2014 e 2015 - cf. págs. 5 e 6 do RIT;
2. Em 22.06.2018, na sequência do procedimento inspetivo referido no ponto anterior, foi elaborado pelos Serviços de Inspeção Tributária relatório da ação inspetiva onde foram propostas correções à matéria tributável de IRC dos anos de 2013 e 2015, nos montantes de € 104.965,44 e € 88.050,00, respetivamente, assim como o apuramento de imposto de IRC em falta, dos anos de 2014 e 2015, nos montantes de € 66.253,48 e € 5.021,64, respetivamente, o apuramento de imposto de IVA em falta, dos anos de 2014 e 2015, nos montantes de € 28.974,44 e € 1.587,88, respetivamente, e, ainda o apuramento de IRS-retenção na fonte em falta, dos anos de 2014 e 2015, nos montantes de € 25.200,00 e € 15.625,00, respetivamente – cf. págs. 1 a 3 do RIT;
3. As correções referidas no ponto anterior resultaram da fundamentação constante no relatório da ação inspetiva, na qual, entre o mais, consta o seguinte:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(…)
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
- cf. pags. 1 a 61 do RIT;
4. Sobre o referido relatório de inspeção foi proferido despacho de concordância, em 12.07.2018 – cf. pág. 1 do RIT
5. Na sequência do qual foram emitidas as liquidações adicionais de IRC dos anos de 2014 e 2015, com os n.ºs ...54, ...08, de que resultaram os valores a pagar de € 74.370,89 e € 10.477,85, respetivamente, as liquidações de IRS-retenção na fonte dos anos de 2014 e 2015, n.ºs ...16 e ...17, de que resultaram os valores a pagar de € 25.200,00 e € 15.625,00, respetivamente, assim como as respetivas liquidações de juros compensatórios, n.ºs ...27 e ...28, nos montantes de € 3.449,29 e € 1.702,16, as liquidações adicionais de IVA relativa aos 2º trimestre de 2014, com o n.º ...51, que apurou um crédito a recuperar no montante de € 8.232,97, do qual, após estorno da liquidação anterior, resultou um valor a pagar de € 20.822,26, relativa ao 3º trimestre de 2014, que apurou um crédito a recuperar no montante de € 18.603,29, do qual, após estorno da liquidação anterior, resultou um valor a pagar de € 259,60, relativa ao 4º trimestre de 2014, de que resultou num valor a entregar ao Estado de € 68.621,95, acrescido de juros compensatórios de € 1.056,95, do qual, após estorno da liquidação anterior, resultou um valor a pagar de € 920,28, e relativa ao 1º trimestre de 2016, que apurou um crédito a recuperar no montante de € 95.915,41, do qual, após estorno da liquidação anterior, resultou um valor a pagar de € 1.587,88, adicional de IRC do ano de 2013, n.º ...89, de 4.10.2017, onde se apurou o montante a pagar de € 235.695,61, que após compensação com liquidações anteriores, n.º ...24, de 19.10.2017, resultou num valor a pagar de € 190.692,69 – cf. págs. 704 e segs. do processo no SITAF;
6. As demonstrações de contas e de liquidação relativas ao IVA os 2º, 3º e 4º trimestres de 2014 e do 1º trimestre de 2016, aos juros compensatórios do 4º trimestre de 2014 e ao IRC do ano de 2015 têm o seguinte teor:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
- cf. págs. 704 e segs. e 754 e segs. do processo no SITAF;
7. Na declaração periódica de IVA referente ao 2º trimestre de 2014 apresentada pela Impugnante, foi apurado imposto a favor do sujeito passivo no montante de € 33.101,62;
8. Na declaração periódica de IVA referente ao 3º trimestre de 2014 apresentada pela Impugnante, foi apurado imposto a favor do sujeito passivo no montante de € 102.327,47;
9. Na declaração periódica de IVA referente ao 4º trimestre de 2014 apresentada pela Impugnante, foi apurado imposto a favor do sujeito passivo no montante de € 60.729,37 – cf. declarações periódicas, documento n.º 2, junto com a contestação;
Mais se provou que:
10. A Impugnante foi constituída em 2010 com o objeto social de “transformação e comercialização, por grosso, de resíduos florestais com fins energéticos, sua importação e exportação”;
11. E encontra-se coletada para o exercício da atividade com o CAE 38322 – Valorização de resíduos não metálicos;
12. Entre a data de início de atividade, em abril de 2010, e o ano de 2012, a Impugnante exerceu a atividade de venda de rações de animais e serviços web;
13. A Impugnante concorreu a, pelo menos, dois programas de incentivos financeiros do IAPMEI, em consequência dos quais, celebrou dois contratos de financiamento em dezembro de 2012, no valor de € 2.407.073,32, e no ano de 2013, no valor de € 258.696,30, com os n.ºs 2012/027105 e 2013/34001, respetivamente – cf. págs. 6 e 11 do RIT;
14. São detentores do capital social da Impugnante «EE», com 83,10% do capital, no valor de € 475.000,00, «FF», com 4,40%, no valor de € 25.000, e [SCom03...] – Fundo de capital de risco, com 12,50%, no valor de € 71.400,00;
15. O capital social inicial, de € 5.000,00, era detido integralmente por «EE»;
16. No ano de 2012 foi efetuado aumento do capital social da Impugnante, o qual passou para € 500.000,00, subscrito por «EE», em € 470.000,00, e por «FF», em € 25.000,00;
17. Através da apresentação ...09, foi registada a transformação da Impugnante em sociedade anónima, tendo o capital convertido em 100.000 ações, com o valor nominal de € 5,00;
18. Através da apresentação ...12 foi registado o aumento do capital social em € 71.400,00, subscrito por [SCom03...] – Fundo de capital de risco, assim como a alteração do número de ações para 100.000 e o valor nominal para € 1,00 – cf. pág. 8 do RIT;
