| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: *
I. RElatório
C., Lda., inconformada com a sentença proferida em 2014-05-08 pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel, que julgou improcedente a impugnação judicial que interpôs tendo por objeto as liquidações do IRC e respetivos juros compensatórios nos montantes de EUR 95.491,76 e EUR 718,65, respeitantes ao ano de 2005 e contra as decisões proferidas no processo de reclamação graciosa n.º 18302001004000374 e no processo de recurso hierárquico n.º 1712/2010, vem dela interpor o presente recurso.
A Recorrente encerra as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
CONCLUSÕES
1. A recorrente requereu produção de prova pericial, que não foi realizada, havendo erro de julgamento ou omissão de pronúncia, conduzindo à nulidade da douta decisão.
2. A douta decisão errou ao considerar que os serviços de inspecção alegadamente constataram que as sociedades eram emitentes de facturas não correspondentes a operações reais, quando nada foi constatado, mas apenas indiciado com base no incumprimento fiscal dos emitentes.
3. Errou também ao referir a não existência de alvará, porquanto havia Alvará como consta da própria contestação da Fazenda Pública.
4. Errou a douta decisão ao considerar válidas as declarações de M. e não se ter valorado a existência concreta das obras e as declarações do responsável da recorrente.
Há mesmo contradição, porquanto o relatório inspectivo refere que o mesmo procedeu a registo de facturas e ainda o mesmo remeteu à Direcção de Finanças cópia de cheques e letras dados em pagamento.
5. Errou também a douta decisão na interpretação dos factos dados como provados nos n.ºs 31, 32, 33, 34, 35, 36, 39 e 40, como se vê pelo endosso dos cheques e pelo depoimento da testemunha M. - Sessão de 18/09/2013 Minuto 00:19:33 a 00:39:48.
6. Há ainda erro na douta decisão quanto ao facto dado com provado em 52., porquanto pela prova produzida resulta claro que quem tomou conta do empreendimento foi o Senhor N. e não foi apenas ele que andou a trabalhar na obra.
Foi também produzida prova pelas testemunhas M. - Sessão de 18/09/2013 - Minuto 00:00:01 a 00:19:27 e M. - Sessão de 18/09/2013 - Minuto 00:19:33 a 00:39:48.
7. Houve omissão de pronúncia relativamente a quem foi o empreiteiro da obra e tal foi mostrado provado, como foi referido pelas testemunhas indicadas no ponto anterior.
8. Há erro na douta decisão quanto à matéria dada por provada no n.º 53, porquanto não refere que os trabalhadores eram contratados pelo Senhor N., quando tal resulta da prova produzida, designadamente pelas testemunhas M. - Sessão de 18/09/2013 - Minuto 00:00:01 a 00:19:27 e M. - Sessão de 18/09/2013 - Minuto 00:19:33 a 00:39:48, ou pelo menos houve omissão, não julgando provado que os trabalhadores o eram por conta do empreiteiro.
9. A recorrente desconhece se as entidades com quem contratou eram ou não cumpridoras, conforme se afere pela normalidade das relações contratuais.
10. Os documentos e montantes que a recorrente pagou são reais, havendo erro na douta decisão, conforme prova produzida e designadamente pelo depoimento da testemunha M. - Sessão de 18/09/2013 - Minuto 00:19:33 a 00:39:48.
11. Há também erro no apuramento dos factos constantes dos factos considerados não provados, o que se extrai pelas regras da experiência, pois sem os materiais e mão de obra não era possível a existência da obra e a mesma existe, bem como se mostra provado pelo depoimento da testemunha M. - Sessão de 18/09/2013 - Minuto 00:00:01 a 00:19:27 e M. - Sessão de 18/09/2013 - Minuto 00:19:33 a 00:39:48.
12. Errou também relativamente aos factos considerados não provados em 4.º, 5.º, 9.º, e 14.º, porquanto a prova produzida levava a considerar os factos provados, como se vê pela leitura das facturas juntas aos autos, devidamente discriminadas.
13. Errou a douta decisão ao julgar não provados os factos constantes em 7.º, 8.º, 11.º, 12.º e 13.º, quando a prova produzida é contrária, designadamente a listagem do relatório inspectivo e o depoimento da testemunha M. - Sessão de 18/09/2013 - Minuto 00:19:33 a 00:39:48.
14. Errou a douta decisão ao não considerar custo da obra as facturas referentes à sua construção - Cfr. 14.º da matéria considerada não provada - porquanto os mesmos são imprescindíveis para a existência da obra e não há outros.
15. E errou ao considerar a não existência do Alvará, quanto o relatório inspectivo refere a sua existência de finais de 1999 a inícios de 2000, bem como a contestação da Fazenda Pública.
16. A douta decisão violou, entre o mais, o disposto nos artigos 410.º e ss, 615.º do CPC, 23.º do CIRC, então em vigor, artigo 55.º da LGT e 125.º do CPPT.
Termina pedindo:
“Termos em que e nos mais de Direito deve o recurso ser julgado procedente, revogando-se e / ou anulando-se a douta sentença, assim se fazendo JUSTIÇA”***
O Recorrido não apresentou contra-alegações.***
O Digno Magistrado do M.º Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido da improcedência do presente recurso.***
Os vistos foram dispensados, com a prévia anuência dos Juízes-Adjuntos.***
Questões a decidir no recurso
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objeto do recurso delimitado pelas conclusões das respetivas alegações de recurso.
Assim sendo, importa apreciar se a sentença recorrida padece de nulidade, e de erro de julgamento de facto.
II. Fundamentação
II.1. Fundamentação de facto
Na sentença prolatada em primeira instância consta a seguinte decisão da matéria de facto, que aqui se reproduz:
“III - Dos Factos
Com relevância para a decisão da causa, o Tribunal julga provado:
1.º - A ora impugnante foi sujeita a uma ação inspetiva credenciada pela Ordem de Serviço n.º 01200905439, emitida em 12.11.2009 - cf. teor de fls.45 verso do Processo de Reclamação Graciosa (PRG), correspondente ao Relatório de Inspeção Tributária (RIT), apenso a este processo.
2.º - A ação inspetiva teve início em 24.11.2009 e foi concluída em 24.02.2010 - cf. teor de fls.45 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
3.º - O motivo que originou a realização da referida ação inspetiva prende-se com “Indícios de utilização de facturas que não correspondem e operações reais” - cf. teor de fls.45 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
4.º - A ação inspetiva incide sobre o exercício de 2005 (parcial IRC/IVA) - cf. teor de fls.45 verso do PRG, correspondente ao RFT, apenso a este processo.
