| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I - A FAZENDA PÚBLICA interpôs recurso da sentença proferida no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, no Processo nº 736/05.0BEPRT, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida pelo CLUBE ..., e anulou as liquidações de IVA e IRC referentes ao exercício de 2000, respectivamente no montante de € 14.311,00 e € 2.625,64.
A Apelante formulou as seguintes conclusões:
“A. A douta sentença julgou procedente a impugnação apresentada, anulando as liquidações de IVA e IRC relativas ao exercício de 2000, no montante de € 14.311,00 e € 2.625,64, respetivamente.
B. Com este sentido da decisão, não pode a Fazenda Pública conformar-se.
Assim,
C. O Tribunal a quo limitou-se a julgar a primeira das questões levantadas pela Impugnante (a validade da notificação), mas dir-se-á, desde já, não teve em consideração, nem os elementos probatórios que constam dos autos, nem o alegado pela Impugnante nas respetivas petições iniciais,
D. E isto porque, resulta claramente dos autos, que as formalidades utilizadas com vista à notificação das liquidações, foram diferentes, relativamente a cada um dos impostos aqui em causa.
SENÃO VEJAMOS
E. Se relativamente ao IVA, se admite que apenas tenha ficado demonstrada, nos próprios autos, a notificação através de registo simples (por falta de comprovativo do aviso de receção),
F. Já no que respeita ao IRC, ficou suficientemente demonstrado, na prova produzida, que as notificações foram efetuadas pessoalmente.
G. Facto esse, essencial para a boa decisão da causa, que o próprio impugnante admite,
H. Mas sobre o qual a sentença proferida nem sequer se pronunciou.
I. A nosso ver, erradamente.
J. Pelo que, salvo o devido respeito, entendemos que deveria ter sido levado ao probatório, por ser determinante para a boa decisão da causa, o seguinte facto:
“G. A liquidação de IRC foi notificada pessoalmente”
K. Ora, se este facto tivesse sido levado ao probatório, e tendo em conta, como já amplamente decidido, que a notificação pessoal é uma garantia acrescida de defesa sobre a notificação por carta registada com aviso de receção,
L. Não restariam dúvidas que não haveria qualquer invalidade na notificação da liquidação de IRC.
Pelo exposto,
M. Com todo o respeito devido, considera a Fazenda Pública que a sentença sob recurso enferma de notório erro na apreciação da prova produzida, uma vez que não foi valorada prova essencial à boa decisão da causa.
PROSSEGUINDO,
MAS SEM PRESCINDIR,
N. Ainda que se considere, o que o que por mera hipótese académica se admite, que as notificações das liquidações aqui em crise tenham sido todas efetuadas por registo simples, considera a Fazenda Pública que as mesmas cumpriam com o disposto no art. 38º CPPT.
Senão vejamos
O. Dispunha o 38º n.º 1 do CPPT, na redação então em vigor, que, em regra, as notificações deviam ser efetuadas por carta registada com aviso de receção, sempre que tenham por objeto atos ou decisões suscetíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes.
P. Ora, considera a Fazenda Pública que as notificações das liquidações aqui em causa não alteravam a situação tributária do contribuinte.
Q. Desde logo porque, as notificações que alteravam essa situação tributária, já tinham sido efetuadas em momento anterior - i.e. no âmbito do procedimento inspetivo.
R. Pelo que não exigia a lei, na redação então em vigor, que as notificações das liquidações fossem efetuadas por carta registada com aviso de receção (a que se refere o n.º 1 do art. 38º CPPT), mas sim por registo simples (nos termos do n.º 3 daquela norma).
S. Isto porque, a situação tributária do contribuinte ficou cristalizada com o relatório final de inspeção - que alterou a situação tributária do contribuinte, e que foi devidamente notificado.
T. Não decorrendo qualquer alteração à situação tributária do contribuinte, das notificações posteriores, como é o caso da notificação das liquidações aqui em causa, que servem sobretudo como documento de cobrança.