19. No ano de 2013, «EE» subscreveu prestações suplementares à empresa no montante de € 387.000,00 – cf. pág. 13 do RIT;
20. Nos anos de 2014 e 2015, a Impugnante deduziu o IVA constante das seguintes faturas, relativas a despesas com viaturas ligeiras de passageiros:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
- cf. pág. 14 do RIT;
21. Nos anos de 2014 e 2015, a Impugnante contabilizou as seguintes faturas, emitidas pela sociedade [SCom02...], Lda., pelos valores e IVA a seguir indicados, que deduziu:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
22. A fatura n.º 46 tem como descritivo vários estudos, assim como levantamento topográfico - – cf. fatura, anexo 8 do RIT;
23. A fatura n.º 70 tem como descritivo estudo e prestação de serviços no âmbito do projeto n.º 34001, do poder calorífico de casa resíduo/biomassa carbonizado, no valor de € 15.000,00, assim como trabalho efetuado por pessoal externo, respeitante a coordenadas geral e científico, assistente de investigação e engenheiro de bioenergia, nos valores de € 9.900,00 e € 8.550,00 – cf. fatura, anexo 8 do RIT;
24. Em adenda à fatura n.º 70 consta a discriminação das pessoas e cargas horárias respeitantes aos montantes pagos a pessoal externo, na qual consta, entre outros, 450 horas de atividade prestada por «BB» e «AA», cada um, relativa aos meses de janeiro a maio de 2014 – cf. adenda, anexo 8 do RIT;
25. A fatura n.º 91 tem como descritivo a prestação de serviços no âmbito do projeto n.º 34001, “incorporação de resíduos de origem agrícola e vegetal na produção de biocarvão”, assim como as cargas horárias e respetivos montantes, relativas à coordenação geral do projeto, nas quais se inclui 150 horas de atividade prestada por «AA», nos meses de junho a outubro de 2014, assim como 37,5 horas por «GG», relativa meses de junho a agosto de 21014 - cf. fatura, anexo 8 do RIT;
26. As faturas n.ºs 46 e 70 foram contabilizadas na conta de 4421002 – Ativos intangíveis-Projetos de desenvolvimento e a fatura n.º 91 foi contabilizada como gasto do exercício na conta 62211134 – Trabalhos especializados – cf. pág. 15 do RIT;
27. Nos anos de 2014 e 2015, a sociedade [SCom02...]., Lda., tinha uma única funcionária ao seu serviço, médica de profissão;
28. A restante faturação emitida pela sociedade [SCom02...]., Lda., nos referidos anos é relativa à atividade de medicina;
29. Notificada para o efeito, a sociedade [SCom02...]. Lda., informou o serviço de inspeção que não tinham sido contratados quaisquer serviços a entidades externas para a elaboração dos estudos descritos na fatura n.º 46, e que os mesmos foram elaborados pela própria empresa com recurso a estudos já existentes no aquivo da empresa e ao know how de pessoas que já pertenceram aos quadros da empresa e a alguns trabalhos académicos similares – cf. pág. 16 do RIT;
30. Um dos estudos identificados na fatura n.º 46 é designado como “Estudo do impacto logístico e aproveitamento de mão-de-obra regional para a recolha e transporte de podas para uma unidade industrial regional” – cf. fatura, anexo 8 do RIT;
31. No qual é referido que foram efetuadas recolhas dos tempos de trabalho necessários à realização de cada operação de extração de biomassa nos processos, efetuado nas zonas de ... e ...;
32. Notificada para o efeito, a sociedade [SCom02...]., Lda., informou que não podia identificar as pessoas ou entidades que procederam às recolhas referidas no ponto anterior, porque, para a sua elaboração, recorreu a estudos já existentes no aquivo da empresa e ao know how de pessoas que já pertenceram aos quadros da empresa e a alguns trabalhos académicos similares;
33. «BB» e «AA» não eram funcionários da [SCom02...]., Lda., nos anos de 2014 e 2015;
34. A sociedade [SCom02...]., Lda., não contabilizou nos anos de 2014 e 2015 quaisquer faturas ou faturas-recibo emitidas por «BB» e «AA»;
35. Notificada para apresentar as faturas e respetivos comprovativos de pagamento dos serviços de pessoal externo indicados nas faturas n.ºs 70 e 91, a sociedade [SCom02...]. Lda., informou a inspeção tributária que “foram serviços prestados e elaborados por uma pessoa que já pertenceu aos quadros e à gerência da empresa, em colaboração com dois estudantes universitários como complemento de trabalho universitário;
36. Em auto de declarações de 14.07.2017, «BB» informou a inspeção tributária que em tempos prestou alguns serviços à [SCom02...], Lda., que não se recorda de ter prestado qualquer serviço no âmbito da Impugnante, e que nos seus aquivos encontrou nada relacionado com a Impugnante – cf. pág. 17 do RIT;
37. Na declaração de IRS do ano de 2014, «BB» declarou rendimentos auferidos em Inglaterra e os rendimentos relativos a uma avença, pagos por uma empresa não relacionada com a [SCom02...], Lda., nem com os serviços descritos na fatura n.º 70;
38. O saldo final de 2014 da conta cliente apresentava uma dívida da Impugnante perante a [SCom02...]. Lda., no montante de € 100.143,50;
39. No final de 2015, a conta cliente encontrava-se saldada;
40. Notificada para o efeito, a sociedade [SCom02...], Lda., informou que não tem comprovativos dos pagamentos feitos em 2015, uma vez que o saldo foi acertado contabilisticamente;
