| Decisão Texto Integral: | B..., contribuinte fiscal n.º (...), residente na Rua (…), interpôs recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, em 28/02/2013, que julgou improcedente a Oposição deduzida contra a execução fiscal n.º 005120060104_... e apensos, instaurada pelo Serviço de Finanças de ….originariamente contra a sociedade “A---, Lda.”, NIPC (...), com sede na Estrada (…), por dívidas relativas a IRS, dos anos de 2003 e 2004, e IVA, referente ao período de Outubro de 2002 a Junho de 2006, no montante global de €75.339,29, e contra si revertida por acto de reversão proferido em 15/06/2007.
A Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
“a) Tendo em consideração, por um lado, aquilo que foi alegado na petição inicial da Oposição, e, por outro lado, os concretos elementos probatórios que constam nos autos, a ora Recorrente não se conforma com a matéria de facto que, na Sentença recorrida, foi dada como provada e não provada.
b) Com base no depoimento prestado na audiência de julgamento pela testemunha X... (depoimento gravado em suporte digital disponível na aplicação informática em uso no tribunal “a quo”, não constando da acta da audiência de julgamento o início e o termo da gravação), deve ser julgado não provado o seguinte ponto de facto que a Sentença recorrida considerou como provado: «35. - A Oponente fez curso em Coimbra para adquirir requisito formal ou “capacidade” para poder dirigir a A---, Lda.».
c) Do depoimento dessa testemunha não decorre aquilo que foi dado como provado no nº 35 da matéria de facto provada, mas antes que a “A---, Lda.”, com vista à obtenção do licenciamento da respectiva actividade, viu-se na contingência de ter na sua estrutura uma pessoa licenciada num específico ramo da engenharia, tendo sido nesse contexto que a Recorrente passou a exercer funções na empresa.
d) Com base nos depoimentos prestados na audiência de julgamento pela testemunha X... (depoimento gravado em suporte digital disponível na aplicação informática em uso no tribunal “a quo”, não constando da acta da audiência de julgamento o início e o termo da gravação), pela testemunha F... (depoimento gravado em suporte digital disponível na aplicação informática em uso no tribunal “a quo”, não constando da acta da audiência de julgamento o início e o termo da gravação) e pela testemunha M... (depoimento gravado em suporte digital disponível na aplicação informática em uso no tribunal “a quo”, não constando da acta da audiência de julgamento o início e o termo da gravação), devem igualmente ser dados como provados, porque interessam sobremaneira à boa decisão da causa, os seguintes factos:
- A Oponente nunca decidiu nem foi chamada a decidir o que quer que fosse quanto à gestão da “A---, Lda.”.
- A Oponente não admitiu, não deu instruções nem orientou a actividade de qualquer dos trabalhadores da “A---, Lda.”.
- A Oponente nunca, sozinha ou acompanhada de qualquer outro gerente da “A---, Lda.”, escolheu ou contribuiu para decidir da oportunidade e conveniência de qualquer negócio dessa mesma sociedade.
- Para que a “A---, Lda.” pudesse vir a obter o licenciamento de transporte de mercadorias, tornou-se necessário ter na empresa uma pessoa licenciada num específico ramo da engenharia.
- Foi por esse motivo que a Oponente começou a desempenhar funções na “A---, Lda.”.
- Os Acordos de Cessação de Contrato de Trabalho que constam a fls. 380 a 383 dos autos foram negociados com os trabalhadores em causa pelo Dr. Y..., não tendo a Oponente participado nessa negociação.
- A decisão de pôr fim aos contratos de trabalho a que se referem os referidos Acordos de Cessação foi tomada pelo Dr. Y....
- Quando chegava à “SA---, Lda.” um livro de cheques novo, era prática corrente dar logo esses cheques a assinar à Oponente ou ao seu pai (Y1..), para que, no caso de necessidade, os trabalhadores administrativos da empresa tivessem meios de efectuar pagamentos.
- Eram esses trabalhadores administrativos que, quando se revelava necessário efectuar pagamentos, acabavam de preencher os cheques.
- Era o Dr. Y... quem decidia a admissão de funcionários para a “A---, Lda.”.
- A decisão da “A---, Lda.” cessar a respectiva actividade foi tomada pelo Dr. Y....
- As decisões de gestão da “A---, Lda.” eram tomadas pelo Dr. Y... e pelo Sr. Y1....
e) Contrariamente ao que consta na Sentença recorrida, no caso sub judice não se encontra verificado o pressuposto legal (falta de bens do devedor principal) que a Autoridade Tributária alegou como fundamento da reversão por si ordenada contra a Recorrente.
f) Para que o procedimento de reversão obedeça aos requisitos legais a que está sujeito, não basta que se verifique a “fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários” (art. 23º-2 da L.G.T.), importando ainda que a mesma esteja claramente demonstrada na decisão que ordenou a reversão da execução contra o alegado responsável subsidiário (cfr. arts. 23º-4 da LGT e 268º-3 da CRP).
g) Só assim se poderá garantir o necessário respeito pelos direitos de defesa daquele devedor subsidiário.