5.º - O objeto da sociedade consiste na «indústria de construção civil, promoção imobiliária; compra e venda de bens imóveis; arrendamento de imóveis próprios» - cf. teor de fls.45 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
6.º - A ora impugnante, está registada desde 05.04.2001, para o exercício da atividade de “construção de edifícios”, CAE 45211 (CAE 14 de Novembro) – cf. teor de fls.46 do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
7.º - Na sequência de ações inspetivas levadas a efeito à sociedade N., Lda., contribuinte fiscal n.º (…) e a M., contribuinte fiscal n.º (…), os serviços de inspeção tributária constataram que as referidas sociedades eram emitentes de faturas que não correspondem a operações reais - cf. teor de fls.46 do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
8.º - Em 18.09.2006 foi averbada na Conservatória do Registo Comercial de (...) a sentença de declaração de insolvência da sociedade N., Lda., e nomeado o administrador judicial em processo de insolvência - cf. teor de fls.46 do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
9.º - Da consulta aos elementos do Processo n.º 1581/06.0TBPFR, no 1.º Juízo do Tribunal Judicial de (...), por parte dos serviços de inspeção tributária, consta um relatório elaborado pela administradora de insolvência com data de 10.11.2006, no qual refere que não teve acesso a nenhum registo contabilístico da empresa (N., Lda.), e que a mesma se encontrava inativa e sem pessoal ao seu serviço - cf. teor de fls.46 do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
10.º - Através da consulta ao sítio na internet www.inci.pt, da entidade reguladora do setor da construção e imobiliário, o Instituto da Construção e do imobiliário E.P. (InCI, ex-IMOPPI), os serviços de inspeção tributária verificaram que a sociedade N., Lda., não é detentora de qualquer Alvará ou Titulo de Registo para o exercício da atividade de construção - cf. teor de fis.46 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
11.º - Na sequência da solicitação de elementos à segurança social, por parte dos serviços de inspeção tributária, referentes aos anos de 2005 e seguintes, foram os mesmos informados de que não constam quaisquer declarações de remunerações entregues pela sociedade N., Lda.- cf. teor de fls.46 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
12.º - Em 15.10.2007, os serviços centrais da DGCI cessaram oficiosamente a atividade da sociedade N., Lda., para efeitos de IRC e IVA, com data reportada a 31.12.2002, por ser manifesto que a atividade não está a ser exercida, nem há a intenção de a continuar a exercer - cf. teor de fls.46 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
13.º - Em 23.04.2009. os serviços de inspeção tributária deslocaram-se ao domicílio fiscal da sociedade N., Lda., tendo constatado que se tratava de uma moradia unifamiliar, residência dos sócios-gerentes do sujeito passivo, mas ninguém os atendeu - cf. teor de fls.46 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
14.º - Os serviços de inspeção tributária contataram com M. no dia 04.05.2009, e notificaram-no pessoalmente, na qualidade de sócio-gerente da sociedade N., Lda., para apresentar os livros de escrituração obrigatórios nos termos das leis comercial e fiscal, bem como os livros auxiliares, documentos de suporte aos registos contabilísticos, relativos à atividade que exerceu nos anos/exercícios de 2005 e 2006 - cf. teor de fls.46 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
15.º - Em resposta à referida notificação, M. declarou que “não possui qualquer documento, tendo entregue todos os documentos, incluindo livro de facturas e livro de recibos ao Sr. P., gerente da sociedade D., Lda., entre os anos de 203 e 2004, não se lembra bem. A partir dessa data (2003 a 2004) deixou de prestar qualquer serviço de construção civil, quer a título individual quer através da sociedade N. Lda., e apenas sendo funcionário pontual da D. Lda, e tendo transitado para esta os funcionários e imobilizado (camião, carrinhas, betoneiras, escoramentos, painéis metálicos, etc.) da N. Lda”. - cf. teor de fls.47 do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
16.º - Quando contatada a TCC da sociedade N. Lda, pelos serviços de inspeção tributária, após notificação pessoal para exibir os livros de escrituração obrigatórios nos termos das leis comercial e fiscal, bem como os livros auxiliares, documentos de suporte aos registos contabilísticos, relativos à atividade que exerceu nos anos/exercícios de 2005 e 2006; declarou não possuir quaisquer elementos da contabilidade - cf. teor de fls.47 do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
17.º - Os serviços de inspeção tributária não tiveram acesso a qualquer elemento da contabilidade da sociedade N., Lda., dos anos/exercícios de 2005 e 2006 - cf. teor de fls. 47 do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
18.º - Os serviços de inspeção tributária verificaram através da consulta à base de dados da DGCI, que M., contribuinte fiscal n.º 149 822 596, se encontra registado desde 17.09.1985, para o exercício da atividade de “construção de edifícios (residenciais e não residenciais)”, CAE 41200 - cf. teor de fls.47 do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
19.º - Desde o ano de 2004 que não cumpre com as suas obrigações fiscais - cf. teor de fls. 47 do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
20.º - Através da consulta ao sítio na internet www.inci.pt da entidade reguladora do setor da construção e imobiliário, o Instituto da Construção e do Imobiliário I.P. (InCI, ex-IMOPPI), os serviços de inspeção tributária verificaram que a M., não é detentor de qualquer Alvará ou Título de Registo para o exercício da atividade de construção - cf. teor de fls. 47 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
21.º - No dia 26.05.2009, quando os serviços de inspeção tributária contataram M., notificaram-no pessoalmente, para, enquanto empresário em nome individual, apresentar os livros de escrituração obrigatórios nos termos das leis comercial e fiscal, bem como os livros auxiliares, documentos de suporte aos registos contabilísticos, relativos à atividade que exerceu no ano/exercício de 2005 - cf. teor de fls. 47 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
22.º - Em resposta à referida notificação, M. declarou que “não possui qualquer documento, e tendo entregue os livros de facturas e recibos ao Sr. P., gerente da sociedade D. Lda., por volta dos anos de 2003 e 2004. A pedir dessa data deixou de exercer a actividade de construção civil, quer a título individual quer através da sociedade N. Lda.” - cf. teor de fls. 47 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
23.º - Da consulta à base de dados da DGCI, designadamente do cruzamento da informação facultada por outros contribuintes nas declarações anuais de informação contabilística e fiscal dos anos de 2005 e 2006, os serviços de inspeção tributária concluíram que a ora impugnante declarou os seguintes valores respeitantes a compras/aquisições de serviços à sociedade N., Lda.:
2005 - Anexo P = €229.186,00
2006 - Anexo P = 72.297,00 - cf. teor de fls.47 verso do PRG,
correspondente ao RIT, apenso a este processo.