41. Durante o ano de 2014, a [SCom02...], Lda., contabilizou o pagamento por parte da Impugnante das quantias de € 10.000,00, em 24.07.2014, de € 11.000,00, em 18.08.2014, e de € 42.711,75, em 19.09.2014, num total de € 63.711,75;
42. Do extrato da conta bancária de que a [SCom02...], Lda., é titular no Banco 1... constam os movimentos relativos aos pagamentos referidos no ponto anterior;
43. Notificada para o efeito, a [SCom02...], Lda., informou a inspeção tributária que não tinha comprovativos do pagamento do restante valor da dívida da Impugnante, no montante de € 100.143,75, uma vez que o mesmo foi acertado contabilisticamente;
44. A Impugnante contabilizou 3 pagamentos relativos à fatura n.º 46, nos valores de € 10.000,00, € 11.000,00 e € 89.700,00, respetivamente;
45. O pagamento de € 89.700,00 foi efetuado através de cheque emitido sobre a conta de que a Impugnante era titular no então Banco 2..., atual Banco 3..., o qual foi devolvido por falta de provisão;
46. A Impugnante não contabilizou a devolução do referido cheque, mantendo o registo do integral pagamento da fatura n.º 46;
47. No mesmo dia em que o cheque de € 89.700,00, foi depositado na conta titulada pela Impugnante no então Banco 2... um cheque de € 90.000,00, emitido pelo gerente da Impugnante, «FF», o qual foi devolvido por falta de provisão;
48. O saldo da referida conta bancária em 22.10.2014 ascendia a € 221,65 – cf. pág. 19 do RIT;
49. A Impugnante não contabilizou o depósito nem a devolução do cheque de € 90.000,00;
50. Em 2015 foi realizada uma auditoria às contas da Impugnante;
51. No âmbito da qual o auditor concluiu, em resultado da reconciliação bancária realizada, que o valor de € 89.700,00 foi parcialmente pago, em diversas tranches, desde novembro de 2014 a fevereiro de 2015, que no total ascendem a € 68.500,00;
52. Sem que identificasse o número de tranches pagas, o valor de cada uma, o meio de pagamento utilizado e as datas em que ocorreram – cf. pág. 20 do RIT;
53. Não consta da contabilidade da Impugnante comprovativo do pagamento das faturas n.ºs 70 e 91;
54. Notificada para o efeito, a Impugnante informou a inspeção tributária que, relativamente à fatura n.º 91, detetou um erro no lançamento contabilístico e por isso a fatura não estava paga, assim como que iria proceder à sua correção em conformidade;
55. Notificada para o efeito, a Impugnante informou que adjudicou e recebeu a fatura do serviço, mas que o mesmo não se realizou na totalidade e, por lapso, não houve correção na contabilidade, assim como que, por isso, aguardava o envio da nota de crédito da [SCom02...], Lda., para correção da contabilidade – cf. pág. 21 do RIT;
56. No dia 15.05.2013, a Impugnante e a sociedade [SCom04...], SA, outorgaram “contrato de sublocação com promessa de cessão de posição contratual”;
57. O qual prevê no terceiro parágrafo que “nesta data, 15 de Maio de 2013, a segunda outorgante paga à primeira, como contrapartida pelo uso do supra identificado prédio durante os anos de 2011, 2012 e até ao presente momento a quantia de € 113.068,41”;
58. O referido prédio corresponde ao prédio urbano inscrito na anterior matriz predial urbana da freguesia ... sob o artigo ...17, composto por edifício fabril e de edifício para escritório – cf. pág. 35 do RIT;
59. A Impugnante contabilizou o valor de € 113.068,41 como gasto em rendas, deduzido integralmente no exercício de 2013;
60. Em 17.06.2013, a Impugnante emitiu a fatura n.º 319, no valor de € 125.000,00, acrescido de IVA no montante de € 28.750,00, em nome da sociedade [SCom05...], SA, relativa à venda de diverso equipamento usado;
61. Equipamento diverso esse com origem no reaproveitamento e conserto de material que se encontrava no pavilhão industrial, na sequência da outorga do contrato de sublocação 15.05.2013;
62. Pelo registo da venda do equipamento diverso, a Impugnante reconheceu, na conta 78713 – Alienações de equipamento básico, um proveito de € 115.250,00 – cf. pág. 38 do RIT;
63. A Impugnante contabilizou como gasto do exercício de 2015, na conta 6234 – Artigos para oferta, a fatura emitida pelo [SCom06...] SAD, com o n.º 402025030018, de 21.09.2015, no montante de € 1.600,00, relativa ao pagamento de 5 lugares anuais para a época 2015/2016;
64. Na referida fatura está indicada uma morada correspondente a uma vivenda particular;
65. Na contabilidade da Impugnante não consta a identificação das pessoas a quem foram oferecidos os 5 lugares no estádio de futebol – cf. pág. 40 do RIT;
66. A Impugnante contabilizou como gasto do exercício de 2015, na conta 6221113 – Trabalhos especializados, por contrapartida da conta fornecedor «DD», as seguintes faturas, que totalizam o montante de € 60.000,00:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
67. Nas quais o fornecedor «DD» se identifica como estando registado em Espanha, com o número de ES X5833498P;
68. As faturas n.ºs 4 a 9 respeitam a prestação de serviços na administração da Impugnante – cf. faturas, anexo 38 do RIT;
69. Com exceção do montante relativo à fatura n.º 9/2015, todas as quantias foram pagas no decorrer do ano de 2015;
70. A Impugnante não procedeu à retenção na fonte de qualquer quantia relativamente aos pagamentos realizados;
71. Nos documentos de suporte da contabilização dos referidos montantes não consta justificação para a dispensa de retenção na fonte;
72. Notificada para o efeito, a Impugnante não justificou perante a inspeção tributária a dispensa de retenção na fonte – cf. pág. 56 do RIT;