h) Os actos administrativos devem apresentar-se como conclusões lógicas de premissas correctamente desenvolvidas, de modo a permitirem, através da exposição dos factos e das regras jurídicas em que se fundam, que os respectivos destinatários façam a reconstituição do itinerário cognoscitivo e valorativo percorrido pela entidade decisora (cfr. arts. 268º-3 da CRP e 77º da LGT, aplicáveis aos actos administrativos praticados pela Administração Fiscal por força do disposto no art. 2º-6 do CPA).
i) O que consta do despacho de reversão (em que apenas se faz referência à consulta “ao Sistema Informático de Penhora Automáticas e ao Cadastro Electrónico de Bens Penhoráveis”) não é suficiente para demonstrar que a sociedade “A---, Lda.” “não possui quaisquer bens móveis ou imóveis que possam ser objecto de penhora”, e muito menos para que se possa considerar estar demonstrada nos autos a fundada insuficiência de bens penhoráveis do devedor principal.
j) O órgão da execução fiscal não podia concluir que a sociedade “A---, Lda.” “não possui quaisquer bens móveis ou imóveis que possam ser objecto de penhora” com base na simples compulsa alegadamente efectuada “ao Sistema Informático de Penhora Automáticas e ao Cadastro Electrónico de Bens Penhoráveis”.
k) Na Sentença recorrida confundem-se, a esse respeito, conclusões com factos, uma vez que os únicos factos invocados no despacho de reversão são a alegada compulsa “ao Sistema Informático de Penhora Automáticas e ao Cadastro Electrónico de Bens Penhoráveis”, e que dessa alegada compulsa resultou que a sociedade “A---, Lda.” “não possui quaisquer bens móveis ou imóveis que possam ser objecto de penhora”.
l) Porém, nem essa alegada compulsa nem o que dela resultou foi comprovado à Recorrente, uma vez que ela não foi sequer notificada de tais elementos, e, se os mesmos integravam a fundamentação do despacho de reversão, tinham necessariamente de lhe ser notificados.
m) As diligências alegadamente efectuadas são claramente insuficientes para suportar a conclusão vertida no despacho de reversão, tendo em consideração que existe uma variadíssima gama de bens penhoráveis que não constam do “Sistema Informático de Penhora Automáticas e ao Cadastro Electrónico de Bens Penhoráveis”.
n) A exigência legal de uma “fundada insuficiência dos bens do devedor principal e responsáveis solidários” não se pode considerar satisfeita com a simples alegação de que foi efectuada a compulsa a esse “Sistema Informático de Penhora Automáticas e ao Cadastro Electrónico de Bens Penhoráveis”, e com a conclusão, retirada dessa compulsa, de que a devedora originária “não possui quaisquer bens móveis ou imóveis que possam ser objecto de penhora”, sendo essas referências meras fórmulas tabelares vazias de conteúdo.
o) Tendo em consideração a falta de demonstração da ocorrência desse pressuposto legal da reversão, a Recorrente, contrariamente ao que se concluiu na Sentença recorrida, é parte ilegítima na instância executiva, devendo ser absolvida da mesma com esse fundamento (cfr. art. 204º-1/b do CPPT).
Sem conceder,
p) A responsabilidade tributária subsidiária tem como pressuposto o exercício efectivo do cargo de gestão, é à Autoridade Tributária que cabe alegar e provar a verificação desse pressuposto, uma vez que, contrariamente ao que vem referido a fls. 19 da Sentença recorrida, inexiste qualquer presunção legal desse exercício efectivo de funções.
q) Uma vez que só quem tem a seu favor uma presunção legal é que está dispensado de provar o facto a que ela conduz (cfr. art. 350º-1 CC), o facto de, em termos registrais, alguém surgir como gerente, administrador ou director de uma pessoa colectiva ou de um ente fiscalmente equiparado não dispensa a administração tributária de demonstrar que essa pessoa exerceu (ou exerce) efectivamente ou de facto as funções que se integram nesse cargo.
r) Da conjugação da matéria de facto dada como provada (após a alteração supra requerida) com as regras da experiência comum, resulta que a Recorrente, depois de ter sido nominalmente designada gerente da “A---, Lda.”, nunca exerceu a gerência “real” da sociedade.
s) Muito embora tenha assinado diversos documentos respeitantes à actividade dessa sociedade (Acordos de Cessação de Contrato de Trabalho e os cheques a que se alude nos pontos 2 a 12 da matéria de facto dada como provada na Sentença recorrida), a Recorrente nada teve a ver com o processo de decisão que esteve na origem da elaboração e/ou emissão desses documentos.
t) Todos os Acordos de Cessação de Contrato de Trabalho foram negociados com os trabalhadores em causa pelo Dr. Y..., tendo sido igualmente ele que decidiu pôr fim aos contratos de trabalho a que esses Acordos de Cessação se referem.
u) Já no que respeita aos cheques, eram os mesmos apresentados em branco à Recorrente, que se limitava a apor neles a sua assinatura, sendo o seu posterior preenchimento efectuado pelos funcionários da “A---, Lda.” de acordo com as indicações da efectiva gerência da empresa.
v) A factualidade em causa preenche a previsão do art. 204º-/b do CPPT, uma vez que a Recorrente cumula os dois pressupostos aí referidos: (a) não ser o próprio devedor que figura no título executivo e (b) não ser o responsável pelo pagamento da dívida.
w) Termos em que deve a Sentença recorrida ser revogada e substituída por outra que, julgando procedente a Oposição, ordene a extinção da execução revertida contra a Recorrente, tudo com verificação das demais consequências legais.
x) A Sentença recorrida violou o disposto nas normas dos arts. 23º-2 e 23º-4 da LGT, normas essas que deveriam ter sido interpretadas e aplicadas com o sentido exposto nas presentes alegações e conclusões.
