| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
Fazenda Pública, inconformada com a sentença que julgouprocedente a impugnação judicial da liquidação adicional do IVA de 2004, por ter entendido que a AT não cumpriu o ónus dos indícios de faturação de favor, por a mesma não titular reais operações económicas.
Formula nas respetivas alegações (cfr. fls. 916-939)as seguintes conclusões que se reproduzem:
«CONCLUSÕES:
A. Vem o presente recurso interposto da douta sentença que julgou procedente a impugnação deduzida das liquidações adicionais de IVA relativas a períodos de tributação do ano de 2004, baseando-se em razões que sintetiza na afirmação de que a AT “não cumpriu o ónus que sobre si recaía quanto à existência de faturas de favor relativas a operações inexistentes, uma vez que os factos-índice invocados não estão suportados em dados objetivos ou não são adequados a suportar a sua conclusão”, tornando desnecessário que o Tribunal a quo fosse “analisar se a Impugnante (…) logrou provar a existência dos factos tributários que subjazem à dedução do imposto que efetuou”.
B. Com a ressalva do sempre devido respeito, a Fazenda Pública entender que a sentença recorrida mostra-se afetada de erro de julgamento de facto e de direito.
C. A organização expositiva da sentença em causa revela desde logo existir contradição no discurso fundamentador, uma vez que, conclusivamente, afirma que “a AT não fez a prova que lhe competia”, mas, na estreitíssima factualidade que firmou como provada, declara que os pontos 11 a 18 foram dados como provados pela ”conjugação dos documentos referidos a seguir a cada um dos factos com os depoimentos das testemunhas arroladas pela Impugnante a ouvidas em audiência contraditória”.
D. Se a AT não fez a prova que lhe competia, como conclui a sentença, não se compreende em que medida os parcos factos que dá como provados contribuíram para a formação da convicção a ponto daquele Tribunal declarar a falta de prova por parte da AT de que as faturas analisadas em inspeção não correspondiam a reais e efetivas operações económicas.
E. A Fazenda Pública entende que a sentença procede a uma análise insuficiente e errónea da factualidade patente no Relatório de Inspeção Tributária (RIT), do qual se dão por reproduzidos aqui os fundamentos nele expostos para a rejeição das faturas que titulam o IVA deduzido por parte da Impugnante
F. Sem embargo, no que concerne à dedução do IVA liquidado nas faturas emitidas como relativas a ações de “formação profissional não financiadas”, cumpre salientar a deficiente documentação dos custos a que supostamente se referem, designadamente a falta de mapas dos custos incorridos com as ditas ações de formação e de assinatura das folhas de presença por parte dos formadores, bem como da sua completa identificação,
G. e da inadequação da formação de um operário do setor produtivo num curso que em nada contribuição para a execução das suas funções.
H. Por outro lado, sendo a formação financiada auditada por parte da entidade responsável pela atribuição dos financiamentos, para dissuadir a sobrevalorização dos custos inerentes, é razoável concluir que na formação não financiada não só a remuneração/hora do formador fosse estabelecida, mas também dos demais componentes, razão que foi da exigência da AT em conhecer os mapas de custos e documentação associada, a fim de comprovar que, ainda se tenham incorrido em custos inferiores aos custos aceites para as formações financiadas, que se demonstrasse a existência desses custos e a sua quantificação.
I. A Impugnante, por seu turno, em nenhum momento esclareceu quais os componentes do preço dos serviços de formação profissional, nem as demais informações, omissão que a liberdade de forma referida na sentença como justificação bastante não pode servir para efeitos da comprovação em juízo da materialidade subjacente às faturas que titulam o IVA deduzido.
J. No que concerne à dedução do IVA liquidado na fatura emitida como relativa a “controlo de qualidade”, os indícios da falta de materialidade subjacente da fatura em causa começam, também aqui, na inverosimilhança dos supostos serviços serem prestados por ditos “formadores” de gestão e informática nas supostas ações de formação profissional não financiadas antes referidas, um dos quais sócio dessa prestadora/emitente, porquanto, se de facto tivessem conhecimentos específicos na análise qualitativa de peles como matéria-prima da indústria do calçado.
K. A este respeito, a dúvida apontada pela sentença é a dúvida suscitada pelos serviços de inspeção da AT, dúvida que, na ótica da Fazenda Pública, e ao contrário do que entendeu a sentença, cabia à Impugnante, esclarecendo a fonte dos conhecimentos ou experiência adquirida que permitiam aos “técnicos” indicados realizar o controlo de qualidade.
L. Note-se que a dúvida foi suscitada pelos serviços de inspeção no âmbito de um procedimento inspetivo dirigido a uma empresa cadastrada desde 01.02.1987 na atividade de fabricação de calçado, CAE 19301, que, se não ainda tinha acumulado conhecimentos e experiência próprios na análise da qualidade da matéria-prima que lhe fosse fornecida, tinha de saber explicar, precisamente, as razões da escolha da empresa que alegadamente prestou serviços de formação profissional como também prestadora de serviços de controlo de qualidade de peles para a indústria de calçado.
M. Acresce que a falta de relação das faturas de compra de peles com a fatura dos supostos serviços de controlo de qualidade, nomeadamente se o contrato foi celebrado para 2004, não sendo provável (ainda que a sentença afirme ser plausível) que o controlo de qualidade de peles adquiridas em 2003 viesse a ser feito em 2004,
N. pois não é razoável que o controlo da sua qualidade tivesse de esperar por um lapso de tempo tão alargado, quando a prudência e o senso comum recomendam que esse controlo se faça assim que recebida a matéria-prima, para no mais breve trecho acionar o fornecedor e obter devoluções, sob pena de se registarem perdas com stock imprestável para a produção.
O. O desfasamento temporal verificado nos pretensos pagamentos também adensa a suspeita acerca da materialidade da fatura porque o primeiro pagamento, por transferência bancária, deu-se cerca de 11 meses após a emissão da fatura, tendo por destino conta que não pertence à sociedade prestadora/emitente.
P. No que concerne à dedução do IVA liquidado na fatura emitida relativa a “diagnóstico de investimento”, temos como técnico identificado pela realização do pretenso serviço prestado a mesma pessoa que interveio como formador nas supostas ações de formação profissional não financiadas e controlo de qualidade de peles fornecidas.
Q. Daí que é a circunstância de essa mesma pessoa ter intervindo em supostas prestações de serviços em relação às quais se recolheram indícios fortes de não ter sido realizadas, numa das quais essa pessoa se assume, inclusivamente, como técnico com competência para análise qualitativa de peles de diversos tipos destinadas à indústria do calçado.
R. A respeito da execução desses ditos serviços de “diagnóstico de investimento”, a resposta dada pela Impugnante ao pedido de esclarecimentos, que a sentença entende revelar conhecimento sobre os objetivos e resultados, fica-se por generalidades, nada revela de concreto, verificável, acerca do objetivo ou resultado do “diagnóstico e estudo” nela mencionado, para além da referência à compra de uma máquina só para cortar cartão, em lugar da compra de uma máquina de cortar pele.
S. Em sede inspetiva, a Impugnante limitou-se a justificar os serviços de “diagnóstico de investimento” com generalidades como “evolução de forma positiva” e efeitos normalmente tardios dos investimentos”, além da referência à compra de uma máquina só para cortar cartão, em lugar da compra de uma máquina de cortar pele e a exibir o “projeto de investimento”.
T. Dos documentos digitalizados no SITAF sob os nºs 005009811, 005009819, 005009827 e 005009839 e exposição a pág.s 2 e 3 do documento digitalizado no SITAF sob o nº 005009811 consta um documento do Ministério da Economia comprovativo da apresentação de um formulário de candidatura ao “Programa Operacional da Economia” que, depois de verificado o conteúdo, de acordo com o nº1 do art. 18º da Portaria nº 687/2000, foi atribuído o nº 43/03646, bem como o “projeto de investimento”.
U. Bem analisados os documentos juntos aos autos prevalecem a dúvidas levantadas pelos serviços de inspeção como indícios sérios e fundados da falta de materialidade da fatura em causa, desde logo porque o documento do Ministério da Economia comprovativo da apresentação de um formulário de candidatura ao “Programa Operacional da Economia” (apresentação que o nº1 do art. 18º da Portaria nº 687/2000 obriga seja através da internet) nada informa sobre os documentos que eventualmente o teriam acompanhado, sobre qual o seu teor e origem, e em nenhuma passagem do “projeto de investimento” ou “diagnóstico de investimento” se faz referência aos requisitos e regras explanados nessa Portaria, em vista, designadamente, dos critérios de seleção dos projetos enunciados no art. 10º dessa Portaria.
V. Igual observação deve ser feita para o destino dos fluxos financeiros gerados com a movimentação dos cheques que teriam servido ao pagamento do serviço de “diagnóstico de investimento”: o endosso e levantamento dos cheques por parte do sócio-gerente da sociedade emitente denota que também aqui não se consegue estabelecer que o fluxo financeiro teve por beneficiário efetivo a sociedade prestadora/emitente.
W. No que concerne à dedução do IVA liquidado na fatura emitida como relativa a “estudo de imagem de marca/venda de um stand de madeira e 33 expositores em madeira”,
X. o denominado “estudo” nem sequer revela qualquer natureza técnica, apenas exemplifica modos de utilização dos sinais distintivos da marca que a Impugnante utiliza na comercialização dos seus produtos, assumindo-se como um “manual de identidade”.
Y. Esse singelo “manual” não tem, mesmo assim, qualquer identificação quanto à data e autoria, nada contém que estabeleça qualquer ligação ao “estudo de imagem de marca” a que alude a fatura cujo IVA foi recusado para efeitos de dedução por parte da impugnante: mais uma vez estamos perante um documento que, do seu conspecto, nada relaciona com a fatura do serviço a que foi atribuído, nem foi junto qualquer outro elemento adicional para demonstrar essa alegada relação, não obstante a notificação para esse efeito.
Z. Quanto a esta correção, os elementos que a Impugnante juntou aos autos, de que foi requerido junto do Instituto Nacional da Propriedade Industrial o registo da marca em 04.10.1995, que esse registo caducou em 30.06.1997 e que em 2007 foi renovado o pedido de registo, logrado em 03.03.2008, nada importam à questão da materialidade da fatura relativa a “estudo de imagem de marca”, pois nem sequer respeita ao ano do pretenso facto tributário.
AA. No que toca ao stand de madeira e 33 expositores em madeira a cuja suposta venda a fatura também respeitaria, a Impugnante, aquando da inspeção, não apresentou qualquer comprovativo da realização da venda nem identificou o local onde se encontravam os itens vendidos, como se constata da resposta dada à notificação em inspeção, e nenhuma prova foi produzida ou identificada de que o stand e expositores se encontram na Holanda.
BB. Também aqui, a respeito dos bens e serviços a que respeita a fatura, o destino dos fluxos financeiros gerados com a movimentação dos cheques não é a sociedade transmissora/prestadora, mas o sócio-gerente P..., denotando que também aqui não se consegue estabelecer que o fluxo financeiro teve por beneficiário efetivo a sociedade emitente.
CC. No que concerne à dedução do IVA liquidado nas faturas emitidas, como relativas a “desenvolvimento de coleções/consultadoria publicitária/organização de feiras”, o RIT assinala que na sequência de notificação não foram apresentadas evidências do trabalho efetuado nem conclusões do mesmo, e que não existe o contrato respetivo.
DD. Diligências em ações de inspeção realizadas às empresa subcontratada não se encontraram indícios de que esta empresa estivesse preparada para desenvolver coleções, pois não tinha no seu imobilizado nenhuma máquina de corte de modelos ou outra com funções análogas, ou o software específico, nem funcionários com funções de modeladores ou registo de prestação de serviços desse tipo, mas que produzia calçado a partir de modelos que lhe eram fornecidos pelos seus clientes.
EE. Quanto à “organização e presença em feiras os serviços de inspeção salientam que as vendas para o exterior resumem-se a um único cliente, pelo que não se compreende a intenção de dar a conhecer os produtos da empresa e aumentar as vendas, e que não foi apresentado qualquer documento relativo à organização de feitas ou à presença da Impugnante nessas feiras, nem sequer indicando datas.
FF. Acresce que, também aqui a sociedade transmissora/prestadora não é o destino dos fluxos financeiros gerados com a movimentação dos cheques, denotando que também aqui não se consegue estabelecer que o fluxo financeiro teve por beneficiário efetivo a sociedade emitente.
GG. No que concerne à dedução do IVA liquidado na fatura emitida como relativa a “cedência de matérias-primas”, a Fazenda Pública assinala que com a mera exibição das faturas de venda dos produtos onde teriam sido utilizados os materiais adquiridos, a Impugnante, sem qualquer outro elemento que demonstre que esta produção foi obtida com aquela matéria-prima, demite-se de prestar qualquer esclarecimento sério,
HH. pois não se vê como possa afirmar que esta produção advém daquele material, que registos, se não dispõe das fichas de produção, permitiram-lhe identificar estes produtos como sendo os correspondentes àqueles materiais, senão um mero palpite, na melhor das hipóteses.