24.º - A ora impugnante registou na sua contabilidade as seguintes faturas emitidas pela sociedade N., Lda., que titulam aquisições de serviços:
| Fatura n.º | Data | Prestações
de serviços | IVA
Liquidado | Total
Faturado |
| 129 | 28.01.2005 | €60.000,00 | €11.400,00 | €71.400,00 |
| 130 | 30.01.2005 | €60.400,00 | €11.476,00 | €71.876,00 |
| 175 | 26.07.2005 | €32.000,00 | €6.720,00 | €38.720,00 |
| 176 | 17.08.2005 | €39.000,00 | €8.190,00 | €47.190,00 |
 | Total | €191.400,00 | €37.786,00 | €229.186,00 |
- cf. teor de fls.48 do PRG, correspondente ao R1T, apenso a este processo.
25.º - Das faturas supra referidas, relativamente à descrição dos serviços prestados constata-se o seguinte:
- Fatura n.º 129, “Colocação tijoleiras e pisos flutuantes, grades em oito apartamentos.”;
- Fatura n.º 130, 'Alumínios, vidros, tijoleiras e carpintaria.”;
- Fatura n.º 175, “Colocação de granitos nas escadarias, peitoris, soleiras e remates, Alumínios no prédio 1.º e 2.º andar. Edifício M..”:
- Fatura n.º 176, “Colocação de alumínio no rés-do-chão. Grades de escadaria e varandas Pintura de loja. Edifício M.” - cf. teor de fls.48 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
26.º - Os serviços de inspeção tributaria constataram uma discrepância entre as datas dos cheques emitidos (a fls. 49 do PRG, cujo teor aqui se dá por reproduzido), para pagamento das prestações de serviços tituladas pelas faturas da N., Lda., tendo em conta que os cheques foram emitidos ao longo dos anos, entre Novembro de 2003 e Fevereiro de 2005, enquanto as faturas datam de Janeiro, Julho e Agosto de 2005 - cf. teor de fls. 48 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
27.º - Não foram apresentados ao serviço de inspeção tributária, quaisquer contratos, autos de medição e orçamentos referentes às faturas em causa da sociedade N., Lda. - cf. teor de fls. 49 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
28.º - M. registou as seguintes faturas por si emitidas:
Prestações IVA Total
Fatura n.º Data Serviços Liquidado Faturado
716 03.11.2005 €40.000,00 €8.400,00 €48.400,00
718 14.12.2005 €19.758,00 €4.147,00 €23.897,50
Total 59.758,00 €12.547,00 €72.297,50
- cf. teor de fls.49 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
29.º - A fatura n.º 716 refere: “Colocação de tijoleira em 8 apartamentos. Colocação de carpintaria em 8 apartamentos. Obra executada no Edifício M.”;
A fatura n.º 718 refere: “Carpintaria e mobiliário em 8 cozinhas Edifício M.” - cf. teor de fls.50 do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
30.º - O M. remeteu aos serviços de inspeção tributária, cópia dos cheques e letras que lhe foram dados em pagamento 31.º Os serviços de inspeção tributária verificaram uma discrepância entre as datas dos cheques emitidos para pagamento das prestações de serviços tituladas pelas faturas de M., pois os cheques e as letras foram emitidas ao longo dos anos, entre Julho de 2001 e Dezembro de 2004, enquanto as faturas datam de Novembro e Dezembro de 2005 - cf. teor de fls. 50 verso do PRG, correspondente ao RIT. apenso a este processo.
31.º - No âmbito da ação inspetiva desencadeada à ora impugnante, foram solicitadas à C., S.A., a fotocópia frente e verso dos 25 cheques identificados para pagamento das referidas faturas, mediante declaração de autorização dada pela C., Lda., na pessoa dos seus dois gerentes - cf. teor de fls.51 do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
32.º - A C., S.A., remeteu aos serviços de inspeção tributária, fotocópia frente e verso de 13 cheques, e informou que os restantes 12 cheques se encontravam arquivados no Banco (...), S.A., Banco (...) S.A., Banco (...), S.A. (ex-Banco (...), S.A.) e Banco (...) S.A., aos quais foram solicitados os referidos cheques – cf. teor de fls.51 do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
33.º - Os serviços de inspeção tributária, identificaram o destino dado aos referidos cheques - cf. teor do quadro de fls.51 do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo, cujo teor aqui se dá por reproduzido - cf. teor de fls. 51 do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
34.º - O cheque n.º 1134346301, emitido ao portador, foi levantado ao balção por P. - cf. teor de fls. 51 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
35.º - Os cheques n.º 1834346311 e 6134346317, emitidos ao portador, foram levantados ao balção por P. - cf. teor de fls. 51 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
36.º - O cheque n.º 2934346299, emitido ao portador, foi depositado na conta bancária da B,, S.A., no BCP - cf. teor de fls. 51 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
37.º - Os Srs. P. e P. são ambos gerentes da C. - cf. teor de fls. 51 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
38.º - A sociedade B,, S.A., tem como único administrado único P. - cf. teor de fls. 51 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
39.º - Foram emitidos ao portador os seguintes cheques:
8734346174; 7834346175, 86343462228, 0334346248, 5034346232, 9834346259, 1734346268, 2034346300, 0234346302, 4534346308, 7932837092 e 7732837103, nenhum deles foi levantado ou depositado pela N., Lda., ou por M. - cf. teor de fls.51 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
40.º - Dos 9 cheques que foram emitidos à ordem de N., Lda., foram todos endossados a terceiros que os depositaram - cf. teor de fls. 51 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo, cujo teor aqui se dá por reproduzido.
41.º - Os serviços de inspeção tributária concluíram que em sede de IRC, as faturas tituladas pela N., Lda. e por M. consubstanciam operações simuladas, não sendo admissível a consideração desses custos contabilizados no ano/exercício de 2005, na rubrica “CMVMC”, no montante total de €301.483,50, para efeitos de apuramento do lucro tributável da ora impugnante, nos termos do n.º 1 do art.23.º do Código do IRC (CIRC), devendo ser acrescidos ao quadro 07 da declaração de rendimentos Modelo 22 de IRC do respetivo ano/exercício de 2005 - cf. teor de fls.52 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
42.º - Nos termos do art.60.º da Lei Geral Tributável (LGT) e do art.60.º do Regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária (RCPIT), foi enviada notificação à ora impugnante, através de carta registada de 01.03.2010, para, no prazo de 15 dias, exercer o seu direito de audição - cf. teor de fls.52 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
43.º - Em 15.03.2010 deu entrada na Direção de Finanças do Porto, carta remetida pela ora impugnante, com o teor da audição prévia - cf. teor de fls.52 verso do PRG, correspondente ao RIT, apenso a este processo.