Nestes termos e nos melhores de direito, e sempre com o mui douto suprimento de V. Exas., deverá a Sentença recorrida ser revogada e substituída por outra que julgue procedente a Oposição deduzida pela ora Recorrente, ordenando-se, em consequência, a extinção da execução revertida, tudo com verificação das demais consequências legais, como é de direito e de JUSTIÇA!”**** Não houve contra-alegações.**** O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de dever ser negado provimento ao recurso.**** Com dispensa dos vistos legais, tendo-se obtido a concordância dos Meritíssimos Juízes-adjuntos, nos termos do artigo 657.º, n.º 4 do CPC; submete-se o processo à Conferência para julgamento.**** II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa decidir se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento, de facto e de direito, ao considerar verificados os requisitos da fundada insuficiência dos bens penhoráveis da devedora originária e da gerência de facto para reverter a execução ao abrigo do artigo 24.º da Lei Geral Tributária (LGT).
III. Fundamentação
1. Matéria de facto
Na sentença prolatada em primeira instância foi proferida decisão da matéria de facto com o seguinte teor:
“3.1 Matéria de facto dada como provada.
Com base nos documentos junto aos autos e nos depoimentos das testemunhas considera-se provada a seguinte matéria de facto, com relevância para a decisão:
1. Consta da matrícula nº 3811/19960808 da Conservatória do Registo Comercial de que a sociedade comercial por quotas “A---, Lda.”, com sede em Rua (…), que tinha como objecto “Actividades de transporte público ocasional de mercadorias”, que tinha como sócios a SH---, Limitada e Y1..., casado em comunhão geral com B..., que a sociedade se obrigava pela assinatura de um gerente e que a gerência designada era composta por Y1... e B..., desde a deliberação de 31-5-1996 – fls. 384 e 385 dos autos;
2. Do cheque nº 562685…., emitido sobre a conta nº 0(…) da ....……, (...), em nome de “A---- Lda.”, emitido com data de 2-8-2005, consta a assinatura legível de B... aposta sobre carimbo com os dizeres “A---- Lda., A Gerência” – fls. 376 dos autos;
3. Do cheque nº 3826856584, emitido sobre a conta nº (...) da ...., (...), em nome de “A---- Lda.”, emitido com data de 10-8-2005, consta a assinatura legível de B... aposta sobre carimbo com os dizeres “A---- Lda., A Gerência” – fls. 379 dos autos;
4. Do cheque nº 02268…8, emitido sobre a conta nº 0(...) da ...., (...), em nome de “A---- Lda.”, emitido com data de 12-8-2005, consta a assinatura legível de B... aposta sobre carimbo com os dizeres “A---- Lda., A Gerência” – fls. 373 dos autos;
5. Do cheque nº 112685, emitido sobre a conta nº 0(...) da...., (...), em nome de “A---- Lda.”, emitido com data de 21-8-2005, consta a assinatura legível de B... aposta sobre carimbo com os dizeres “A---- Lda., A Gerência” – fls. 378 dos autos;
6. Do designado “acordo de cessão de contrato de trabalho”, datado de 7-4-2006, entre “A---- Lda. (…) na qualidade de empregadora” e D“na qualidade de trabalhador”, consta que as partes acordaram “em fazer cessar por acordo o contrato de trabalho em vigor entre ambas” e dele constam as assinaturas legíveis do trabalhador e, pela empregadora, a de B... aposta sobre carimbo com os dizeres “A---- Lda., A Gerência” – fls. 382 e 383 dos autos;
7. Do designado “acordo de cessão de contrato de trabalho”, datado de 13-9-2006, entre “A---- Lda. (…) na qualidade de empregadora” e …U“na qualidade de trabalhador”, consta que as partes acordaram “em fazer cessar por acordo o contrato de trabalho em vigor entre ambas” e dele constam as assinaturas legíveis do trabalhador e, pela empregadora, a de B... aposta sobre carimbo com os dizeres “A---- Lda., A Gerência” – fls. 380 e 381 dos autos;
8. Do cheque nº 900501…., emitido sobre a conta nº 0(...) da...., (...), em nome de “A---- Lda.”, emitido com data de 28-2-2007, consta a assinatura legível de B... aposta sobre carimbo com os dizeres “A---- Sociedade Aveirense de Transportes Lda., A Gerência” – fls. 377 dos autos;
9. Do cheque nº 810501, emitido sobre a conta nº 0(...) da...., (...), em nome de “A---- Lda.”, emitido com data de 31-3-2007, consta a assinatura legível de B... aposta sobre carimbo com os dizeres “A---- Lda., A Gerência” – fls. 377 dos autos;
10. Do cheque nº 72050, emitido sobre a conta nº 0(...) da ...., (...), em nome de “SA---- Lda.”, emitido com data de 30-4-2007, consta a assinatura legível de B... aposta sobre carimbo com os dizeres “SA---- Lda., A Gerência” – fls. 374 dos autos;
