Acordão do Tribunal Central Administrativo Norte

Acórdãos TCAN	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
Processo:	00715/07.2BEBRG

Secção:	2ª Secção - Contencioso Tributário


Data do Acordão:	10/28/2010

Relator:	Álvaro Dantas

Descritores:	IRC INACTIVIDADE DA EMPRESA PRESSUPOSTOS DA TRIBUTAÇÃO

Sumário:	1. A inactividade da empresa não obsta a que esta possa ser sujeito passivo de imposto, pois que, não obstante o não exercício do objecto social, mantém a sua existência jurídica. 2. Contudo, para a tributação em IRC necessário se mostre que se verifique o pressuposto do imposto, ou seja e desde logo, que o sujeito passivo tenha obtido rendimentos. 3. Provando-se que a Impugnante não exerceu qualquer actividade da qual tenha resultado a obtenção de rendimentos não pode haver lugar à liquidação de imposto.* * Sumário elaborado pelo Relator






Aditamento:

Parecer Ministério Publico:

Decisão Texto Integral:

Acordam, em conferência, os Juízes que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. Relatório
O Digno Magistrado do Ministério Público e a Impugnante V…, Lda., NIPC …, não se conformando com a sentença proferida no Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida por aquela sociedade comercial contra as decisões dos recursos hierárquicos que interpôs na sequência do indeferimento das reclamações graciosas das liquidações de imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC) respeitantes aos anos de 2001, 2002, 2003 e 2004, dela vieram interpor o presente recurso.
A culminar as respectivas alegações, o Recorrente Ministério Público formulou as seguintes conclusões:
I - A Mma. Juiz a quo considerou provados os factos descritos sob os nºs 1 a 7 do probatório da douta sentença recorrida, com base nos quais, e de acordo com o artigo 53º do CIRC considerou que as liquidações impugnadas, relativas a IRC dos anos de
2001 a 2004, não sofrem de qualquer tipo de ilegalidade ou inconstitucionalidade;
II - Sustenta a legalidade das liquidações impugnadas no facto de a impugnante ter declarado o início da sua actividade reportado a 3/6/1998 e no facto de, nos exercícios aqui em causa, se encontrar abrangida pelo regime simplificado, apesar de ter dado como provado que a impugnante não exerceu a actividade (1ª parte do facto nº 5) escamoteando o princípio fundamental de que o imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas incide sobre os rendimentos obtidos e procura sempre tributar o rendimento real efectivo — (cf. arts. 1º e 3º do CIRC);
III — No que se refere aos factos considerados provados, e salvo o devido respeito por melhor opinião parece-nos que existe parcial contradição entre os factos considerados provados sob os nºs 5 e 6 do probatório;
IV — Quanto a estes factos, deveria a Mma. juiz a quo ter fixado mais precisamente o seguinte:
5. A impugnante apresentou uma declaração de início de actividade, indicando que esta se iniciaria a 5/5/1998, e apresentou uma declaração de cessação de actividade em 5/11/2004.
6. A impugnante não exerceu a actividade declarada, quer nos exercícios de 2001 a 2004, quer nos exercícios anteriores, tendo sido enquadrada no regime simplificado determinação de lucro tributável por não ter optado pelo regime geral dentro do prazo legal;
V - Por isso, tendo a impugnante alegado que não chegou a iniciar o exercício da sua actividade, não tendo, por isso, praticado qualquer facto tributário, deveria a administração fiscal demonstrar que, nos exercícios aqui em causa, a impugnante exerceu a actividade declarada e, por isso, estava sujeita a tributação de acordo com regime simplificado. É o que nos parece resultar do princípio consagrado no artigo 74º, nº 1, da LGT, de acordo com o qual o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque;