U. Pelo que, salvo o devido respeito, contrariamente ao decidido pelo tribunal a quo, entendemos que não se verifica qualquer irregularidade da notificação, nem por conseguinte, a consequente caducidade do direito à liquidação.
AINDA, MAS SEM PRESCINDIR,
V. Ainda que a lei impusesse a notificação das liquidações aqui em causa, através de carta registada com aviso de receção, essa desconformidade formal acarretaria apenas uma irregularidade que não colocaria em causa o valor da notificação efetuada,
W. Uma vez que é pacifico o entendimento de que as formalidades previstas na lei sendo meios de garantir objetivos e não finalidades em si mesmas, deixam de ser relevantes,
X. Quando, apesar de não terem sido observadas essas formalidades, foi atingido o objetivo que o legislador tinha em vista ao estabelecê-las.
Y. Assim sendo, e como a própria Impugnante admite, esta recebeu as notificações das liquidações aqui em causa,
Z. Tornando-se assim irrelevante a existência de qualquer irregularidade no formalismo utilizado para a notificação.
POR TODO O EXPOSTO,
AA.É nosso entender, com todo o respeito que a decisão do tribunal a quo nos merece, que as notificações das liquidações aqui em causa são válidas,
BB. E que foram notificadas no prazo de caducidade, deverá ser revogada a decisão do tribunal a quo, e proferida nova decisão que julgue pela não verificação da caducidade das liquidações, e que prossiga na apreciação dos restantes vícios invocados.
DITO ISTO,
Com todo o respeito que a decisão proferida pelo Tribunal a quo nos merece, entendemos que a sentença recorrida padece de:
· Erro de julgamento de facto, por errónea valoração da prova produzida e por não ter levado ao probatório todos os factos relevantes para a boa decisão da causa, o que levou o tribunal a incorrer em erro de julgamento de direito, por errónea subsunção dos factos ao direito;
· Erro de julgamento de direito por errónea subsunção dos factos ao direito aplicável.”.
Concluiu pelo pedido de provimento do recurso e revogação da douta sentença recorrida, com as legais consequências.
*
A Recorrida apresentou contra-alegações nas quais requereu a ampliação do objecto do recurso quanto à matéria de facto, com reapreciação da prova gravada.
*
O Ministério Público junto deste tribunal suscitou a questão prévia da necessidade de notificação da Recorrente, Fazenda Pública, para se pronunciar sobre a admissibilidade da ampliação do objecto do recurso, ou responder, nos termos do disposto nos artigos 636º, nº 2, e 638º, nº 8, ambos do Código de Processo Civil, aplicáveis “ex vi” artigo 2º, alínea e), do Código de Procedimento e de Processo Tributário, pretensão que foi acolhida por despacho de 5/12/2019.
Notificada, a Fazenda Pública remeteu-se ao silêncio.
Os autos foram com vista ao Digno Magistrado do Ministério Público junto deste Tribunal que emitiu douto parecer no sentido da improcedência do recurso posto que “A única questão a ponderar terá a ver com o disposto no artigo 38º nº 1 e 3 do CPPT “1 - As notificações são efectuadas obrigatoriamente por carta registada com aviso de recepção, sempre que tenham por objecto actos ou decisões susceptíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes ou a convocação para estes assistirem ou participarem em actos ou diligências.
(…)
3 - As notificações não abrangidas pelo n.º 1 do presente artigo serão efectuadas por carta registada.”
E com o 45º nº 1 e 4º da LGT “o direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de 4 anos…
...
O prazo de caducidade conta-se, nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu, excepto no imposto sobre o valor acrescentado e nos impostos sobre o rendimento quando a tributação seja efectuada por retenção na fonte a título definitivo, caso em que aquele prazo se conta a partir do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou, respectivamente, a exigibilidade do imposto ou o facto tributário.”
Sendo certo que estamos perante liquidações relativas ao ano de 2000 a AT tinha, necessariamente, que comprovar ter efectuado as notificações até 1/01/2005, ou, pelo menos fazer prova de que a impugnante tomou conhecimento das mesmas antes daquela data.