11. Do cheque nº 6305010155, emitido sobre a conta nº (...) da...., (...), em nome de “A---- Lda.”, emitido com data de 3-5-2007, consta a assinatura legível de B... aposta sobre carimbo com os dizeres “A---- Lda., A Gerência” – fls. 374 dos autos;
12. Do cheque nº 540501…, emitido sobre a conta nº 0(...) da ...., (...), em nome de “A---- Lda.”, emitido com data de Junho de 2007, consta a assinatura legível de B... aposta sobre carimbo com os dizeres “A---- Lda., A Gerência” – fls. 375 dos autos;
13. Em 23-11-2006 foi, no Serviço de Finanças de Aveiro-1, autuado o processo de execução fiscal nº 005120060….50 para cobrança de dívidas de IVA do 4º trimestre de 2002, dos quatro trimestres de 2003, no valor global de € 44.518,77 – fls. 30 a 35 do apenso aos autos;
14. Em 28-12-2006 foi, no Serviço de Finanças de Aveiro-1, autuado o processo de execução fiscal nº 00512006010….19 para cobrança de dívidas de IVA dos quatro trimestres de 2004, dos quatro trimestres de 2005 e do 1º e 2º trimestres de 2006, no valor global de € 21.018,61 – fls. 336 a 341 do apenso aos autos;
15. Em 16-1-2007 foi, no Serviço de Finanças de Aveiro-1, autuado o processo de execução fiscal nº 0051200601….80 para cobrança de dívidas de IRS, retenção na fonte, de 2004, no valor global de € 9.287,53 – fls. 342 a342 do apenso aos autos;
16. Em 7-2-2007 foi, no Serviço de Finanças de Aveiro-1, autuado o processo de execução fiscal nº 005120070…..40 para cobrança de dívidas de juros compensatórios de IRS, retenção na fonte, de 2003, no valor global de € 990.26 – fls.348 vº a 353 do apenso aos autos;
17. – Em “Auto de diligências” de 6-3-2007, o oficial de diligências informou, a fls. 13 do processo nº 0051 2006 …..50, que não pode fazer penhora ordenada por mandado porque “Á executada não lhe são conhecidos bens penhoráveis para lá do veículo de matrícula XX-XX-XX já penhorado no processo nº 0051200601….66com valor insignificante para este processo” - fls. 43 do apenso aos autos;
18. – Em despacho de 20-3-2007 consta que “Face às diligências de fls. 13, determino a preparação do processo para efeitos de reversão da execução contra B... (…) na qualidade de responsável subsidiária pela dívida abaixo discriminada” no valor total de 75.815,17 eur. “Fundamento da reversão: Insuficiência de bens penhoráveis do devedor originário”- fls. 58 do apenso aos autos;
19. – Em ofício nº 20.., de 20-3-2007, enviado à agora Oponente sob registo postal de 23-3-2007, consta que “Fica ciente de que, por despacho de 20-3-2007 determinei a preparação, para efeitos de reversão das execuções fiscais infra indicadas contra V.Exª, na qualidade de responsável subsidiário. Face ao disposto nos normativos do nº 4 do artigo 23º e art.º 60º da Lei Geral Tributária, fica notificada para, no prazo de 10 dias a contar da presente notificação, exercer o direito de audição prévia” - fls. 58 do apenso aos autos;
20. Em 9-4-2007 a agora oponente apresentou requerimento onde disse pretender exercer o direito de audição prévia – fls. 69 a 71 do apenso aos autos;
21. Em despacho de 15-6-2007, o Chefe do SF de decidiu que “resultam provados os seguintes factos: a) que a executada não possui quaisquer bens móveis ou imóveis que possam ser objecto de penhora, factos estes confirmados através da compulsa que efectuei aos sistemas Informáticos existentes, designadamente ao Sistema Informático de Penhoras Automáticas e ao Cadastro Electrónico de Bens Penhoráveis de cujo print extraí e fiz juntar aos autos. (…)
Nos termos do artigo 24º da Lei Geral tributária, os administradores, directores, gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas, são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si, pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.
Da consulta e análise aos elementos oficiais que se encontram juntos aos autos, designadamente a certidão da Conservatória do Registo Comercial, fica bem patente o exercício por parte de B..., contribuinte n° (…), com residência em Rua (…), de funções de gerência, administração e direcção ao tempo em que se verificou o facto tributário/nascimento da divida, como também ao período de cobrança voluntária em que os impostos deveriam ter sido pagos.
Que em cumprimento do n° 4 do art.º 23ºda Lei Geral Tributária, foi o contribuinte acima identificado, notificado, para querendo, exercer o direito de audição, o que veio efectivamente a acontecer, não resultando todavia do exercício daquele direito, a existência de novos factos para que a sua responsabilidade subsidiária nos presentes autos pudesse vir a ser afastada.