VI - No caso dos autos, é a administração tributária que invoca o direito à tributação da impugnante em sede de IRC, nos exercícios de 2001 a 2004, de acordo com o regime simplificado. Logo, deveria ter provado, e não provou, todos os factos constitutivos desse direito, neles se incluindo o exercício de actividade lucrativa e, consequentemente, da prática de factos tributários. Não tendo a administração fiscal provado a existência desses factos, que são um pressuposto essencial de qualquer tributação, mesmo que esta seja presumida (artigos 52º e 53º do CIRC), não poderia proceder às liquidações impugnadas;
VII - Por isso, não se verificando um dos pressupostos da tributação pulo regime simplificado, por ser manifesta a inexistência de factos tributários, deveria a Mma. Juiz a quo julgar a impugnação judicial provada e procedente, anulando as liquidações impugnadas;
VIII - Decidindo como decidiu a Mma. Juiz a quo não apreciou correctamente a prova produzida nos autos, dando como provados factos parcialmente contraditórios (facto 5 e 6) não aplicou, como devia, o principio do ónus da prova consagrado no artigo 74º, nº 1 da LGT e fez errada interpretação dos artigos 1º, 3º, 52º e 53º do CIRC.
Por sua vez, a Recorrente V…, Lda. rematou as suas alegações de recurso com as seguintes conclusões:
1) Estando provado que a ora recorrente pão exerceu actividade durante o exercício correspondente ao imposto liquidado, não poderá a mesma ser tributada por quaisquer rendimentos, pois constitui pressuposto do IRC a incidência sobre os rendimentos obtidos (artigo 1º do Código do IRC), ocorrendo portanto, no caso vertente, a inexistência do facto tributário.
2) O acto de liquidação Impugnado é inconstitucional, enquanto ofende o disposto no nº 2 do artigo 105º da Constituição da República Portuguesa, segundo o qual a tributação das empresas incide fundamentalmente sobre o rendimento real, o que exclui a possibilidade de tributação, em sede de IRC, de qualquer sujeito passivo em situação de inactividade, uma vez que esta implica a inexistência de rendimentos.
3) A douta Sentença recorrida, salvo o devido respeito por melhor opinião, realizou uma incorrecta interpretação da Lei e da Jurisprudência em que quis fundamentar-se, equiparando a situação da recorrente trazida aos autos à de empresas que estavam a laborar e não inactivas.
4) Verifica-se ainda a omissão de pronúncia quanto ao pedido de ilisão da presunção de rendimentos, o que acarreta a nulidade da douta Sentença recorrida.
Não houve contra-alegações.
Colhidos os vistos legais, cumpre agora decidir já que a tal nada obsta.
As questões a decidir:
As questões que importa apreciar, suscitadas e delimitadas pelas alegações de recurso e respectivas conclusões, são as seguintes:
- Do erro da sentença recorrida no julgamento dos pontos 5 e 6 da matéria de facto provada;
- Da nulidade da sentença por alegada omissão de pronúncia;
- Do erro da sentença recorrida no julgamento de direito por nela se ter considerado estar sujeita a tributação em sede de IRC uma sociedade comercial inactiva enquadrada no regime simplificado de determinação da matéria tributável.
2. Fundamentação
2.1. De facto
2.1.1. Matéria de facto dada como provada na 1ª instância
É a seguinte a matéria de facto dada como provada na 1ª instância e que aqui se reproduz ipsis verbis:
1. A Administração Fiscal procedeu às seguintes liquidações de IRC à Impugnante:
a) nº 2004 1074817, relativa ao ano de 2001, no valor de 1.177,54€, com data de pagamento em 20.12.2004;
b) IRC nº 2004 1076154, relativa ao ano de 2002, no valor de 1.179.91€, com data limite de pagamento em 22.12.2004;
c) IRC nº 2005 1113294, relativa ao ano de 2004, no valor de 1.441,16€, com data limite de pagamento em 05.01.2005;
d) IRC nº 2004 614349, relativa ao ano de 2003, no valor de 1.471.25€, com data limite de pagamento em 01.08.2005;
