| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência na Seção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
A Recorrente, V&S, Lda não se conformou com a sentença emitida, pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, que julgou improcedente a impugnação judicial intentada, visando as liquidações adicionais de IVA, dos anos de 1997 e 1998, e de juros compensatórios, no valor de € 18.290,29.
A Recorrente interpôs o presente recurso, formulando nas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem:
“(…)1) Deve aditar-se à matéria julgada provada os factos alegados em 27 e 46 da impugnação – "no ano de 2007, os restantes 10 meses não considerados pela AT tiveram valores de vendas totais e valores de venda relativos a cada tipo de artigo comercializado diferentes dos obtidos relativamente aos meses de Abril e Dezembro pela AT
"Os pescoços e miúdos (de frango) por vezes são vendidos mas a preço bastantes inferior ao preço de venda de frango" provados os documentos anexos à PI, por não impugnados, conforme Art.° do 108°, n.° 3 e 115° do CPPT (normas violadas).
2) Devem alterar-se os factos provados, em 2), na parte em que se reproduz o projeto do relatório da inspeção, alterando tal relatório de forma a reproduzir a última posição da AT - aditando-lhe o ponto 8.3 do relatório definitivo, e a alteração do preço/kg de frango relativa ao ano de 1998 e consideração de descontos comerciais que levaram à alteração não só da média de lucro como ao recálculo do volume de negócios e liquidação subsequente relativamente ao ano de 1998 - tudo vertido dos documentos 32 (fls. 3) e 28 fls (4 e 5) .
3) Devem os autos baixar à instância inferior, para ser produzida a prova testemunhal, que foi dispensada, Art.° 118° do CPPT, nomeadamente para apurar a existência ou não de desperdícios ou perdas, na comercialização, nos amanhos, nos transportes e prazos de validade, conforme Art.° 712°, n.° 4 do Código do Processo Civil (normas violadas).
4) Fazendo uma análise crítica do relatório da inspeção, base das liquidações impugnadas, verifica-se, que a margem de lucro ponderada foi firmada com base em dois meses, sem estudo da sua aderência à totalidade da população, não se demonstrou que esta amostra de dois meses fosse aleatória, e verifica-se ainda que a margem de lucro foi apurada sem ter em conta os desperdícios e quebras efetivos e ainda a devida tolerância de desvio amostral.
5) Por outro lado está demonstrado, que os elementos da população são muito instáveis, quer no mix dos produtos, quer nos preços de compra, quer nos de venda e que os pescoços e miúdos são vendidos a preços muito inferiores ao frango, o que coloca em crise todo o raciocínio da margem de lucro ponderada expresso no relatório da inspeção.
6) Pelo que existe vício de fundamentação no recurso aos métodos indiretos, Art.° 77° da LGT (norma violada).
7) Existe erro nos pressupostos de facto na aplicação dos métodos indiretos, Art.° 81° do CPT e 84° do CIVA e 51° do CIRC (normas violadas).
8) Existe errónea quantificação e manifesto excesso de capacidade contributiva, Art.° 84° do CIVA e 52° do CIRC e 81° do CPT (normas violadas).
9) Existe vício de fundamentação na quantificação, art.° 77° da LGT (norma violada).
10) O procedimento está eivado de preterição de formalidade essencial face à falta de notificação da recorrente sobre a data da realização do debate contraditório, em violação do disposto no art.° 91° da LGT.
Nestes termos;
Deve a douta decisão recorrida ser revogada e substituída por outra que aprecie os vícios e erros alegados, com efeitos na anulação da liquidação recorrida, para que assim se faça Justiça.. (…)”* O Exmo. Procurador-Geral Adjunto deste tribunal emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso mantendo a sentença recorrida.* Colhidos os vistos das Exmas. Juízas Desembargadoras Adjuntas, foi o processo submetido à Conferência para julgamento.* 2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, a quais são delimitada pelas conclusões das respetivas alegações, sendo a de saber se há erro de julgamento de facto e de direito, ao não ter dado como provados determinados factos alegados na petição inicial e ao considerar que a Recorrente não logrou provar a ilegalidade do ato de liquidação ou gerar dúvida fundada quanto à quantificação do rendimento coletável.* 3. JULGAMENTO DE FACTO
Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:
1 a) Factos provados:
Com interesse para a boa decisão da causa considero provados os seguintes factos:
1. Correu termos uma ação externa de inspeção, (ao abrigo da Ordem de Serviço n° 25347 de 28.02.2000), levada a cabo pelos Serviços de Inspeção Tributária, da Direção de Finanças de Viseu, à aqui impugnante, (que exerce a atividade de "Comércio de Produtos Avícolas") relativa aos exercícios dos anos de 1997, 1998 e 1999 - cfr. documento de fls. 76 e sgs. do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, o mesmo se dizendo para todos os que infra se descrevem.
