| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
O Ministério Público recorre da sentença que julgou procedente a impugnação judicial que a sociedade “Têxteis , Ldª” deduziu contra as liquidações adicionais de IRC relativas aos exercícios de 1994, 1995 e 1996 e respectivos juros compensatórios.
Terminou a sua alegação de recurso formulando as seguintes conclusões:
1. Na sequência de uma inspecção tributária, a Administração Fiscal efectuou correcções à matéria tributável da impugnante, relativamente aos exercícios de 1994, 1995 e 1996, fixando o lucro tributável nos seguintes valores: 10.373.691$00, 5.130.398$00 e 6.285.199$00, respectivamente;
2. A fixação desses valores resultou da exclusão de custos correspondentes a comissões presumivelmente pagas nos exercícios de 1994, 1995 e 1996, nos montantes de 10.201.341$00, 4.964.431$00 e 6.077.300$00, respectivamente, que não se encontravam documentados de acordo com o disposto nos arts. 41º al. h) e 98º nº 2 al. a) do CIRC;
3. A impugnante foi regularmente notificada da fixação da matéria tributável;
4. As liquidações impugnadas resultaram apenas das ditas correcções à matéria tributável da impugnante;
5. A impugnante não apresentou qualquer reclamação onde atacasse os actos tributários de qualquer ilegalidade, limitando-se a apresentar dois requerimentos: um para as liquidações de 1994 e 1995 e outro para a liquidação de 1996, em que solicitava uma nova inspecção;
6. Tendo a petição dado entrada a 6/6/2001, não podendo esses pedidos de fiscalização ser tratados como reclamações e não estando o Tribunal vinculado ao que foi decidido nessa parte pela Administração Fiscal, deveria a Mmª Juiz “a quo” considerar caducado o direito de impugnar e absolver a Fazenda Pública da instância, por a impugnação ter sido apresentada fora do prazo legal a que se refere o art. 123º do CPT;
7. A impugnante alega factos que permitem concluir pela errónea quantificação da matéria tributável, já que entende não haver lugar às correcções efectuadas pela Administração Fiscal, argumentando que os documentos entretanto apresentados comprovam a realização dos custos cuja exclusão deu causa às liquidações impugnadas;
8. Por isso, e nos termos conjugados dos arts. 54º do CIRC, 84º, 136º e 155º do CPT (redacção do DL nº 23/97, de 7 de Fevereiro e do DL nº 47/95, de 10 de Março) a impugnante deveria previamente reclamar para a comissão de revisão da matéria tributável para poder impugnar, caso a sua pretensão não fosse acatada na comissão;
9. Logo, não o tendo feito, não se encontra preenchida uma condição da impugnação judicial com fundamento em errónea quantificação da matéria tributável, pelo que a impugnação deverá ser rejeitada por falta de um dos pressupostos processuais de impugnação;
10. Os factos considerados provados nos os nºs 8, 9 e 11 da douta sentença recorrida não permitem concluir que, nos exercícios de 1994, 1995 e 1996 a impugnante pagou as comissões de 10.201.341$00, 4.964.431$00 e 6.077.300$00, respectivamente, parecendo-nos existir não só alguma deficiência e obscuridade entre esses factos, mas também notória contradição entre os factos dados como assentes e aqueles que na parte decisória da douta sentença se consideraram provados;
11. Por isso, a douta sentença recorrida encontra-se ferida de nulidade, já que existe contradição entre os fundamentos e a decisão, uma vez que esses factos não foram, nem deveriam ter sido, considerados provados. Decidindo como se decidiu, a Mmª Juiz “a quo” não apreciou devidamente a prova produzida nos autos e interpretou erradamente as normas legais referidas nestas conclusões.
Pelo que, revogando a douta sentença recorrida e julgando procedente a excepção de caducidade e, consequentemente, rejeitando a impugnação ou, se assim não for entendido, rejeitando a impugnação por não ter sido precedida de reclamação para a comissão de revisão da matéria tributável, ou ainda, revogando-se e julgando improcedente a impugnação, mantendo as liquidações impugnadas por se mostrarem devidamente fundamentadas, Vossas Excelências farão, agora como sempre, a costumada Justiça.* * * A impugnante, ora recorrida, apresentou contra-alegações para atacar a argumentação tecida nas conclusões do recurso e sustentar a correcção do julgado.
Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.* * * Na sentença recorrida julgou-se provada a seguinte matéria de facto através dos «documentos juntos aos autos, e os constantes do processo administrativo apenso por linha, não impugnados e com relevância para o caso, pelos depoimentos prestados pelas testemunhas»:
1. A administração fiscal, no âmbito de acção de inspecção, com vista ao reembolso do IVA, emitiu a declaração de correcções (DC-22) a qual deu origem à liquidação adicional de IRC;
2. A impugnante tem por objecto social a confecção de vestuário exterior, para o mercado nacional e para estrangeiro;
3. A impugnante foi notificada das seguintes liquidações adicionais:
a) n° 1997 8310026871, de IRC relativo ao ano de 1994, no valor de 15.636.866$00, cuja a data limite de pagamento voluntário terminava no dia 11.02.1998;
b) nº 1997 8310026758, de IRC relativo ao ano de 1995, no valor de 2.369.128$00 cuja a data limite de pagamento voluntário terminava no dia 11.02.1998;
c) nº 1998 8310003703, de IRC relativo ao ano de 1996, no valor de 2.625.758$00, cuja a data limite de pagamento voluntário terminava no dia 27.05.1998;
4. A administração fiscal considerou que a impugnante contabilizou nos exercícios fiscais de 1994, 1995 e 1996, como custo fiscal, importâncias pagas a título de comissões sem suporte documental externo, ou seja, do beneficiário das respectivas comissões;
5. A impugnante reclamou graciosamente, para Director de Finanças, em 30.01.98 relativamente aos documentos de cobrança nº 1997 8310026758 e 1997 8310026871, nos seguintes termos (...) vem reclamar nos termos do art. 111 do CIRC, referentes aos documentos de cobrança nº 1997 8310026758 e 19978310026871, resultante da fiscalização a n/ empresa no qual faltavam documentos para comprovarem os fundamentos referidos por Vª Exas. E como já temos em nosso poder esses documentos solicitamos Vª Exas. a uma nova fiscalização. (...) - fls. 5 e 6 do processo administrativo apenso;
6. Em 26.05.1998 a impugnante reclamou nos mesmos termos do ponto anterior sobre o documento nº 1998 8310003703;
7. Por despacho de 22.05.2001 o Director de Fianças indeferiu o pedido tendo sido notificado à impugnante em 29.05.2001;
8. Do relatório da inspecção, datado de 10.10.1997, e com relevância para o para o caso consta o seguinte:
(…) 4.1. CORREÇÕES AO LUCRO TRIBUTÁVEL DECLARADO
Ao procurar controlar a conta 6222813 - COMISSÕES PAGAS, verifiquei que a empresa estava a considerar como custo do exercício comissões presumivelmente pagas aos seus agentes sem que tenha em sua posse os documentos comprovativos do seu pagamento. Tais lançamentos baseiam-se, apenas, em notas de contabilidade interna. Transgrediu, assim, o disposto na alínea h) do nº 1 do art. 41º do CIRC.
O valor de tais comissões é de 10.201.341$00 no exercício de 1994, de 4.964.431$00 no exercício de 1995 e de 6.077.300$00 no exercício de 1996, conforme relação que se segue: (...) - fls. 7 a 14 do processo administrativo apenso;
9. O impugnante juntou aos autos documentos de fls. 264 a 463, acompanhados de mapas discriminativos dos pagamentos efectuados;
10. Em 1994, 1995 e 1996 a impugnante pagou comissões aos agentes comerciais Navorone KY, Michael Francis Hennessy e Oy Maiamoda LTD Pi-Eve Sapr & Kreditbank;