2. A Impugnante interpôs reclamação graciosa das liquidações tendo as mesmas sido indeferidas;
3. Do despacho de indeferimento das reclamações graciosas, a Impugnante interpôs recurso hierárquico em 13-07.2005;
4. Em 15.11.2006, por despacho do Director de Serviços de IR, por subdelegação de competências, foi indeferido o recurso;
5. A Impugnante iniciou a sua actividade em 05.06.1998 e só cessou a mesma em 05.11.2004;
6. A Impugnante não exerceu a actividade e encontra-se enquadrada no regime simplificado de tributação do lucro tributável.
7. Em 27.04.2007 foi deduzida a impugnação judicial.
2.1.2. Do erro no julgamento da matéria de facto
O Ministério público nas conclusões III e IV das suas alegações de recurso invoca o erróneo julgamento da matéria de facto dada como provada nos pontos 5 e 6 do probatório.
Na verdade, e salvo o devido respeito, não é rigoroso o teor do ponto 5 do probatório na parte em que aí se refere que a Impugnante cessou a sua actividade em 5 de Novembro de 2004, pois o que está em causa no referido ponto não é o efectivo exercício da actividade mas antes as declarações de início e de cessação de actividade.
Quanto ao ponto 6 do probatório, pensamos que não há que proceder à sua alteração na medida em que do mesmo resulta que a Impugnante não exerceu (nunca, acrescentamos nós a título interpretativo) a sua actividade e é isto, justamente, aquilo que estava em causa e era alegado pela Impugnante.
Em conclusão quanto a este ponto diremos que Importa, pois, alterar a redacção do ponto 5 da matéria de facto provada nos seguintes termos:
5. A Impugnante declarou o início da sua actividade em 05.06.1998 e a cessação da mesma em 05.11.2004.
2.2. De direito
2.2.1. Da nulidade da sentença por omissão de pronúncia
A primeira questão que importa apreciar e decidir é a de saber se a sentença recorrida enferma de nulidade por omissão de pronúncia, tal como foi alegado pela Recorrente V…, Lda. na conclusão 4ª das respectivas alegações de recurso.
Alegou a Recorrente que a sentença não se pronunciou quanto ao pedido de ilisão da presunção de rendimentos.
Vejamos, pois, se ocorre a invocada nulidade da sentença começando por analisar os normativos legais pertinentes.
Preceitua-se no artigo 125º do CPPT:
“1. Constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer.
(…)” (sublinhado nosso).
Também na norma do artigo 668º do CPC, aplicável ex vi artigo 2º, alínea e) do CPPT, se estabelece:
“1. É nula a sentença quando:
(…)
d) O juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento;
(…)” (sublinhado nosso).
Conforme é entendimento pacífico na nossa jurisprudência, só se verifica a referida nulidade quando existe a violação dos deveres de pronúncia do tribunal sobre questões que esteja obrigado a apreciar (sendo que, o conhecimento de todas as questões não significa que o tribunal tenha de conhecer de todos os argumentos ou razões invocadas pelas partes – neste sentido, entre muitos outros, acórdão STA 16 Out. 1996, Apêndice DR de 28/12/98, pág. 2936; acórdão STA 29 Abr. 1998, Apêndice DR de 30/11/2001, pág. 1311; acórdão STA 10 Set. 2008, recurso 0812/07).
Ora, de acordo com a norma do artigo 660º, nº 2 do CPC, aplicável por força do artigo 2º, alínea e), do CPPT: “O juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras. (…)”.
Para se estar perante uma questão é necessário que haja a formulação do pedido de decisão relativo a matéria de facto ou de direito sobre uma concreta questão de facto ou jurídica sobre que existem divergências, formulado com base em alegadas razões de facto ou de direito – nestes termos, Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, Volume I, 2006, pág. 913.
No caso dos autos, salvo o devido respeito, parece-nos manifesto que o Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga não deixou de apreciar as questões que lhe foram colocadas.