2. Do (projeto) relatório de inspeção consta, de entre o de mais, o seguinte:
" (...) 4. — Motivos e exposição dos factos que implicam o recurso a métodos indiciários/indiretos
A contabilidade não reflete a exata situação patrimonial da empresa nem os resultados obtidos pela mesma, de que são exemplos:
- as margens brutas sobre o custo das vendas apresentadas pelo s.p. nos exercícios de 1997 e 1998 são incompatíveis com as que resultaram dos testes efetuados, o que mais adiante será demonstrado, e de que é indício o facto de a empresa ter apresentado no exercício de 1999, ano em que cessou a sua atividade, uma margem de 12,12%;
- o s.p. não movimenta contabilisticamente a conta depósitos à ordem embora no seu dia-a-dia trabalhe com bancos;
- o s.p. omite vendas à contabilidade de que é exemplo: no mês de dezembro de 1997 o contribuinte comprou 96.905,5 Kgs. de frango industrial. Vendeu no mesmo período 68.711,2 Kgs. Tendo em conta que no inventário final a empresa declara ter em stock 8.656 Kgs., existe uma diferença para menos nas vendas de 19.538,3 Kgs. de frango industrial. Aliás, o facto de em quase todos os meses do exercício de 1997 e na maior parte dos meses de 1998, o valor das compras ser superior ao das vendas, e tendo em conta as margens obtidas pela empresa, revela precisamente esse facto.
4.1. Testes efetuados
4.1.1. Exercício de 1997
Com o intuito de aquilatar da veracidade da margem apresentada pelo s.p. na sua declaração de rendimentos do exercício de 1997, - 5,73% foi efetuado um teste que seguiu os seguintes passos:
- selecionamos aleatoriamente os meses de maio e dezembro;
- nestes períodos listamos as compras e as vendas efetuadas;
- depois foram calculados os respetivos preços médios de compra e de venda;
- de seguida foram calculadas as margens apuradas em cada mercadoria que posteriormente foram ponderadas pelo respetivo peso no valor das vendas;
- determinamos assim as margens ponderadas de maio e dezembro;
- finalmente, e para determinarmos a margem a aplicar no exercício, ponderamos aquelas duas margens pelo respetivo peso no valor das vendas.
(...)
Chegámos assim a uma margem de 5% que contraria a apresentada pelo s.p. e que dada a dimensão do teste julgamos poder extrapolar para todo o exercício não correndo o risco de incorrermos num erro significativo.
4.1.2. Exercício de 1998
Atendendo ao peso que a comercialização de frango industrial representa no total das vendas da empresa, mais de 60%, para este exercício seguimos os mesmos passos utilizados nos testes efetuados para 1997, tendo em conta apenas a mercadoria "frango".
(...)
Chegámos assim a uma margem de 12,2% para o exercício de 1998 que contraria a apresentada pelo s.p., aliás quase idêntica à que o contribuinte apresenta no exercício de 1999.
( …)
5. Critérios e cálculos dos valores corrigidos com recurso a métodos indiciários/indiretos
Como já se demonstrou a contabilidade não reflete a realidade empresarial do s.p.. Dado não ser possível a comprovação e quantificação direta e exata dos elementos indispensáveis à determinação do resultado tributável, propõe-se que o apuramento do mesmo seja efetuado através da aplicação de métodos indiciários, conforme prevêem os artigos 16° e 51°, do CIRC.
5.1. Aplicação dos métodos indiciários
Para determinação dos resultados tributáveis corrigidos dos exercícios de 1997 e 1998 e do volume de negócios a fixar para efeitos de IVA aplicaremos ao custo das vendas apresentados pelo s.p. as respetivas margens brutas apuradas nos testes corrigindo-se assim os proveitos. Quanto aos custos não se vêem razões para efetuar quaisquer correções aos mesmos.
(...)." - vide documento de fls. 76 e sgs. do PA.
3. A impugnante foi notificada para exercer o direito de audição sobre o projeto de conclusões do relatório de inspeção, pelo oficio 07343 de 11 de março de 2000, tendo exercido esse direito no dia 26.04.2000 - cfr. documentos de fls. 70 e sgs. do PA.
4. A impugnante foi notificada do teor do capítulo do relatório em que é feita a apreciação da audição, por carta registada com aviso de receção assinada no dia
18.05.2000, para cujo teor se remete por urna questão de brevidade - vide documentos de fls. 64 e sgs. do PA.
5. A impugnante foi notificada da fixação do lucro tributável/imposto/volume de negócios (artigo 77°, da LGT), pelo oficio 15560, através de carta registada com aviso de receção assinada no dia 21.09.2000, para cujo teor se remete por uma questão de brevidade - cfr. documento de fls. 62 do PA.
