1. A .. e G .., contribuintes fiscais, nºs , respectivamente, residentes , vieram recorrer da decisão do Mmº Juiz do Tribunal Tributário de 1ª Instância do Porto, que julgou improcedente a impugnação por eles deduzida contra a liquidação do IRS do ano de 1996, no montante de 2.627.674$00, apresentando, para o efeito, alegações nas quais concluem:

1 - Os recorrentes apresentaram atestado médico emitido a coberto da TNI, o qual é um documento autêntico que faz prova plena da avaliação nele certificada, bem como do grau de incapacidade atribuída;

2 - Os efeitos jurídicos estatuídos pelo acto de avaliação médica da incapacidade, impõem-se à administração fiscal por força do princípio da unicidade da administração directa do Estado, por ser a expressão da vontade da mesma pessoa colectiva;

3 - A legislação fiscal remeteu para a legislação respectiva os critérios de determinação determinante da invalidez fiscalmente relevante, desde que permanente, não inferior a 60% e comprovada por autoridade competente;

4 - Até à entrada em vigor do DL n° 202/96, de 23/10, o critério legal de aferição de incapacidade, o seu processo, autoridade competente para a comprovar e os requisitos do atestado médico, eram os que estavam estabelecidos da TNI, aprovada pelo DL nº 341/93, de 30.09:

5 - A administração fiscal não pode definir o critério de determinação da incapacidade fiscalmente relevante;

6 - Os DLs. Nºs 202/96, de 23/10 e 174/97, de 19 de Julho não têm efeitos retroactivos em matéria da fixação dos critérios e padrões de medida da deficiência pelo que não poderão aplicar-se ao caso em apreço;

7 - Não dispondo os órgãos da Administração Fiscal de qualquer competência constitutiva sobre a matéria em apreço, nãos será possível ver em tais circulares qualquer modo legítimo de auto-vinculação no seu exercício;

8 - Por fim, a atribuição de poderes descricionários nesta matéria seria materialmente inconstitucional, por ofensa ao principio da legalidade e tipicidade tributárias.

Termos em que se requer a Vs. Ex.as se dignem seja:

Admitidas as presentes alegações, sendo o presente recurso julgado provado e procedente e em consequência revogada a douta sentença recorrida, mantendo-se tudo quanto ficou dito e o correlativo pedido formulado a final na impugnação judicial em tempo apresentada pelos recorrentes, com todas as consequências legais como acto de inteira e sã

2. O MºPº emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso (fls. 123).

3. Colhidos os vistos legais cabe agora decidir.

4. São os seguintes os factos dados como provados em 1ª instância e que relevam pata a decisão:

Os impugnantes são tributados em imposto sobre o rendimento das pessoas singulares no 1º Serviço de Finanças de Vila Nova de Gaia;

Em 30 de Abril de 1997, os impugnantes apresentaram a declaração de rendimentos de imposto sobre o rendimento das pessoas singulares referente a 1996, na qual indicaram ser o impugnante portador de um grau de invalidez permanente superior a 60 %;

Face a essa declaração foi elaborada a liquidação de imposto sobre o rendimento das pessoas singulares, nº 5 602 878 79 de 1 de Agosto de 1997, de que resultou um reembolso de 4 565,36 €, tendo sido aplicado o disposto no artº 44º do Estatuto dos Benefícios Fiscais;

Em 9 de Maio de 2001, o impugnante foi notificado para apresentar um atestado médico comprovativo da sua incapacidade emitido em data posterior a 15 de Dezembro de 1995 para substituir o anteriormente e com base no qual demonstrou a sua incapacidade;

Em resposta a essa notificação os impugnantes apresentaram cópia do atestado que anteriormente haviam apresentado, de que há cópia a fls. 29 e que foi emitido em 23 de Agosto de 1995;

Com base na não comprovação da incapacidade em questão, comprovada por atestado médico emitido em data posterior a 15 de Dezembro de 1995, a Administração Tributária considerou que a liquidação de imposto sobre o rendimento das pessoas singulares de 1996 padecia de erro por considerar uma incapacidade do contribuinte que não estava demonstrada, pelo, que anulou essa liquidação e em sua substituição elaborou a liquidação oficiosa nº 5 323 791 942, de 30 de Outubro de 2001, relativo ao ano de 1996, no valor global de 13 106,78 €, dos, quais 4 403,58 € correspondem a juros compensatórios, e cuja data limite de pagamento voluntário era 17 de Dezembro de 2001;

Em 13 de Março de 2002 os impugnantes apresentaram reclamação graciosa contra a fixação oficiosa da matéria tributável em sede de imposto sobre o rendimento das pessoas singulares para o ano de 1996, de que veio a resultar o acto de liquidação impugnado, que foi indeferida por decisão de 19 de Julho de 2002;

Esta decisão foi notificada aos impugnantes em 9 de Setembro de 2002;

No dia 17 de Setembro de 2002, os impugnantes deduziram a presente impugnação do acto de liquidação.