11. Em 06.06.2000 a impugnante apresentou a presente impugnação judicial.
Ao abrigo do disposto no art. 712º do CPC, acorda-se em aditar a seguinte matéria de facto, documentalmente provada no processo administrativo apenso
12. As reclamações aludidas em 5. e 6. foram apresentadas pela sociedade “Têxteis , Ldª” e dirigidas à Direcção Distrital de Finanças de Braga, nelas se referindo expressamente que constituíam reclamações «nos termos do art. 111º do CIRC», e foram autuadas e processadas naquela Direcção Distrital de Finanças como as reclamações graciosas previstas no referenciado preceito, nelas tendo sido proferido em 22/05/01 o seguinte despacho:
«O sujeito passivo acima identificado reclama (…) contra as liquidações adicionais de IRC conforme notas de cobrança nºs (…) dos exercícios dos anos de 1994, 1995 e 1996, nos montantes de 5.636.864$; 2.369.128$6.e 2.625.758$ respectivamente, cujo prazo limite de pagamento ocorreu em (…).
A reclamação é legítima.
Nas suas alegações, o sujeito passivo refere que, sendo objecto de uma visita por parte da inspecção tributária desta DDF, detectaram a falta de documentos relacionados com importâncias pagas aos seus comissionistas nos exercícios de 1994, 1995 e 1996 e como já os tem em seu poder, solicita uma nova visita da inspecção tributária.
Os elementos juntos aos autos demonstram que os serviços de inspecção tributária, em informação prestada para o efeito (relatório…), efectuaram correcções, resultantes de um controlo à conta de comissões pagas, comissões estas contabilizadas sem suporte documental externo, ou seja, do beneficiário das respectivas comissões. Os lançamentos tinham por base notas de contabilidade internas, resultando por isso, as seguintes correcções ao lucro tributável:
Exercício de 1994 10.201.341$00
Exercício de 1995 4.964.431$00
Exercício de 1996 6.077.300$00
TOTAL 21.243.072$00
Da visita efectuada ao S.P., os serviços de inspecção tributária verificaram que, o mesmo tem em seu poder documentos emitidos pelos seus comissionistas, após a visita que deu origem às correcções atrás mencionada e que traduzem de uma forma global as comissões presumivelmente pagas a cada comissionista pela reclamante, nos exercícios de 1994, 1995 e 1996. Analisados os documentos por parte dos serviços de inspecção tributária, consideram que estes não revestem forma legal, ou seja, não se trata de facturas ou quaisquer outro documento equivalente, não identificando devidamente o beneficiário das referidas comissões, não comprovando assim, a existência do custo, conforme o estipulado no artigo 23º do CIRC, dado que não estamos perante documentos externos emitidos pelos comissionistas (factura ou documento equivalente), conforme o exigido no artigo 98º do mesmo diploma.
Tendo sido notificada nos termos da alínea b) nº 1, do artigo 60º da Lei Geral Tributária, na pessoa do seu sócio gerente - Francisco - a reclamante aceitou o teor do acto notificado.
Assim, apesar de legítimo e tempestivo indefiro o pedido formulado pela reclamante.»* * * Tal como resulta da matéria fáctica supra exposta, as liquidações de IRC impugnadas (referentes aos exercícios de 1994/95/96) foram efectuadas adicionalmente, por correcção àquelas que haviam sido efectivadas ante o declarado pela sociedade impugnante, com referência aos custos contabilizados nesses exercícios com comissões a agentes comerciais.
Na verdade, a Administração Tributária (AT), na sequência de uma primeira inspecção tributária, efectuou correcções à matéria tributável declarada pela impugnante, excluindo custos respeitantes a comissões (no montante de 10.201.341$00 em 1994, de 4.964.431$00 em 1995 e de 6.077.300$00 em 1996), por ter considerado que o lançamento contabilístico dessas comissões «presumivelmente pagas aos seus agentes» se mostrava apoiado em notas internas de contabilidade, inexistindo documentos comprovativos do seu pagamento aos comissionistas, pelo que não podiam considerar-se tais encargos como devidamente documentados e sendo, por isso, indedutíveis para efeitos fiscais, em conformidade com o disposto na alínea h) do nº 1 do art. 41º do CIRC.