6. A impugnante apresentou pedido de revisão da matéria tributável no dia 16.10.2000 - vide documento de fls. 7 e sgs. do PA.
7. Através do oficio n° 2.807, enviado por carta registada com aviso de receção assinada no dia 21.02.2001, foi o perito da impugnante notificado para comparecer na reunião do pedido de revisão da matéria tributável - cfr. documentos de fls. 60 e sgs. do PA.
8. No dia 07.03.2001, realizou-se a reunião referida em 7., (constituída pelo perito da administração Tributária e pelo perito nomeado pela impugnante), e para cuja ata se remete por uma questão de brevidade, tendo sido proferida decisão pelo Diretor de Finanças no dia 21.03.2001, na qual consta de entre o demais, o seguinte: "(...) Analisada a respetiva ata verifica-se o seguinte: relativamente aos anos em causa, verifica-se que não foi conseguido acordo. No entanto, pelo Perito da Administração Tributária e relativamente ao exercício de 1998, foram propostas correções de acordo (IRC e I VA) que quantificou na própria ata, propostas estas rejeitadas pelo Perito do Contribuinte com os fundamentos expressos também na respetiva ata. Assim, considerando todos os elementos existentes, relatório da inspeção tributária, posição dis peritos, Decido, por falta de elementos que, nesta fase, os ponham em causa e, nos termos do n° 6 do art° 92° da LGT, atendendo a posição/defesa do Perito da Administração Tributária: - manter os valores fixados de IRC/IVA do ano de 1997; - Refixar/apurar os valores do ano de 1998, (...)" - vide documentos de fls. 66 e sgs. dos autos.
b) Factos não provados:
Inexistem outros factos, para além dos que foram dados como provados, que revelem interesse para a boa decisão da causa.
c) Motivação:
A convicção do Tribunal resultou do teor dos documentos não impugnados juntos aos autos, conforme referido em cada ponto do probatório e também da posição assumida pelas partes.
. (…)”* 4. JULGAMENTO DE DIREITO
4.1. As questões essenciais apreciar nos presentes autos são as de saber se há erro de julgamento de facto e de direito, ao não ter dado como provados determinados factos alegados na petição inicial e ao considerar que a Recorrente não logrou provar a ilegalidade do ato de liquidação ou gerar dúvida fundada quanto à quantificação do rendimento coletável.
A Recorrente na conclusão 3) alega que os autos devem baixar à primeira instância, para ser produzida a prova testemunhal, que foi dispensada, nomeadamente, para apurar a existência ou não de desperdícios ou perdas, na comercialização, nos amanhos, nos transportes e prazos de validade, conforme art.° 712°, n.° 4 do Código do Processo Civil.
Vejamos:
A questão subjacente na alegação da Recorrente consiste em saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de direito, na medida em que julgou não verificada errónea quantificação da matéria tributável por manifesto excesso da capacidade contributiva.
A Recorrente comercializa produtos avícolas, tais como frangos, perus, galinhas, coelhos e patos que compra e vende após abate.
A Administração Fiscal procedeu ao apuramento da matéria coletável por recurso a métodos indiretos, entendendo que a contabilidade não refletia a exata situação patrimonial, uma vez que, nos exercícios de 1997 e 1998 se verificaram omissões de vendas de produtos.
Como é sabido, e como bem refere a sentença recorrida, compete à Administração Tributária o ónus de provar os pressupostos da tributação por métodos indiretos, demonstrando que a liquidação não pode assentar nos elementos fornecidos pelo contribuinte e que o recurso àquele método se tornou a única forma de calcular o imposto, externando os elementos que a levaram a concluir nesse sentido. Bem como cabe à Administração Tributária o ónus de indicar e fundamentar os critérios utilizados na determinação da matéria tributável por métodos indiretos, fazendo assentar o volume da matéria coletável presumida em dados objetivos, racionais e fundamentados, aptos a inferir os factos tributários, não em meras suspeitas ou suposições.
Após recai sobre o contribuinte o ónus de demonstrar que aqueles pressupostos não se verificam ou que, verificando-se, houve erro ou manifesto excesso na quantificação.
A sentença recorrida no ponto iii) e iv) sob título “Errónea quantificação da matéria coletável e falta de fundamentação do relatório de inspeção” refere que:
“(…) Ora, não logrou a impugnante fazer essa prova, nos termos das considerações já tecidas, não padecendo a quantificação da matéria tributável de qualquer vício, pois foram aplicados critérios lógicos e objetivos, como se pode constatar do relatório da Administração Fiscal, (que consta do probatório no item 2.).
Assim, verifica-se, consoante supra narrado, que a Administração Fiscal, cumpriu os requisitos legais da sua atuação - verificação dos pressupostos para a aplicação dos métodos indiciários - ao contrário do impugnante, ao qual cabia demonstrar a ilegalidade do ato, ou gerar a fundada dúvida quanto à quantificação do rendimento coletável e que não conseguiu.