Pretende a recorrente que o facto de as notificações terem sido efectuadas de modo diferente do previsto na norma, e uma vez que a própria impugnante afirma na sua impugnação ter tomado conhecimento das mesmas, as notificações deveriam ser consideradas como válidas.
Ora, não nos parece que esta seja a questão relevante, mas sim saber em que data foram recebidas tais notificações para se ajuizar se as mesmas foram efectuadas ou não dentro do prazo de caducidade.
E como muito bem refere o M.mo Juiz recorrido não ficou apurada a data de tal recebimento de modo a aferir da efectivação da notificação dentro do prazo legal de caducidade”.
Assim e concordando, por inteiro, com os termos da douta sentença, é nosso parecer que o recurso deve improceder.”.
*
Com a concordância dos MMs. Juízes Desembargadores Adjuntos dispensam-se os vistos nos termos do artigo 657º, n º 4, do Código de Processo Civil, “ex vi” artigo 281º do Código de Procedimento e Processo Tributário, sendo o processo submetido à Conferência para julgamento.
*
II - Matéria de facto apurada em 1ª instância:
A. Com data de 20.09.2004, foi elaborado "Relatório de inspecção tributária", por referência ao impugnante, com o seguinte teor - cfr. fls. 19 e ss. do PA apenso:
(…)
Ordem de serviço/Despacho n.º ...
(…)
| Mapa resumo das correcções resultantes da acção de inspecção |
Método de determinação da
matéria tributável | Natureza do
imposto | Ano/Exercício
2000 |
Sem recurso
a métodos
indirectos | Correcções
matéria
tributável | IRC | 10.738,45 |
 | Imposto em
falta | IVA | 11.550,08 |
(…)
III - DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES
MERAMENTE ARITMETICAS A MATÉRIA COLECTÁVEL
1 - IVA
1.1 - Falta de liquidação
1.1.1 - Em recibos emitidos pelo CIS, tipificados como "Donativos"
No decorrer da acção inspectiva verificamos que nos equipamentos do Plantel sénior masculino da equipa de hóquei em patins, no ano de 2000 encontravam-se afixadas as seguintes marcas:
"Marca "F"..." (na parte frontal do equipamento);
"GRUPO "R"..." (na parte dorsal do equipamento);
""M"..." (na antebraço);
"TINTAS "A"..." (no antebraço);
""F"..."
A afixação e exibição das referidas marcas preenche os requisitos enunciados no n.º 1 do art. 3.º do Decreto-lei n.º 330/90, de 23/10, - Código da Publicidade - para ser considerado como Publicidade.
No entanto o CIS tipificou como "donativos" as importâncias que recebeu como contrapartida da inclusão da referida publicidade nos equipamentos da equipa sénior masculina de Hóquei em Patins. Excepção feita relativamente à publicidade efectuada à marca "TINTAS "A"...", para a qual emitiu factura onde liquidou IVA e tipificou como publicidade.
A contrapartida associada ao "donativo" - publicidade - reflecte uma ausência de espirito de liberalidade - animus donandi - que caracteriza a relação mecenática.
Face ao exposto a operação económica subjacente aos recebimentos - Publicidade - constitui uma prestação de serviços tributável cm sede de IVA. cfr. alínea a). n.º 1 do artigo 1.º e n.º 2 do art. 4.º do CIVA. Assim, o CIS deveria ter liquidado imposto à taxa de 17%. cfr. alínea c) do art. 18.º do CIVA (na redacção cm vigor na data), sobre o montante recebido (cfr. n.º 1 do art. 16.º do CIVA) no momento do recebimento, cfr. disposto na b). n.º 1 do art. 7.º e a). n.º 1 do art. 8.º, ambos do CIVA.