O que sucede é que a chamada questão da ilisão da presunção de rendimentos não é uma questão propriamente dita mas antes uma razão aduzida pela Impugnante no sentido de demonstrar a ilegalidade da liquidação e nessa perspectiva, parece-nos óbvio que foi apreciada na sentença recorrida embora num sentido do qual a Impugnante discorda.
2.2.2. Afastada que está a verificação da nulidade da sentença por omissão de pronúncia, a questão que agora importa apreciar e decidir é a de saber se, provando-se que a Impugnante não exerceu a sua actividade nos anos de 2001 a 2004 (inclusive) e estando a mesma enquadrada no regime simplificado de determinação da matéria tributável, são legais as liquidações de IRC reportadas àqueles anos e aqui impugnadas.
A sentença recorrida decidiu no sentido da legalidade de tais liquidações por considerar que, estando a Impugnante enquadrada no regime simplificado de determinação da matéria tributável, as ditas liquidações observaram o que se encontra estabelecido no Código do IRC.
Salvo o devido respeito, afigura-se-nos que não é de acompanhar o discurso decisório que fundamentou a sentença recorrida.
Vejamos porquê.
Está em causa, no essencial, a interpretação da norma do artigo 53º, nº 4 do Código do IRC a qual, na redacção aqui aplicável, estabelecia que “na ausência de indicadores de base técnico-científica ou até que estes sejam aprovados, o lucro tributável, sem prejuízo do disposto no n.º 11, é o resultante da aplicação do coeficiente de 0,20 ao valor das vendas de mercadorias e de produtos e do coeficiente de 0,45 ao valor dos restantes proveitos, com exclusão da variação de produção e dos trabalhos para a própria empresa, com o montante mínimo igual ao valor anual do salário mínimo nacional mais elevado”.
Ora, a norma acabada de transcrever, como se salienta no acórdão STA 4 Nov. 2009, processo 0553/09, disponível em www.dgsi.pt, “vem sistematicamente incluída na Secção V (Determinação do lucro tributável por métodos indirectos), do Capítulo III (Determinação da matéria colectável) do Código do IRC, respeitante à “quantificação” da obrigação tributária, logicamente subsequente ao Capítulo respeitante à incidência (capítulo I) e ao respeitante às isenções (capítulo II).
A inserção sistemática da norma em causa no capítulo III do CIRC, o respeitante à determinação da matéria colectável, constitui um importante subsídio interpretativo para determinar o alcance da norma questionada. É que desta inserção sistemática resulta que a norma em causa não deve ser interpretada como procedendo a uma extensão da incidência objectiva do imposto, pois que se trata de norma inserida no procedimento de quantificação do imposto a pagar, procedimento este que pressupõe a prévia verificação dos pressupostos (objectivos e subjectivos) do tributo em causa, concretizados nas regras de incidência objectiva e subjectiva que se contêm no Capítulo I do Código.
Ora, dispõe o artigo 1.º do Código do IRC, sob a epígrafe pressuposto do imposto, que tem aqui o sentido de facto constitutivo da respectiva relação jurídica de IRC (cfr. SOARES MARTÍNEZ, Direito Fiscal, 7.ª ed., Coimbra, Almedina, 1993, p. 187), que:
«O imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC) incide sobre os rendimentos obtidos, mesmo que provenientes de actos ilícitos, no período de tributação, pelos respectivos sujeitos passivos, nos termos deste Código» (sublinhados nossos).
Segue-se a norma relativa à incidência subjectiva (artigo 2.º, Sujeitos passivos), entre os quais se contam as sociedades comerciais com sede ou direcção efectiva em território português (artigo 2.º, n.º 1, alínea a) do CIRC), cuja base do imposto, de acordo com o artigo 3.º do CIRC, é constituído pelo respectivo lucro, quando exerçam a título principal uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola (cfr. o artigo 3.º, n.º 1, alínea a) do CIRC).