44.º - A ora impugnante apresentou reclamação graciosa (RG n.º 1830201004000374), remetida via postal em 25.06.2010 - cf. doc. de fls.3 a 25 do PRG, apenso a este processo.
45.º - A ora impugnante exerceu o seu direito de audição na sequência da notificação da proposta do projeto de indeferimento da RG - cf. docs. de fls. 65 a 72 do PRG, apenso a este processo.
46.º - Por despacho de 19.10.2004, foi indeferida a RG - cf. doc. de fls.78 do PRG, apenso a este processo.
47.º - Decisão da qual foi a ora impugnante devidamente notificada em 22.10.2010 - cf. docs. de fls.79 e 80 do PRG, apenso a este processo.
48.º - A ora impugnante por requerimento remetido via postal à Direção de Finanças do Porto em 15.11.2010, posteriormente reencaminhado ao serviço de finanças de (...), recebido em 24.11.2010, apresentou recurso hierárquico (RH), na sequência da decisão de indeferimento da RG - cf. doc. de fls.2 a 10 do Processo de Recurso Hierárquico [PRH), apenso a este processo.
49.º - Foi dispensada a audição prévia no âmbito do referido RH - cf. teor de fls.25 do PRH, apenso a este processo.
50.º - Por despacho de 11.10.2011, foi indeferido o RH - cf. doc. de fls.26 do PRH, apenso a este processo.
51.º - Decisão da qual foi a ora impugnante devidamente notificada - cf. docs. de fls,27 e 28 do PRH, apenso a este processo.
52.º- Durante o ano de 2005, na obra do edifício em causa, sito na Rua do (...), freguesia de M., concelho de (...), andou a trabalhar um senhor chamado N. - cf. depoimento das testemunhas M. e M..
53.º - Na obra em causa nos autos, no ano de 2005, encontravam-se a trabalhar o Sr. F., o Sr. J., o Sr. L. e o N. - cf. depoimento das testemunhas M. e M..
Factos considerados não provados:
1.º - Que desconhece a impugnante se as entidades com quem contratou são ou não cumpridoras fiscalmente.
2.º - Que são reais os documentos e montantes que pagou às entidades que contratou para a realização da obra em causa.
3.º - Que sem os trabalhos realizados pelos emitentes das faturas, nunca a impugnante conseguiria levar a cabo a construção do prédio.
4.º - Que as referidas faturas (na douta petição inicial) descrevem concretamente os serviços realizados.
5.º - Que tais serviços foram realizados por N., Lda.
6.º - Que sem os quais: o edifício não poderia ter ficado concluído.
7.º - Que os pagamentos referentes a tais serviços foram efetuados através de cheques emitidos pela impugnante e entregues à referida empresa.
8.º - Que a impugnante foi efetuando pagamentos ao longo do percurso da obra.
9.º - Que as faturas n.ºs 716 e 718 descrevem os serviços realizados por M..
10.º - Que esses serviços são reais, sem os quais o edifício não ficaria concluído e, que foram realizados, pelo emitente das faturas.
11.º - Que os pagamentos também foram efetuados.
12.º - Que tais pagamentos foram efetuados, na sua substancialidade, através de cheques, emitidos pela impugnante e entregues à empresa “M.”.
13.º - Que se tratou de trabalhos continuados em que a impugnante foi efetuando pagamentos ao longo do percurso da obra.
14.º - Que as faturas emitidas pela sociedade “N., Lda.”, quer pela empresa “M.”, são custo da obra, que foi realizada.
15.º - Que as obras iniciaram-se com a licença camarária de M., por ser detentor do respetivo alvará.
16.º - Que a impugnante inicialmente projetou a construção do edifício que incluía 3 pisos, ampliando depois para 4 pisos.
Não se provaram quaisquer outros factos com relevância para a apreciação das questões em apreço.
Motivação.
O ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque (art. 74.º, n.º 1, da LGT).
O tribunal julgou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa, com base na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos e no Processo Administrativo apenso a este processo que não foram impugnados e bem assim na parte dos factos alegados pelas partes que não tendo sido impugnados (art. 74.º da Lei Geral Tributária (LGT)), também são corroborados pelos documentos juntos aos autos (arts. 76.º, n.º 1, da LGT e 362.º e seguintes do Código Civil (CC)) identificados em cada um dos factos e no depoimento das testemunhas.
Sendo factos alegados pela impugnante recaia sobre ela o respetivo ónus da prova (art. 74.º, n.º 1, da LGT).
A administração tributária (AT) carreou para os autos para prova da inexistência das operações económicas subjacentes às faturas emitidas pela sociedade N., Lda., NIPC: (…) e do seu sócio gerente, enquanto empresário em nome individual, M., contribuinte fiscal n.º (…), elementos bastantes e demonstrativos de que as referidas faturas não traduzem operações comerciais efetivas, por serem inexistentes ou realizadas com intervenção de pessoas ou entidades diversas das emitentes das faturas.
Resulta da prova produzida pela AT que a sociedade N., Lda., e o seu gerente M. a título individual, em nome de quem foram emitidas as faturas em causa, não possuíam qualquer estrutura empresarial à data da emissão das faturas, nem demonstraram ter recorrido a terceiros para a elaboração da obra do edifício em causa.
Ambas as entidades não são declarantes desde, respetivamente, 2002 e 2004.
A sociedade N., Lda., foi declarada insolvente em 10.112008, no âmbito do proc. n.º 1581/06.0TBPFR.
Acresce que M. declarou não ter prestado, quer a titulo pessoal, quer pela sociedade de que era gerente, qualquer serviço à ora impugnante no ano de 2005 e; que desde 2003 ou 2004 todo o pessoal e imobilizado da sociedade 'N.”, transitou para a sociedade D., Lda., altura em que deixou de prestar serviços de construção civil.
Por informação dos serviços da AT de 18.09.2007, resultante de deslocação ao locai, que atesta a inexistência de indícios de atividade por parte da referida sociedade desde o ano de 2002, foi decidida a cessação oficiosa da sua atividade reportada a 31.12.2002.
Acresce que as faturas em causa, não cumprem integralmente os requisitos do art.35.º, n.º 5, do CIVA, na redação à data dos factos, pois, não discriminam/quantificam corretamente os serviços prestados, nem indicam com precisão o local e a data em que os trabalhos decorreram.
De salientar que, a generalidade das faturas em causa foram preenchidas manualmente por pessoa não identificada, não tendo sido preenchidas por M.; como seria de supor.