73. Consta da contabilidade da Impugnante a impressão do resultado de uma consulta ao sistema VIES, efetuada no dia 30.06.2015, relativa à validação do número de IVA ES X58......8P;
74. A qual deu o número fiscal como inválido;
75. O mesmo se verifica em consulta ao sistema de VIES, efetuada em 8.03.2018;
76. «DD», pai da acionista «EE», consta do organograma da Impugnante de 31.05.2016 como seu Diretor Geral – cf. pág. 41 do RIT;
77. Sem que conste das declarações mensais de retenção na fonte e/ou das declarações mensais de remunerações (DMR) apresentadas pela Impugnante desde final de 2015 a 22.06.2018 – cf. pág. 42 do RIT;
78. No dia 19.06.2014, a sociedade [SCom04...], Lda., vendeu à Impugnante o prédio inscrito na anterior matriz predial urbana da freguesia ... sob o artigo ...17, composto por edifício fabril e de edifício para escritório, que corresponde ao local da sede da Impugnante desde a sua constituição, no ano de 2010, pelo valor de € 204.375,26 – cf. pág. 49 do RIT;
79. Em 19.06.2014, a Impugnante emitiu à ordem da sociedade [SCom04...], Lda., cheque pelo valor de compra do referido prédio;
80. No mesmo dia, a Impugnante emitiu à ordem da sociedade [SCom04...], Lda., um cheque no valor de € 50.000,00, montante que aquela recebeu;
81. A Impugnante contabilizou o pagamento da quantia de € 50.000,00 na conta 278110004, tendo como documento de suporte cópia do respetivo cheque;
82. No exercício de 2014, a Impugnante contabilizou diversos movimentos a débito da conta 278110004 – [SCom04...], por contrapartida das contas 11- Caixa e 12- Depósitos à ordem, no valor total de € 147.745,00;
83. Entre os quais, os lançamentos de 30 e 31 de janeiro de 2014, pelos valores de € 1.200,00 e € 2.200,00, respetivamente, com suporte em cópias dos respetivos cheques;
84. Nas cópias dos cheques referidos no ponto anterior consta inscrito à mão a palavra “caixa”;
85. Os cheques foram levantados por «HH», à data funcionária da Impugnante responsável pela parte administrativa;
86. Assim como os lançamentos de 7.05.2014 e 6.06.2014, pelos valores de € 6.000,00 e € 10.000,00, respetivamente, com suporte em cópias dos cheques utilizados para levantamento e os talões de levantamento dos cheques ao balcão;
87. Nos quais consta inscrito à mão “levantamento p caixa”;
88. Ambos os cheques foram levantados pelo sócio-gerente da Impugnante, «FF»; - cf. pág. 50 do RIT;
89. E, ainda, os lançamentos de 9.04.2014 e 1.10.2014, pelos valores de € 17.000,00 e € 2.500,00, respetivamente, com suporte em cópias dos cheques e dos talões de levantamento ao balcão;
90. Bem como o lançamento de 29.08.2014, pelo valor de € 4.000,00, inicialmente a débito na conta 111 - Caixa e a crédito na conta 12104 - Banco 4..., alterado em 23.03.2015, com substituição da conta 111 - Caixa pela conta 278110004 - [SCom04...] – cf. pág. 51 do RIT;
91. Notificada para o efeito, a Impugnante justificou as saídas de dinheiro contabilizadas a débito da conta 27811004 – [SCom04...], Lda., informou a inspeção tributária de que a maioria dos montantes contabilizados respeitam a retiradas por conta de lucros futuros – cf. pág. 52 do RIT;
92. Em 31.12.2014, a Impugnante contabilizou o montante de € 90.000,00, a crédito da conta 111 – Caixa, por contrapartida do débito das contas 278110001 – «EE» e 278110002 – «FF», pelo montante de € 45.000,00, cada uma, com suporte em documento interno com identificação do lançamento, das contas movimentadas e respetivos valores;
93. Notificada para o efeito, a Impugnante informou a inspeção tributária de que os montantes em causa foram retirados por conta de lucros futuros – cf. pág. 54 do RIT;
94. No exercício de 2014, a Impugnante contabilizou, na respetiva conta fornecedor, as faturas emitidas por «CC», com os n.ºs 1/2015, de 30.06.2015, no valor de € 2.500,00, 2/2015, de 31.07.2015, no valor de € 2.500,00 e 5/2015, de 31.08.2015, no valor de € 2.500,00 – cf. pág. 55 do RIT;
95. Todas as quantias relativas às referidas faturas foram pagas no decorrer do ano de 2015;
96. A Impugnante não procedeu à retenção na fonte de qualquer quantia relativamente aos pagamentos realizados;
97. Nos documentos de suporte da contabilização dos referidos montantes não consta justificação para a dispensa de retenção na fonte;
98. Notificada para o efeito, a Impugnante não justificou perante a inspeção tributária a dispensa de retenção na fonte – cf. pág. 56 do RIT;
99. Através dos ofícios datados de 31.10.2017 e de 22.12.2017, a Impugnante foi notificada da existência do inquérito n.º ...4/2....IDAVR, assim como de que o prazo de caducidade do direito à liquidação se encontrava suspenso – cf. pág. 5 do RIT;
100. O inquérito n.º ...4/2....IDAVR foi instaurado em consequência da recolha de indícios de que a Impugnante terá utilizado, em 2013, faturas falsas que totalizam € 1.208.300,00, relativas à aquisição de diversos equipamentos a uma empresa sedeada em Espanha, para justificar saídas de meios monetários da Impugnante, os quais, na sua maioria, retornaram a esta através da respetiva sócia maioritária, «EE», via aumento de capital e prestações suplementares – cf. informação, a pág. 267 do processo no SITAF;
101. A Impugnante não foi notificada da liquidação de IRC do ano de 2013, emitida em resultado das correções constante do relatório de inspeção antes de 31.12.2017.