Deste modo, nos termos das disposições combinadas nos artigos 23º/24ºda Lei Geral Tributária e 153º do Código do Procedimento e do Processo Tributário, reverto a presente execução para cobrança da quantia de setenta e cinco mil oitocentos e quinze euros e dezassete cêntimos (€75.815,17), respeitante a dívidas de IVA dos anos de 2002 a 2006 e IRS dos anos de 2003 a 2004, devidamente discriminada conforme relação que deverá ser anexada à competente citação a efectuar, contra o responsável subsidiário supra mencionado, por ter sido provado que o mesmo foi gerente de facto da executada, ao tempo a que as dívidas dizem respeito.” – fls. 89 e 90 do apenso aos autos
22. Do ofício nº 42…, de 15-6-2007, enviado sob registo postal de ..-6-2007, cujo aviso de recepção foi assinado em 20-6-2007, consta que “Pelo presente fica citada de que é executado por reversão nos termos do artigo 160º do CPPT, na qualidade de responsável subsidiário, para no prazo de 30 (trinta) dias a contar desta citação, pagar a quantia exequenda de 75.815,17 EUR de que era devedora a executada infra indicada (…) cf. despacho em anexo (…)” - fls. 91 a 93 do apenso aos autos;
23. Em 20-7-2007 a agora oponente apresentou requerimento, no Serviço de Finanças de …., onde disse “arguir nulidade da citação” – fls. 97 a 178 do apenso aos autos;
24. Por despacho de 26-7-2007, o Chefe mandou proceder à repetição da citação – fls. 181 a 183 do apenso aos autos;
25. Em 9-8-2007 a agora Oponente apresentou requerimento solicitando “a aclaração do mesmo despacho” referido acima – fls. 294 do apenso aos autos;
26. Em 19-4-2010 a gora oponente requereu ao Chefe do Serviço de Finanças de ….a revogação do acto que determinou a penhora e do acto de efectivação da mesma e que fosse dada resposta ao seu requerimento de 9-8-2007 – fls. 293 do apenso aos autos;
27. Em despacho de 17-5-2010, o Chefe do Serviço verificou que “Não consta dos autos qualquer citação efectuada em cumprimento do despacho de 26-7-2007” e mandou proceder à respectiva citação e determinou o levantamento da penhora – fls. 297 e 298 do apenso aos autos;
28. Da “certidão de citação” datada de 24-5-2010 consta a assinatura legível de “B...” – fls. 299 do apenso aos autos;
29. A presente Oposição deu entrada em 24-6-2010 – carimbo de fls. 4 e de fls. 6 dos autos
Mais se provou que:
30. – A sociedade devedora principal fazia o transporte de sal das empresas do “grupo” VI---, em - 1ª testemunha;
31. – A quatro empresas do “grupo” eram complementares e partilhavam um edifício comum, da VI--- em - 1ª e 2ª testemunhas;
32. - A agora Oponente era filha de Y1... e irmã de Y..., ambos representantes das empresas do grupo – 2ª e 3ª testemunhas;
33. – A Oponente era Engenheira e responsável pela produção de sacos plásticos para sal na “AT---” - 1ª e 3ª testemunhas;
34. – A Oponente assinava cheques e outros documentos -1ª e 3ª testemunhas;
35. – A Oponente fez curso em para adquirir requisito formal ou “capacidade” para poder dirigir a A---, Lda. – 3ª testemunha;
36. – A A---, Lda. teve actividade económica até à rescisão dos contratos de trabalho, em 2008, e cessou a actividade nessa altura - 1ª testemunha;
3.2 – Não há factos a considerar como não provados com relevância para a boa decisão da questão.
Motivação:
A convicção do tribunal quanto aos factos assentes teve por base o confronto das posições das partes assumidas nos respectivos articulados, a análise global dos documentos juntos aos autos, que se dão como integralmente reproduzidos e o depoimento das testemunhas que se mostrou ser convicto, coerente, independente e credível.
As testemunhas conheciam pessoal e directamente a agora oponente e a empresa em causa nos autos, o que lhes permitia ter acesso à informação sobre a qual prestaram depoimento.”
2. O Direito
A Recorrente insurge-se contra a sentença proferida que julgou a oposição improcedente, por entender, como fundamento da reversão, não se encontrar verificado o pressuposto legal da falta de bens do devedor principal, nem o pressuposto do exercício efectivo do cargo de gestão, acentuando inexistir qualquer presunção legal desse exercício efectivo de funções.
A matéria de facto fixada pelo tribunal recorrido, com a qual a Recorrente não se conforma, contende apenas com o pressuposto da reversão: “gerência de facto”.
Começando por este pressuposto da efectiva gerência por parte da oponente, ora Recorrente, verificamos que a revertida se opôs à execução fiscal invocando a falta do pressuposto para a reversão do exercício da gerência de facto, negando que tivesse, de facto, exercido quaisquer poderes de gerência da “A---, Lda.” e que é à AT que cabe alegar e provar a verificação desse pressuposto, uma vez que inexiste qualquer presunção legal desse exercício efectivo de funções.
Insiste, neste recurso, não ser responsável pelas dívidas exequendas, reiterando, genericamente, os mesmos argumentos vertidos na petição de oposição.