O que está de acordo com o artigo 342° do Código Civil e, ora, com o artigo 74°, n° 1, da Lei Geral Tributária, (esta, todavia, não aplicável nos autos).
E também com o teor do artigo 100° do Código de Procedimento e de Processo Tributário, aqui aplicável, ….
(…)
Por tudo que foi dito, verifica-se que não existiu qualquer erro na quantificação da matéria tributável. Era, contudo, o impugnante, que tinha o ónus de provar a errada quantificação da matéria tributável. Ora, não pode considerar-se que o impugnante tenha feito prova concludente e sem margem para dúvidas, de erro na quantificação da matéria tributável.(…)”
Decorre dos autos que a Recorrente questionou a errónea quantificação da matéria coletável, considerando que a mesma era excessiva, na medida que verificam-se perdas, derivados das quebras de peso e desperdícios verificados no normal desenvolvimento da actividade.
Aponta na petição inicial, em síntese, que tal se deve a refrigeração, nos transportes em camião, ocorrendo perdas na ordem 2% a 3%. E que ocorrem desperdícios com o amanho das carnes, nomeadamente com as limpezas de peles, gorduras, penas, cortes de pescoços e retirar miúdos.
A Recorrente arrolou testemunhas, pretendendo que fossem ouvidas relativamente aos pontos da petição inicial n.º s 35 º, 41 º a 45 º, 48 º e 49 º, 52 º e 53 º, 57 º, 64 º, 70 º e 71 º, 76 º e 77 º e 79. º da impugnação judicial.
Por despacho da MM. juíza foi dispensada a produção da prova testemunhal, com fundamento que a maioria das situações tinha a ver com prova documental e de conteúdo técnico-jurídico de cariz normativo ou conclusivo.
Analisados os itens identificados pela Recorrente verifica-se que alguns tens cariz conclusivo, no entanto, fica bem patente que pretendia fazer prova que existe perdas e desperdícios entre o momento da compra da matéria-prima e venda do produto final ao público, quer por efeitos da refrigeração quer por efeitos do seu preparo.
Como bem refere a sentença recorrida compete à Administração Fiscal a verificação dos pressupostos para a aplicação dos métodos indiciários e à Recorrente, demonstrar a ilegalidade do ato, ou gerar a fundada dúvida quanto à quantificação do rendimento coletável.
Tendo a Recorrente impugnado a legalidade da liquidação e propondo-se fazer prova que a quantificação era errónea deveria ter sido permitido a inquirição de testemunhas com vista, ao apuramento da verdade material.
Assim, a sentença recorrida ao julgar que não existiu qualquer erro na quantificação da matéria tributável e que a Recorrente não logrou provar incorreu em erro de julgamento, o que conduz necessariamente à revogação da sentença recorrida e a remessa dos autos à primeira instância com vista à ampliação da matéria de facto.
A Recorrente, alega ainda, erro de julgamento de facto, pugnando pelo aditamento aos autos dos factos alegados no ponto 27.º e 46.º da impugnação, bem como aditamento do resultado da audição e revisão da matéria coletável, porém, face à inquirição de testemunhas tais factos podem verificar-se pertinentes para o julgamento de direito o que face à remessa dos autos à tribunal recorrido, a quem compete em primeira mão fazer o julgamento de facto, fica prejudicado o seu conhecimento nesta instância bem como a pronúncia relativamente às restantes questões equacionadas.* E assim formulamos as seguintes conclusões/sumário:
I. compete à Administração Tributária o ónus de provar os pressupostos da tributação por métodos indiretos, demonstrando que a liquidação não pode assentar nos elementos fornecidos pelo contribuinte e que o recurso àquele método se tornou a única forma de calcular o imposto, externando os elementos que a levaram a concluir nesse sentido. Bem como cabe à Administração Tributária o ónus de indicar e fundamentar os critérios utilizados na determinação da matéria tributável por métodos indiretos, fazendo assentar o volume da matéria coletável presumida em dados objetivos, racionais e fundamentados, aptos a inferir os factos tributários, não em meras suspeitas ou suposições.
II. Após recai sobre o contribuinte o ónus de demonstrar que aqueles pressupostos não se verificam ou que, verificando-se, houve erro ou manifesto excesso na quantificação.*** 5. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, revogar a sentença recorrida, ordenar a baixa dos autos ao tribunal recorrido para ampliação da matéria de facto e posterior julgamento de direito.
Sem custas pela Recorrente.
Porto, 30 de abril de 2019
Ass. Paula Maria Dias de Moura Teixeira
Ass. Maria da Conceição Soares
Ass. Maria do Rosário Pais |