(…)
1.1,2 - Aquisições Intracomunitárias de bens
O CIS adquiriu no mercado intracomunitário bens (nomeadamente sticks e material desportivo)- No quadro seguinte descriminamos as facturas suporte das aquisições efectuadas:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Estas compras constituem aquisições intracomunitárias de bens cfr. art. 3.º do Regime do IVA nas Transacções Intracomunitárias (RITI) e sujeitas a IVA cfr. alínea a) do art. 1º do RITI e alínea c) do n.º 1 do art. I.º do CIVA.
O valor tributável das aquisições tributáveis é , cfr. art. 16.º do CIVA por remissão do n.º 1 do art. 17.º do RITI , o valor da contraprestação e a taxa a aplicar será de 17% cfr. alínea c) do n.º 1 do art. 18.º do CIVA por remissão do art. 18.º do RITI.
Assim o CIS deveria ter liquidado o imposto que se mostrasse devido pelas aquisições intracomunitárias de bens, cfr. alínea 3) do n.º 1 do art. 23.º do RITI. Refira-se que relativamente as facturas n.º 22242000 e 22092000, o CIS contabilizou em subcontas de IVA -Liquidado (24333219) e IVA dedutível (2432322) o IVA devido.
Face ao exposto e como nas declarações periódicas de IVA para ao respectivos períodos, o CIS não liquidou nenhum o imposto, o imposto que se mostra devido vai ser liquidado adicionalmente, cfr. art. 82.º do CIVA. No quadro seguinte encontra-se os cálculos do imposto em falta:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(…)
2- IRC
2.1 - Proveitos
Em virtude das correcções propostas no ponto 1.1.1 do presente relatório, apuramos que parte do que o CIS tipificou como Donativos se referem na realidade a Publicidade. Os Donativos recebidos foram isentos de tributação cm sede de IRC por força do disposto no art. 11.º do CIRC (art. 10.º antes da renumeração dada pelo Decreto-Lei n.º 198/2001). No entanto a prestação do serviço de Publicidade constitui uma operação sujeita a IRC por força do disposto na a) do n.º 1 do art. 2.º, n.º 1 do art. 4.º e pela exclusão prevista no n 3 do art. 11.º. todos do CIRC.
Assim na determinação do rendimento global. cfr. art. 48 do CIRC, relativamente ao apuramento dos rendimentos da categoria C (do CIRS) o CIS deveria ter incluído o montante de 11.990.000500 (59.805,87 €). Como não o fez este montante vai ser acrescido no apuramento do rendimento global.
2.2 - Custos
4) Custos específicos
No apuramento do rendimento global, cfr art. 48.º do CIRC. o CIS deduziu no apuramento do rendimento liquido da categoria C (do CIRS) o montante de 4.593.872$00 (22.914,14 €) contabilizado na conta do seu balancete analítico 622989 - "Outros Fornecimentos". As operações registadas nesta conta referem-se nomeadamente a despesas efectuadas pelo CIS com:
inscrições de atletas:
"taxas" devidas às Associações organizadoras dos jogos;
importâncias devidas por transferências de jogadores.
Essas despesas não configuram, dada a sua natureza, custos directamente relacionados com a obtenção de proveitos sujeitos a IRC, os quais no caso concreto dos rendimentos da cat. C do CIS, foram a Publicidade, a cedência de exploração do seu BAR e o aluguer do seu pavilhão.
Pelo que os mesmos não serão considerados no apuramento do rendimento liquido da categoria Contribuinte No entanto, no limite, consideramos estas despesas como custo comum à obtenção de rendimentos sujeitos e não isentos, bem como à de rendimentos não sujeitos ou isentos, pelo que na alínea b) rectificamos os valores calculados pelo CIS.