II.2 Factos não provados
Não se provaram quaisquer outros factos para além dos referidos, com relevância para a decisão da causa, nomeadamente os seguintes:
a) A sociedade [SCom02...], Lda., prestou à Impugnante os serviços indicados nas faturas n.ºs 46, 70 e 91, pelos valores aí expressos;
b) No ano de 2014, a Impugnante entregou a cada um dos sócios-gerentes «EE» e «FF» a quantia de € 45.000,00, a título de empréstimo.
II.3 Motivação
O Tribunal formou a sua convicção através da análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos, conforme acima indicado em relação aos pontos do elenco dos factos provados, bem como da posição das partes relativamente aos factos constantes dos articulados pelas mesmas apresentados.
Quanto à prova testemunhal, cumpre referir que os depoimentos das testemunhas «DD», pai da sócia-gerente da Impugnante, «EE», e simultaneamente prestador de serviços, «II», que exerceu funções administrativas na Impugnante desde 2014 a 2018, assim como «JJ», inspetor tributário autor do relatório de inspeção que teve origem nas liquidações impugnadas, não lograram auxiliar o tribunal no julgamento da matéria de facto, porquanto o primeiro, para além do manifesto interesse indireto no desfecho da causa, prestou um depoimento pouco espontâneo, denotando preocupação com as consequências das respetivas declarações para os interesses da Impugnante, a segunda porque não revelou conhecimento concreto dos factos relevantes à decisão da causa e o terceiro porque se limitou a confirmar os factos que já resultam do teor do relatório de inspeção.
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Apreciação jurídica dos recursos.
Começando pelo recurso da Impugnante, alega a mesma que foram prestados os serviços descritos nas faturas nos. 46, 70 e 91, emitidas pela «[SCom02...], Lda.», que foram desconsideradas pela Administração Tributária, por ter entendido não corresponderem a verdadeiras prestações de serviços.
Diz a Recorrente que, os factos recolhidos pela AT são insuficientes para abalar a presunção de veracidade da sua contabilidade e não indiciam a falta de veracidade da prestação de serviços, na medida em que a AT contactou duas pessoas que declararam ter prestado serviço à entidade emitente, pelo que o facto de a empresa apenas ter ao seu serviço uma médica, é uma conclusão precipitada.
Neste sentido refere que o Eng.º «BB», disse não se recordar de ter prestado serviços com a discriminação que consta da fatura, mas também não confirma o contrário, pelo que se fica sem saber se os trabalhos prestados podem ou não se enquadrar no descritivo da fatura, pois esse trabalho não terá que ter exatamente o mesmo nome do descritivo da fatura.
Em relação ao Eng.º «AA», a AT entendeu que indicando no Facebook que estava a residir no Brasil, assume o que lá é dito, quer quanto à pessoa, quer quanto ao local, não podendo considerar-se um meio de prova.
Em relação ao conteúdo dos estudos, alega a Recorrente que, independentemente da confusão, que se aceita, em ambas as contabilidades, não tem a obrigação de saber se o estudo é feito por esta ou aquela pessoa, mas sabe que contratou o serviço à [SCom02...], não podendo as irregularidades contabilísticas de terceiros descredibilizar as operações descritas nas faturas, sendo que no âmbito da prova produzida, a Impugnante consegue demonstrar a existência e realidade das operações económicas, sendo que a AT não carreou nenhum elemento de prova que inverta o ónus de prova.
A sentença decidiu que as faturas em apreço não titulavam verdadeiras operações económicas, conforme factualidade dada por assente nos pontos 21 até 55 da matéria dada como provada, para além do que está exarado no Relatório de Inspeção; assim como na alínea a) dos Factos não provados (vide págs. 35 a 39 e 44 da sentença) e respetiva análise e enquadramento desta situação efetuada nas págs. 54 a 63 da sentença, onde fundamenta o sentido decisório da sentença.
Assim, a sentença considerou que a AT recolheu indícios suficientes, tanto na esfera da Impugnante, como na esfera da emitente, para o efeito referido que a [SCom02...], tinha apenas uma funcionária ao seu serviço, médica de profissão, que exercia funções na área de formação; que esta empresa disse não ter contratado serviços externos para realizar o serviço, em relação ao serviço titulado na fatura n.º 46, mas socorrendo-se de estudos já existentes no seu arquivo e ao know how de pessoas que já pertenceram aos seus quadros; situação que a sentença considera inverosímil, na medida em que não foram identificadas as pessoas que alegadamente efetuaram o trabalho de campo, assim como estarem em causa dezenas de milhares e euros, faturados com base em estudos já existentes no arquivo e no know how, desconhecendo-se que estudos sejam esses, em que circunstância foram elaborados e quais os trabalhos académicos utilizados.
No que concerne às faturas nos. 70 e 91, refere sentença, que não foi encontrado nenhum comprovativo do seu pagamento, sendo que uma das pessoas que alegadamente realizaram o trabalho, disse à AT, não se recordar de ter realizado esse trabalho.
Apreciando.
Em primeiro lugar, a Recorrente não impugna a matéria de facto, mas as conclusões retiradas pela sentença da factualidade em apreço, no sentido de que a Administração Tributária, não recolheu indícios suficientes para abalar a presunção de veracidade das faturas em apreço.