II. Ao contrário do entendimento da sentença, a tentativa de estabelecer, de modo avulso, uma tal correlação entre faturas e matérias por parte da Impugnante, sem adiantar nenhum dado que credibilize essa relação, é, na perspetiva da Fazenda Pública, indiciadora não apenas de falta de seriedade da inspecionada aqui impugnante,
JJ. mas também da falta de plausibilidade e, principalmente, indiciadora da falta de materialidade subjacente à fatura em causa.
KK. No que respeita à existência da matéria-prima na emitente da fatura, cabe notar que as últimas operações ativas realizadas pela emitente foram alienações de ativos tangíveis, sem se terem verificado quaisquer outras entre o 1º trimestre de 2004 até ao 3º trimestre de 2005, época em que foi declarada falida.
LL. O mesmo relatório mais realça que, analisadas as existências de peles e gáspeas na emitente, nomadamente pela sua inventariação, esta empresa não teria peles que permitissem a venda das quantidades descritas na fatura em causa.
MM. No que concerne à dedução do IVA liquidado nas faturas emitidas como relativas a compra de “pares de gáspeas” e de “pares de cortes”,
NN. a Fazenda Pública reitera as objeções postas a afirmação semelhante a propósito da correção anterior, de que o facto de o sujeito passivo conseguir relacionar as matérias-primas adquiridas com os produtos acabados ser perfeitamente plausível e até indiciador da veracidade da transação é, em si mesma, uma mera aderência à justificação dada pela Impugnante, sem examinar da sua probabilidade (que não da plausibilidade) e sustentação.
OO. A justificação apontada pela sentença, a respeito dos preços elevados pagos pela compra das gáspeas (€ 11,50 e € 12,50), se comparados com o preço do produto acabado supostamente nas faturas indicadas pela Impugnante (€ 14,50 e € 16,00), de que a gáspea é o componente principal do calçado,
PP.deixa de fora qualquer explicação sobre a margem de lucro normalmente praticada e sobre a aceitação da redução da margem de lucro que a suposta compra de matéria-prima ao preço referido deixa entrever,
QQ. considerações que sobrepõe-se à conjetura consistente quando se sugere tratar de uma “eventual encomenda urgente” para explicar a diferença encontrada.
RR. De igual modo, os factos verificados em relação à emitente em ação de consulta e recolha de dados, como sejam a falta de entrega das declarações periódicas de elementos de 2004 e 2005, a falta de apresentação dos inventários finais de existências de 2003, 2004 e 2005 e a constatação de que a P..., suposta fornecedora da T..., não tinha peles e gáspeas que permitissem a venda das quantidades mencionadas nas faturas emitidas à T...,
SS. sobrepujam a singela constatação inspetiva de que a base tributável das declarações periódicas de IVA comporta o valor das faturas emitidas à Impugnante, não justificando a sentença a escolha desta afirmação em detrimento dos demais factos verificados.
TT. Diante dos fundamentos expostos no RIT para as liquidações impugnadas, supra sintetizados, constata-se que a sentença recorrida se ficou, essencialmente, pela mera negação da sua valia fundamentadora.
UU. Isto é, ao discurso fundamentador desenvolvido no RIT a sentença não contrapõe uma análise circunstanciada e de conjunto, mas declarações conclusivas que negam substância à fundamentação dos atos impugnados.
VV. A Fazenda Pública entende que, diante da prova produzida e não produzida, a base factual comprovada na impugnação em apreço deve ser alterada, nos termos do art. 662º, nº1, do CPC, para que esse Douto Tribunal ad quem, no uso da faculdade prevista no art. 665º, nº1, do CPC, conheça do objeto da impugnação em substituição do Tribunal a quo.
WW. Para tanto, afigura-se à Fazenda Pública, sempre respeitosamente e ressalvada melhor opinião, que dever-se-á alterar os “Factos Provados” quanto à seguinte matéria de facto, seguindo a ordem dada na sentença recorrida, do seguinte modo:
-o ponto 12. deve ser retirado da factualidade provada, porquanto foram reunidos indícios sólidos que colocam dúvida fundada sobre a realização das ações de formação a que se referem as faturas emitidas sob os nº 90 e 113, datadas de 30.11.2004 e 31.12.2004;
- o ponto 17. deve ser retirado da factualidade provada, na medida em que não foi produzida prova indubitável quanto à venda do stand e 33 expositores em madeira a que se refere a fatura emitida sob o nº 04-1051, designadamente quanto ao destinatário e localização.
XX. A Fazenda Pública entende que da audiência de inquirição das testemunhas ouvidas quanto aos factos correspondentes não resultou prova donde se dê por demonstrada a materialidade das faturas que titulam o IVA cuja dedução foi recusada pela AT.
YY. A Fazenda Pública ressalta que os depoimentos da testemunha P... devem ser considerados com rigor acrescido, porque tinha intervenção em todas as sociedades emitentes das faturas cujo IVA foi desconsiderado, como sócio, gerente ou técnico oficial de contas, movimentando os meios financeiros que pretensamente serviriam de pagamento aos bens e serviços indicados nas faturas.
ZZ. Considerando todo o desenvolvido até aqui, a Fazenda Pública reitera que a AT demonstrou de forma alargada, coerente e documentalmente apoiada factos que, conjugados uns com os outros e apreciados à luz das regras da experiência, lhe permitem concluir pela verificação de fortes indícios de que os serviços e bens a que se referem as faturas cujo IVA foi deduzido não foram efetivamente transacionados.
AAA. A sentença recorrida, por seu turno, não procede a uma análise crítica e conjugada dos indícios sérios e credíveis reunidos pela AT em sede de procedimento inspetivo.
BBB. A Impugnante, por seu turno, tal como aquando do procedimento inspetivo, não fez prova que se sobrepusesse aos indícios reunidos pela AT expostos no RIT, motivo pelo qual não deve considerar-se como postos em dúvida os pressupostos de facto das liquidações impugnadas.
CCC. Conclui-se, pois, sempre ressalvado o devido respeito e melhor opinião, que a presente impugnação seja dada por improcedente, por não provada,
DDD.ou, sem prescindir nem conceder, por não ser exequível o conhecimento em substituição do tribunal a quo, atenta a falta de elementos necessários, nos termos supra expostos, seja dado provimento ao recurso e revogada a sentença recorrida, baixando os autos devem baixar ao tribunal a quo para que se faça a devida análise e exposição da prova produzida, exteriorizando e confrontando depoimentos e documentos para fundadamente ficar os factos pertinentes.
Nestes termos, deve ser dado provimento ao presente recurso revogando-se a douta decisão recorrida, com as legais consequências.»
*
A recorrida, J… & Cª Lda. apresentou contra-alegações, cujas conclusões se transcreve:
«CONCLUSÕES:
1. É manifesto que o recurso terá de improceder, porque como melhor se explanou em A supra, a recorrente impugna ilegalmente a decisão sobre a matéria de facto, pelo que esta não poderá alvo de qualquer modificação devendo, ao invés, ser rejeitado o recurso nesta parte, por violação do que dispõe o artigo 640º do CPC.
2. Ademais, é manifesto que, conforme se explanou em B supra, o Tribunal analisou criticamente todos os pretensos indícios invocados pela AT, formou livre e certeiramente a sua convicção e julgou, portanto, sem reparocada um dos pontos da matéria de facto.
3. Andou, pois, bem o Tribunal ao decidir no sentido de que a AT não apresentou indícios sérios ou aptos a abalar a presunção de veracidade da escrita comercial, previsto no artigo 75° da LGT.
4. É evidente que a AT pretende com o presente recurso que se faça um novo julgamento - ilegal -, substituindo a convicção fundamentada do Tribunal pela convicção daquela.
5. Como se defendeu em C, para alcançar a finalidade da procedência do recurso, a AT não se coíbe de atacar dissimuladamente, através de apreciações próprias da validade dos depoimentos que não foi capaz de impugnar, o princípio da livre apreciação da prova, que o Tribunal fez funcionar de forma devidamente fundamentada e inabalada pela recorrente.
Termos em que V. Exas, Negando provimento ao recurso, farão a costumada JUSTIÇA.» * O Ministério Público junto deste Tribunal pronunciou-se pela improcedência do presente recurso, com base no seguinte:
«(…)
Sucede que, nesta sede recursiva, o Recorrente veio imputar erro de julgamento de facto à sentença em crise, quer no que tange à apreciação da prova produzida, uma vez que não poderiam ser dados como provados os factos enunciados nos números 12 e 17, atendendo aos documentos juntos aos autos e ao depoimento das testemunhas,
E erro de julgamento de direito, uma vez que a Autoridade Tributária fez prova das operações simuladas, cabendo à Impugnante, ora Recorrida, o ónus da prova dos factos que alegou como fundamento de dedução do IVA.
Ora, constitui entendimento uniforme e pacífico da doutrina e da jurisprudência que o âmbito do recurso se encontra delimitado pelas conclusões extraídas da motivação, pelo Recorrente, não podendo o tribunal ad quem conhecer de matéria que nelas não tenha sido versada, com a única ressalva dos casos do seu conhecimento oficioso, de harmonia com as disposições conjugadas dos artigos 282º, nºs 5 a 7 do CPPT e 635º, nº 4 do CPC, na redacção que lhe foi dada pela Lei nº 41/2013, de 26 de Julho, aqui aplicável ex. vi do artigo 281º do CPPT.
Assim sendo, analisadas as conclusões formuladas pela Recorrente, na motivação em apreço, verifica-se que a mesma vem imputar à decisão recorrida erro de julgamento por errada valoração da prova e, por essa via, assacar-lhe errada interpretação e aplicação do artigo 19º, nº 3 do CIVA.
Cumpre-nos, pois, emitir parecer, o que faremos de imediato.
ERRO DE JULGAMENTO DA MATÉRIA DE FACTO Na verdade, no que concerne ao juízo formulado pela Recorrente, quanto à decisão da matéria de facto, designadamente, no sentido que o tribunal a quo efectuou uma errada apreciação de todos os elementos de prova, aquando da fixação dos pontos de facto dados como provados nos nºs 12 e 17 (assinalados na alínea WW das Conclusões), limitar-nos-emos a exarar que não nos suscita reparo a leitura conjugada da prova produzida efectuada na decisão sob recurso.
Aliás, analisadas a motivação em apreço e as respectivas conclusões, nelas constatamos um esforço de descredibilização do depoimento da testemunha P... inquirida pela Mmª Juíza de direito a quo (cf. Conclusão YY constantes a fls. 938 do processo fiscal).
Trata-se, aqui, com o devido respeito por melhor opinião, de uma suspeição inconsistente e extemporânea, já que, por um lado, a referida testemunha não foi considerada inábil pelo tribunal a quo e, por outro, não é esta a sede nem o momento próprios para pôr em causa a suacredibilidade, mas, ao invés, o incidente de impugnação da sua admissão a que alude o artigo 515º, do CPC, a suscitar aquando do ato de inquirição, o que, manifestamente, não foi efectuado.
A ser assim, é impertinente e abusivo radicar a discordância da sentença recorrida numa sugerida falta de objectividade e de credibilidade da testemunha pelo facto de ter intervenção em todas as sociedades emitentes das facturas cujo IVA foi desconsiderado
Na verdade, o depoimento em causa mereceu toda a credibilidade ao tribunal a quo (cf. fls.863 do processo fiscal), sendo certo que não pode este TCAN sindicar esse juízo, porquanto a mera gravação da diligência, em cassetes, posta ao seu dispor e a que, inegavelmente tem acesso, não permite seguramente, contraditá-lo.
Ora, neste enquadramento, limitar-nos-emos a exarar que não nos suscita reparo a leitura conjugada da prova produzida, efectuada na decisão sob recurso.
Assim, por um lado, é um dado adquirido e insofismável que a trave-mestra da valoração da prova testemunhal assenta nos princípios da livre apreciação, da oralidade e da imediação e daí que, em bom rigor, o tribunal ad quem não possa sindicá-la na globalidade.
Além disso, conforme foi firmado pelo Supremo Tribunal de Justiça, “O recurso em matéria de facto («quando o recorrente impugne a decisão proferida sobre a matéria de facto») não pressupõe uma reapreciação pelo tribunal de recurso do complexo dos elementos de prova produzidos e que serviram de fundamento à decisão recorrida),
Mas apenas uma reapreciação sobre a razoabilidade da convicção formada pelo tribunala quo relativamente à decisão sobre «os pontos de facto» que o recorrente considere incorrectamente julgados, na base da avaliação das provas que, na indicação do recorrente, imponham «decisão diversa» da recorrida” (cf. Acórdão do STJ, de 10 de Janeiro de 2007, no processo nº 06P3518; sublinhado nosso).
Ora a Recorrente não logrou convencer-nos de que a decisão da matéria de facto enferme efectivamente de erro, quer nos pressupostos em que se estribou quer, ainda, nas conclusões a que chegou, de forma a dar como provados certos factos, de sentido díspar ou oposto ao pretendido pela Recorrente e não outros, mais consentâneos com os seus interesses.
Com efeito, a concessão ou, pelo contrário, a negação de credibilidade aos depoimentos de determinadas testemunhas tem de radicar na livre convicção do tribunal, mas tal liberdade de apreciação do material probatório não significa que esta seja infundada, imotivada ou irracional.
Ora, no caso vertente, a convicção extraída da prova documental e informações constantes dos autos, que não foram impugnados não se nos afigura irrazoável, infundamentada ou arbitrária, de molde a justificar ou, talvez, impor, a censura deste tribunal ad quem.