(…)
B) Custos comuns
131) No apuramento dos custos comuns ligados à obtenção de rendimentos sujeitos e não isentos, bem como à de rendimentos não sujeitos ou isentos, o CIS apurou, cfr. n.º 2 do art. 49.º do CIRC, uma percentagem de dedução destes de 9,37 %. Com a reclassificação apurada por nós no ponto 1.1.1 do presente relatório, essa percentagem de dedução aumenta, cfr. cálculos do quadro seguinte:
| Rendimentos | Categoria C | 18.339.082$ |
| Categoria E | 45.198$ |
| Subtotal (1) | 18.384.280$ |
| Rendimentos totais (2) | 68.271.720$ |
| % dedução custos comuns=(1)/(2) x 100 | 26,93% |
B. Com data de 24.09.2004, sobre o relatório que antecede recaiu despacho de concordância - cfr. fls. 19 do PA apenso.
C. Em nome do impugnante foram emitidas a liquidação adicional de IVA e as liquidações dos correspondentes juros compensatórios, relativas ao ano de 2000, no valor global de € 14.311,00 - cfr. docs. 1 a 5 juntos com a p.i. do processo n.º 736/05.
D. Em nome do impugnante foram emitidas a liquidação adicional de IRC e as liquidações dos correspondentes juros compensatórios, relativas ao ano de 2000, no valor global de € 2.625,64 - cfr. docs. 1 e 2 juntos com a p.i. do processo n.º 777/05.
E. As cartas de notificação das liquidações em causa foram remetidas à impugnante por correio sem aviso de recepção - acordo.
F. Em data não apurada, a impugnante recepcionou as cartas de notificação das liquidações impugnadas - acordo.”.
**
Mais se considerou na sentença apelada que:
“Não se provaram quaisquer outros factos para além dos referidos com relevância para a decisão da causa.”
*
No que diz respeito à motivação factual, escreveu-se na sentença recorrida:
“A decisão da matéria de facto assentou na análise dos documentos constantes dos autos, conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório, e no acordo das partes.
A prova testemunhal não foi relevante para a formação da convicção do Tribunal na medida em que os depoimentos prestados incidiram sobre matéria de direito ou conclusiva nada tendo adiantado de relevante ao nível da factualidade com relevância para a decisão da causa.”.
*
III - Questões a decidir
No presente recurso, importa analisar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, delimitadas pelas alegações de recurso e respectivas conclusões (artigos 635º, nº 4, e 639º do Código de Processo Civil, “ex vi” artigo 2º, alínea e), e artigo 281º ambos do Código de Procedimento e de Processo Tributário), quais sejam o alegado “Erro de julgamento de facto, por errónea valoração da prova produzida e por não ter levado ao probatório todos os factos relevantes para a boa decisão da causa, o que levou o tribunal a incorrer em erro de julgamento de direito, por errónea subsunção dos factos ao direito”; e “Erro de julgamento de direito por errónea subsunção dos factos ao direito aplicável.”
Na hipótese de procedência do recurso importa aferir da admissibilidade legal do pedido de ampliação do objecto do recurso quanto à matéria de facto, com reapreciação da prova gravada.
IV - Apreciação do presente recurso.
Constitui objecto do presente recurso a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou procedente a impugnação judicial deduzida pelo CLUBE ..., em relação à liquidação adicional de IVA e correspondentes juros compensatórios, referente ao ano de 2000, no montante global de € 14.311,00, e a liquidação adicional de IRC e juros compensatórios relativa ao ano de 2000, no montante global de € 2.625,64.
Na sentença recorrida considerou-se verificada a caducidade do direito à liquidação, e prejudicado o conhecimento dos demais fundamentos invocados relacionados com o erro nos pressupostos das liquidações, e consequentemente julgou-se a impugnação procedente com a inerente anulação das liquidações adicionais de IVA e IRC e correspondentes juros compensatórios, relativas ao ano de 2000.
*
IV. 1 -Erro de julgamento de facto
A Recorrente sustentou que a sentença recorrida enferma de erro de julgamento “por errónea valoração da prova produzida e por não ter levado ao probatório todos os factos relevantes para a boa decisão da causa”.
