| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, na Secção do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
RELATÓRIO
A Fazenda Pública veio recorrer da sentença do senhor juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgou procedente, por caducado o direito à liquidação, a impugnação judicial deduzida por Albertina , residente em Quinta da Graciosa, 44, 3º Esq., Ponte de Lima, da liquidação de imposto sobre o rendimento das pessoas singulares (IRS) relativo ao ano de 1998.
Nas suas alegações concluiu o seguinte:
1.A liquidação oficiosa, objecto da impugnação, resulta dos procedimentos de controlo interno, documentados no processo, levados a efeito pelo director distrital de finanças competente, ao abrigo exclusivamente das normas contidas nos nºs 4 e 5 do art° 66° e do art° 67° (actuais arts° 65° e 66° ) do CIRS, inseridas no seu cap. II - " Determinação do rendimento colectável ".
2.Os referidos procedimentos de controlo interno que culminaram com a alteração dos elementos declarados pelo sujeito passivo e pela consequente liquidação oficiosa não foram iniciados e tramitados ao abrigo do RCPIT aprovado pelo D.L. nº 413/98, 31/12, sendo certo que o sujeito passivo não foi alguma vez notificado de que contra ele foi instaurado procedimento de inspecção tributária, cuja regulamentação consta do RCPIT.
3.Os actos procedimentais de controlo interno, documentados nos autos, não são actos materiais de inspecção tributária, quer técnico-juridicamente, quer em termos de operatividade aferida nos termos e para os efeitos do RCPIT.
4.Os referidos actos procedimentais em causa, praticados pelo director de finanças, integram a sua competência material e funcional estabelecida nos artsº 66° e 67° do CIRS, estando, além disso, excluídos do âmbito procedimento de inspecção (art° 2° do RCPIT), não integrando o director de finanças qualquer dos grupos funcionais a que alude o art° 19° do RCPIT.
5.Nem a letra, nem o espírito da norma do n° 5 do art° 45° da LGT, aplicada in casu, consentem, a nosso ver, a interpretação extensiva que dela se fez na douta sentença.
6.A letra do referido normativo, entendida como ponto de partida e limite da interpretação, afasta o sentido e o alcance que lhe foi atribuído na sentença -que, por isso, considerou, in casu, verificada sem fundamento,-a existência de um procedimento de inspecção sujeito ao RCPIT.
7.A razão de ser da norma em questão - elemento teleológico - prende-se com o fim visado pelo legislador de acelerar a conclusão do procedimento de inspecção tributária -e só deste-, atenta a sua (prévia) regulação pelo RCPIT.
8.Este RCPIT compreende por remissão, o complexo normativo que integra a norma interpretada e aplicada ( art° 45° n° 5 da LGT ) atentos os seus conteúdos normativos
(elemento sistemático), bem como as razões históricas de um e de outra.
9.Inexistiam/inexistem, assim, na situação em apreço os pressupostos fixados no nº 5 do art° 45° da LGT, vinculados ao regime legal do procedimento de inspecção tributária, para se poder concluir, como fez o senhor juiz a quo, pela caducidade (decretada) do direito à liquidação.
10.Ao operar com a norma do n° 5 do art° 45° da LGT aplicando-a, in casu, indevidamente, terá sido a mesma violada por erro sobre os pressupostos.
Pediu que se conceda provimento ao recurso e se jugue improcedente a impugnação.
A fls. 98/102 foram apresentadas contra-alegações onde se concluiu que:
A)-A administração tributária operou a alteração aos elementos declarados pela impugnante em sede de IRS após realização de um procedimento inspectivo interno, nos termos das disposições conjugadas das alíneas a) e h) do nº 2 do artº 2°, artº 12°, 1 e 13°, alínea a) do RCPIT;
B)-O artº 45°, 5 da LGT, na redacção que lhe foi dada pela Lei 15/200l, de 5 de Junho, inclui no seu âmbito de previsão quer o procedimento externo quer o procedimento interno (ver, para o caso, o artigo publicado na Revista Fiscalidade, nº 16, pp. 81 a 91, de António Gaio, "O art° 45°, nº 5, da Lei Geral Tributária).
C)-Da realização desse procedimento veio a resultar a liquidação adicional de IRS aqui impugnada;
D)-Estando em presença de um processo pendente, nos termos do artº 11º da Lei 15/2001, o prazo previsto no nº 5 do artº 45º da LGT contava-se a partir da entrada em vigor da referida Lei.
E)-Analisados os factos dados como provados, forçoso é concluir que se operou a caducidade do direito à liquidação.
Terminou defendendo o improvimento do recurso.