Na Verdade, o meio de prova indicado pela Recorrente e que conduziria a um julgamento oposto ao da douta sentença recorrida, é o relatório de inspecção.
No entanto, apesar de ter sido levado ao probatório, não significou que os factos neles vertidos fossem considerados assentes,
Uma vez que foram impugnados na petição inicial e sobre eles foi produzida testemunhal, tendo o tribunal a quo dado relevância ao depoimento de todas as testemunhas indicadas pela Impugnante, ora Recorrida.
Nesta conformidade, não vislumbramos quaisquer erros de julgamento na fixação dos concretos pontos de facto narrados nos nºs 12 e 17 e/ou contradições entre eles e o restante acervo fáctico, de modo a exigir a intervenção do tribunal ad quem na reapreciação do material probatório posto em crise
Pelo que, sem necessidade de outros considerandos, somos de parecer de que o recurso não merece provimento, pelo menos nesta parte.ERRO DE JULGAMENTO DA MATÉRIA DE DIREITO. Neste âmbito, está em causa o direito à dedução do IVA de várias facturas que a AT considera que são simuladas ou fictícias, ou seja, que não titulam qualquer operação ou transacção.
Ora, o direito à dedução é um elemento essencial do funcionamento do imposto, devendo garantir a sua principal característica, que é a neutralidade.
No entanto, o exercício desse direito obedece a requisitos objectivos e subjectivos.
Quanto aos primeiros, o exercício do direito à dedução tem por base o facto de o imposto suportado dever constar de factura passada na forma legal (artigo 36º, nº 5,do CIVA) e não se tratar de uma despesa excluída do direito à dedução, nos termos do disposto no artigo 21º,
E como requisitos subjectivos, exige-se que o sujeito passivo tenha direito à dedução do IVA e que os bens e serviços deverão estar directamente relacionados com o exercício da actividade em causa.
Por outro lado, “não confere direito à dedução de Iva o «imposto que resulte de operação simulada», constante de vulgarmente chamadas “facturas falsas”- de acordo com o nº 3 doart.19º, do Código do IVA” (cf. Acórdão do STA, de 27/02/2008,proc. nº 01062/07, disponível em www.dgsi.pt).
Actualmente o acima citado preceito legal, na redacção que lhe foi dada pelo Decreto-Lei nº197/2012, de 24 de Agosto, entrado em vigor no dia 1 de Janeiro de 2013, dispõe que: “não pode deduzir-se imposto que resulte de operação simulada ou em que seja simulado o preço constante da factura”.
E nestas situações, em que as facturas (ou documentos equivalentes) são emitidas na forma legal, mas que não correspondem a qualquer realidade, porque as operações que era suposto reflectirem não tiveram lugar, é à AT que cabe o ónus da prova da verificação dos respectivos pressupostos da tributação, ou seja, dos pressupostos legais da sua actuação, considerando o princípio da legalidade administrativa.
Por outro lado, ao contribuinte cabe provar a existência das alegadas transacções ou operações (cf. entre outos, os Acórdãos do STA, de 30/04/2003, proc. nº0241/03, de 24/04/2002, proc. nº 102/02 e de 9/10/2002, proc. nº 871/02, todos disponíveis em www.dgsi.pt) .
Na verdade, nos termos do artigo 75º, nº 1, da LGT quando a contabilidade ou escrita do contribuinte se mostre organizada segundo a lei comercial ou fiscal, presumem-se verdadeiras e de boa-fé as suas declarações, salvo se se verificarem omissões, erros, inexactidões ou indícios fundados de que não reflectem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo.
O que significa que se a AT não demonstrar a falta de correspondência com a realidade do teor das declarações da contabilidade e da escrita, estas são consideradas verdadeiras (cf., neste sentido, Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, Lei Geral Tributária-Anotada e Comentada, 4ª ed., 2012, pág. 664).
Para tanto, é suficiente que a AT demonstre a existência de “indícios fundados”, não se impondo a “prova provada” de que por detrás dos documentos não está a realidade que normalmente reflectem e comprovam.
São suficientes, indícios fundados para fazer cessar a presunção de veracidade a favor da contribuinte prevista no artigo 75º, da LGT, ou seja, os indícios devem ser objectivos, sólidos e consistentes, que traduzam uma probabilidade elevada de que os documentos não titulam operações reais, de forma a ver legitimada a sua actuação.
E quando haja cessação da presunção de veracidade da contabilidade, nesses casos, cabe ao contribuinte oónus da prova da existência de factos tributários que alegou como fundamento do seu direito à dedução do imposto nos termos do artigo 19º, do CIVA.
No caso em apreço, o TAF de Braga examinou o circunstancialismo que rodeou a emissão das facturas em causa e chegou à conclusão, face à matéria provada, quea administração tributária não cumpriu o ónus que sobre si recaía quanto à existência de facturas de favor relativas a operações inexistentes, uma vezque os factos índice invocados não estão suportados em dados objectivos ou não são adequados a suportar a sua conclusão.
Consequentemente, a questão relativa à legalidade da sua actuação terá de ser resolvida contra ela, sem necessidade de se analisar se a Impugnante, ora Recorrida, logrou ou não provara existência dos factos tributários que subjazem à dedução do imposto que efectuou.
Destarte, as correcçõesefectuadas pela Recorrente à matéria tributável padecem de ilegalidade, pelo que bem andou a douta sentença recorrida ao anular as liquidações impugnadas.CONCLUSÃO Termos em que deve ser negado provimento ao recurso, mantendo-se integralmente a douta sentença recorrida.
* Colhidos vistos dos Exmos. Juízes adjuntos, foi o processo à Conferência para julgamento.
2. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR.
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelo Recorrente, estando o objeto do recurso delimitado pelas conclusões das respetivas alegações, ou seja, se a sentença incorreu em erro de interpretação da matéria de facto e de direito.
Na análise da matéria de facto por valoração errada da prova produzida:
[a] Devendo ter lugar à alteração dos “Factos Provados” por não resultar da audiência de inquirição de testemunhas a materialidade das faturas que titulam o IVA:
_no que respeita ao ponto 12 deve ser retirado destes factos pois foram reunidos indícios sólidos que colocam dúvida fundada sobre a realização das ações de formação das faturas n.ºs 90 a 113, de 30/11/2004 e 31/12/2004;
_no concernente ao ponto 17 também deve ser retirado dos factos provados, pois não foi produzida prova indubitável quanto à venda do stand e 33 expositores em madeira a que alude a fatura n.º 04-1051;
[b] a sentença não procede a uma análise crítica e conjugada dos indícios sérios e credíveis reunidos pela AT em sede de procedimento inspetivo;
[c] Falta de elementos necessários da sentença por ausência de análise e exposição da prova produzida, exteriorizando e confrontando depoimentos e documentos para ficar os factos pertinentes;
[d] contradição no discurso fundamentador por concluir que “a AT não fez a prova que lhe competia” com a estreitíssima factualidade que firmou como provada, nomeadamente por análise insuficiente e errónea da factualidade patente no relatório de inspeção, no que tange “às faturas emitidas relativas a ações de formação profissional não financiadas”; fatura emitida como relativa “ao controle de qualidade”; fatura emitida relativa a “diagnóstico de investimento”; fatura emitida como relativa a “estudo de imagem de marca/venda de um stand de madeira e 33 expositores em madeira”; fatura de coleções/consultadoria/organização de feiras”; faturas de “cedência de matérias-primas” e faturas de “compras de gáspeas e de pares de cortes”
* 3. FUNDAMENTOS de FACTO
Em sede de probatório a 1ª Instância, fixou os seguintes factos:[aos quais se aditarão, (ao abrigo do art. 662º do CPC), para melhor compreensão, os factos elencados no relatório inspetivo que fundamentaram as correções técnicas, com desconsideração das faturas em matéria do IVA]
«1. A Impugnante desenvolve a actividade de fabricação de calçado (CAE 19301), encontrando-se enquadrada em sede de IVA no regime normal de periodicidade mensal.
2. A Impugnante foi objecto de uma acção inspectiva credenciada pela Ordem de Serviço nº OI200603254, de 30.06.2006 – cfr. fls. 45 dos autos.
3. Por despacho de 31.01.2007, o Director de Finanças Adjunto dispensou a notificação do início do procedimento inspectivo, ao abrigo do artigo 50º do RCPIT, com fundamento nos seguintes indícios: “SUJEITO PASSIVO COM INDÍCIOS DA PRÁTICA DE FRAUDE EM “CARROSSEL”. ACÇÃO INSPECTIVA A DESENVOLVER CONJUNTAMENTE COM (…). ATENÇÃO: PARA ESTE SUJEITO PASSIVO FOI SOLICITADA ACÇÃO INSPECTIVA PARA INFORMAÇÃO DOS REEMBOLSOS REFERENTES AOS PERÍODOS: 0510, 0511, 0601 E 0602 (PROPOSTA EM ANEXO), PORQUANTO SE EMITE UMA SÓ ORDEM DE SERVIÇO, COM EXTENSÃO A 2005 E 2006” – cfr. fls. 112 do PA.
4. A Impugnante tomou conhecimento da referida Ordem de Serviço em 13.02.2007 - cfr. fls. 45 dos autos.
5. Em 21.06.2007, foi prestada a seguinte informação no procedimento inspectivo:
- imagem omissa -
[cfr. fls. 51 dos autos].
6. Sobre esta informação a Sr.ª Chefe de Divisão, Drª Mª A…, proferiu o seguinte despacho, datado de 26.06.2007: “Face ao exposto, concordo com a ampliação do prazo do procedimento inspectivo pelo período de três meses, uma vez que se verificam as circunstâncias elencadas no artigo 36º, nº 3 a) do RCPIT” – cfr. fls. 50 dos autos.
7. Em 22.10.2007, a Impugnante foi notificada para o exercício do direito de audição sobre o projecto de relatório de inspecção tributária, que incluía o parecer da chefe de equipa, M…– cfr. fls. 137 e 150/151 do PA e fls. 70 dos autos.
8. Através de ofício remetido via postal em 09.11.2007, foi a Impugnante notificada do relatório final, cujo conteúdo se dá aqui por integralmente reproduzido, atenta a extensão do mesmo, aí se concluindo pela existência de facturas “que reflectem negócios simulados, pelo que, nos termos do nº 3 do artigo 19º do Código do IVA, a dedução do IVA nelas liquidado é considerada indevida totalizando o valor de 84.913,98 € em 2004 (…)”– cfr. fls. 77 e ss. do PA.
9. Na sequência das conclusões da inspecção, foram emitidas as liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios nº 071318121, 07318122, 07317775, 07317776, 07317777 e 07317778, constantes de fls. 64 a 69 do PA, no montante global de €91.003,54.
10. Em 18.03.2008, a Impugnante deduziu reclamação graciosa contra as referidas liquidações, que veio a ser indeferida por despacho de 23.01.2009 – cfr. fls. 239/240 do PA.
Mais de provou que:
11. O valor/hora facturado na formação financiada ascendia a €70,45 (com exclusão do IVA), correspondendo o valor de €28,93/hora apenas à remuneração do formador - cfr. fls. 720 dos autos.
12. Alguns cursos de formação eram ministrados durante o horário de trabalho, sendo frequentados à vez pelos trabalhadores.
13. Em 05.10.2004, foi recepcionado no Ministério da Economia (Gabinete do Investidor) um formulário da candidatura do promotor J… & COMPANHIA, LDA., no âmbito do Programa Operacional da Economia, ao qual foi atribuído o nº 43/03646 – cfr. fls. 565 dos autos.
14. O documento intitulado “Diagnóstico de Investimento” revela um estudo da empresa, da sua organização, dos seus mercados, das suas perspectivas e das suas necessidades, reportando-se ao ano de 2004 e anteriores – cfr. fls. 566 e ss. dos autos.
15. Em 04.10.1995, a Impugnante requereu o registo da marca K… junto do INPI (Instituto Nacional de Propriedade Industrial) – cfr. fls. 535 a 544.
16. Desde 1994 que perante terceiros e designadamente entidades oficiais, a Impugnante utiliza na sua denominação a marca K...– cfr. fls. 555 a 561.
17. O stand e expositores em madeira a que respeita a factura 04-1051 de 29710/2004, emitida pela T... Publicidade, Lda., encontram-se na Holanda, ao cuidado do cliente S... B. V., que os utiliza para promoção da marca K..., em feiras internacionais.
18. O cliente da Impugnante S... B. V. é um distribuidor de calçado de várias marcas que comercializa por todo o mundo, entre as quais a K....
Factos aditados:
19.As faturas referenciadas no ponto 1.2 do relatório refletem negócios simulados, pelo que nos termos do n.º3 do art. 19º do CIVA a dedução nelas liquidado é considerado indevida totalizando em 2004, 84.913,98 € e em 2005, 21.461,58€ (fls.37 do relatório);
20.A atividade exercida respeita à fabricação de calçado quer diretamente quer recorrendo a subcontratação, por duas formas:
_Vendendo/cedendo as matérias-primas e adquirindo produtos acabados, sendo que as vendas de matérias-primas são contabilizadas a crédito da respetiva conta de existências e o IVA liquidado é contabilizado na conta de “Regularizações a favor do Estado”;
_Subcontratando serviços de corte, costura, montagem e acabamento;
Pela análise dos documentos contabilizados a maioria das aquisições de existências e de outros bens e serviços são efetuados no mercado nacional, sendo as vendas dos produtos acabados efetuados maioritariamente no mercado comunitário, razão pela qual se encontra em permanente crédito de IVA.