Ora, tendo em conta que a sentença deu como não provado o seguinte: «a) A sociedade [SCom02...], Lda., prestou à Impugnante os serviços indicados nas faturas n.ºs 46, 70 e 91, pelos valores aí expressos;», e que a Recorrente não pede a eliminação do probatório deste facto, seria o suficiente para votar o seu recurso ao insucesso.
Portanto, a sentença decidiu para além dos meros indícios de não verificação da prestação de serviços, ou seja, julgou que tais serviços não tinham sido efetivamente prestados. Por outras palavras, a sentença não se limitou a acolher os indícios de falta de veracidade das operações, decidiu mesmo que os serviços mencionados nas faturas não tinham sido prestados.
E, como a sentença decidiu que os serviços titulados nas faturas não tinham sido prestados, está ultrapassada a fase da análise dos indícios, passando já à fase da verificação da não realização efetiva dos serviços.
Ou seja, a sentença, para além de aceitar os indícios de não veracidade das operações tituladas nas faturas, vai mais além e julga não provada a alegação da Impugnante de que os serviços tinham sido prestados (vide item 91 da Petição Inicial, onde se alega que a empresa consegue demonstrar a existência e realidade das operações económicas).
Em todo o caso, sempre diremos que a AT logrou apresentar indícios suficientes e claros de que os serviços titulados nas faturas em apreço não tinham sido prestados, conforme bem salientou a sentença recorrida e que as alegações de recurso não logram infirmar.
Assim, temos, por um lado, que a empresa alegadamente prestadora de serviços, apenas tinha uma pessoa ao seu serviço, que era uma médica, ou seja, alguém cuja formação nada tem a ver com a área florestal.
Mas sopesando a possibilidade dessa empresa poder ter contratado terceiros, verificou-se não haver qualquer contratação em relação à fatura n.º 46 e a justificação dada de que se teria recorrido a arquivos, know how e trabalhos académicos, não é de aceitar, uma vez que está em causa trabalho que seria necessário realizar diretamente no terreno, uma vez que está mencionado na fatura ter havido um levantamento topográfico e vários estudos – vide ponto 22 do probatório. Ora, um levantamento tipográfico, nãos e realiza com trabalhos académicos, arquivos e know how antecedente, pois o que a Impugnante pretenderia seria, com certeza, um trabalho atualizado, não fazendo qualquer sentido faturar mais de cem mil euros, com base em algo que não teve em conta uma realidade atual do que se pretendia. Para além disso, conforme dado por assente no ponto 30 do probatório, um dos alegados estudos realizados consistiria em: «Estudo do impacto logístico e aproveitamento de mão-de-obra regional para a recolha e transporte de podas para uma unidade industrial regional», onde está indicado recolhas de tempos de trabalho necessários à realização de cada operação de extração de biomassa nos processos, efetuado nas zonas de ... e ..., sendo que a empresa emitente da fatura não logrou identificar quem tivesse realizado este alegado estudo (vide pontos 31 e 32 do probatório). Ora, é deveras inverosímil que pudesse ter sido realizado o dito estudo de campo, sem estarem identificadas as pessoas que se deslocaram aos respetivos locais, bem como não estando indicados os topógrafos.
Para além disso, conforme dado por assente nos pontos 44 a 49, foi verificada uma série de “pagamentos” por cheques, devolvidos por falta de provisão, emitidos a partir de conta bancária que não tinha fundos para os montantes em causa; devoluções que não foram contabilizadas, sendo que foi contabilizada a fatura como paga, quando uma auditoria concluiu não estar paga na totalidade, mas que estaria paga em tranches, sem que estivessem identificadas as tranches.
Em face do exposto, considera-se que foram recolhidos indícios suficientes para que a fatura n.º 46 fosse considerada como não titulando verdadeiras operações económicas.
No que concerne às faturas nos. 70 e 91, conforme dado por assente nos pontos 23 a 25 e 33 a 37 do probatório, mencionam prestação de serviços diversos, como trabalho realizado por pessoal externo, com indicação de 450 horas de atividade prestadas por «BB» e outras tantas horas prestadas por «AA», para a fatura n.º 70; e para a fatura n.º 91, de 150 horas para «AA» e de 37,5 horas, para «BB», sendo que nenhum destes eram funcionários da emitente das faturas, nem lhe emitiram qualquer recibo ou fatura de prestação de serviços. Resulta, ainda, que «BB» informou a inspeção tributária de que não encontrou nos seus arquivos nenhum serviço relacionado com a Impugnante. Portanto, parece resultar claro que «BB» não poderia ter realizado os trabalhos que estão mencionados nas faturas 70 e 91, ao invés do alegado pela Recorrente.
No que concerne ao Eng.º «AA», cumpre referir que a informação que consta na sua página de Facebook, de que residia no Brasil, é apenas um de entre vários indícios, que mesmo a ser desatendido, não invalida as conclusões do Relatório de Inspeção, na medida em que, não foram encontrados recibos ou faturas de «AA» dos alegados serviços prestados à emitente das faturas; que não foram detetados pagamentos das faturas 70 e 91, que a emitente, nos anos de 2014 e 2015, tinha uma única funcionária que era médica e que, nestes anos, apenas faturou serviços de atividade médica.
Em face do exposto, considera-se que a Recorrente não logra infirmar o sentenciado, pelo que improcede o seu recurso.
*
Compete agora apreciar o recurso da Fazenda Pública, que visa apenas a parte que julgou procedente a impugnação em relação à não retenção na fonte de IRS de serviços prestados por «CC» (factos 94 a 98 do probatório) e «DD» (factos 66 a 77 do probatório).
Alega a Fazenda Pública que a sentença errou ao considerar que a Impugnante não tinha que efetuar retenções na fonte de IRS, à taxa liberatória de 25%, por força do disposto no art.º 71.º n.º 4 alínea a) e 98.º n.º 1 e n.º 3 do Código do IRS.