IV. 1.1. Aditamento ao probatório
A Recorrente pretende se adite ao probatório o seguinte facto: “G. A liquidação de IRC foi notificada pessoalmente”. (conclusões E a J)
Para tal sustentou que “Se relativamente ao IVA, se admite que apenas tenha ficado demonstrada, nos próprios autos, a notificação através de registo simples (por falta de comprovativo do aviso de receção),
Já no que respeita ao IRC, ficou suficientemente demonstrado, na prova produzida, que as notificações foram efetuadas pessoalmente.” (conclusões E e F)
Na sentença recorrida concluiu-se pela caducidade do direito à liquidação, pois “embora a impugnante admita o recebimento das notificações, não ficou apurada a data de tal recebimento de modo a aferir da efectivação da notificação dentro do prazo legal de caducidade”.
Efectivamente, as liquidações de IVA e IRC referem-se ao ano de 2000, pelo que os prazos de caducidade de quatro anos, contados desde 1/1/2001 para o IVA, e desde 31/12/2000 para o IRC, terminaram respectivamente em 1/1/2005 e 31/12/2004.
A Recorrente salientou que a Impugnante, no artigo 1º da petição inicial, no que concerne à liquidação de IRC, confessou que “foi notificada da liquidação impugnada, por carta registada (…) e, também, pessoalmente, nos precisos termos do “mandado” e anexos que se junta como doc. nº 3.”
Sucede que no documento nº 3 constante do processo apenso - “mandado” - não consta a assinatura da Recorrida, nem a data em que alegadamente teria sido assinado. Assim sendo, não pode concluir-se pela existência da alegada notificação pessoal, nem pela data em que a mesma terá ocorrido, e portanto não se pode concluir que a liquidação de IRC foi notificada pessoalmente. De resto, como acentuado pelo Ministério Público, nos presentes autos não está em causa a validade da notificação da liquidação mas sim a data em que a mesma ocorreu por forma a concluir pela existência (ou não) da caducidade do direito à liquidação. Por outro lado, o almejado aditamento nunca seria possível pois estamos perante um facto conclusivo e/ou de direito, que comporta em si uma ilação com consequências jurídicas a retirar de um facto ou um conjunto de factos instrumentais.
Consequentemente, nega-se provimento ao requerido aditamento.
IV. 1.2. Errónea valoração da prova
A Recorrente não indicou os concretos pontos do probatório que considerou incorrectamente julgados, mas sustentou que em relação do IRC “ficou suficientemente demonstrado, na prova produzida, que as notificações foram efetuadas pessoalmente”.
Todavia, carece de razão, pelos motivos explanados supra, sendo manifesto que não se verifica a alegada errónea valoração da prova. Efectivamente, no que respeita às notificações das liquidações de IVA, a Autoridade Tributária não juntou os comprovativos dos avisos de recepção, pelo que o tribunal “a quo” só poderia dar como provado que as mesmas foram remetidas sob registo postal, conforme decorre dos documentos nº 1 a 3 do processo principal.
Em relação à notificação da liquidação de IRC e juros compensatórios, importa salientar que nos documentos de fls. 13 e 14 do processo apenso consta apenas o respectivo registo postal nº ...18... e nº ...10..., e no “mandado” constante de fls. 15 só se encontra aposta a assinatura do Chefe do Serviço de Finanças ....
Como é sabido recai sobre a Autoridade Tributária o ónus de demonstrar a notificação da liquidação, em conformidade com o estatuído no artigo 74º da Lei Geral Tributária, que para tal, além dos registos postais, deveria ter carreado para os autos a prova documental relativa ao comprovativo dos avisos de recepção devidamente assinados, e devia ter recolhido a assinatura do legal representante da Recorrida no “mandado” de fls. 15, ónus de que não se desonerou.
Assim sendo, o juízo probatório emitido em 1ª instância não merece censura.
Consequentemente, nesta parte, nega-se provimento ao recurso.