Para decidir se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao considerar verificado o requisito da gerência de facto para reverter a execução ao abrigo do artigo 24.º da LGT, temos, necessariamente, que compulsar o procedimento de reversão ínsito no processo de execução fiscal em causa, considerando todo o labor da Fazenda Pública na recolha de elementos e na realização de diligências, que terá culminado com a decisão de reversão em apreço e, depois, com a respectiva citação.
A reversão é, efectivamente, a decisão do órgão da execução fiscal pelo qual é chamado ao processo executivo alguém que não consta do título executivo como devedor.
É pela reversão que se efectiva a responsabilidade subsidiária, ou seja, o chamamento à execução fiscal dos responsáveis subsidiários (cfr. artigo 23.º, n.º 1, da LGT).
A decisão de reversão deve, pois, obedecer a todos os requisitos das decisões administrativas, designadamente, às exigências de fundamentação impostas pelo artigo 268.º, n.º 3, da Constituição da República Portuguesa, pelo artigo 77.º da LGT e, especificamente no caso de reversão, pelo artigo 23.º, n.º 4, da LGT, que dispõe: «A reversão, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, é precedida de audição do responsável subsidiário nos termos da presente lei e de declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação».
Assim, o despacho de reversão e a sua fundamentação serão a base da nossa análise, tanto mais que era à Fazenda Pública que competia alegar a verificação de todos os pressupostos para operar a reversão, designadamente a invocação de que a Recorrente exerceu efectivas funções como gerente no período a considerar.
O procedimento de reversão culminou com a decisão de reversão, cuja motivação se mostra reproduzida no ponto 21 da decisão da matéria de facto.
Sendo pressupostos da responsabilidade subsidiária (arts. 23.º n.º 4 e 24.º n.º 1, da LGT) a inexistência ou fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal, dos responsáveis solidários e seus sucessores (art. 23.º n.º 2 da LGT; art. 153.º n.º 2 do CPPT), bem como o exercício efectivo do cargo nos períodos relevantes de verificação do facto constitutivo da dívida tributária ou do prazo legal de pagamento ou da respectiva entrega (art. 24.º n.º 1 da LGT), então o despacho de reversão, enquanto acto administrativo tributário, deve, em termos de fundamentação formal, incluir a indicação das normas legais que determinam a imputação da responsabilidade subsidiária ao revertido, por forma a permitir-lhe o eventual exercício esclarecido do direito de defesa (nº 1 do art. 77.º da LGT), e deve incluir, igualmente, a declaração daqueles pressupostos e referir a extensão temporal da responsabilidade subsidiária (art. 23º nº 4 LGT). Daí que, em consonância com este normativo, se tenha afirmado, no acórdão do Pleno desta Secção do STA, proferido em 16/10/13, 0458/13, que a fundamentação formal do despacho de reversão se basta com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efectivada, «não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta a alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gerente revertido.»
Nesta conformidade, como bem salienta a Recorrente, não se pode pretender que a Fazenda Pública fique dispensada de alegar a gerência efectiva, ou seja, o efectivo exercício de funções de gerência, como requisito para reverter a execução ao abrigo do artigo 24.º da LGT. Tanto mais que se mostra inviabilizada a análise substancial (sindicância da veracidade/realidade) do pressuposto se o mesmo não se encontra declarado.
Regressando ao caso em análise, e tendo presente a doutrina acolhida pela jurisprudência citada, temos que no despacho de reversão - como se extrai da transcrição existente no ponto 21 da matéria de facto - se alude à análise das informações existentes no processo executivo, designadamente a auto de diligências (fls. 13) e consulta efectuada nas plataformas informáticas disponíveis nos serviços (Sistema Informático de Penhoras Automáticas e Cadastro Electrónico de Bens Penhoráveis), onde se verificou que a sociedade executada não possui bens móveis ou imóveis que possam ser objecto de penhora. Faz-se expressa referência às condições estabelecidas no artigo 153.º, n.º 2 do CPPT.
No despacho refere-se ainda que, da certidão da Conservatória de Registo Comercial junta ao processo executivo, fica bem patente o exercício por parte de B..., contribuinte n.º (…), com residência em Rua (…), de funções de gerência, administração e direcção ao tempo em que se verificou o facto tributário/nascimento da divida, como também ao período de cobrança voluntária em que os impostos deveriam ter sido pagos, com indicação genérica da previsão legal contida no artigo 24.º da LGT.
Nesta decisão de reversão, a terminar, afirma-se, de forma conclusiva, que B... foi gerente de facto da executada, ao tempo a que as dívidas dizem respeito, operando-se, portanto, a reversão por ter sido provado que a mesma foi gerente de facto, sem que haja alusão a quaisquer diligências ou documentos recolhidos no sentido de a demonstrar, pelo que permite a ilação de que teve por base unicamente o teor da certidão da Conservatória do Registo Comercial, tanto mais que não existem outros elementos ínsitos no processo executivo a este propósito.
Analisado todo o procedimento de reversão e todo o processo de execução fiscal, observa-se que somente constam diligências no sentido de apurar a existência de bens penhoráveis e cópia da inscrição da matrícula da devedora principal na Conservatória.