Ficou ainda provado que, não foram exibidos documentos comprovativos do pagamento, ou seja: cheques nominativos ou débito direto, cf. art.63.º-C, n.º 3, da LGT.
As cópias dos cheques apresentadas pela impugnante e solicitadas peia AT às entidades bancárias diferem dos valores contabilizados e as suas datas são anteriores à data das faturas.
Os referidos cheques não foram depositados nas contas dos alegados destinatários. A generalidade dos cheques foi passada ao portador e depositados em diversas contas, outros cheques foram levantados pelos gerentes da impugnante, P. e P. ou até depositados em conta da sociedade ora impugnante e; os cheques nominativos foram endossados.
Sucede que, nem a impugnante, nem M. identificaram os trabalhadores que alegadamente andaram na obra do prédio construído na Rua do (...), freguesia de M. (obra em causa nos autos), nem exibiram quaisquer documentos que comprovem a efetiva existência dos trabalhos realizados ou dos trabalhadores afetas a esses trabalhos.
Não foram exibidas quaisquer provas adicionais suscetíveis de contrariar as conclusões do relatório de inspeção tributária e dos factos considerados provados.
Do depoimento das testemunhas M., adquirente de uma fração no prédio em causa e, de M., funcionária da loja de ferragens da propriedade dos sócios da ora impugnante, resultou apenas quer no ano de 2005, na obra do edifício sito na Rua do (...), na freguesia de M., esteve um Sr. de nome N..
A testemunha M. afirmou que adquiriu a fração no referido edifício no ano de 2005 e de ter tratado assuntos relacionados com o seu apartamento com um Sr. N..
Referiu que quando se dirigia ao Dr. P., sócio-gerente da impugnante, a quem adquiriu a fração autónoma em causa, nomeadamente para tratar da escolha dos materiais, esse, na sua frente, chegou a telefonar para um senhor de nome N..
Afirmou no seu depoimento que foi morar para a casa que adquiriu no edifício em causa no final do ano de 2005 e, que quando surgiram problemas de infiltrações na sua fração, no período de inverno, foi com o Sr. N. que tratou do assunto. Ora, se só habitou a casa em Novembro de 2005, por só nessa altura estar concluída, como resulta do seu depoimento. como pode tratar nesse ano de assuntos referentes a infiltrações, alegadamente com o Sr. N..
Não ficou o Tribunal convencido ou sequer esclarecido, que responsabilidade teve o Senhor N. na obra em causa.
O depoimento da testemunha M., apenas permitiu ao Tribunal tomar conhecimento de que o Sr. N. por vezes se dirigia à loja das ferragens, com vista a receber e entregar faturas.
A testemunha afirmou que as faturas eram entregues em envelopes e que as canalizava para os seus patrões.
Do depoimento das testemunhas resultou que na obra do edifício em causa se encontravam no ano de 2005 alguns trabalhadores, tendo mesmo as referidas testemunhas, identificado o nome de alguns desses trabalhadores, mas tal circunstância, não prova, que, tais trabalhadores se encontrassem ao serviço do Sr. N.; pois, não existem quaisquer outros elementos de prova que permitam ao Tribunal retirar essa conclusão.
Em suma, os depoimentos das duas testemunhas são inconsistentes e insuficientes para dar como provada a matéria de facto alegada pela impugnante.
A AT, por outro lado, trouxe para os autos prova objetiva, através do RIT, donde se conclui que inexistiram as operações económicas tituladas nas referidas faturas.
II.2. Fundamentação de Direito
Importa apreciar se a sentença recorrida padece da nulidade e dos erros de julgamento de facto que lhe são imputados pela Recorrente.
A Recorrente começa por imputar à sentença recorrida “erro de julgamento ou omissão de pronúncia, conduzindo à nulidade”, porque requereu a produção de prova pericial, que não foi realizada (1.ª conclusão de recurso).
Desde já se adianta que a Recorrente não tem razão.
As nulidades da sentença no processo de impugnação judicial de atos tributários encontram-se catalogadas no art. 125.º do CPPT, ali constando “a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer”.
No que se refere à omissão de pronúncia, o preceituado no art. 125.º do CPPT encontra paralelo no disposto na alínea b) do n.º 1 do art. 615.º do CPC, sendo que há muito que se encontra pacificado – na jurisprudência e na doutrina – que tal nulidade diz respeito, tão só, às situações em que falte em absoluto a indicação dos fundamentos de facto ou de direito da decisão.
É o que resulta, por exemplo, do Acórdão do STA proferido em 2020-04-20, no proc. 02145/12.5BEPRT 01190/17 (disponível para consulta em www.dgsi.pt), no qual se sumaria “Nos termos do preceituado no citado art. 615.º, n.º 1, al. d), do C.P.Civil, é nula a sentença quando o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões (que não as meras “razões” ou “argumentos”) que devesse apreciar (seja por que foram alegadas pelas partes, seja por que são de conhecimento oficioso, nos termos da lei)”.
Com efeito, nesta matéria, a jurisprudência dos nossos tribunais superiores afirma reiteradamente que “só pode ocorrer omissão de pronúncia quando o juiz não toma posição sobre questão colocada pelas partes, não emite decisão no sentido de não poder dela tomar conhecimento nem indica razões para justificar essa abstenção de conhecimento, e da sentença também não resulta, de forma expressa ou implícita, que esse conhecimento tenha ficado prejudicado em face da solução dada ao litígio” (cf. Acórdão do STA proferido em 2012-09-19, no proc 0862/12).
Por conseguinte, só haverá omissão de pronúncia “quando o tribunal deixa, em absoluto, de apreciar e decidir as questões que lhe são colocadas, e não quando deixa de apreciar argumentos, considerações, raciocínios, ou razões invocados pela parte em sustentação do seu ponto de vista quanto à apreciação e decisão dessas questões” (cf. Acórdão do STA proferido em 2014-05-28, no proc. 0514/14).
Sucede que, e tanto quanto é possível compreender a sua alegação, o que a Recorrente pretende suscitar, ainda que não logrando a correta qualificação jurídica do que invoca, não é a nulidade da sentença recorrida por omissão de pronúncia, mas antes a existência de uma nulidade processual, no caso, uma nulidade secundária (não abrangida pelo disposto no art. 198.º do CPC), enquadrável no disposto n.º 1 do art. 195.º do CPC aplicável ex vi art. 2.º, alínea d) do CPPT, e cuja arguição obedece ao regime constante no art. 199.º do CPC.
Com efeito, resulta do disposto no n.º 1 do art. 195.º do CPC, que a omissão de um ato ou de uma formalidade que a lei prescreva, só produzirá nulidade quando a lei o declare ou quando a irregularidade cometida possa influir no exame ou na decisão da causa.