Salienta-se ainda a situação de dependência do cliente “S... BV, para quem se destinou a maioria das vendas em 2003, 2004, 2005 e 2006(fls. 2 e 3 do relatório inspetivo);
21. A fatura n.º05-2826 de 3/5/2005 foi contabilizada a créditos nas contas “31963 Cedências de matérias-primas à taxa de 19% e 31983 Cedências de embalagens de consumo à taxa de 19%, pelo facto do prazo para a emissão da fatura ter ultrapassado o previsto no art. 35º do CIVA, porque uma das guias de remessa mencionadas na fatura ter data de 21/4/2005 e a fatura ter data de 3/5/2005, a exigibilidade do imposto liquidado no montante de 160,75€ ficou prejudicada em alguns dias(fls.3 do relatório de inspeção);
22. Foram desconsideradas as faturas n.ºs 90, 113, 116, 536, 1051, 4047, 4048, 4006, 4066, 4071 todas de 2004, cujo quadro que descrimina datas, valor e descrição, encontra-se a fls. 5 do relatório de inspeção, para o efeito consta do respetivo documento que:
Formação Profissional
Nos anos de 2004/2005 a empresa contabilizou elevados montantes relativos a formação profissional não financiada (havendo nesses anos também formações financiadas) e analisados os dossiers disponibilizados pela empresa, concluiu-se que o total de trabalhadores (média de 54 em 2004 e 53 em 2005) foram alvo de ações de formação para além dos sócios gerentes, cerca de 13 trabalhadores, os quais se encontram referenciados em vários cursos com conteúdo igual ou similar e em anos consecutivos;(quadros de fls. 9 do relatório inspetivo)
Os cursos não financiados (ao contrário dos financiados) existem alguma incoerência entre as matérias versadas nas ações e as categorias dos trabalhadores referenciados como tendo participado nas mesmas, nomeadamente:
Categoria Cursos:
Gaspeador de 1ª
Preparador de montagem de 2ª{Curso de Marketing;
Cortador de 1ª
1º escriturário{Resolução de conflitos
Preparador de Montagem 1ª {Gestão de tempo
2º Escriturário {Fidelização de cliente
Modelador {Técnicas de Venda
2º Escriturário {Gestão da qualidade da Empresa
Modelador {Aperfeiçoamento da contabilidade
Não deixa de causar estranheza dado que os formadores são remunerados por hora de formação ministrada, que haja ações iguais em períodos diferentes dirigidas apenas a grupos de três ou cinco formandos, de facto, incorrendo a empresa no mesmo custo poderia ter valorizado profissionalmente mais trabalhadores;
Nas pastas que nos foram disponibilizadas não constam mapas dos custos das formações não financiadas, contrariamente às financiadas nos exercícios de 2003 e 2005, cujos mapas foram apresentados;
No que se refere às folhas de presença, estas foram apresentadas, estando rubricadas pelos formandos, o mesmo não acontecendo relativamente aos formadores, os quais não estão devidamente identificados, sendo apenas mencionados os nomes, conforme quadros anteriores;
Relativamente à diferença de preços faturados no caso da formação financiada e não financiada, 28,93€/h e 70,00€/h, considerando que a financiada é objeto de auditoria por parte da entidade responsável pela atribuição dos subsídios, os preços deste tipo de formação serão aqueles que se praticam no mercado, contrariando assim a alegação do s.p. de os preços acordados [70€/h] se apresentam inferiores aos praticados no mercado;
Por outro lado, não parece coerente que a mesma empresa fornecedora deste tipo de serviços pratique preços tão dispares em função da formação ser ou não financiada;
Os meios financeiros utilizados para pagamento das faturas à formação não financiada foram cheques do BES e BTA emitidos à Pr... e C..., depositados em contas do CPP, Bes, BST; (fls. 11 do relatório inspetivo)
Controle de qualidade
Relativamente aos documentos contabilizados com a descrição de “serviços prestados no controle de qualidade de peles” [fatura n.º 116 de 31/12/2004 e a Nota de Débito n.º 9/05 de 30/8/2005]foi o s.p. notificado para identificar os técnicos responsáveis do controle de qualidade na compra de peles; apresentar documentos/papeis/relatórios que evidenciem trabalho efetuado e os resultados do controle; justificar e indicar motivos de recorrer a entidades exteriores à própria empresa, nomeadamente a “Pr..., Lda.” (empresa de formação profissional) e “B…., Lda.” (fornecedora de peles da empresa para a realização de serviços de controle de qualidade de peles); justificar com documentos os valores faturados e justificar a necessidade do controle de qualidade para a compra de peles no estrangeiro;
Em resposta: o s.p.indica, como técnicos responsáveis pelo controle faturado na fatura 116 emitida pela Pr... o Dr. P… e Engº J…;
Estes Senhores estão referenciados como formadores (no ponto anterior em que se analisou as ações de formação) na área da gestão e informática, não se vislumbra o conhecimento necessário a um controle de qualidade de peles, sendo que o P… é simultaneamente sócio da empresa Pr...;
O S.P. apresentou contrato donde consta a taxa de 10%m inclui todas as operações de controle, toda a logística exigível, cópias de faturas relativas a aquisições de peles efetuadas ao Brasil em 2003 e 2004, mas não consegue estabelecer uma relação entre as faturas e a relação apresentada que totaliza 418.410,74 €; o contrato na clausula I refere que o controle de qualidade das peles incide sobre as adquiridas ao Brasil em 2004, contrariamente à resposta dada pelo s.p. em que considera na sua relação faturas de 2003;
Ainda relativamente à fatura 116 (49.790,87€) verifica-se a contabilização de uma transferência bancária no valor de 11 mil euros de 8/11/2005 [doc. interno n.º 5160 de 31/12/2005], que seria para pagamento parcial da fatura; no entanto a conta de destino dessa transferência 621233270001 do BES não pertence à Pr...;
Os cheques n.ºs 0160349.4 e 0160350.8, de 19.395,00, cada, terão sido emitidos para pagamento desta fatura, o 1º foi depositado na conta da CCAM n.º 40136875236 pertencente a “T... Publicidade, Lda.” e o segundo levantado pelo titular da conta do BES n.º 597000190009 em 14/9/2006 e 11/10/2006, ou seja, quase dois anos depois da emissão da fatura, o que não dá garantias de que esses meios financeiros tenham sido para pagamento da referida fatura; na Pr... os cheques de 19.395,00 não foram contabilizados; de referir que sendo serviços alegadamente prestados de uma forma continuada ao longo do ano, não prece razoável a emissão de uma única datura em 31/12/2004 e que o pagamento tenha ocorrido com o desfasamento evidenciado;
Serviços de Diagnóstico de Investimento e Organizacional.
Descritos na fatura n.º 536 de 15/11/2004 emitida pela C....
O S.P. foi notificado nos mesmos termos referidos para o Controle de qualidade.
Em resposta o S.P. indica como técnico o Dr. P..., no caso de “Diagnóstico Organizacional”, mais uma vez os técnicos não são devidamente identificados, aparece referenciado como interveniente nas operações o Dr. P... que é sócio da empresa emitente dos documentos e colocou à disposição o que chama de “...projeto de investimento...” como forma de justificar o serviço da fatura;
Da análise do referido “projeto de investimento” verificamos que não estava assinado nem rubricado, pelo que não está identificado o seu autor. Não faz referência a quem foi apresentado, nem os objetivos pretendidos; o sócio-gerente da empresa S.P. mostrou desconhecimento quanto aos resultados obtidos delegando no P... a responsabilidade de esclarecer o assunto; nos anos seguintes não foram feitos investimentos significativos nem ter sido recebidos qualquer subsídio para investimento, resultante daquele “projeto de investimento”, portanto declarou um custo de 67.000,00€ para um projeto sem resultado; não foram apresentados contratos; a justificação verbal dada foi de que se “…tratou de uma decisão comercial e não financeira, embora os resultados não fossem os desejados a empresa não perdeu com ele mas efetuou com sentido nos ganhos de médio e longo prazo e não tem dúvidas da sua utilidade…”
Os meios financeiros para pagamento da fatura ao serviço de investimento foram cheques do BES de 15/11/2004 emitidos pela C... no valor de 79.730,00€, levantados por P... utilizando a conta do BES n.º 62…, após endosso pela empresa;
Estudo Imagem de Marca/Stand e expositores de Madeira
Fatura n.º04-1051 de 29/10/2004, emitida pela “T... Publicidade, Lda., respeitante a “Estudo de Imagem de marca e venda de “Stand em madeira e 33 expositores em madeira”
O S.P. foi notificado nos mesmos termos referidos para o Controle de qualidade e Serviço de Diagnóstico e Investimento e na resposta o S.P.:
-não indica qualquer técnico responsável pelo estudo de marca, anexando “…estudo de imagem de marca…” que não é mais que um manual de instruções da utilização do logótipo utilizado, não apresentando qualquer evidência do trabalho alegadamente realizado nem conclusões retiradas do referido estudo de marca.
-refere não existir contrato e que a fatura e o meio de pagamento revelam inequivocamente um contrato comercial;
-alega que o estudo “… tem como objetivo melhorar a imagem da empresa perante terceiros…este estudo permitiu à K... melhor posicionamento em função do seu público alvo…”
O S.P. faz referência a um estudo que não apresenta, nem faz prova do registo, na entidade competente, da propriedade da marca, não tendo sido detetado na contabilidade qualquer custo associado a esse registo, pelo que não faz sentido um estudo sobre a realidade que não existe; relativamente ao Stand e Expositores de madeira não foi indicado o local onde os mesmos se encontram e no que respeita à razão da sua aquisição àquela empresa, apenas refere que:
“… a T... também forneceu muitos stands para outras empresas…” Resposta idêntica foia que deu relativamente ao motivo de contratação da empresa para os estudos de marca: «… a T... fez estudo de imagem de marca para muitas empresas no concelho de Felgueiras… por isso recorri à T...…”
Os meios financeiros utilizados para estas faturas foram cheques do BES com data de 29/10/2004 emitente “T... Publicidade”,cheques depositados na conta do CPP e levantados por P... utilizando a conta do BES, conta particular, já utilizada para os Serviços de Diagnóstico e Investimento;
O primeiro cheque referenciado no quadro de fls. 17 do relatório foi endossado e depositado na conta do CPP pertença da “C...”, de acordo com a contabilidade da “T... Publicidade” foi contabilizado em duas contas de clientes: a débito do cliente “2111007 C... Contabilidade e estudos Económicos, Lda.” e a crédito do cliente “J…”, contrariamente ás regras contabilísticas de movimentação da contas de Clientes, ou seja, a “T... Publicidade” só fica com a conta corrente do seu cliente “C…” com saldo devedor, devido ao endosso do cheque e não a transações comerciais como seria expectável.
Desenvolvimento de Coleções e Consultadoria Publicitária e Organização de Feiras
Faturas n.ºs 4047 e 4048 de 21/12/2004, emitidas pela “M… Consultadoria e Marketing, Lda.”, foi o S.P. notificado nos mesmos termos das faturas acima já mencionadas.
Em resposta o S.P. disse que em relação às coleções não tinha “…pessoal com conhecimentos suficientes para o fazer, pelo que consultamos o Dr. P… e este tratou de encontrar uma empresa que o fizesse bem e com qualidade, adequados aos mercados…” e que recorreu à M... por ser “… conhecida no mercado não só por aquilo que escreve como também por ter feito investimentos nesta mesma área de negócios, sendo os seus gerentes e pessoal que os acompanhou conhecedores do setor…”; refere que “… a M... subcontratou a T... para a elaboração das coleções tendo sido técnicos da T... que as foram executando ao longo do ano…”
Contudo não identificou os referidos técnicos da T....