Face às correspectivas liquidações de IRC (no montante de 5.636.864$00 para 1994, de 2.369.128$00 para 1995 e de 2.625.758$00 para 1996), a impugnante apresentou perante o Director de Finanças os requerimentos que se encontram referenciados nos pontos 5. e 6. do probatório, onde declara que «vem reclamar nos termos do art. 111º do CIRC, referentes aos documentos de cobrança nº (…), resultante da fiscalização a n/ empresa no qual faltavam documentos para comprovarem os fundamentos referidos por Vª Exas. E como já temos em nosso poder esses documentos solicitamos Vª Exas. a uma nova fiscalização».
Tais requerimentos foram processados e tramitados pela AT como reclamações previstas no art. 111º do CIRC, dando origem a nova inspecção tributária, na sequência da qual foi informado que «Como se pode verificar pelas fotocópias estamos perante documentos que traduzem de uma forma global as comissões presumivelmente pagas a cada comissionista pela reclamante, nos exercícios de 1994, 1995 e 1996» mas que «não revestem forma legal, ou seja, não se trata de facturas ou documento equivalente». Mais foi informado que a análise efectuada aos fluxos financeiros das comissões comprova que parte delas foram pagas através de instituições financeiras, assim como comprova a existência de dois tipos de operação, ou seja, transferências bancárias a favor do comissionista e pagamentos das facturas deduzidas das comissões do agente.
Todavia, a reclamação foi indeferida, com a o argumento de que apesar de o reclamante ter já em seu poder os documentos emitidos pelos comissionistas, os quais «traduzem de uma forma global as comissões presumivelmente pagas a cada comissionista pela reclamante, nos exercícios de 1994, 1995 e 1996», esses documentos não revestem a forma legal, ou seja, não se trata de facturas ou qualquer outro documento equivalente, pelo que não comprovariam a existência do custo em conformidade com o estipulado no artigo 23º do CIRC.
Nessa sequência, foi apresentada a presente impugnação judicial, onde a impugnante advoga a ilegalidade das referidas liquidações em virtude de se encontrar documentalmente comprovado o pagamento das comissões e em virtude de a falta de facturas ou documentos equivalentes não impedir a dedução desses encargos como custos fiscais.
A sentença recorrida, depois de decidir pela improcedência da excepção arguida pelo Ministério Público relativa à caducidade do direito de impugnar as liquidações, julgou procedente a impugnação na consideração de que os questionados custos se encontravam devidamente comprovados, através da prova documental e testemunhal produzida, sendo irrelevante que esses documentos não revestissem a forma legal.
Dado que o Ministério Público (MºPº) discorda do assim decidido, vejamos se lhe assiste razão.
Quanto à questão da caducidade do direito de impugnar, entendeu-se na sentença recorrida que a impugnação tinha sido tempestivamente apresentada em 6/01/2001, tendo em conta que a impugnante deduzira reclamação contra os actos de liquidação do imposto e que essa reclamação foi indeferida por despacho notificado àquela em 29/05/2001.
Porém, segundo o entendimento do MºPº, o articulado apresentado pelo contribuinte não consubstancia uma verdadeira “reclamação graciosa”, porquanto não assaca qualquer ilegalidade à liquidação, limitando-se o contribuinte a alegar que já tinha em seu poder os documentos de suporte à contabilização dos custos que haviam sido desconsiderados pela AT e a pedir uma nova fiscalização. Não existindo uma reclamação, não podia ser aplicado o prazo previsto no nº 2 do art. 123º do CPT, sendo de julgar intempestiva a petição apresentada quando já havia decorrido o prazo previsto no nº 1 al. a) do art. 123º, isto é, para além dos 90 dias contados do termo do prazo para pagamento voluntário.
Salvo o devido respeito, não lhe assiste qualquer razão.
Os requerimentos apresentados pela ora recorrida, dirigidos à Direcção Distrital de Finanças de Braga, referem que constituíam uma reclamação «nos termos do art. 111º do CIRC» e foram autuados e processados como processo gracioso de reclamação. Isto é, referem expressamente que com eles se visa reclamar nos termos do art. 111º do CIRS e mostram-se dirigidos ao órgão competente para o efeito (cfr. art. 99º do CPT).