O Exmo. Magistrado do Ministério Público junto deste TCAN, no seu parecer de fls. 142 verso, remeteu para o parecer do MP de fls. 105/106 onde pugnava pelo improvimento do recurso.
Por acórdão de fls. 114/116 este TCAN declarou-se hierarquicamente incompetente para conhecer do recurso e ordenou a remessa dos autos à Secção do Contencioso Tributário do STA.
Por acórdão de fls.130/132 o STA declarou-se hierarquicamente incompetente para conhecer do recurso e ordenou a remessa dos autos a este TCA.
Colhidos os vistos foi o processo submetido à Conferência para julgamento.
FUNDAMENTOS
DE FACTO
Na sentença posta em causa foi dada como provada a seguinte factualidade:
1.O casal da impugnante apresentou tempestivamente a sua declaração de rendimentos de 1998, fazendo dela constar que o marido da impugnante era portador de deficiência geradora de incapacidade superior a 60% - fls. 23 e 24;
2.Em 03.10.00, a Direcção de Finanças de Viana do Castelo notificou o marido da impugnante para exercer o seu direito de audição relativamente a um projecto de despacho de alteração dos elementos declarados para o dito ano - fls. 22 e 23;
3.A liquidação data de 24.10.02 - doc. de fls. 21 (Doc. 1 da impugnante).
DE DIREITO
Os presentes recursos dirigem-se à sentença do TAF de Braga que julgou procedente, por caducado o direito à liquidação, a impugnação judicial deduzida pelos ora recorridos.
Essa caducidade foi declarada por se ter entendido que a análise a que foi sujeita a declaração de IRS do casal da impugnante consubstancia um procedimento de inspecção tributária, de verificação e interno, segundo os artigos 2°, 1 e 2, a), e 13°, a), do Regulamento aprovado pelo D.L. 413/98, de 31/12 .
Este procedimento teve início antes de 05.07.01, pelo que a liquidação deveria ter sido efectuada à impugnante até 05.01.02, por força do disposto nos artigos 45°, 5, da LGT e 11º e 14º da Lei 15/01, de 05.06, o que não sucedeu, visto que ela foi levada a cabo apenas a 24.10.02.
Como tal, o senhor juiz a quo concluiu pela caducidade do direito à liquidação.
Sendo assim, a única questão a decidir no âmbito do presente recurso jurisdicional é a de saber se a liquidação impugnada foi feita na sequência de um procedimento de inspecção, ou se ocorreu antes após mero controlo interno subtraído às regras do Regime Complementar do procedimento de Inspecção Tributária (daqui em diante referido como RCPIT), aprovado pelo Decreto-Lei n° 413/98, de 31 de Dezembro.
Para a Recorrente foi esta última a hipótese que, no caso, se verificou: a Administração não encetou nenhum procedimento de inspecção, limitando-se a agir de acordo com o n° 4 do artigo 66° do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (doravante, CIRS) ao tempo vigente, actuação essa que não consubstancia materialmente actos de inspecção tributária, quer em sentido técnico-jurídico, quer em sentido operativo, nos termos e para os efeitos do RCPIT.
Na verdade, dispunha a norma referida pela recorrente que «A Direcção-Geral dos impostos procederá à alteração dos elementos declarados sempre que, não havendo lugar à fixação a que se refere o n° 2 [caso que agora não interessa], devam ser efectuadas correcções decorrentes de erros evidenciados nas próprias declarações, de omissões nelas praticadas ou correcções decorrentes de divergência na qualificação de actos, factos ou documentos com relevância para a liquidação do imposto».
Quanto ao RCPIT, interessa considerar o seu artigo 2°, aonde se estabelece que o procedimento «visa a observação das realidades tributárias, a verificação do cumprimento das obrigações tributárias e a prevenção das infracções tributárias», compreendendo uma multiplicidade de actuações da administração tributária que vêm enumeradas no seu nº 2.
No caso em apreço, a Administração Fiscal constatou ser inadequado o atestado médico apresentado pelo marido da impugnante (entretanto falecido) com vista à atribuição do benefício fiscal de que gozam os deficientes No sentido de que é legal a recusa, pela Administração Fiscal, de certificado emitido pela ARS, ao abrigo do Dec-Lei 341/93, de 30/9 e a exigência de novo atestado nos termos do Dec-Lei 202/96, com referência ao IRS de 1997, estabelecendo a dita incapacidade ou deficiência, cfr. o ac. do STA-2ª secção- de 09/5/01, no rec. nº 025774., e , como tal, procedeu à liquidação sem considerar o dito benefício.