E apenas nesta disposição se poderia abstratamente enquadrar a questão que a Recorrente suscita.
Sucede, no entanto, que não tem qualquer razão.
De facto, o Tribunal a quo não estava obrigado a realizar a perícia, podendo apreciar e julgar da respetiva oportunidade, constatando-se que o fez, apreciando oportunamente o requerimento da Recorrente, que indeferiu.
Com efeito, compulsados os autos constata-se que através de despacho prolatado pelo Tribunal a quo em 2012-05-29 (cf. fls. 41, dos autos), foram indeferidos os pedidos de peritagem colegial apresentados pela ora Recorrente na sua PI, resultado ainda dos autos comprovada a respetiva notificação (cf. fls. 43, dos autos).
Ora, do referido despacho resultam, com clareza, as razões pelas quais se considerou não ser de deferir esta diligência probatória, lendo-se no mesmo, o seguinte:
Despacho:
A Impugnante veio a fls. 10 da douta Petição Inicial (PI) requerer a peritagem colegial (parte de engenharia), indicar os quesitos a fls. 11, requereu igualmente a peritagem colegial (parte contabilística) a fls. 11 da PI, aí indicando os seus quesitos a que pretende que os Senhores peritos respondam.
A Ilustre Representante da Fazenda Pública em sede de contestação pronunciou-se sobre as requeridas peritagens, considerando ser a sua realização desnecessária.
O Digno Magistrado do Ministério Público nada disse sobre a questão.
Atendendo à falta de concretização dos descritivos das facturas, as requeridas peritagens não poderão acrescentar nada de significativo.
A Administração Fiscal não questiona que o imóvel existe e está construído.
O que diz é que a Impugnante não tem a sua contabilidade para o exercício de 2005 documentos válidos que comprovem os custos inerentes à referida construção.
Os autos reúnem os elementos indispensáveis para que se possa avaliar a questão em apreço.
Mostra-se desnecessária a realização das peritagens requeridas.
Assim, vão as mesmas indeferidas.
Notifique.
Por fim, e ainda que tivesse ocorrido uma qualquer nulidade processual, o que não é o caso, a mesma sempre se teria, entretanto, sanado por não ter sido suscitada perante o Tribunal a quo nos termos do disposto no já citado n.º 1 do art. 199.º do CPC.
Donde se concluí que a Recorrente não tem razão quanto a esta questão, visto que a sua pretensão foi oportunamente apreciada e indeferida, tendo sido notificada do despacho de indeferimento, aliás, corretamente fundamentado, nada havendo a censurar à bondade dos seus fundamentos – que se deixaram reproduzidas acima.
Pelo que improcede o recurso neste segmento.
Prossegue a Recorrente, alegando que a decisão sob recurso “errou ao considerar que os serviços de inspecção alegadamente constataram que as sociedades eram emitentes de facturas não correspondentes a operações reais, quando nada foi constatado, mas apenas indiciado com base no incumprimento fiscal dos emitentes” (cf. 2.ª conclusão de recurso).
Também quanto a este ponto há que julgar improcedente o recurso, pois é manifesto que o que resulta da sentença recorrida é que ali se entendeu que a ATA reuniu indícios suficientes de que as faturas que serviram de suporte aos gastos (“custos” na terminologia da época) que pretendia deduzir em sede de IRC não titulavam operações reais, o que, no caso, era quanto bastava para que cumprisse o seu ónus nesta matéria.
De facto, e como tem sido (re)afirmado consistentemente pela jurisprudência dos nossos tribunais superiores nesta matéria para que a AT proceda à correção do lucro tributável por desconsideração dos custos suportados por faturas existentes na escrita do contribuinte e relativamente às quais considera não se terem efetivamente realizado as operações nelas descritas, deverá abalar a presunção de veracidade da declaração do imposto e dos respetivos documentos de suporte (cf. art. 75.º da LGT), sendo que para tanto a prova que lhe cabe produzir “(…) não tem de ser directa e dogmática, no sentido de evidente e intocável, antes pode resultar de circunstâncias colaterais e indirectas que, atentas a idoneidade dos respectivos meios de suporte e as regras da experiência comum, indiciem, segundo padrões de avaliação e aferição pautados por critérios de razoabilidade e normalidade, um determinado resultado como o mais legitimamente atendível” (cf. neste sentido, designadamente, o Acórdão proferido por este Tribunal Central Administrativo Norte em 2021-01-28, no proc. 1729/14.1BELRA, disponível para consulta em www.dgsi.pt).
Tal constatação é inteiramente transponível para as situações, como a que está em causa nos presentes autos, em que o contribuinte pretende exercer o direito de deduzir “custos” fiscais no apuramento do lucro tributável para efeitos de IRC (cf. neste sentido os Acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo proferidos em 2016-03-16, no proc. n.º 0400/15; em 2016-10-19, no proc. n.º 0511/15; em 2016-11-16, no proc. n.º 0600/15, e em 2019-02-27, no proc. 01424/05.2BEVIS 0292/18, todos disponíveis para consulta em www.dgsi.pt).
Assim, “[n]o que concerne à prova que compete à Administração, o que é imprescindível é que aquela a faça de factos suficientemente indiciadores a que o Tribunal possa concluir, em virtude de leis naturais conhecidas pelos homens e que funcionam como máximas de experiência, pela elevada probabilidade (ou até certeza) de que o negócio declarado por aquelas partes não corresponde à realidade materializada naquela factura”, sendo certo que, e ao contrário do que pretende a Recorrente, a ATA poderá nessa tarefa, como é aqui o caso “lançar mão de elementos obtidos com recurso à fiscalização cruzada, junto de outros contribuintes, para obter os referidos indícios, pelo que tais indicadores de falsidade das facturas não têm necessariamente que advir de elementos do próprio contribuinte fiscalizado” (cf. o Acórdão proferido pelo TCAS em 2017-05-25, no proc. 08666/15, e no mesmo sentido, designadamente, os Acórdãos proferidos pelo TCAS em 2019-02-14, no proc. 509/09.0BELRA, em 2019-04-11, no proc. 1834/10.3BESNT, ambos disponíveis para consulta em www.dgsi.pt).