A execução fiscal a que se reporta a presente oposição destina-se à cobrança coerciva de dívida proveniente de IRS, referente aos anos de 2003 e 2004, e IVA, dos períodos de 2002 (quarto trimestre) a 2006 (segundo trimestre), e a oponente foi chamada a essa execução através do mecanismo da reversão e com vista à efectivação da sua responsabilidade subsidiária pelo pagamento daquela dívida.
É sabido que o regime da responsabilidade subsidiária aplicável é o vigente no momento em que se verifica o facto gerador da responsabilidade (artigo 12.º do Código Civil), pelo que estando em causa dívidas cujos factos constitutivos ocorreram na vigência da Lei Geral Tributária, é de aplicar o regime previsto no artigo 24.º desta Lei.
Este artigo 24.º, n.º 1 da LGT estabelece o seguinte:
“1. Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:
a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento. (…)”
Resulta inequivocamente deste normativo legal que a responsabilidade subsidiária é atribuída em função do exercício do cargo de gerente e reportada ao período do respectivo exercício. Ou seja, a gerência de facto constitui requisito da responsabilidade subsidiária dos gerentes, não bastando, portanto, a mera titularidade do cargo, a gerência nominal ou de direito.
Ora, é sobre a administração tributária, enquanto exequente e como titular do direito de reversão, que recai o ónus de alegar e provar os pressupostos que lhe permitem reverter a execução fiscal contra o gerente da devedora originária [de acordo com a regra geral de quem invoca um direito tem que provar os respectivos factos constitutivos - artigo 342.º, n.º 1, do CC e artigo 74.º, n.º 1, da LGT]. Com efeito, não há qualquer presunção legal que faça decorrer da qualidade de gerente de direito o efectivo exercício da função e que faça inverter o referido ónus que recai sobre a administração tributária.
Como se refere no Acórdão do STA (Pleno da Secção do Contencioso Tributário) de 28/2/2007, Recurso n.º 1132/06, a prova da gerência de direito não permite presumir, nem legal nem judicialmente, a gerência de facto, impondo-se ao exequente fazer a respectiva alegação e subsequente prova.
Ora, na hipótese de nada constar quanto à prática de actos de gestão da devedora originária, não será possível, consequentemente, a AT efectuar essa prova.
Salientamos ser ostensivo que a AT presumiu, in casu, a gerência de facto da gerência de direito, dado que no despacho de reversão a declaração da gerência de facto surge na sequência/retirada da alusão ao teor da certidão da Conservatória do Registo Comercial.
Acresce que, analisado por este TCA Norte esse teor da inscrição da matrícula da devedora originária, nos surpreendemos com o facto de B..., aqui Recorrente, não constar, em algum período, ter sido designada gerente dessa devedora principal. Aliás, o ponto 1 da decisão da matéria de facto confirma tal circunstância ao esclarecer que a gerência designada era composta por Y1... e B1---, desde a deliberação de 31/05/1996.
Ora, B1---, conforme consta de vários elementos ínsitos no processo de execução fiscal, é casada, no regime de comunhão geral, com Y1..., tendo o número de contribuinte (…).
B..., oponente e aqui Recorrente, conforme consta do ponto 32 da decisão da matéria de facto, é filha de Y1..., tendo o NIF (...).
Com efeito, as duas pessoas têm nomes muito semelhantes, o que, certamente, terá induzido em erro todos os intervenientes processuais, mas, ainda assim, difere um dos apelidos, sendo evidente não se tratar da mesma pessoa.
O registo que consta da Conservatória do Registo Comercial de ostenta ter sido designada para a gerência da A---, Lda. B1---, por deliberação de 31/05/1996, casada com o outro gerente designado, e não a oponente, B... (filha) – cfr. ponto 1 do probatório.
Logo, é inadmissível, e não poderá manter-se, que o tribunal recorrido afirme o seguinte na subsunção dos factos ao direito e na fundamentação de direito da sentença: “(…) A agora oponente foi nomeada gerente, tal como consta do registo comercial, por deliberação de 31/05/1996 (facto 1 do probatório) e não consta que se tivesse afastado desse cargo social.
Portanto, tanto os factos geradores dos tributos como os períodos de pagamento ou entrega decorreram DURANTE o período em que a agora Oponente se encontrava nomeada para o cargo de gerente da sociedade devedora principal. (…)”
É após este enquadramento de facto que o tribunal recorrido procede ao enquadramento de direito: “(…) Sendo assim, está em causa a eventual aplicação do disposto na alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT, como também resulta do despacho de reversão (…)”.
Contudo, como se observa do ponto 21 do probatório, a decisão de reversão não chega a concretizar a alínea do artigo 24.º da LGT aplicável.
Se a oponente constasse da matrícula da sociedade como gerente de direito da sociedade originária devedora, por si só, apenas seria indiciador duma possível gestão de facto, mas que foi contraditado na íntegra pelo conteúdo da sua pronúncia em sede de audição prévia à reversão. Desde esse momento que a Recorrente nega ter sido gerente de facto da devedora principal, continuando a negar na petição inicial de oposição.