A este propósito há a referir as diligências resultantes das ações de inspeção levadas a efeito às empresas “Market e T...”:
-na contabilidade da T... exibida não encontramos indícios de a empresa estar preparada para desenvolver coleções, pelos seguintes motivos:
-no imobilizado, não encontramos nenhuma máquina de corte e de modelos ou outra especialmente vocacionada para desenvolver modelos, nem software específico;
-não encontramos nos seus quadros, modeladores, pois os salários são bastante baixos (menos de 500,00€) para aquelas funções e também não encontramos serviços prestados por modeladores;
-segundo informações obtidas junto do técnico de contas e da análise dos elementos contabilísticos, a empresa produzia calçado a partir de modelos que lhe foram fornecidos pelos seus clientes;
-da notificação à “M...” foi dito que : “Os serviços efetuados a J… constante da fatura n.º 4047 são os que foram efetuados ao longo do ano no desenvolvimento das coleções de sapatos femininos efetuados pela T... na tentativa s entrar em produtos que a empresa não fabricava…”;
-da análise aos elementos contabilísticos, da “T...” não encontra indícios que aqueles serviços tenham sido prestados, pois não tinha pessoal especializado, máquinas e software específico para desenvolver coleções…”
- “(…)A “M...” não comprova inequivocamente que aqueles serviços lhe foram prestados nem que os prestou…”
. Para pagamento parcial da fatura n.º 4047 de 21/12/2004 foi emitido che do BES, que segundo contabilidade da “M...” foi endossado por esta à P..., tendo sido levantado em 6/5/2005;
.no relatório resultante da ação de inspeção levada a efeito à P... é referido que: A “P...” “…Está cessada desde 22/9/2005, foi decretada falência em Setembro de 2005, mas a partir de março de 2004, já não exercia atividade…”; ou seja, “… no momento em que foi endossado aquele cheque a “Pr…” já estava em situação de inatividade…”;
No mesmo relatório é questionado “… porque é que a “M...” estaria a pagar algo que segundo a contabilidade da P...” não devia. Relembramos que o Técnico Oficial de Contas daquela empresa era o Dr. P... que é sócio da M...…”
_os meios financeiros utilizados foram dois cheques sobre o BES emitido em 21/12/2004 e um descontado em 6/5/2005 por P... (contrariando a informação recolhida na contabilidade da “M...” relativamente ao endosso do cheque à Prososam”) e o segundo descontado em 11/2/2005 depositado na conta do BES;
-quanto às restantes questões colocadas na notificação, não foram apresentados elementos nem fundamentos que permitam dissipar as dúvidas e fragilidades enunciadas:
.não foram apresentadas evidências do trabalho efetuado, nem conclusões do mesmo;
.informa que não existe contrato;
.alega que a “…consultadoria é muito importante nas áreas onde nós dominamos, pelo que recorremos à M... para acompanhar a elaboração, montagem e decoração dos stand das feiras…”, “…repensar a nossa estratégia e tentar soluções que permitissem aumentar o volume de negócios da empresa, tal como veio a acontecer…”;
.não é indicado o local onde se encontra o referido Stand publicitário.
Respondeu quanto à fatura 4008 “Organização e Presença nas Feiras”:
O objeto das feiras é dar a conhecer os produtos da empresa e aumentar as vendas;
Todavia, apesar da presença nas alegadas feiras, a partir de 2004 as vendas para o exterior resumem-se a um único cliente “S... B.V.”;
O S.P. não apresentou nenhum documento extrato contabilístico relativo à organização de feiras alegando que “… a fatura da Market revela a sua responsabilidade de participação nos eventos…”;
Não apresentou qualquer comprovativo de presença em feiras nem feita qualquer referência a esta questão;
Relativamente às datas em que as feiras se realizam dis que “… exceto os TradeMarts realizados em Sófia, todos os outros eventos foram realizados nas datas das respetivas feiras internacionais…” ou seja não indica qualquer data, o que parece estranho não conhecer as datas precisas em que alegadas feiras terão ocorrido; No que respeita ao espaço e às pessoas necessárias refere “… não existia arrendamento dos espaços uma vez que eram arrendados pelos nossos clientes, tendo nós de elaborar as coleções para serem expostas nas diversas localidades descritas…”;
Refere que “… a presença nas feiras GDS foi orientada pelo nosso cliente S..., na pessoa do Sr, Igor, tendo deslocado pessoal da Market, nomeadamente o Dr. P..., tendo os TradeMarts realizados em Sófia sido assistidos pelo Sr. P…, assim como em Paris… em Garda foi o nosso cliente que organizou as TradeMarts com as coleções entretanto desenvolvidas…”
Mais uma vez salientamos a presença do Dr. P... e somo levados a concluir que contrariamente ao referido na fatura, os grandes custos associados a umafeira (aluguer de espaço e encargos de deslocação, estadia e presença de pessoas das várias áreas) não foi encargo do S.P. mas sim dos eu cliente, ficando apenas a seu cargo o envio de coleções;
Na inspeção feita á “M...”, após notificação de 27/10/2006 apenas foi dito que:”… Os serviços efetuadosconstante da fatura n.º 4048 têm a ver com coleções desenvolvidas pela T... e que foram presentes nas feiras de Dulsserdorf em Março e setembro, tendo sido apoiados por elementos da M... e correspondentes no estrangeiro. O valor dos serviços inclui, estadia, contactos na feira etc.”
Na resposta é feita referência novamente à T... no desenvolvimento das coleções, mas na contabilidade desta empresa não foram encontradas evidências de que tenham sido desenvolvidas aquelas coleções;
Na contabilidade da “M... não se verificam custos relacionados com os serviços na fatura n.º 4048, apenas aparecendo referências a feiras e despesas na Alemanha, local que não faz parte das feiras indicadas na referida fatura;
Tendo sido solicitado ao banco cópia frente e verso dos cheques, após desconto bancário, utilizados para pagamento da fatura 4048, resulta que:
.novamente levantamento de cheques por P... e cheques depositados em contas que não pertenciam ao destinatário do cheque e um período de quase de dois anos entre a emissão da fatura e levantamento dos cheques.
Cedência de Matérias-Primas (Peles)
Fatura n.º 4006 de 15/11/2004, emitida pela “P... Fábrica de Calçado, Lda.,”, refere cedência de matérias-primas.
O S.P. foi novamente notificado para:
.apresentar fichas de produção comprovativas da utilização das matérias-primas indicadas na fatura;
.indicar as quantidades por referências dos produtos acabados produzidos, utilizando estas matérias-primas e a data da conclusão da sua produção;
.Motivo de ter recorrido a este fornecedor sabendo que normalmente recorre a outros na compra deste tipo de bens;
Em resposta: “… não temos arquivo das fichas de produção de há 3 anos pois não são documentos contabilísticos…”; anexa faturas de venda n.º 04-2544, 04-2545, 04-2556 e 04-2575 afirmando que “… onde estão a utilização dos materiais comprados…”, o que não deixa de se traduzir numa situação estranha, porquanto não possuindo fichas de produção consegue identificar os produtos vendidos resultantes do consumo daquelas peles.
Quanto a ter recorrido a este fornecedor deve-se “… única e estritamente de bom preço…”;
Foi concluído na inspeção à “P...”:
“(…)Não foram registadas na contabilidade nem nos foram exibidas as faturas 4004,4005,4006,4007 e 4008 que terão sido emitidas, pois o programa de faturação teria obrigatoriamente que as emitir porque foi emitida a fatura n.º 4009 de 31/12/2004”
.Através da análise efetuada à contabilidade da “P...” concluímos que não tinha peles e gáspeas que permitissem a venda das quantidades mencionadas nas faturas contabilizadas, pelo que também não teria peles que permitissem a venda das quantidades descritas na fatura n.º 4006, que nem sequer contabilizada foi.
.da cópia frente e verso do cheque utilizado para pagamento da fatura 4006, após desconto bancário, obteve.se a informação de que: que o cheque foi levantado não tendo o mesmo sido depositado numa conta bancária pertencente ao destinatário do cheque.
Pares de Gáspeas e Pares de Cortes
Faturas n.ºs 4066 de 29/11/2004 e 4071 de 16/11/2004, relativas a pares de gáspeas, emitidas pela T..., foi o S.P. notificado para:
.apresentar fichas da produção comprovativas da utilização das matérias-primas indicadas;
.motivo de ter recorrido a este fornecedor sabendo que normalmente recorre a outros na compra deste tipo de bens/serviços;
.indicar o motivo dos preços unitários dos pares de gáspeas serem elevados comparativamente com os praticados pelos fornecedores que normalmente fornecem este tipo de bens/serviços.
Respondeu: não apresentou as fichas de produção, mas anexou as faturas de venda 04-2535, 042536 e 04-2547 afirmando serem “… as faturas que incluem os sapatos que foram produzidos com os materiais adquiridos à T...…” o que mais uma vez não aprece coerente.
Indica como motivo da contratação do fornecedor bem como dos elevados preços unitários a qualidade das peles e a forragem em pele das gáspeas referindo que “…os motivos que levaram contratar este fornecedor são de que as gáspeas tinham melhor pele e forros em pele… o que fez com que tivéssemos que pagar mais pelas gáspeas…”
.Este argumento não tem consistência quando considerando que as gáspeassão apenas uma das componentes do sapato, comparamos preços pagos pelas referidas gáspeas (11,50 e 12,50/€ por par) com os preços de venda dos produtos alegadamente faturados através das faturas referidas (14,50 e 16,00€/par)
(…)
-A T... foi objeto de uma ação de consulta e recolha de elementos tendo-se apurado que:
-A gerência de facto era exercida por Eugénio Augusto Sampaio, sócio gerente da P... Fábrica de Calçado, Lda.;
- a empresa foi decretada insolvente em 6/10/2005, tendo como fundamento a fuga do titular da empresa, dos administradores ou abandono do local em que a mesma tinha a sua sede e exercia a sua atividade (Vizela);
-a insolvência foi requerida pela T... Publicidade;
-as declarações periódicas de IRC não foram entregues e a té à data a contabilidade da empresa não foi encerrada relativamente aos exercícios de 2004 e 2005;
-os inventários finais de existências de 2003 a 2005 não foram apresentados;
-a base tributável das declarações periódicas do IVA, relativas aos períodos em que foram emitidas as faturas para a “J… e Cia, Lda. comporta o valor das mesmas;
-estão contabilizadas as faturas n.º 4004 de 29/10/2004 no valor de 136.251.32€ e n.º 4008 de 31/12/2004 no valor de 50.168,01, ambas emitidas pela P..., sendo o descritivo das mesmas relativo a venda de peles;
Contudo tais faturas não foram registadas na contabilidade desta empresa emitente, tendo-se concluído que esta não tinha peles e gáspeas que permitissem a venda das quantidades mencionadas na faturas, muito menos naquelas que não foram objeto de contabilização que é o caso da fatura 4004 e 4008 emitidas para a T..., o que com o facto de a gerência das duas ser comum faz pressupor uma operação tipo carrossel;
-relativamente aos meios financeiros [cheques] emitidos sobre o BES, da cópia frente e verso disponibilizada pelo Banco verificou-se que os mesmos foram levantados pelo titular das contas, ou seja, contas diferentes das pertencentes à T... Indústria de Calçado e que são (…) do Finibanco (…) CPP e (…) BPI,
-Assim os cheques emitidos para pagamento das faturas não foram depositados em nenhuma conta pertença da “T...”, não sendo portanto provado o seu recebimento.
Caracterização das empresas envolvidas e relações entre elas.
Pr...(Formação Profissional) e C...(contabilidade e estudos económicos), ambas no ed. …, 1º Esq, Felgueiras, em ambas um dos sócios é P..., sendo também TOC da C... até 2004;
T... Publicidade(Impressão) sede em Cepães, TOC: P...;
M...(consultadoria para negócios e gestão) sede em Botica, Maia, um dos sócios P... e simultaneamente TOC até 2003;
P... Fábrica de Calçado sede em Mondim de Basto e Toc P... em 2005;
T... Indústria de Calçado sede em Matosinhos,
Concluímos estar perante emissão de faturas de favor relativas a operações inexistentes, com o objetivo de permitir obter vantagens patrimoniais suscetíveis de causarem uma diminuição da matéria tributável, com a consequente diminuição das receitas tributárias, pelo que nos termos do art. 19º do CIVA, a dedução do imposto nela liquidado é considerada indevida totalizando 84.913.98€ [cf. com folhas 6,10,11,12,14,16,17 a 21 e 22,23,25,26(2ª parte final), 27 e 28 do relatório de inspeção junto ao processo de Reclamação Graciosa]
______________________________
A prova dos factos descritos nos pontos 11 a 18 resultou da conjugação dos documentos referidos a seguir a cada um dos factos com os depoimentos das testemunhas arroladas pela Impugnante e ouvidas em audiência contraditória.
Assim, P..., sócio-gerente das empresas Pr..., C..., T...-Publicidade e M...demonstrou profundos conhecimentos quanto às transacções subjacentes às facturas emitidas por estas entidades. O seu depoimento mostrou-se coerente e assertivo, o que levou o Tribunal a formar a sua convicção assente no mesmo.
Por seu lado, as testemunhas F…, modelador de calçado, Ana…, consultora na área da contabilidade, M…, modelador de calçado, Alberto…, escriturário na área da contabilidade, Maria…, escriturária (área da exportação), M…, escriturária (área da facturação) e G…, técnica oficial de contas, todos eles trabalhadores da Impugnante ou funcionários de empresas que prestaram serviços à Impugnante, depuseram de forma assertiva, revelando um elevado grau de conhecimento sobre as questões que lhe foram colocadas, sem hesitações que fizessem o Tribunal duvidar da consistência das suas declarações.* B) FACTOS NÃO PROVADOS
Inexiste qualquer factualidade que, relevando para o exame e decisão da causa, tenha sido julgada como não provada.
C) MOTIVAÇÃO DA MATÉRIA DE FACTO:
A decisão da matéria de facto efetuou-se com base no exame das informações e dos documentos, não impugnados, que dos autos constam, e, bem assim, do depoimento das testemunhas ouvidas, tudo conforme referido a propósito de cada um dos pontos do probatório.»
* 3.1.Entre os fundamentos, do recurso, encontra-se o erro no julgamento da matéria de facto.Entende a Recorrente que o tribunal recorrido não deveria ter dado como provado que:
_“Alguns cursos de formação eram ministrados durante o horário de trabalho, sendo frequentados à vez pelos trabalhadores”
_“O stand e expositores em madeira a que respeita a factura 04-1051 de 29710/2004, emitida pela T... Publicidade, Lda., encontram-se na Holanda, ao cuidado do cliente S... B. V., que os utiliza para promoção da marca K..., em feiras internacionais”.