Ora, sabido que as liquidações de IRC haviam sido provocadas pela exclusão de custos respeitantes a comissões por falta de apresentação de documentos comprovativos do seu pagamento, torna-se manifesto, pelo teor das reclamações, que o que a requerente pretende é precisamente apresentar à AT esses documentos, para que ela os possa considerar e, logicamente, invalidar as correcções que efectuou a nível de custos fiscais, com a natural e consequente anulação das liquidações adicionais de IRC.
Com estes contornos e atentando nos concretos dizeres dos aludidos requerimentos, parece-nos não subsistirem dúvidas de que a reclamante visava, naturalmente, obter a anulação das liquidações de IRC a coberto do argumento de que os custos se encontravam, ao contrário do que havia sido pressuposto pela AT nas liquidações adicionais que efectuou, devidamente documentados.
Assim, e porque não se pode olvidar que a reclamação graciosa visa “a anulação total ou parcial dos actos tributários” (art. 95º do CPT) e que a omissão de um concreto pedido nesse sentido não justifica a conclusão de que o Requerente não pretendeu reclamar graciosamente (tanto mais que uma das regras fundamentais da reclamação é a simplificação dos seus termos e a dispensa de formalidades), há que concluir, como conclui, aliás, o órgão a quem o requerimento foi dirigido e apresentado, que o questionado requerimento tem a natureza de “Reclamação Graciosa”, na medida em que através do mesmo se pretende, claramente, pôr em causa a legalidade da correcção da matéria colectável a nível de custos, e com fundamento nessa ilegalidade se aspira, naturalmente, alcançar a anulação dessa correcção e da sequente liquidação de imposto.
Termos em que não merece censura a decisão recorrida ao julgar tempestiva petição de impugnação, já que a mesma foi apresentada nos oito dias seguintes à notificação da decisão de indeferimento daquela reclamação, isto é, dentro do prazo previsto no nº 2 do art. 123º do CPT.
Em segundo lugar, suscita o MºPº a questão da necessidade de rejeição da impugnação por não ter sido precedida de reclamação para a Comissão de Revisão.
Segundo ele, a impugnante alega factos que permitem concluir pela errónea quantificação da matéria tributável, já que entende não haver lugar às correcções efectuadas pela AT, argumentando que os documentos entretanto apresentados comprovam a realização dos custos cuja exclusão deu causa às liquidações impugnadas, pelo que a impugnante deveria ter previamente reclamado para a Comissão de Revisão
Também aqui lhe não assiste razão.
Isto porque, apesar de o art. 54º do CIRC (na redacção dada pelo DL nº 23/97) dispor que do montante do lucro tributável fixado poderão os contribuintes reclamar para a comissão de revisão, nos termos previstos no CPT, e de o art. 84º nºs 1 e 3 do CPT (na redacção dada pelo DL nº 47/95) preceituar que da decisão que fixe a matéria tributável, com fundamento na sua errónea quantificação, cabe reclamação dirigida à comissão de revisão, a qual é condição da impugnação judicial com fundamento em errónea quantificação da matéria tributável, o certo é que o nº 4 desse art. 84º estabelece que “O disposto na presente secção não abrange as correcções meramente aritméticas da matéria tributável resultantes de imperativo legal nem as que possam ser objecto, de acordo com as leis tributárias, de recurso hierárquico com efeito suspensivo da liquidação”.
Ora, dado que no caso vertente as correcções operadas no apuramento do lucro tributável dos três exercícios não o foram por métodos indiciários mas sim por meras correcções técnicas, não havia lugar à aplicação do disposto nos nºs 1 e 3 do art. 84º do CPT, nem consequentemente do art. 136º do CPT, que remete para a previsão do art. 84º do mesmo Código.
Não se mostram, pois, preenchidos os requisitos para que, como condição para a dedução da presente impugnação judicial, a ora recorrida tivesse de reclamar para a comissão de revisão.
Finalmente, quanto à questão da (i)legalidade das liquidações perante a prova documental dos custos fiscais, verifica-se que a sentença recorrida julgou procedente a impugnação com a seguinte motivação:
«A questão levantada pela impugnante reconduz-se a saber qual o tipo de prova que o Código do Imposto sobre os Rendimentos das Pessoa Colectivas (CIRC) exige para que as comissões sejam consideradas custos.