Ora, a sentença recorrida relevou e apreciou, tanto na motivação da formação da convicção sobre a matéria de facto, como na fundamentação de direito, os vários indícios recolhidos pela ATA para abalar a presunção de veracidade da declaração do imposto e dos respetivos documentos de suporte, tal como lhe cabia nos termos do disposto no art. 75.º da LGT, como resultou, designadamente, da circunstância de a empresa N., Lda. ter deixado de cumprir com as suas obrigações declarativas, sendo cessada oficiosamente pela DGCI em 2007, com data reportada a 2002-12-31, de M. ter declarado “que não possuía quaisquer elementos contabilísticos, nem exerceu qualquer atividade a partir do ano de 2003”, ou a constatação de que “nas instalações da sociedade N., Lda., não funcionava qualquer atividade, não existiam funcionários, nem equipamento”, e a circunstancia de “após notificação por parte dos SIT a M. para apresentação dos elementos contabilísticos da empresa de que era sócio gerente e da sua atividade em nome individual, [este] respondeu não possuir quaisquer registos, tê-los-ia alegadamente entregue ao sócio da empresa D., Lda., a quem cedeu todo o equipamento que possuía” (cf. pág. 24 e segs. da sentença).
Com efeito, sobre os indícios recolhidos pela ATA para sustentar a desconsideração das faturas que suportavam os custos em causa, a sentença sob recurso refere o seguinte, o que faz, aliás, em consonância com os factos dados como provados nos pontos 7 a 40 da respetiva fundamentação de facto:
(…)
Nomeadamente, a empresa N., Lda., deixou de cumprir com as suas obrigações declarativas, sendo cessada oficiosamente pela DGCI em 2007, com data reportada a 31.12.2002 e, o sujeito passivo M. declarou que não possuía quaisquer elementos contabilísticos, nem exerceu qualquer atividade a partir do ano de 2003.
Efetivamente, todas as diligências levadas a cabo pelos serviços de inspeção tributária (SIT), junto da referida empresa e do seu sócio ou junto de outras entidades com estas relacionadas, levaram á conclusão de que os sujeitos passivos em causa não realizaram quaisquer obras, nem prestaram quaisquer serviços nos exercícios em causa, por inexistência de condições.
Dos factos provados resultou que nas instalações da sociedade N., Lda., não funcionava qualquer atividade, não existiam funcionários, nem equipamento.
Acresce que, após notificação por parte dos SIT a M. para apresentação dos elementos contabilísticos da empresa de que era sócio gerente e da sua atividade em nome individual, respondeu não possuir quaisquer registos, tê-los-ia alegadamente entregue ao sócio da empresa D., Lda., a quem cedeu todo o equipamento que possuía.
Deixou de exercer qualquer atividade a partir de 2003, passando a ser trabalhador por conta de outrem.
Ou seja, resulta comprovadamente dos factos assentes corno provados por este Tribunal que, relativamente ao exercício de 2005, os sujeitos passivos em causa, sociedade e sócio, como empresário em nome individual, não tinham condições para exercer qualquer atividade de construção.
Os SIT, procederam nomeadamente a outras diligências para melhor e exato conhecimento da real situação dos referidos sujeitos passivos, por consulta ao sistema informático, designadamente o Anexo P - relação de fornecedores, da declaração anual, efetuaram pesquisas com vista a encontrar outros sujeitos passivos que declarassem valores atinentes a aquisições de serviços aos referidos contribuintes.
No que respeita á contabilidade da impugnante, da sua análise resulta que as faturas n.ºs 129, 130, 175 e 176 emitidas pela sociedade N., Lda., não apresentam todos os requisitos previstos no n.º5 do artº 35.º do CEVA, nomeadamente a especificação e quantificação dos serviços prestados, nem sequer delas consta o local onde foram realizados os serviços.
As indicações que se encontram apostas nas faturas são vagas, limitando-se a mencionar de forma genérica a 'colocação do granito”, “colocação de tijoleira”, “alumínios e vidros”, etc., o que descredibiliza a materialidade das mesmas, no sentido de que não demonstram cabalmente os serviços que alegadamente foram prestados.
Pois, resulta do disposto no referido art. 35.º, a exigência de uma maior discriminação dos serviços.
Foi efetuada uma análise comparativa entre as faturas e os meios de pagamento correspondentes, apresentados pelo impugnante.
Da qual resulta uma discrepância entre as datas dos cheques, emitidas para pagamento dos serviços prestados e as datas das faturas.
Efetivamente, os cheques elencados no RIT, foram emitidos entre Novembro de 2003 e Fevereiro de 2005 e as faturas datam de Janeiro, Julho e Agosto de 2005.
Acresce que, pela conferência da conta de fornecedores da sociedade N., Lida., os movimentos a débito relativos à liquidação das faturas não apresentam correspondência com as datas dos cheques.
Os cheques foram inicialmente emitidos ao portador e só posteriormente foram apostos os nomes dos beneficiários, conforme foi detetado por indicação das entidades bancárias, que enviaram os SIT cópia dos cheques em causa.
Os factos descritos, constituem fortes indícios de que as faturas não correspondem a quaisquer serviços prestados, tendo em conta que os fornecedores não possuíam estrutura produtiva condigna, as faturas não identificam com clareza os serviços, nem se encontram emitidas com respeito por todos os requisitos legalmente exigidos e os cheques para pagamento dos alegados serviços apresentam divergências com as faturas, nos montantes e nas datas.
De salientar que, no âmbito da ação inspetiva em causa, foi solicitado pelos SIT à impugnante a apresentação de contratos, orçamentos ou autos de medição relativamente ao prédio em causa, limitando-se a mesma a apresentar cópia da licença de construção e alvará de construção de M., datados de finais de 1999 a inícios de 2000, cf. resulta do RIT.
Também as faturas n.ºs 716 e 718 de M., não possuem as características previstas no art. 35.º do CIVA.
Sucedendo o mesmo que ocorreu com os meios de pagamento relativamente à sociedade “N.”.
De referir que, alguns dos cheques emitidos ao portador, foram levantados ao balcão pelos gerentes da impugnante, sendo que, cf. resulta igualmente dos factos provados, outros cheques, não foram levantados pelos fornecedores, nem depositados nas suas contas, acabando por serem endossados a terceiros que os depositaram.
Por tudo o que se disse, a impugnante não apresentou prova objetiva da realização dos serviços alegadamente prestados pela sociedade N., Lda. e por M..
Do teor do RIT, ínsito no PA, apenso a este processo, cujo teor aqui se dá por reproduzido, resulta de forma perfeitamente compreensível as irregularidades da contabilidade da impugnaste e dos emitentes das faturas que estiveram na origem das correções efetuadas e deram origem as liquidações objeto da presente impugnação.
As liquidações adicionais estão devida e cabalmente fundamentadas, não padecendo como tal de qualquer vicio.