Por fim entende insuficiente o quadro factológico até ao ponto 18 dos factos provados, para concluir que a AT não fez a prova que lhe competia.* A convicção da Mmª Juíza no estabelecimento deste quadro factológico fundou-se na consideração do teor dos documentos juntos aos autos constantes nomeadamente, no I e III volumes da Impugnação (que não foram impugnados), nos ínsitos no processo administrativo apenso aos mesmos e no depoimento prestado pelas testemunhas apresentas pela impugnante, nomeadamente a testemunha P..., sócio das firmas Pr..., C..., e TOC da T..., Publicidade e M..., que mostrou profundos conhecimentos quanto à transações subjacentes às faturas emitidas pelas respetivas entidades, sendo que o depoimento mostrou-se coerente e assertivo, contribuindo para a formação da convicção do tribunal.
Considera a FP que os depoimentos da testemunha P... devem ser apreciados com particular acuidade porque tinha intervenção em todas as sociedades emitentes das faturas, quer como sócio, quer como gerente ou técnico oficial de contas, movimentando os meios financeiros que estão em discussão.* Será, que deste modo,impõe-se a este tribunaltenha de ouvir o depoimento desta testemunha, analisando o seu conteúdo para em sede própria possa decidir da bondade da decisão da matéria de facto?
A resposta tem de ser negativa.
A Recorrente não deu cabal cumprimento ao ónus que sobre si recaía, de especificar os concretos pontos de facto que considerou incorretamente julgados e de indicar as passagens dos depoimentos gravados em que se apoiou para os dar como não provados (art. 690ºA, nºs 1 e 2 do CPC).Cfr.Recursos no Novo Código de Processo Civil, António Santos Abrantes Geraldes, 2ª edição 2014, Almedina, página 130-136.
Em vez disso remeteu-se em bloco para o conteúdo dos depoimentos, ou seja, quedou-se por um recurso genérico contra a errada decisão da matéria de facto, atirando para o tribunal de recurso a tarefa de averiguar e adivinhar os factos que tinha em vista e as passagens dos depoimentos gravados que os confirmavam ou infirmavam.
Aliás, o que a Recorrente pretende, do modo como estruturou o seu recurso, é uma repetição do julgamento da matéria de facto pelo tribunal de recurso, ou seja, um reexame que permita a repetição da instância no tribunal de recurso.
É um dado adquirido e insofismável que a trave-mestra da valoração da prova testemunhal assenta nos princípios da livre apreciação, da oralidade e da imediação e daí que, em bom rigor, o tribunal ad quem não possa sindicá-la na globalidade.
Acresce, ser jurisprudência do Supremo Tribunal de Justiça, “O recurso em matéria de facto «quando o recorrente impugne a decisão proferida sobre a matéria de facto») não pressupõe uma reapreciação pelo tribunal de recurso do complexo dos elementos de prova produzidos e que serviram de fundamento à decisão recorrida). Acórdão citado pelo M.ºP.º no seu parecer no processo.Mas apenas uma reapreciação sobre a razoabilidade da convicção formada pelo tribunal a quo relativamente à decisão sobre «os pontos de facto» que o recorrente considere incorretamente julgados, na base da avaliação das provas que, na indicação do recorrente, imponham «decisão diversa» da recorrida”cf. Acórdão do STJ, de 10 de Janeiro de 2007, no processo nº.
Ora,
O erro de julgamento da matéria de facto ocorre quando se conclua, da confrontação entre os meios de prova produzidos e os factos dados como provados, que o juízo feito está em desconformidade com a prova produzida, independentemente da convicção pessoal do juiz acerca do facto.Acórdão ainda inédito de 16/4/2015.
A discordância sobre a valoração da prova testemunhal produzida e sobre a convicção do julgador, sem precisar ou identificar o vício lógico em que se incorre não permite alteração da matéria de facto.
A alteração da matéria de facto nos moldes pretendidos pelo Tribunal de Recurso só poderá ocorrer em situações de erro manifesto ou grosseiro ou se os elementos documentais fornecerem uma resposta inequívoca em sentido diferente daquele que foi considerado em 1ª instância.No sentido do texto Ac. do TCASul no processo 07219/13 de 29/5/2014, disponível no site da dgsi.
Na verdade, a lei [art. 640º do CPC] impõe que na impugnação da matéria de facto o recorrente obrigatoriamente especifique, sob pena de rejeição:
a) os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;
b) os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida [indicar a resposta que, no seu entender, deve ser dada às questões de facto impugnadas]. No caso de prova gravada, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso.
A prova testemunhal sendo um dos meios de prova admissíveis na lei, não estando a realidade que subjaz às mesmas condicionada a uma específica prova, ela deverá ser apreciada segundo as regras dos artigos 653º e 659º [atual art. 607º do CPC].
Cabe assim ao Juiz um papel inalienável de apreciar a prova com vista ao apuramento da verdade material, fazendo jus à sua condição de julgador, aqui ao serviço da melhor, mais justa e equitativa apreensão e tradução da realidade, da verdade judicial ou dos factos trazidos ao processo.
Tal como a Recorrente configura o erro de julgamento da matéria de facto não permite ao tribunal de recurso aquilatar o concreto erro de que padece o julgamento em ordem à alteração da matéria de facto.
Razão porque ao abrigo de tal norma se rejeita o recurso nesta parte.
* 4. Apreciação jurídica do Recurso.
O recurso da Fazenda centra-se no erro de julgamento, apoiando-se no relatório da inspeção onde foram elencados vários factos que, no seu entender, indiciam com elevada probabilidade que as faturas não corporizam o que lá se declara.
Por conseguinte,
Imputa à sentença erro de análise da matéria de facto por valoração errada da prova produzida, ao concluir que as faturas correspondem a efetivas operações económicas nelas descritas, pois que a prova produzida não permite extrair tal conclusão, nem abalar os indícios aportados para o relatório da inspeção.
Vejamos,
A administração tributária no exercício da sua competência de fiscalização da conformidade dos contribuintes com a lei atuano uso de poderes estritamente vinculados, submetida ao princípio da legalidade, cabendo-lhe o ónus da prova da existência de todos os pressupostos do ato de liquidação adicional, designadamente a prova da verificação de indícios sérios e credíveis que presidem às correções que suportam a liquidação.
Neste sentido a AT está onerada com a demonstração da factualidade que a levou a desconsiderar as faturas, em termos de abalar a presunção de veracidade das operações económicas inscritas nas faturas e registadas na contabilidade da Recorrida e nos respetivos documentos de suporte de que aquela goza em homenagem do princípio da declaração e da veracidade da escrita vigente no nosso direito [art. 75º da LGT]; passando a partir dai, a competir ao contribuinte o ónus da prova de que a escrita é merecedora de credibilidade.
Cabe-lhe o ónus de provar a existência de todos os pressupostos (de facto e de direito) que a determinaram a efetuar correções ao declarado, incumbindo-lhe, por isso, indagar sobre a verificação dos factos tributários que afirma não terem existido, através da realização de todas as diligências necessárias à descoberta da verdade material, só podendo efetuar a liquidação adicional quando os elementos que tiver apurado permitam formar a séria convicção sobre a inexistência do facto tributáriodeclarado (total ou parcialmente) pelo contribuinte (princípio da verdade material - arts. 50º do CPPT e 58º nº 1 da LGT).
No presente caso, a liquidação adicional do IVA, no valor de 84.913,98€, assentou na convicção de que as operações económicas descritas nas faturas não são verdadeiras, utilizando os termos do relatório a fls. 28, resultam das incongruências verificadas e que se passam a resumir:
-Ausência de descriminação e quantificação dos serviços referidos nas faturas;
-Inconsistência verificada nas evidências extra-contabilísticas quando apresentadas;
-Valores exageradamente elevados face à dimensão da empresa e àquilo que é normal no setor de atividade em que a mesma se insere;
-Concentração em termos de datas de emissão deste tipo de faturas (29/10 a 31/12/2004);
-Procedimentos anormais e diferentes daquilo que seria expectável ao nível da movimentação dos meios financeiros envolvidos nestas operações;
-Promiscuidade verificada ao nível das várias empresas envolvidas que apresentam como elo de ligação o P... cuja intervenção é evidenciada a vários níveis:
.Sócio/sócio gerente;
.TOC;
.Técnico responsável pela formação;
.Técnico responsável pelos serviços de diagnóstico de investimento e organizacional;
.Técnico responsável pelo estudo de imagem de marca;
.Técnico responsável pelo controle de qualidade das peles;
.Técnico destacado para presença em feiras;~
.Técnico de consultadoria para o desenvolvimento de coleções;
.Responsável pela movimentação financeira de todas as empresas;
.Inconsistência entre a atividade desenvolvida e os serviços descritos nas faturas;
.Ausência de evidências de resultados concretos decorrentes da utilização dos serviços descritos nas faturas;
.Recurso a empresas fornecedoras de existências relativamente às quais foi apurada ausência de capacidade para esses fornecimentos quer por inatividade quer por recurso a aquisições falsas.
Na sentença a Sra. Juiz analisou os fundamentos aduzidos no relatório por ordem de operações em função da natureza dos bens ou serviços, tal como ali foi estabelecido.
Assim,
1.«Quanto às facturas respeitantes a formação profissional (factura nº 90, de 30.11.2004 e factura nº 113 de 31.12.2004, ambas emitidas pela Pr...-Formação e Consultoria Profissional, Lda.), foram os seguintes os elementos indiciários recolhidos pela AT para sustentar o juízo sobre a falsidade dessas facturas:
§ alguns trabalhadores encontram-se referenciados em vários cursos de formação com conteúdo igual ou similar no mesmo ano ou em anos consecutivos;
§ existe alguma incoerência entre as matérias versadas nas acções de formação e as categorias dos trabalhadores referenciados como tendo participado nas mesmas (exemplo: um “gaspeador de 1ª” referenciado num “curso de marketing”);
§ dado que os formadores são remunerados por hora de formação ministrada, não se compreende que haja acções iguais, em períodos diferentes, dirigidas apenas a grupos de três ou cinco formandos;
§ na documentação cedida pela Impugnante não constam mapas dos custos das formações não financiadas, contrariamente à formação financiada nos exercícios de 2003 e 2005, cujos mapas foram apresentados;
§ as folhas de presença estavam rubricadas pelos formandos, o mesmo não acontecendo relativamente aos formadores, os quais não estão devidamente identificados (apenas são mencionados dois nomes);
§ preços díspares em função da formação ser ou não financiada (28,93€/hora e 70,00€/hora, respectivamente).
Da prova produzida nos autos resultou que o valor de €28,93 corresponde apenas à remuneração/hora do formador e que considerando os outros custos da formação, esta atinge um valor superior a €70/hora, ou seja, superior ao custo da formação não financiada (cfr. facturas de fls. 54 e 55 dos autos). Conclui-se, assim, que as realidades comparadas pela AT são distintas, pelo que discrepância assinalada não tem qualquer relevo.
Relativamente à alegada inobservância de determinadas formalidades (elaboração de mapas dos custos, identificação do nome completo dos formadores), importa assinalar que tratando-se de formação não financiada, as partes não estão obrigadas a cumprir o formalismo legal da formação financiada, pelo que vigora aqui o princípio da liberdade de forma.
Os restantes elementos recolhidos pela AT (conteúdos idênticos de algumas acções de formação, incoerência entre as matérias versadas nas acções e a categoria dos trabalhadores que a frequentaram e, por último, a existência de acções iguais em períodos diferentes apenas para um grupo reduzido de trabalhadores) resultam de decisões tomadas pela empresa, quanto à necessidade de formação e ao modo como a mesma deveria ser ministrada, pelo que, por si só, não constituem indícios de existência de facturação simulada.
Conclui-se, assim, quanto a estas facturas, que os elementos relatados no relatório de inspecção não são aptos a fundar, de forma sólida, a convicção de que as mesmas não traduzem transacções reais.
2.Quanto à factura respeitante a controlo de qualidade (factura nº 116, de 31.12.2004, emitida pela Pr...-Formação e Consultoria Profissional, Lda.)o relatório de inspecção descreve o seguinte circunstancialismo:
§ os técnicos responsáveis pelo controle facturado, identificados pelo sujeito passivo, estão referenciados como formadores na área da gestão e informática, não se vislumbrando o conhecimento necessário a um controlo de qualidade de peles;
§ sendo a contrapartida dos serviços prestados uma comissão, a título de percentagem, calculada sobre o valor anual de compras (de acordo com o contrato apresentado pelo sujeito passivo), não se consegue estabelecer uma relação entre as facturas de compras de peles e o valor facturado à Pr..., destacando-se o facto de algumas daquelas serem do ano de 2003;
§ a conta de destino da transferência bancária no valor de €11.000,00, datada de 08.11.2005 que, conforme a contabilidade, seria para pagamento parcial da referida factura, não pertence à Pr...;
§ o cheque nº 0160349.4, no valor de €19.395,00, foi depositado , em 14.09.2006, numa conta pertencente à T...-Publicidade, Lda.;
§ o cheque nº 0160350.8, no valor de €19.395,00, foi levantado em 11.10.2006 pelo titular da conta do BES nº 597000190009;
§ os referidos dois cheques não foram contabilizados na Pr...;
§ tratando-se de serviços alegadamente prestados de forma continuada ao longo do ano, não é razoável a emissão de uma única factura em 31.12.2004 e que o pagamento tenha ocorrido com o desfasamento evidenciado na contabilidade e nos documentos referenciados como suporte.