IV. 1.2. Erro de julgamento de direito
A Recorrente sustentou que “as notificações das liquidações aqui em causa não alteravam a situação tributária do contribuinte” (conclusão P), “porque, as notificações que alteravam essa situação tributária, já tinham sido efetuadas em momento anterior - i.e. no âmbito do procedimento inspetivo. Pelo que não exigia a lei, na redação então em vigor, que as notificações das liquidações fossem efetuadas por carta registada com aviso de receção (a que se refere o n.º 1 do art. 38º CPPT), mas sim por registo simples (nos termos do n.º 3 daquela norma) - (conclusões Q e R)
Por outro lado, a inobservância da notificação por carta registada com aviso de recepção “acarretaria apenas uma irregularidade que não colocaria em causa o valor da notificação efetuada”, pois “apesar de não terem sido observadas essas formalidades, foi atingido o objetivo que o legislador tinha em vista ao estabelecê-las. (…) e como a própria Impugnante admite, esta recebeu as notificações das liquidações aqui em causa”. (conclusões V a Z)
Concluiu que “as notificações das liquidações aqui em causa são válidas, E que foram notificadas no prazo de caducidade”. (conclusões AA e BB)
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Todavia, carece de razão.
Como é sabido a notificação destina-se a chamar alguém a juízo ou dar conhecimento de um facto (artigo 35º, nº 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário, e artigo 219º, nº 2, do Código de Processo Civil), sendo que a notificação validamente efectuada constitui condição de eficácia dos actos em matéria tributária que afectem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes (artigo 36º, nº 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário, artigo 77º, nº 6, da Lei Geral Tributária, e artigo 268º, nº 3, da Constituição da República Portuguesa).
Dispunha o artigo 38º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, na redacção vigente à data, “1 - As notificações são efectuadas obrigatoriamente por carta registada com aviso de recepção, sempre que tenham por objecto actos ou decisões susceptíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes ou a convocação para estes assistirem ou participarem em actos ou diligências.
2 - Para efeitos do disposto no número anterior a comunicação dos serviços postais para levantamento de carta registada remetida pela administração fiscal deve sempre conter de forma clara a identificação do remetente.
3 - As notificações não abrangidas pelo n.º 1, bem como as relativas às liquidações de tributos que resultem de declarações dos contribuintes ou de correcções à matéria tributável que tenha sido objecto de notificação para efeitos do direito de audição, são efectuadas por carta registada.”
Este preceito foi alterado pela Lei nº 55-B/2004, de 30 de Dezembro, e a partir de 1/1/2005, passou a referir, “1 - As notificações são efectuadas obrigatoriamente por carta registada com aviso de recepção, sempre que tenham por objecto actos ou decisões susceptíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes ou a convocação para estes assistirem ou participarem em actos ou diligências.
(…)
3 - As notificações não abrangidas pelo n.º 1, bem como as relativas às liquidações de tributos que resultem de declarações dos contribuintes ou de correcções à matéria tributável que tenha sido objecto de notificação para efeitos do direito de audição, são efectuadas por carta registada.”
A Recorrente sustentou que as notificações em causa “não alteravam a situação tributária do contribuinte”.
Todavia, sem razão.
Efectivamente, os tribunais superiores têm entendido que a notificação da liquidação altera a situação tributária do contribuinte, e portanto tal notificação tem de ser efectuada por carta registada com aviso de recepção. (Neste sentido vide o Acórdão do TCAN de 21/1/2010, Processo nº 00623/08.6BEBRG, que refere, “I - A regra geral de que a notificação dos actos de liquidação, como actos susceptíveis de alterarem a situação tributária do contribuinte, é a efectuar por carta registada com aviso de recepção, cede quando a liquidação é efectuada com base na declaração do contribuinte, caso em que é a efectuar por carta registada (cf. art. 38.º, n.ºs 1 e 3, do CPPT).
II - Alegando o contribuinte que não recebeu qualquer carta a notificá-lo daquela liquidação, há que indagar do seu envio, solicitando à AT a exibição do respectivo talão de registo ou o fornecimento dos elementos que permitam solicitar informação aos CTT sobre a remessa e entrega da carta.
III - O facto de nos registos informáticos da DGCI constar a data da remessa da carta e o número do respectivo registo postal, não constitui prova suficiente do envio da carta.