Mais alega a Recorrente que os rendimentos resultantes dessas prestações de serviços ficam sujeitos a tributação no território português, muito embora os serviços prestados possam ter sido realizados, no todo ou em parte, fora do território nacional, os resultados/benefícios dessas prestações consideram-se utilizados em território português, porque foram necessários para a atividade desenvolvida pela unidade produtiva aqui situada, e foram pagos por entidade que tem sede em território português. [Art.º 18.º n.º 1, alínea f) do CIRS].
Diz, ainda, a Fazenda Pública que a dispensa de retenção na fonte, obriga a um documento emitido pelas autoridades do respetivo Estado de residência, a atestar a residência para efeitos fiscais e a sujeição a imposto sobre o rendimento nesse Estado, segundo o formulário Modelo 21-RFI [artigo 101.º-C n.º 1, n.º 2 e n.º 3 do CIRS], não tendo sido apresentado qualquer documento a atestar a residência em Espanha dos prestadores de serviços.
Segundo a Recorrente, a sentença erra quando defende que a inspeção tributária não põe em causa o estatuto de não residentes em Espanha dos prestadores de serviços, concluindo que a AT não podia ter procedido à liquidação do IRS – retenção na fonte fundada na falta de apresentação da declaração Modelo 21-RFI, sendo que não consta dos factos provados que os sujeitos passivos, aos quais a impugnante procedeu a pagamentos, têm a residência em Espanha e aí pagam os seus impostos.
A Sentença recorrida (pág. 82 se seguintes) refere que a Impugnante não comprova o estatuto de residentes em Espanha dos prestadores de serviços, mas como a Inspeção Tributária não põe em causa o estatuto de não residentes dos prestadores de serviços, apenas exigindo o requisito formal de apresentação do modelo 21-RFI, isso não constitui pressuposto que resulte da convenção para evitar a dupla tributação, pelo que a liquidação de IRS de retenção na fonte, incorre em erro nos pressupostos.
Apreciando.
Chamemos à colação os preceitos do Código do IRS, ao caso aplicáveis.
Artigo 18.º (Rendimentos obtidos em território português)
1 — Consideram -se obtidos em território português:
(…)
f) Os rendimentos que não se encontrem previstos na alínea anterior decorrentes de atividades profissionais e de outras prestações de serviços, incluindo as de carácter científico, artístico, técnico e de intermediação na celebração de quaisquer contratos, realizadas ou utilizadas em território português, com exceção das relativas a transportes, telecomunicações e atividades financeiras, desde que devidos por entidades que nele tenham residência, sede, direção efetiva ou estabelecimento estável a que deva imputar -se o pagamento;
Artigo 71.º (Taxas liberatórias)
(…)
4 — Estão sujeitos a retenção na fonte a título definitivo, à taxa liberatória de 25 %, os seguintes rendimentos obtidos em território português por não residentes:
a) Os rendimentos do trabalho dependente e todos os rendimentos empresariais e profissionais, ainda que decorrentes de atos isolados;
Artigo 101.º-C
(Dispensa de retenção na fonte e reembolso de imposto relativo a rendimentos auferidos por não residentes)
1 — Não existe obrigação de efetuar a retenção na fonte de IRS, no todo ou em parte, consoante os casos, relativamente aos rendimentos referidos no artigo 71.º quando, por força de uma convenção destinada a evitar a dupla tributação celebrada por Portugal, a competência para a tributação dos rendimentos auferidos por um residente do outro Estado contratante não seja atribuída ao Estado da fonte ou o seja apenas de forma limitada.
2 — Nas situações referidas no número anterior, os beneficiários dos rendimentos devem fazer prova perante a entidade que se encontra obrigada a efetuar a retenção na fonte da verificação dos pressupostos que resultem de convenção para evitar a dupla tributação, de um outro acordo de direito internacional, ou ainda da legislação interna aplicável, através da apresentação de formulário de modelo a aprovar por despacho do membro do Governo responsável pela área das finanças:
a) Certificado pelas autoridades competentes do respetivo Estado de residência; ou
b) Acompanhado de documento emitido pelas autoridades competentes do respetivo Estado de residência que ateste a sua residência para efeitos fiscais no período em causa e a sujeição a imposto sobre o rendimento nesse Estado.
3 — A prova referida no número anterior deve ser efetuada até ao termo do prazo estabelecido para a entrega do imposto que deveria ter sido deduzido nos termos das normas legais aplicáveis.
4 — O meio de prova a que se refere o n.º 2 tem a validade de um ano a contar da data de certificação por parte da autoridade competente do Estado de residência da entidade beneficiária dos rendimentos ou da emissão do documento, devendo a entidade beneficiária informar imediatamente a entidade que se encontra obrigada a proceder à retenção na fonte das alterações verificadas relativamente aos pressupostos de que depende a dispensa total ou parcial de retenção.
5 — Sem prejuízo do disposto no número seguinte, quando não seja efetuada a prova até ao termo do prazo estabelecido para a entrega do imposto, fica o substituto tributário obrigado a entregar a totalidade do imposto que deveria ter sido deduzido nos termos da lei.
6 — Sem prejuízo da responsabilidade contraordenacional, a obrigação estabelecida no número anterior pode ser afastada sempre que o substituto tributário comprove com o documento a que se refere o n.º 2 a verificação dos pressupostos para a dispensa total ou parcial de retenção.