A verdade é que, apesar da negação da efectiva gerência no exercício do direito de audição prévia à reversão, a AT limitou-se no despacho de reversão a presumir a gerência de facto, com total amplitude quanto aos períodos a que respeitam as dívidas, de uma gerência nominal que não era a da Recorrente, mas sim de B1---.
Resulta inequivocamente do normativo legal referido – artigo 24.º da LGT - que a responsabilidade subsidiária é atribuída em função do exercício do cargo de gerente/administrador e reportada ao período do respectivo exercício. Ou seja, a gerência de facto constitui requisito da responsabilidade subsidiária dos gerentes, não bastando, portanto, a mera titularidade do cargo, a gerência nominal ou de direito.
Compulsando, novamente, o teor do despacho de reversão, verificamos que lhe subjaz erro de facto na determinação da imputação da responsabilidade subsidiária à revertida.
Com efeito, o pressuposto de reversão relativo à gerência efectiva está declarado no despacho de reversão (retirado de uma gerência nominal), mas assente em erro quanto à pessoa.
Assim, apesar de existir menção quanto ao exercício efectivo da gerência, é impossível relacioná-la com a extensão temporal das dívidas, desconhecendo-se se o prazo legal de pagamento das dívidas em questão terminou no período de exercício da (eventual) gerência de B... ou se o respectivo facto constitutivo ocorreu no período de exercício da sua gerência.
Na linha do mencionado acórdão do Pleno do STA, não se impõe que do despacho de reversão constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta a alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gerente revertido; ainda assim, é nossa convicção não poder a responsabilidade subsidiária da Recorrente fundar-se em decisão que enferma de erro e ser toda a prova produzida, ex novo, em sede judicial.
A matéria de facto vertida na decisão recorrida (cfr., a título de exemplo, os pontos 2 a 12, 34 e 35 do probatório) surge após a contestação da Fazenda Pública nesta oposição, que, somente nessa sede, optou por chamar à colação factualidade cuja averiguação não foi contemporânea do procedimento de reversão e, portanto, também não é coeva da prolação do despacho de reversão, pois os documentos de suporte, alegadamente relevantes, não constam do processo de execução fiscal (cfr. motivação junto de cada um dos pontos 2 a 12), tendo sido somente anexos com a contestação, após diligências (eventualmente tardias) que terão sido encetadas pela Administração Tributária; referimo-nos especificamente aos cheques e aos acordos de cessação de contratos de trabalho assinados pela Recorrente. Logo, não influenciaram nem podiam ter influenciado a decisão de reversão, pelo que, pela sua superveniência, se apresentam irrelevantes para efeitos de apreciação da verificação dos pressupostos da reversão.
Resumindo, não é possível o tribunal confirmar a verificação do pressuposto da efectiva gerência, se a AT laborou em erro e prolatou um acto que não se poderia manter na ordem jurídica.
Relembramos ser à AT que incumbe o ónus de alegação e prova dos requisitos que permitem a reversão, nomeadamente, da gerência de facto. O momento da reversão é essencial, pois é por referência ao mesmo que serão aferidos os seus pressupostos. Se o acto que sustenta a reversão ostenta erro quanto à pessoa, o tribunal não poderá, para sindicar os pressupostos em apreço, considerar outro circunstancialismo posterior ao terminus do procedimento de reversão, por tal corresponder à prática de administração activa, o que manifestamente está vedado aos tribunais.
Assim sendo, na medida da suficiência do já exposto, julga-se prejudicado o conhecimento das restantes questões colocadas no recurso. Pelo que urge conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar a oposição procedente, com as legais consequências.
Conclusões/Sumário
I - A responsabilidade subsidiária efectiva-se por reversão do processo de execução fiscal – cfr. n.º 1 do artigo 23.º da LGT.
II - O n.º 1 do artigo 24.º da LGT exige para responsabilização subsidiária, por dívidas da executada originária, a gerência efectiva ou de facto, ou seja, o efectivo exercício de funções de gerência, não se satisfazendo com a mera gerência nominal ou de direito.
III - A reversão, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, é precedida de audição do responsável subsidiário nos termos da Lei Geral Tributária e de declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação – cfr. artigo 23.º, n.º 4 da LGT.
IV - A declaração dos pressupostos da reversão da execução fiscal contra os responsáveis subsidiários deve reportar-se ao momento em que a reversão ocorre, sem prejuízo do labor da AT na realização de diligências, na recolha de elementos e informações pertinentes nesse sentido durante todo o procedimento de reversão.
V - Incumbe à AT o ónus de alegação e prova dos requisitos que permitem a reversão. Mostrando-se viciado o momento da reversão, por o respectivo acto de reversão assentar em erro, está vedada a prova a posteriori pela AT dos requisitos e inviabilizada a respectiva sindicância pelo tribunal da real verificação dos pressupostos da reversão.
IV. Decisão
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar a oposição procedente, com as legais consequências.
Custas a cargo da Recorrida em ambas as instâncias; sendo que, nesta instância, as custas não incluem a taxa de justiça, uma vez que não contra-alegou.
Porto, 17 de Março de 2022
Ana Patrocínio
Paula Moura Teixeira
Conceição Soares |