IV - Importa indagar do envio da carta, pois tal facto é indispensável ao funcionamento da presunção de que mesma foi recebida (cf. art. 39.º, n.º 1, do CPPT) e porque a eventual falta de notificação da liquidação e para pagamento voluntário da mesma determina a inexigibilidade da dívida, que constitui fundamento de oposição, subsumível à alínea i) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT.
V - Se não se desenvolveu a actividade instrutória pertinente à averiguação daquele facto, impõe-se em sede de recurso anular a sentença e determinar a remessa dos autos ao Tribunal a quo, para aí ser feita a aquisição desses elementos e, ulteriormente, ser proferida nova decisão que tenha os mesmos em conta (arts. 712.º, n.º 4, do CPC, por força dos arts. 792.º e 749.º do mesmo código, aplicável subsidiariamente nos termos do art. 2.º, alínea e), do CPPT).”.
Conforme decorre do aresto transcrito, as notificações em causa, que tiveram lugar em 2004, deveriam ter sido efectuadas mediante carta registada com aviso de recepção, pois são actos susceptíveis de alterar a situação tributária do contribuinte, sendo que os registos informáticos da Autoridade Tributária não constituem prova suficiente do envio de tais cartas, desconhecendo-se a data em que as mesmas chegaram ao conhecimento da Recorrida. Como é evidente a inobservância da forma legal da notificação não contende com a eficácia do acto de liquidação pois a Impugnante admite que as recebeu. Todavia, a admissão de que recebeu tais notificações não pode conduzir à conclusão de que as mesmas tiveram lugar dentro do prazo de caducidade previsto no artigo 45º, nº 1, da Lei Geral Tributária que determina “o direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos, quando a lei não fixar outro.”. Efectivamente, por força deste preceito, tais notificações tinham que ocorrer até 1/1/2005 (IVA) e 31/12/2004 (IRC), e inexistindo prova nos autos de que as mesmas tiveram lugar até essas datas, ónus que recaía sobre a Autoridade Tributária em conformidade com o estatuído no artigo 74º, nº 1, da Lei Geral Tributária, e 38º, nº 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário, a decisão que julgou verificada a caducidade do direito à liquidação não merece censura.
Consequentemente, nesta parte, nega-se provimento ao recurso.
A improcedência do recurso prejudica o conhecimento do pedido de ampliação do recurso quanto à matéria de facto, com reapreciação da prova gravada, que necessariamente se destinava a prevenir a possibilidade da procedência do recurso, e portanto não se conhece do mesmo.
A improcedência de todos os fundamentos invocados importa a improcedência total do recurso e a condenação da Recorrente no pagamento das custas. (artigo 527º, nº 1 e 2, do Código de Processo Civil).
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Nos termos do disposto no artigo 663º, nº 7, do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário, decalcado do Acórdão do TCAN de 21/1/2010, Processo nº 00623/08.6BEBRG:
I- Em conformidade com o estatuído no artigo 38º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, a regra geral de que a notificação dos actos de liquidação, enquanto actos susceptíveis de alterar a situação tributária do contribuinte, tem de se efectuar por carta registada com aviso de recepção, cede quando a liquidação é efectuada com base na declaração do contribuinte, caso em que pode ser efectuada por carta registada.
II- A notificação da liquidação de IRC pode ser efectuada pessoalmente, nos termos do disposto no nº 5 do artigo 38º do Código de Procedimento e de Processo Tributário.
III- Os registos informáticos da Autoridade Tributária não constituem prova suficiente do envio das cartas remetidas para notificação da liquidação, que, sendo validamente efectuada, constitui condição de eficácia dos actos em matéria tributária que afectem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes.
V - Dispositivo
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal em negar provimento ao presente recurso, e confirmar a sentença recorrida.
Custas a cargo da Recorrente, vencida no recurso.
Porto, 28 de Maio de 2026
Rui Esteves
Isabel Ramalho dos Santos
Irene Isabel das Neves |