7 — Os beneficiários dos rendimentos, relativamente aos quais se verificam as condições referidas no n.º 1, podem solicitar o reembolso total ou parcial do imposto que tenha sido retido na fonte, no prazo de dois anos a contar do termo do ano em que se verificou o facto gerador do imposto, mediante a apresentação de um formulário de modelo aprovado pelo membro do Governo responsável pela área das finanças:
a) Certificado pelas autoridades competentes do respetivo Estado de residência; ou
b) Acompanhado de documento emitido pelas autoridades competentes do respetivo Estado de residência, que ateste a sua residência para efeitos fiscais no período em causa e a sujeição a imposto sobre o rendimento nesse Estado.
8 — O formulário previsto no número anterior deve, quando necessário, ser acompanhado de outros elementos que permitam aferir da legitimidade do reembolso.
9 — O reembolso do excesso do imposto retido na fonte deve ser efetuado no prazo de um ano contado da data da apresentação do pedido e dos elementos que constituem a prova da verificação dos pressupostos de que depende a concessão do benefício e, em caso de incumprimento desse prazo, acrescem à quantia a reembolsar juros indemnizatórios calculados a taxa idêntica à aplicável aos juros compensatórios a favor do Estado.
10 — Para efeitos da contagem do prazo referido no número anterior, considera -se que o mesmo se suspende sempre que o procedimento estiver parado por motivo imputável ao requerente.
Conforme dado por assente nos pontos 66 a 77 (relativamente a «DD») e 94 a 98 (para «CC»), estes prestaram serviços à Impugnante, estando identificados como residentes em Espanha, não tendo havido retenção na fonte de IRS, sem que conste da contabilidade qualquer menção dessa dispensa ou tenha sido apresentada posteriormente.
Ora a Convenção para evitar a dupla tributação, não prevê meios de prova para demonstrar a residência ou qualquer outro facto inerente ao regime da dupla tributação. Portanto, a prova deve ser realizada conforme o regime legal que a cada caso for aplicável. Na situação em apreço, é o regime do Código do IRS, e quando esta não seja suficiente, recorre-se ao disposto no artigo 74.º da Lei Geral Tributária; e se necessário ao artigo 342.º do Código Civil.
Ora, o n.º 2 do artigo 101.º-C do Código do IRS, determina que são os beneficiários dos rendimentos que devem fazer prova dos pressupostos de que resulte a aplicação da Convenção para evitar a dupla tributação e o modo como o devem fazer, que corresponde ao dever de apresentar documentos emitidos pelo Estado da residência, que atestem a residência e a sujeição a imposto sobre o rendimento nesse Estado.
Não obstante até se possa concorda com a sentença, quando a mesma refere que não será o formulário modelo 21-RFI, que permitirá a prova mencionada no parágrafo anterior, o certo é que impende sobre os interessados essa prova; a qual não foi realizada com ou sem o dito formulário.
A eventual não contestação pela Inspeção Tributária de que na prática os sujeitos em apreço residissem em Espanha, não permite desaplicar as normas inerentes à prova dos elementos necessários para evitar a dupla tributação, na medida em que, será sempre necessário aos interessados demonstrar documentalmente os pressupostos que lhes permitam afastar a dupla tributação.
É que está em causa a necessidade de comprovar a dispensa de retenção na fonte, pois em regra a retenção na fonte é obrigatória, para os pagamentos efetuados a residentes no estrangeiro, conforme decorre do artigo 71.º, n.º 4, alínea a) do Código do IRS. E a prova dessa dispensa, incumbe a quem pede a dispensa de retenção na fonte. Desta forma, é necessário apresentar a documentação necessária e suficiente para que se possa saber, com a segurança e certeza jurídicas necessárias, de que efetivamente o recebedor dos rendimentos é tributado no País da residência; o que não logrou provado neste caso concreto.
Assim, em face da ausência de apresentação de qualquer documento necessário para evitar a dupla tributação, a retenção na fonte deveria ter sido realizada, pelo que, não o tendo sido, a liquidação está corretamente emitida.
Face ao exposto, o recurso da Fazenda Pública merece provimento, revogando-se a sentença na parte recorrida.
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No que concerne às custas do recurso da Impugnante, ficam a seu cargo, por o mesmo ter sido julgado improcedente.
Relativamente às custas do recurso da Fazenda Pública, atenta a sua procedência e a revogação da sentença no segmento recorrido, ficam as custas a cargo Impugnante/Recorrida, em ambas as instâncias, sem prejuízo de não ser devida taxa de justiça na 2.ª instância, por não ter contra-alegado – vide artigos 527.º, nos. 1 e 2 e 529.º, n.º 2 do Código de Processo Civil e Acórdão deste TCA Norte de 30/09/2021, processo n.º 00378/06.2BECBR, disponível em www.dgsi.pt.
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Nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário:
I - Se a sentença deu como não provado que os serviços titulados nas faturas não se verificaram, é necessário que a recorrente peça a eliminação do probatório desse facto, não lhe bastando alegar que a AT não apurou indícios de falta de veracidade da prestação de serviços.
II – A prova da residência no estrangeiro do prestador de serviços, incumbe a este, para que possa ser dispensado da retenção na fonte de IRS.
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Decisão
Termos em que, acordam em conferência, os juízes da Subsecção Tributária Comum da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em:
1) Julgar improcedente o recurso apresentado pela Impugnante e confirmar a sentença nesse segmento;
2) Julgar procedente o recurso apresentado pela Fazenda Pública, revogando a sentença no segmento recorrido e julgar improcedente a impugnação nesse segmento.
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Custas a cargo da Impugnante no seu recurso.
Custas a cargo da Recorrida/Impugnante, no recurso da Fazenda Pública, na 1.ª e na 2.ª instância, não sendo devida taxa de justiça nesta instância de recurso, por não ter contra-alegado.
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Porto, 15 de julho de 2025.
Paulo Moura
Irene Isabel das Neves
Rui Esteves |