Em primeiro lugar, é de salientar que o facto dos técnicos identificados pela Impugnante estarem referenciados como formadores na área da gestão e informática não permite ajuizar dos seus conhecimentos na área do controlo de qualidade de peles.
Em segundo lugar, impõe-se referir que, em resposta ao pedido formulado pela AT no âmbito do procedimento inspectivo, a Impugnante apresentou as facturas constantes de fls. 769 a 793 dos autos e que dizem respeito à compra de peles no Brasil, não se compreendendo o alcance da afirmação feita no relatório de inspecção de que não se consegue estabelecer uma relação entre «as facturas e a relação apresentada que totaliza os 418.410,74€» pois fica por demonstrar, pela Administração Fiscal, porque é que tal correlação tinha de ser possível de estabelecer. Acrescente-se que na “relação de facturas” constam apenas 5 facturas emitidas em 2003, todas do mês de Novembro (cfr. fls. 773-vs., 774, 792, 792-vs. e 793 dos autos), sendo plausível que o controlo de qualidade viesse a ser feito já no ano de 2004.
Quanto às dúvidas suscitadas pelo desfasamento temporal existente entre a emissão dos cheques e o seu levantamento, não podemos esquecer que os cheques são títulos de crédito que circulam livremente (no caso dos cheques nominativos, através de endosso), ou seja, têm a potencialidade de serem transmitidos da titularidade de uma pessoa para a outra sucessivamente, não sendo, por isso, legítimo invocar tal desfasamento como indício de que os mesmos não serviram de meio de pagamento à entidade que alegadamente prestou os serviços em causa.
Quanto aos restantes indícios, referentes ao destino da transferência bancária e à não contabilização dos cheques pela Pr..., também se revelam manifestamente insuficientes para concluir que se tratou de uma factura de favor relativa a operações inexistentes.
3.Para a desconsideração da factura nº 536, de 15.11.2004, emitida pela C... – Contabilidade e Estudos Económicos, Lda., respeitante a serviços de “Diagnóstico de Investimento” foram avançados os seguintes indicadores:
§ o técnico identificado pelo sujeito passivo, Dr. P..., é simultaneamente sócio da empresa emitente dos documentos;
§ o “projecto de investimento” apresentado pelo sujeito passivo não se encontra assinado, nem rubricado e não faz qualquer referência a quem foi apresentado, nem os objectivos pretendidos;
§ questionado o gerente da empresa acerca dos objectivos e resultados daquele “projecto”, este mostrou total desconhecimento, delegando em P... a responsabilidade em esclarecer o assunto;
§ nos anos seguintes não foram efectuados investimentos significativos, nem foi recebido qualquer subsídio para investimento, resultante daquele “projecto”;
§ não foi apresentado contrato escrito;
§ todos os cheques utilizados para pagamento do serviço alegadamente prestado foram, após endosso da empresa, levantados pelo sócio gerente P..., o qual utilizou para esse efeito uma conta particular do BES, sendo os recebimentos contabilizados através da conta caixa, à excepção do último cheque que, de acordo com os elementos contabilísticos da empresa C..., não foi contabilizado.
É de salientar, desde logo, que o facto do técnico que alegadamente realizou o estudo ser simultaneamente o sócio gerente da empresa que facturou o serviço não causa qualquer estranheza, sendo, pelo contrário, normal que o administrador de uma sociedade desempenhe também funções de natureza executiva.
Por seu lado, quanto ao alegado desconhecimento absoluto do gerente da Impugnante sobre os objectivos e resultados do referido “projecto”, o mesmo é contrariado pelo teor da resposta dada pela empresa ao pedido de esclarecimentos efectuado pela AT, na qual é referido que “A K... sempre fez investimentos (…) que fizeram com que a empresa evoluísse de forma positiva (…). Os efeitos dos investimentos normalmente são tardios (…). Por exemplo, na K... inicialmente não apostamos muito no sistema de corte de pele por faca. Graças aos projectos apresentados compramos uma máquina só para cortar cartão, a muito custo, se soubéssemos tínhamos comprado logo a máquina de corte de pele para fazer as pequenas séries e artigos rápidos.
A necessidade de diagnóstico e estudo, foi uma decisão comercial e não financeira. (…) Felizmente a empresa não perdeu com ele mas efectuou-o com o sentido nos ganhos de médio e longo prazo e não tem dúvidas da sua utilidade”.
Desconhece-se se o gerente da Impugnante prestou mais declarações sobre esta matéria, pois não existe qualquer auto no qual tenham ficado consignadas nem sequer se conhece se resultaram de alguma conversa pessoal ou telefónica, daí que não pudessem ser objecto de valoração por parte da administração fiscal.
No que concerne à alegada omissão de formalidades, na celebração do contrato de prestação de serviços e no próprio projecto de investimento, também vale aqui o princípio da liberdade de forma, pelo que tal constatação não constitui, a nosso ver, indício válido de facturação simulada.
Quanto à constatação de que nos anos seguintes não foram efectuados investimentos significativos, nem foi recebido qualquer subsídio para investimento resultante do “projecto”, também não releva como indício de simulação, na medida em que o estudo poderia ou não obter aprovação por parte das entidades competentes para efeitos de atribuição de subsídios e as medidas nele propostas poderiam ser adoptadas pela administração da empresa apenas em parte ou a longo prazo ou, simplesmente, poderiam não ser adoptadas, sem que tal pusesse em causa a realização do próprio estudo.
Por fim, as dúvidas suscitadas no relatório de inspecção com os meios de pagamento também são destituídas de relevo. Com efeito, provado o pagamento à empresa que emitiu a factura, o endosso dos cheques ou a não contabilização dos recebimentos são factos alheios à Impugnante e que não põem em causa a veracidade da transacção, pelo que não constituem indícios válidos da falta de veracidade do conteúdo da factura.
4.Quanto às transacções referentes ao estudo de imagem de marca/venda de stand e expositores em Madeira (factura nº 04-1051, de 29.10.2004, emitida pela T... Publicidade, Lda.) são os seguintes os indicadores descritos no relatório da inspecção:
§ o sujeito passivo não indica qualquer técnico responsável pelo estudo da marca;
§ o designado “estudo de imagem de marca” não é mais do que um manual de instruções da utilização do logótipo utilizado, não apresentando qualquer evidência do trabalho alegadamente realizado, nem conclusões retiradas do referido estudo da marca;
§ não existe contrato escrito;
§ o sujeito passivo não fez prova do registo da propriedade da marca na entidade competente, não tendo sido detectado na contabilidade qualquer custo associado a esse registo;
§ não foi indicado o local onde se encontram os equipamentos adquiridos (stand e expositores);
§ os cheques que serviram de meio de pagamento foram levantados por P..., mediante utilização de conta particular e foram contabilizados pela T... Publicidade em duas contas de clientes: a débito do cliente C...e a crédito do cliente J….
Em primeiro lugar não se compreende a afirmação de que o estudo de imagem da marca não é mais do que um “manual de instruções da utilização do logótipo”, pois é plausível que o estudo tivesse precisamente essa natureza técnica e não teórica.
Por outro lado, os outros elementos não configuram, em rigor, verdadeiros indícios. O que a Administração Fiscal faz é imputar ao contribuinte, no procedimento tributário, o ónus da prova da veracidade das transacções. Ora, como se referiu supra, só depois de a AT fazer a prova indiciária da existência de simulação é que passaria a competir ao contribuinte demonstrar a existência dos factos tributários que alega.
5.Quanto aos serviços de Desenvolvimento de colecções/Consultadoria Publicitária/Organização de Feiras(facturas nº 4047 e 4048, ambas datadas de 21.12.2004, emitidas pela M... Consultoria e Marketing, Lda.) cumpre elencar os seguintes elementos:
§ o sujeito passivo não identificou os técnicos da T..., empresa alegadamente sub-contratada pela M..., que realizaram o desenvolvimento de colecções;
§ de acordo com as conclusões resultantes das acções de inspecção levadas a efeito às empresas M...e T...:
- não foram encontrados indícios na contabilidade da T... de a empresa estar preparada para desenvolver colecções, nem que tivesse desenvolvido a colecção em causa;
- aM... não comprovou inequivocamente que aqueles serviços lhe foram prestados (não informou que tipo de modelos foram efectuados, quais foram os elementos da M... e os correspondentes estrangeiros que deram apoio durante o tempo em que decorreu a feira).
§ para pagamento parcial da factura em causa foi emitido o cheque nº 72895357 sobre o BES, o qual, segundo contabilidade da M...foi endossado por esta à P..., tendo o mesmo sido levantado em 06.05.2005 por P...;
§ não foram apresentadas evidências do trabalho efectuado, nem conclusões do mesmo;
§ inexistência de contrato escrito;
§ não obstante a presença nas alegadas feiras, a partir do exercício de 2004 as vendas para o exterior resumem-se ao único cliente “S... B.V.”
§ o sujeito passivo não apresentou qualquer documento extra contabilístico relativo à organização das feiras, nem indicou as datas precisas em que as mesmas terão ocorrido;
§ na contabilidade da M...não se verificaram custos relacionados com os serviços prestados na factura nº 4048, apenas aparecendo referência a feiras e despesas na Alemanha, local que não faz parte das feiras indicadas na referida factura;
§ verifica-se o levantamento de cheques por P..., cheques depositados em contas que não pertencem destinatário do cheque e um período de quase dois anos entre a emissão da factura e levantamento dos cheques.
Analisados tais elementos, cumpre referir desde logo que na sua maioria não são verdadeiros indícios, tratando-se, antes, de imputar ao contribuinte o ónus da prova sobre a veracidade das transacções.
Acrescente-se, em segundo lugar, que as dúvidas suscitadas pela AT acerca da necessidade de promover os produtos da empresa numa situação em que as vendas para o exterior se resumem a um único cliente encontram-se dissipadas com a constatação de que tal cliente é um distribuidor internacional de várias marcas de calçado, pelo que se justifica promover a marca em feiras internacionais com vista, nomeadamente, a aumentar as encomendas feitas a este distribuidor e, consequentemente, as vendas da Impugnante.
Assinale-se, ainda, que as conclusões retiradas no âmbito das acções de inspecção levadas a cabo às empresas M...e T... não se encontram devidamente fundamentadas, na medida em que se baseiam apenas na análise da contabilidade da T..., não tendo sido realizadas outras diligências que permitissem sustentar, de forma sólida, as afirmações de que esta empresa não possuía máquinas vocacionadas para a realização do trabalho em causa e que não possuía nos seus quadros técnicos modeladores; quanto à M..., a AT insiste na falta de prova inequívoca da prestação de serviços, prova esse que, como vimos, apenas é de exigir só depois de recolhidos indícios suficientes de transacções simuladas.
Por fim, quanto aos elementos recolhidos pela AT referentes aos meios de pagamento, valem aqui as considerações feitas a propósito das facturas já analisadas e que levam a concluir pela inidoneidade dos mesmos para sustentar a ilação de que as facturas em causa são falsas.
6.No que concerne à cedência de matérias-primas (factura nº 4006 de 15/11/2004, emitida pela P... Fábrica de Calçado, Lda.), a fiscalização valorou os seguintes elementos:
§ apesar de não possuir fichas de produção, o sujeito passivo conseguiu identificar os produtos vendidos resultantes do consumo das matérias-primas adquiridas;
§ daacçãoinspectiva realizada à P..., concluiu-se que:
. afactura em causa não foi contabilizada;
. afactura foi emitida quando a empresa já não exercia a actividade;
. da análise efectuada aos documentos contabilísticos foi concluído que a empresa não possuía as existências necessárias à cedência referida;
§ o cheque utilizado no pagamento da factura não foi depositado numa conta bancária pertencente ao destinatário do cheque.
Apreciando a idoneidade dos indicadores supra descritos, é de salientar, desde logo, que o facto do sujeito passivo conseguir relacionar as matérias primas adquiridas com os produtos acabados é perfeitamente plausível e até indiciadora da veracidade da transacção.
(…)
Analisada a informação produzida no relatório da inspecção levada a cabo à P...conclui-se que a afirmação, em sede de «notas prévias», de que a empresa inspeccionada deixou de exercer actividade a partir de Março de 2004 não se encontra minimamente fundamentada, não se vislumbrando quais as razões ou diligências efectuadas que levaram àquela afirmação.
Ainda em sede de apreciação dos resultados vertidos no relatório da inspecção à P..., é de salientar que a alegada falta de existências que levou à desconsideração da factura nº 4009, no montante de €296.799,560, mais IVA (56.391,91€) foi presumida em face de uma análise estritamente contabilística e que teve como ponto de partida a análise daquela factura, de montante consideravelmente superior à factura em causa nos autos (no valor de €39.775,00€), pelo que as conclusões aí vertidas não são transponíveis , sem mais, para o caso dos autos.
Deste modo, é de considerar não demonstrado o referido indicador de que a empresa não possuía as existências necessárias à cedência referida.