Para isso, a Administração Tributária limitou-se a examinar o atestado médico que os próprios contribuintes lhe haviam já fornecido, no âmbito do procedimento conducente à sua tributação em IRS do ano de 1998; não se socorreu de quaisquer outros elementos. Dito de outro modo, a Administração apenas examinou o atestado médico que a recorrida (e marido) lhe entregaram com a declaração de IRS do ano de 1998, concluindo pela sua invalidade; como tal, é patente que não houve lugar a um procedimento de inspecção tributária, contendo-se tal actuação no âmbito dos poderes conferidos pelo n° 4 do artigo 66° do CIRS.
Repete-se que a AT não utilizou quaisquer elementos adicionais, mormente obtidos mediante alguma das actuações elencadas nas várias alíneas do n° 2 do artigo 2° do RCPIT.
Os elementos carreados para o processo mostram sobejamente que a AT (apenas) procedeu à correcção da declaração de IRS apresentada pelo casal da impugnante à luz dessa própria declaração e do atestado médico junto para prova da declarada incapacidade, por ter entendido que esse atestado não se encontrava passado de acordo com as regras estabelecidas no D.L. nº 202/96, de 23 de Outubro. Ou seja, a alteração dos elementos declarados resultou do controlo da validade daquele atestado médico enquanto meio de prova do benefício fiscal previsto no artº 44º do EBF, e não de qualquer procedimento de inspecção tributária efectuado com base e no âmbito do RCPIT.
Por outras palavras, a liquidação impugnada resultou de um procedimento de controlo interno levado a efeito pelo Director Distrital de Finanças competente ao abrigo exclusivamente das normas contidas nos nº s 4 e 5 do artº 66° e do artº 67° do CIRS, não tendo sido iniciado e consumado um procedimento inspectivo nos termos dos artsº 44º e seguintes do RCPIT, de que, aliás, a impugnante tinha de ser notificada face ao disposto nos artsº 37º e seguintes do citado regulamento.
Logo, não tendo existido um procedimento de inspecção tributária, não é aplicável o artº 36°, 2, do RCPIT e, consequentemente, não ocorreu a caducidade do direito à liquidação prevista no nº 5 do artº 45°da LGT.
Efectivamente, nem a letra, nem o espírito da norma do nº 5 do mencionado artº 45º, aplicada in casu, consentem a interpretação extensiva que dela se fez na sentença sob censura.
A letra do referido normativo, entendida como ponto de partida e limite da interpretação, afasta o sentido e o alcance que ali lhe foi atribuído e que, por isso, conduziu à conclusão de que tinha havido um procedimento inspectivo sujeito ao RCPIT.
Quando o texto da lei é claro não há necessidade de recorremos ao seu espírito.
Segundo o artº 9º, nº 2, do C. Civil, relativo à interpretação da lei, “Não pode.......ser considerado pelo intérprete o pensamento legislativo que não tenha na letra da lei um mínimo de correspondência verbal, ainda que imperfeitamente expresso”; assim, mesmo quando o intérprete “...se socorre de elementos externos, o sentido só poderá valer se for possível estabelecer alguma relação entre ele e o texto que se pretende interpretar”- cfr. o Prof. J. Baptista Machado, in “Introdução ao Direito Legitimador”, 1983-189-.
E refere José Lebre de Freitas, in BMJ 333º-18 “A “mens legislatoris” só deverá ser tida em conta como elemento determinante da interpretação da lei quando tenha o mínimo de correspondência no seu texto e no seu espírito”.
A razão de ser da norma em questão - elemento teleológico - prende-se com o fim visado pelo legislador de acelerar a conclusão do procedimento de inspecção tributária - e só deste -, atenta a sua (prévia) regulação pelo RCPIT.
Este RCPIT compreende por remissão, o complexo normativo que integra a norma interpretada e aplicada (art° 45º, nº 5, da LGT) atentos os seus conteúdos normativos (elemento sistemático), bem como as razões históricas de um e de outra.
Inexistiam, assim, na situação em causa os pressupostos fixados naquele nº 5 Neste sentido cfr. os acórdãos deste TCAN de 10/5/07 e de 17/5/07, nos rec.s nºs 31/03 e 32/03, ambos de Braga..
Termos em que procedem as conclusões do recurso; como tal, a decisão sob recurso que assim não julgou não poderá manter-se na ordem jurídica.
DECISÃO
Em face do exposto, acordam os juízes deste Tribunal em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar totalmente improcedente a impugnação.
Custas pela recorrida.
Notifique e D.N..
Porto, 2007/05/24
Fernanda Brandão
Francisco Rothes
Fonseca Carvalho |