5. A questão a apreciar neste recurso está já amplamente discutida pela jurisprudência dos tribunais tributários superiores, tendo este Tribunal aderido a essa jurisprudência, nomeadamente nos Acórdãos de 1.7.2004 –Recurso nº 16/2004 e de 8.7.2004 –Recurso nº 37/2004..

Reproduzindo o entendimento da citada jurisprudência e que corresponde às questões suscitadas no presente recurso, escreveu-se no primeiro daqueles Acórdãos:

“A presente questão tem tido abundante tratamento da nossa jurisprudência.
Estão formadas duas correntes jurisprudenciais: uma favorável à tese da decisão recorrida e outra favorável à tese dos recorrentes.
Relativamente à primeira salientaremos, entre outros, os Acórdãos deste Tribunal de 6/7/99, proferidos nos recursos nºs 1751/99, 1759/99, 1760/99, 1772/99, 1810/99, 1815/99, 1816/99, de 26/10/99 - Recurso nº 1809, o voto de vencido no recurso nº 2184/99 deste Tribunal e os votos de vencido no douto Ac. do STA de 15/12/99 - Recurso nº 24.305.
Quanto à posição defendida pelos recorrentes podem ver-se, entre outros, os Acórdãos deste Tribunal de 25/1/2000- Recurso nº 2993/99, de 2/11/99 - Recurso nº 2137/99, de 1/2/2000 - Recurso nº 2184/99 , de 2/3/99 - Recursos nºs 995/98 e 939/98 e de 4/5/99 - Recursos nºs 1803/99 e 1761/99, bem como o douto Acórdão do STA acima citado em que intervieram todos os Juizes da Secção e, mais recentemente e no mesmo sentido, os doutos acórdãos do mesmo Tribunal de 12/1/2000 – Recursos nºs. 24.438 e 24.439.

5.3.2. Pela análise da referida jurisprudência se verifica que a questão não é pacífica.
No entanto, formou-se jurisprudência maioritária no sentido da tese dos recorrentes.
Este Tribunal tem ultimamente seguido este entendimento.
Em síntese, tal corrente jurisprudencial maioritária, argumenta:
a) A legislação fiscal remeteu para a legislação respectiva os critérios de determinação da invalidez fisicamente relevante, desde que permanente, não inferior a 60% e comprovada por autoridade competente.
b) Essa legislação integra, por remissão do legislador, o bloco de legalidade tributária a que os benefícios fiscais estão sujeitos .
c) A Administração fiscal não pode definir o critério de determinação de incapacidade fisicamente relevante.
d) Até à entrada em vigor do DL nº 202/96, de 23/10, o critério legal de aferição da incapacidade, o seu processo, autoridade competente para a comprovar e os requisitos do atestado médico eram os que estavam estabelecidos na TNI aprovada pelo DL nº 341/93 de 30/9.
e) Os efeitos jurídicos estatuídos pelo acto de avaliação médica de incapacidade impõem-se à administração fiscal por força do princípio da unicidade da administração directa do Estado por ser a expressão da vontade da mesma pessoa colectiva.
f) Só em relação aos particulares se pode falar da possibilidade de formação de caso decidido por falta da atempada impugnação administrativa e contenciosa do acto de avaliação da incapacidade.
g) Esse acto resulta de uma delegação por parte do legislador numa administração material de competências dispositivas (de verificação e comprovação) de uma outra administração material, ambas integrantes da administração directa da mesma pessoa colectiva – Estado.
h) O atestado médico emitido a coberto da TNI é um documento autêntico que faz prova plena da avaliação nele certificada e da percentagem de incapacidade atribuída, não tendo que mencionar o tipo de doença geradora da incapacidade.
i) Ao estatuir a sua aplicação aos processos pendentes, o nº 2 do artº 7º do DL 202/96, de 23/10, refere-se aos processos de avaliação da incapacidade e não aos processos de liquidação do imposto.