A impugnante alega que, nos exercícios de 1994,1995 e 1996, efectuou diversas exportações de mercadorias pelas quais pagou comissões a agentes angariadores de tais negócios e que esses custos foram registados na contabilidade, com base em documentos internos acompanhados de transferências bancárias, depósitos e algum recibos emitidos pelos beneficiários.
As comissões eram lançadas na contabilidade através de notas de internas anexadas às ordens de transferências dos montantes respectivos.
Alega ainda que alguns pagamentos foram pagos mediante depósito em conta bancária e que foram ainda registadas os recibos emitidos pelos beneficiários das mesmas comissões no entanto os mesmos devem ser considerados como custos uma vez que pagou efectivamente essas comissões.
Alega ainda que a administração fiscal não põe em causa a sua existência, insurgindo-se contra a validade formal dos documentos que suporta a contabilidade.
Por sua vez, a administração fiscal considerou que a impugnante contabilizou no exercício fiscal de 1994, 1995 e 1996 como custo fiscal a importância de 10 201 341$00, 4 964 431$00 e 6 077 300$00 respectivamente. E que as mesmas não revestem forma legal, ou seja, não se trata de facturas ou quaisquer outro documento equivalente, pelo que pode ser colocada causa a sua origem, dado que os mesmos em nada obrigam os sujeitos passivos neles referidos.
O art. 23° do Código do Rendimentos das Pessoa Colectivas (CIRC) determina que “Consideram-se custos ou perdas os que comprovadamente foram indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a impostos ou para a manutenção da fonte produtora nomadamente:
b) - Encargos de distribuição e venda, abrangendo os transportes, publicidade e colocação de mercadorias; (...)
O art. 17° nº 1 do CIRC uma das componentes do lucro tributável é o resultado líquido do exercício expresso na contabilidade, sendo este resultado a diferença entre os proveitos e os custos ou perdas.
A alínea h) do nº 1 do art. 41° do CIRC determinava que não são dedutíveis, para efeitos de determinação do lucro tributável, os encargos não estejam devidamente documentados.
O CIRC não define qual a forma legal a que devem obedecer os documentos, nem refere se essa prova é documental ou se é admitido outro tipo de prova.
Porém, tem entendido a doutrina maioritária e a jurisprudência que os custos podem ser comprovados por qualquer documento, mesmo interno e por qualquer outro meio de prova, nomeadamente a testemunhal Acórdãos do TCANorte nº 00212/04 de 17.12.2004 e 211/04 de 9.12.2004, in www.dgsi.pt .
Por sua vez a administração não nega a existência dos custos, ela própria analisa os fluxos financeiros constatando que efectivamente parte das comissões foram pagas através de instituições financeiras e outros foram efectuadas entregas por conta através de cheques ao portador.
No entanto considera os mesmos documentos não revestem a forma legal, por não se trata de facturas ou qualquer outro documento equivalente, pelo que pode ser posta em causa a sua origem.
Resulta da matéria assente que a impugnante trouxe aos autos, quer através de documentos quer a através de testemunhas, prova bastante para se concluir que nos exercício de 1994, 1995 e 1996 foram pagas comissões a agentes comerciais Navorone KY, Michae1 Francis Hennessy e Oy Maiamoda LTD, e Pi-eve Spar & Kredittbbank, as quais devem ser considerados como custos de exercício.
Da conjugação dos artigos 17°, 23º, e alínea h) n° 1 do art. 41°, todos do CIRC, resulta provado como custos de exercício em 1994, 1995 e 1996, os valores supra referidos, e pagos pela impugnante, a titulo de comissões, pelo que julgo procedente a presente impugnação.».
Tal decisão não merece qualquer censura, já que fez acertado julgamento da questão em análise, examinando correctamente os factos e aplicando bem o direito, tendo, aliás, acolhido jurisprudência que se encontra firmada sobre a questão, como se pode ver pela leitura não só dos acórdãos nela referenciados, como, ainda, nos acórdãos deste TCAN proferidos em 14/06/06 e 9/03/06, nos Proc. nºs 00253/04 e 00132/04; E nos acórdãos do TCA, proferidos, designadamente nos Proc. nº 00066/03 de 18/01/05, nº 07103/02 de 23/03/04, nº 00378/03 de 3/06/03 e nº 00322/03 de 21/10/03.