Parece certo, em face das normas de incidência subjectiva do IRC, que a inactividade da empresa não obsta a que esta possa ser sujeito passivo de imposto, pois que mantém a sua existência jurídica não obstante o não exercício do objecto social (embora a personalidade jurídica não seja, sequer, pressuposto da sua potencial sujeição – cfr. a alínea b) do n.º 1, do artigo 2.º do CIRC) e pode ter obtido outros rendimentos tributáveis. Sucede, contudo, que tal só sucederá verificado que seja o pressuposto do imposto, ou seja, que tenha obtido rendimentos, mesmo que provenientes de actos ilícitos (artigo 1.º do CIRC), pois que não basta que possa ser sujeito passivo, necessário é também que se verifique o facto constitutivo da relação jurídica de IRC.
É a esta luz que se há-de interpretar o n.º 4 do artigo 53.º do CIRC (…)”.
No caso dos autos, está provado que nos anos em causa a Impugnante não exerceu qualquer actividade e assim, o que se pergunta é se é possível, nessa situação, liquidar IRC assumindo-se como lucro tributável o valor correspondente ao valor anual do salário mínimo nacional mais elevado?
“Entender que sim, como faz a sentença recorrida, significaria assumir que, no âmbito do regime simplificado, o pressuposto do imposto pode ser ficcionado, pois que não há quaisquer indícios de terem sido obtidos rendimentos pelo sujeito passivo em causa, sendo, aliás, todos os indícios em sentido inverso.
Não nos parece, contudo, ser esse o sentido da norma.
A norma em causa, respeitante à determinação do lucro tributável, só se aplica havendo rendimentos, pois que só havendo rendimentos, ou seja, só verificado que seja o pressuposto do imposto, nasce a respectiva relação jurídica.
Mesmo nesse caso, ou seja havendo rendimentos, o valor mínimo constante da referida norma legal terá de ser entendido como mera presunção de rendimento, e como tal ilidível, ex vi do 73.º da Lei Geral Tributária, cuja regra não parece aplicável apenas as normas de incidência tributária em sentido próprio, mas também a todas as normas que estabelecem ficções que influenciam a determinação da matéria colectável (quer directamente, através de valores ficcionados para a matéria colectável, quer indirectamente, ao fixarem ficcionadamente os valores dos rendimentos relevantes para a sua determinação). É este, parece, o alcance do advérbio «sempre» utilizado no artigo 73.º da Lei Geral Tributária, que arvora esta regra em princípio basilar da globalidade do ordenamento jurídico tributário, corolário do princípio da igualdade na repartição dos encargos públicos, assente no princípio da capacidade contributiva, como ensina CASALTA NABAIS (O Dever Fundamental de Pagar Impostos, Coimbra, Almedina, 1998, pp. 443 e ss.)
Assim, o contrário do que afirma o tribunal “a quo”, a existência de rendimentos tributáveis não é apenas um pressuposto do regime simplificado de tributação, mas da constituição de qualquer relação jurídica de IRC, que se assume, precisamente, como um imposto sobre rendimentos, fundamentalmente reais, e não como um imposto de “porta aberta” – voltamos a citar o acórdão STA 4 Nov. 2009, processo 0553/09, disponível em www.dgsi.pt, o qual merece, com a devida vénia, o nosso inteiro acolhimento.
Do que vimos de dizer se conclui que a sentença incorreu no erro de julgamento de direito que lhe era apontado a justificar, portanto, que o recurso mereça inteiro provimento.
3. Decisão
Assim, pelo exposto, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em:
a) Revogar a sentença recorrida;
b) Julgar a impugnação judicial procedente e, consequentemente, anular as liquidações de IRC impugnadas.
Custas pela Fazenda Pública mas apenas em 1ª instância.
Porto, 28 de Outubro de 2010
Álvaro António Abreu Dantas
José Maria da Fonseca Carvalho
Francisco António Pedrosa de Areal Rothes