5.3.3. A maior parte dos arestos acima referidos reportam-se, todavia, ao ano fiscal de 1995 e anos anteriores e, como tal, é com referência a essa situação que têm de ser entendidos Quanto ao ano de 1994 v., por exemplo , o Acórdão do STA de 9.5.2001 – Rec. nº 26.067.

Quanto ao ano de 1995, o STA continuou a manter a orientação acima referida em Acórdãos mais recentes. V. Acºs de 21.2.2001- Recursos Nºs 25.729 e 26.684 e de 14.2.2001 –Recursos nºs. 24.531 e 25412, entre outros.
Na verdade, apesar de tal jurisprudência maioritária, sempre se foi ressalvando nos arestos do STA que nas liquidações de IRS anteriores a 1996, não era aplicável o DL 202/96, de 23/10, sendo a incapacidade fiscalmente relevante a apurada antes da correcção, devendo atender-se ao atestado médico emitido com base nas regras da TNI (V. acórdãos de 12.4.200 Rec. nº 24.807 e de 1.3.2000 Rec. nº 24449, entre outros).

Noutros arestos, porém, e quanto ao IRS de 1996 a jurisprudência foi já afirmando que à AF podia exigir prova da incapacidade segundo os critérios do DL 202/96 ( V. neste sentido os Acórdãos de 5.4.2000 Recursos nºs. 24.905 e 24.815, de 12.4.2000 Recurso nº 24737, de 22.3.2000 Recurso nº 24.433 e de 12.4.2000 Recurso nº 24.801 onde se diz claramente que os critérios do DL 202/96 se aplicam às liquidações de IRS de 1996 e anos subsequentes.)

Aliás, no Acórdão do STA de 12.4.2000 - Rec. nº 24737 escreveu-se até o seguinte: ” Com a publicação do DL nº 202/96 foi preenchida a lacuna existente quanto aos benefícios fiscais para contribuintes com incapacidade superior a 60%. Preconizando-se aí que o atestado devia conter a indicação da capacidade residual pela aplicação de meios de correcção, era legítimo à Administração Fiscal solicitar a apresentação de novo atestado em conformidade com a nova lei. Desinteressando-se o contribuinte de tal apresentação, não poderá usufruir do benefício pretendido”.

O Acórdão de 29.11.2000 - Rec. nº 25.579, do mesmo Tribunal é já inequívoco sobre esta questão, ao afirmar:” O DL nº 202/96, de 23.10, que introduziu um regime novo na avaliação da incapacidade para efeitos de acessão a benefícios fiscais, passou a dar relevância à disfunção residual existente após a aplicação dos respectivos meios de correcção. Deste modo, a partir da sua entrada em vigor o coeficiente de incapacidade arbitrado deve corresponder a essa função residual e, porque assim é, e porque o mesmo entrou em vigor em 30.11.96, é aplicável aos processos referentes ao IRS de 1996” Tem sido esta a orientação do STA nos seus arestos mais recentes sobre esta matéria. Assim os Acórdãos de 9.5.2001 – Rec. nº 25.991 e de 21.2.2001- Rec. nº 25.810, quanto ao IRS do ano de 1996 e de 9.5.2001- Rec. nº 25.774..

No caso dos autos estamos perante IRS do ano de 1996. Ora em face do que ficou dito, relativamente aos rendimentos referentes a esse ano e declarados em 1997, estava já em vigor o DL nº 202/96, pelo que os recorrentes deveriam apresentar o atestado médico de incapacidade de acordo com os critérios definidos nesse diploma.
Uma vez que os recorrentes não actuaram conforme ficou descrito, bem andou a A.F. ao não atender as deficiências invocadas para efeitos de benefícios fiscais, pelo que improcedem as conclusões das alegações e, em consequência o recurso.

6. Nestes termos e pelo exposto, nega-se provimento ao recurso, confirmando-se a sentença recorrida com a consequente improcedência da impugnação.
Custas pelos recorrentes com quatro UC de taxa de justiça.
Porto, 11 de Novembro de 2004
João António Valente Torrão
Moisés Moura Rodrigues
Dulce Manuel Conceição Neto