Com efeito, contrariamente ao que acontece para efeitos de dedução do IVA (onde apenas se admite que seja deduzido o imposto mencionado em facturas ou documentos equivalentes, que respeitem os requisitos formais do art. 35º nº 5 do CIVA), para efeitos de determinação do lucro tributável em sede de IRC admite-se que a prova das despesas contabilizadas como custos seja feita por qualquer prova documental, designadamente por documentos internos, desde que a veracidade da operação subjacente seja assegurada por outros meios de prova, pois o que releva para efeitos da comprovação e relevação fiscal de determinada despesa é, essencialmente, a comprovação da sua efectiva realização por parte do sujeito passivo e a sua indispensabilidade para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtora, tal como resulta do preceituado no art. 23º do CIRC.
Por isso, como se deixou explicitado no sumário do acórdão do TCAN proferido no Proc. nº 00132/04, as despesas, para que relevem como custos fiscais, devem estar devidamente documentadas, como resulta do art. 41º nº 1, alínea h), do CIRC, ou seja, devem estar comprovadas por documento externo que respeite as formalidades impostas pelo art. 35º, n.º 5, do CIVA, disposição legal que deve considerar-se aplicável a todo o ordenamento jurídico-tributário. No entanto, caso as despesas estejam insuficientemente documentadas (contrariamente ao que sucede em sede de IVA, onde não é possível a dedução do imposto, atento o que dispõe o art. 19º nº 2, do respectivo código), admite-se ainda que o contribuinte comprove o respectivo custo, como lho impõe o art. 23º do CIRC, pela demonstração de que as operações se realizaram efectivamente e do montante do gasto, sendo-lhe possível para o efeito recorrer a outros meios de prova (designadamente a meios complementares de prova documental e prova testemunhal).
Assim, e tal como se julgou nos acórdãos deste Tribunal (nos Recs. nºs 00212/04 e 211/04, de 17/12/04 de 9/12/04, respectivamente), devem ter-se por comprovados para efeitos fiscais os custos pagos pela impugnante a colaboradores estrangeiros, se a contabilidade revela correctamente o fluxo financeiro destinado ao respectivo pagamento e se os próprios comissionistas emitiram documento comprovativo do recebimento de tais verbas da impugnante.
Dado que, no caso vertente, a AT aceita que os documentos comprovam, de uma forma global, as comissões contabilizadas como pagas, reconhecendo até que a análise efectuada aos fluxos financeiros havia permitido demonstrar que elas haviam sido pagas pela forma descrita pela impugnante (parte delas através de instituições financeiras e outra parte através de transferências bancárias e cheques), e visto que o único fundamento apresentado para desconsiderar esses custos é meramente formal (traduzido no facto de os documentos não revestirem a forma de facturas ou documento equivalente), não pode o Tribunal ir indagar, como parece pretender o MºPº, se tais documentos comprovam o pagamento total dos aludidos montantes de comissões ou se a matéria fáctica apurada permite efectivamente dar por provado esse pagamento.
É que, no contencioso de mera legalidade (como é o caso do processo de impugnação judicial), o tribunal tem de apreciar a legalidade do acto impugnado em face da respectiva fundamentação, não podendo ir indagar se o acto poderia basear-se noutros fundamentos que não foram invocados pela AT. E tendo a AT reconhecido, na fundamentação do acto, que a Recorrida efectuou o pagamento das aludidas comissões, só tendo rejeitado a documentação que titula tal pagamento por ela não revestir a forma de facturas ou documentos equivalentes, há que aceitar como reconhecido e provado esse pagamento. E visto que as aludidas razões formais não impedem a dedução de custos comprovadamente suportados, há que concluir, como se concluiu na sentença recorrida, pela ilegalidade da respectiva desconsideração e das consequentes liquidações impugnadas.
Por todo o exposto, improcedem todas as conclusões do recurso.* * * Nestes termos, acorda-se em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Sem custas.
Porto, 21 de Setembro de 2006
Dulce Manuel Neto
Fonseca Carvalho
Valente Torrão |