Quanto à aludida falta de contabilização das facturas pela entidade emitente é de referir que o facto de esta não cumprir as suas obrigações fiscais não legitima, por si só, a conclusão de que não houve qualquer transacção entre esse emitente e a Impugnante, pois pode acontecer que o emitente tenha cedido matérias primas à Impugnante e não tenha contabilizado a respectivafactura.
Quanto ao destino final do cheque, valem aqui as considerações efectuadas supra e que levam a desvalorizar tal elemento como indiciador de existência de operações simuladas.
7.Por fim, convocam-se os elementos que sustentaram a desconsideração das facturas de compra de pares de gáspeas (facturas nº 4066 de 29/10/2004 e nº 4071 de 16/11/2004, emitidas pela T... Indústria de Calçado, Lda.):
§ apesar de não possuir fichas de produção, o sujeito passivo conseguiu identificar os produtos vendidos resultantes do consumo das matérias-primas adquiridas;
§ os preços alegadamente pagos pelas gáspeas (11,50€ e 12,50€), que são apenas uma das componentes do calçado, aproximam-se muito dos preços de venda dos produtos finais facturados (14,50€ e 16,00€);
§ a empresa T... foi objecto de uma acção de consulta e recolha de elementos, tendo-se apurado que:
· as declarações periódicas de rendimentos (modelo 22) de 2004 e 2005 não foram entregues, apresentando apenas o anexo J das declarações anuais relativa s aqueles exercícios;
· até à presente data, a contabilidade da empresa, relativamente aos exercícios de 2004 e 2005, não foi encerrada;
· Os inventários finais de existências relativos a 2003, 2004 e 2005 não foram apresentados;
· A base tributável das declarações periódicas do IVA, relativas aos períodos em que foram emitidas as facturas para “J… e Companhia, Lda.”, comporta o valor das mesmas;
§ De acordo com a acção levada a efeito à empresa P..., acima referida, esta não tinha peles e gáspeas que permitissem a venda das quantidades mencionadas nas facturas nº 4004, de 29.10.2004, no valor de €136.251,32 e nº 4008 de 31.12.2004, no valor de €50.168,01, registadas na contabilidade da T..., mas omissas na contabilidade daquela, o que conjugado com o facto de a gerência das duas empresas ser comum faz pressupor uma operação tipo “carrossel”;
§ Os cheques alegadamente utilizados para pagamento das facturas em análise foram depositados numa conta diferente das pertencentes à T..., conforme apurado na sua contabilidade
Importa referir, desde logo, que facto de o sujeito passivo conseguir correlacionar as matérias-primas adquiridas com os produtos vendidos resultantes do consumo das mesmas não constitui qualquer indício da simulação das transacções, antes apontando no sentido da veracidade das mesmas.
Por seu lado, quanto à apontada margem reduzida entre os preços alegadamente pagos pelas gáspeas (11,50€ e 12,50€) e preços de venda dos produtos finais facturados (14,50€ e 16,00€), é de salientar que a gáspea é a parte superior e dianteira do calçado, à qual é acoplada a sola e a palmilha, ou seja, é o componente principal do sapato, facto que, aliado a uma eventual encomenda urgente pode justificar a diferença encontrada.
Depois, há que assinalar que as irregularidades contabilísticas apuradas no âmbito da acção de consulta e recolha de elementos levada a cabo à empresa emitente das facturas também não servem como indício de que as transacções em causa não ocorreram, tanto mais que aí se concluiu que a base tributável das declarações periódicas do IVA, relativas aos períodos em que foram emitidas as facturas em causa, “comporta o valor das mesmas”.
No que concerne às conclusões vertidas no relatório de inspecção da empresa P..., designadamente, a alegada existência de operações tipo “carrossel” entre esta empresa e a T..., não se pode aceitar, sem mais, a ilação de que as facturas em análise nos autos também titulavam operações simuladas. Parece, de resto, que a fiscalização pretendeu apenas pôr em causa a credibilidade dos sujeitos (por alegadamente estarem envolvidos em tais operações) mas, como referia o Prof. Saldanha Sanches (in «A Quantificação da Obrigação Tributária», pág. 361) a ausência de credibilidade subjetiva dos sujeitos não constitui fundamento da avaliação administrativa.»
Do que fica assim exposto, não se acolhe a afirmação [conclusão C] de que a organização expositiva da sentença revela desde logo existir contradição no discurso fundamentador, por conclusivamente afirmar que a “AT não fez prova do que lhe competia”; o que a sentença afirma é que a AT não aportou para o procedimento que fundamenta a liquidação os indícios sérios ou factos-índices de que se estava perante faturação de favor.
Reforça a sua apreciação e afirmação, com a prova que se produziu em tribunal, ou seja, além da AT não ter coligido indicadores objetivos e suficientemente indiciadores da faturação falsa ou de favor, a Impugnante consegue demonstrar que as operações descritas nalgumas faturas são verdadeiras, existiram, para o que utiliza e concretiza com os factos provados [11 a 18].
No mais, as conclusões de recurso [Conclusões F-UU], são a continuação do discurso fundamentador do relatório e que a sentença com acerto e pormenor analisou e afastou.
Apreciemos, então,
Os indícios são definidos como aqueles factos que “permitem concluir pela verificação ou não verificação de outros factos, em virtude de leis naturais conhecidas pelos homens e que funcionam como máximas de experiência” A Quantificação da Obrigação Tributária, de Saldanha Sanches, 2ª edição, pág. 311, citando o Professor Castro Mendes
O IVA deduzido com base nas faturas que emergem de operação simulada não confere direito a dedução (art. 19º, n.º3 do CIVA).
Dispõe o art. 20º, n.º1, do CIVA que «Só poderá deduzir-se o imposto que tenha incidido sobre bens ou serviços adquiridos (…) pelo sujeito passivo (…)» o que importa segunda esta norma é que seja o utilizador a adquirir esses bens e serviços.
A AT fundou a sua atuação de não aceitar a dedução do IVA no art. 19º, que exclui especialmente o direito à dedução, sendo que a norma que aqui releva é a do n.º3, pois que foi com base nela que foram feitas as correções.
A AT concluiu que as operações descritas nas faturas por si identificadas são fictícias ou de favor.
As faturas falsas são documentos nas quais o emitente declara a prestação de um serviço ou a venda de bens que não correspondem a operação material e realmente existente. Simulam uma realidade que não existe ou, pelo menos, não existe tal como nelas se documenta.
A AT concluiu que as faturas emitidas pela referida sociedade não são aceites porque correspondem a negócios simulados. [fls. 37 do relatório]
Tal factualidade chama à colação a figura da simulação que apenas vem definida no Código Civil.
De acordo com o Código Civil, no art. 240º a simulação é a divergência entre a vontade real e a vontade declarada dos sujeitos do negócio e que entre eles haja um acordo nesse sentido (simulatório) com o intuito de enganar terceiros. Tanto pode haver simulação simples, atos jurídicos, como em negócios jurídicos unilaterais Código Civil Anotado, 4ª Edição, Vol. I, página 227, de Pires de Lima e Antunes Varela. A simulação pode ser absoluta [quando não há vontade de realizar algum negócio] ou relativa [quando há vontade de dissimular um outro negócio], esta simulação ainda pode ser subjetiva [quando o negócio dissimulado é realizado com outro sujeito] ou objetiva [quando o negócio dissimulado tem natureza ou conteúdo diverso, como sucede com a simulação de valor] podendo ainda ser uma simulação fraudulenta.
A simulação subjetiva é aquela que se enquadra nos factos em apreciação, haja um acordo dos sujeitos no sentido de que a vontade declarada não representa a vontade real e que com ela se queira enganar alguém, no caso a Fazenda Pública [Administração Fiscal].
Quer isto dizer que a existência de acordo entre o verdadeiro prestador do serviço [os emitentes das faturas] e o seu utilizador [a Impugnante/Recorrida], no sentido de simular a celebração do negócio entre um deles apenas e o terceiro com o intuito de enganar a Administração Fiscal é elemento essencial da simulação.
A existência do facto tributário constitui, pois, uma condição “sine qua non” da fixação da matéria tributável e da liquidação efetuada. No que diz respeito ao imposto sobre o valor acrescentado, o facto tributário que lhe é fundamento consubstancia-se em qualquer transmissão de bens ou prestação de serviços, a título oneroso, que seja efetuada no território nacional [art. 1º do CIVA].
Interessa agora saber se é à AT que compete provar o acordo simulatório. Ou, se ao sujeito passivo demonstrar a legalidade do exercício à dedução.
Tal circunstância entra na problemática da repartição do ónus da prova, sobre a qual dispõe o art. 74º, nº1, da LGT.
Neste particular, tem sido uniforme a jurisprudência do TCA Norte Entre outros os Acórdãos de 15/11/2013 no proc. 00201/06.8; 31/1/2014 no processo 01380/05.7;de 30/9/2014 no proc. 00707/08.4 e de 27/11/2014. quando a administração tributária desconsidera as faturas que reputa de falsas, aplicam-se as regras do ónus da prova do art. 74º da LGT, competindo à administração tributária fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua atuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da fatura não corresponde à realidade.
Feita esta prova, passa a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade da transação.
De notar que a administração não precisa de demonstrar a falsidade das faturas, bastando-lhe evidenciar a consistência daquele juízo, ou seja, invocar factos que traduzam uma probabilidade elevada de as operações referidas nas faturas serem simuladas, probabilidade elevada capaz de abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados contantes da sua contabilidade (art. 75º da LGT)Citando o Ac do STA de 27/10/2004 no proc. N.º 810/04 e o Acórdão do Pleno de 7/5/2003 no processo 01026/02, todos disponíveis no site da dgsi, itij.
A liquidação adicional do IVA tem por fundamento o não reconhecimento das deduções declaradas pelo contribuinte, competindo à AT fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais legitimadores da sua atuação constantes do art. 82º, n.º1, do Cód. do IVA, isto é, assentando o juízo da administração na consideração de que as operações e o valor a que se referem as faturas em causa não correspondem à realidade, terá de demonstrar a existência de indícios sérios de que as operações referidas nas faturas foram simuladas.
Presumem-se verdadeiras e de boa-fé as declarações, dos contribuintes, apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade (…) quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal.
Porém esta presunção cessa quando existam “indícios fundados de que não refletem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo.”
É neste quadro normativo que há que indagar se a Administração Tributária, no seu poder de averiguação e inspeção, colheu indícios fundados e objetivos, para desconsiderar as faturas e o imposto deduzido.
Fazendo apelo ao quadro factual e circunstancial do relatório inspetivo, verifica-se desde logo que os factos erigidos para o efeito, são em si frágeis e de per si não revelam as consequências retiradas pela AT.
Na verdade, há factos eleitos pela AF que apenas se relacionam com decisões estratégias da empresa, pior ou melhor sucedidas; comparam-se realidades diferentes, porque contextualizadas em pressupostos diversos, como o caso da formação financiada e não financiada; depois também não são apresentados argumentos que possam afastar os conhecimentos dos formadores e a não oportunidade dos cursos ministrados em face da categoria dos trabalhadores, imputam-se efeitos de comportamentos de terceiros à Recorrida, sem que haja um fio condutor que permita ajuizar que esta tinha conhecimento de factos que não estão diretamente no campo do seu controle ou conhecimento; os meios de pagamento das faturas são os cheques, fazendo-se considerações sobre as vicissitudes que os acompanham sem trazer elo de ligação entre as vicissitudes apontadas e quem paga através deste meio de pagamento; irregularidades contabilísticas de terceiros para descredibilizar as operações descritas nas faturas; a incapacidade económico-financeira ou da existência de stoks da empresa P... em Março de 2004 também não está suficientemente estruturada porque assenta única e exclusivamente em declarações periódicas apresentadas, por ela, a zeros; as margens reduzidas entre preços de aquisição e de venda dos produtos finais faturados não estão explicadas para que se entenda existir uma forte e injustificada discrepância.
Todas estas objeções que estão devidamente pormenorizadas na sentença são suficientes para afirmar que a AF não colheu indícios fortes de faturação de favor; acrescendo que no âmbito da prova produzida a Impugnante/Recorrida consegue demonstrar a existência e realidade de algumas operações económicas, corroborando o infundado das suspeitas enunciadas no relatório.
Com efeito, a F.P. assumiu a posição de reclamar a existência de indícios sérios de faturação de favor, todavia, não trouxe, em nenhum momento, sobretudo,no relatório inspetivo, quaisquer elementos que sustentassem a sua atuação; de molde permitir demonstrar tal realidade, ou seja, os factos-índices da inexistência da materialidade das operações económicas subjacentes às faturas contabilizadas ou, dito de outro modo, o fundado dos indícios, pela forma de atuação da empresa e a sua relação com os seus fornecedores, através de um interlocutor comum às várias empresas fornecedoras, as vicissitudes do percurso dos cheques até ao desconto bancário, relacionando e evidenciando o seu conhecimento, bem como as irregularidades praticadas por estas a nível da contabilidade.
Deste modo, as conclusões do recurso não logram mostrar outra realidade, soçobrando assim o recurso da Fazenda Pública/Recorrente. * 5. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida, com procedência total da impugnação.
Custas a cargo da Recorrida.
Notifique-se.
Porto, 15 de Outubro de 2015
Ass. Cristina da Nova
Ass. Pedro Vergueiro
Ass. Vital Lopes |