Nos termos do disposto no art.63.º da LGT, o procedimento de inspeção tem em vista proceder ao apuramento da situação tributária dos contribuintes, designadamente por exame e visionamento dos seus livros e registos da sua contabilidade, bem como solicitar a colaboração de outras entidades públicas ou com quem os mesmos mantenham relações económicas, pelo que os dados e elementos assim apurados; por esta via não podem deixar de se encontrar fundamentados, sem prejuízo contudo, de a impugnante poder sobre eles exercer o contraditório e vir a infirmá-los, no todo ou em parte, através dos meios de prova que a lei lhe faculta, nos termos do disposto no art.115.º do CPPT.
«Estando assente que a AT demonstrou, como lhe competia, factos que, conjugados uns com os outros e apreciados à luz das regras da experiência, lhe permitem concluir que às facturas em causa não correspondem operações reais e, assim, que está formai e materialmente fundamentada a decisão administrativa de desconsiderar os custos que têm suporte naquelas facturas e de afastar a presunção de veracidade da escrita, à data consignada no art. 78.º do CPT, competia então ao Contribuinte, nos termos que ficaram expostos em 1 e de acordo com o disposto no ad. 23.º do CIRC, demonstrar que as facturas em causa correspondem a operações realmente efectuadas peia empresa que as emitiu e pelo valor referido nas facturas e, assim, comprovar os custos que contabilizou, não lhe bastando criar dúvida a esse propósito (o art. 121.º. n.º 1, do CPT, a que corresponde hoje igual número do art. 100.º do CPPT, não logra aqui aplicação, pois não está em causa a prova sobre a existência e quantificação do facto tributário que competiria à AT, mas antes a prova dos factos em que o contribuinte funda o seu direito)».
Com as devidas adaptações legais, é o caso destes autos. A AT logrou fazer prova que as faturas desconsideradas por si não correspondem a operações reais e a impugnante não logrou comprovar que essas faturas correspondem a operações realmente efetuadas pelo emitente das faturas, nem sequer conseguiu suscitar ao Tribunal a dúvida fundada sobre essa realidade (art. 100.º, n.º 1, do CPPT), que também nem sequer seria aplicável ao caso em apreço.
A constatação dos indícios de falsidade das faturas terá de ser forçosamente efetuada em ambos os sujeitos das operações económicas, devendo, inclusive, direcionar-se preferencialmente no emitente das faturas.
Pelo que, situando-se a origem da emissão das questionadas faturas nesse(s) outrem, com quem o contribuinte fiscalizado se relacionou comercialmente, a objetiva dos serviços de inspeção tem, necessária e primeiramente que direcionar-se para os concretos moldes em que o emitente das faturas atuou, procurando conferir a veracidade, a realidade, das operações em que este inscreveu tais documentos.
Em todo o caso, na situação em análise, não fossem os indícios recolhidos no terreno dos emitentes das faturas desconsideradas, a factualidade apurada confronta-nos, com indícios significativos e típicos dos procedimentos de utilização de 'faturas falsas”, suscetíveis de serem preenchidos em função da específica e estrita atuação da impugnante.
Do exposto pode dizer-se que as operações tituladas pelas faturas controvertidas são fictícias ou simuladas, desde logo pelo facto de a montante da atividade da emitente. as prestações de serviços faturadas, se encontrarem justificadas com operações inexistentes e como tal não é dedutível o IVA nelas incluído, nos termos do n.º 3 do art.19.º do CIVA.
Na ótica do emitente e da atividade a montante deste, quer na óptica do utilizador das facturas, ora impugnante que, o ónus da prova que impendia sobre a AT foi cumprido.
A AT efetuou, no caso em análise, inúmeras diligências investigatórias.
Não tem por isso razão a Recorrente neste segmento do seu recurso.
Prossegue a Recorrente, alegando que a sentença também errou ao “… referir a não existência de alvará, porquanto havia Alvará como consta da própria contestação da Fazenda Pública” (cf. 3.ª conclusão de recurso), sendo ainda mencionada no RIT “… a sua existência de finais de 1999 a inícios de 2000” (cf. 15.ª conclusão de recurso).
Também quanto a esta questão não tem a Recorrente razão.
Com efeito, o que resultou provado foi que o alvará de construção de que M. foi titular datava de finais de 1999 a inícios de 2000, e que por consulta ao sítio da internet do InCI, ex IMPPI, os SIT constataram que que a sociedade N. Lda. não era detentora de qualquer alvará ou título de registo para o exercício da atividade de construção (como decorre de fls. 46 do RIT).
O que é, de resto, consistente com o teor da contestação da Fazenda Pública, a que se refere a Recorrente, da qual resulta, a este respeito, que “[o]s documentos exibidos foram a cópia da licença de construção e alvará de construção de M., datados de finais de 1999 a inícios de 2000” (cf. art. 32.º da contestação), e que “… o Sr. M. declarou aos serviços de Inspecção ter iniciado a obra por volta de 2001, mas não a ter concluído por falta de condições para o fazer, nomeadamente funcionários” (cf. art. 36.º da contestação).
Donde não assiste razão à Recorrente neste segmento do seu recurso, pois o que se constatou foi que não foi localizado qualquer alvará referentes a data posterior “a inícios de 2000”, sendo certo que, perante esta circunstância, se o mesmo existisse para além desta data, sempre cabia à Recorrente fazer prova da sua existência, o que não sucedeu.
Grande parte do restante recurso é concentrado na tese de que a decisão recorrida padece de erro na fixação dos factos materiais da causa, ou seja, que se encontra ferida “de erro de julgamento dos factos controvertidos, i.e., de subsunção da factualidade dada como representada nos meios de prova a um juízo de realidade ou de não realidade da factualidade” (cf. PINTO, Rui – Manual do Recurso Civil. Volume I. Lisboa, AAFDL editora, 2020, pág. 31).
Assim, a Recorrente alega que a sentença errou “(…) ao considerar válidas as declarações de M. e não se ter valorado a existência concreta das obras e as declarações do responsável da recorrente.”, defendendo o entendimento de que existe “(…) contradição, porquanto o relatório inspectivo refere que o mesmo procedeu a registo de facturas e ainda o mesmo remeteu à Direcção de Finanças cópia de cheques e letras dados em pagamento” (cf. 4.ª conclusão de recurso), mais alegando que a decisão também errou na “(…) interpretação dos factos dados como provados nos n.ºs 31, 32, 33, 34, 35, 36, 39 e 40, como se vê pelo endosso dos cheques e pelo depoimento da testemunha M. - Sessão de 18/09/2013 Minuto 00:19:33 a 00:39:48 (cf. 5.ª conclusão de recurso).”
Acrescenta que também quanto ao facto dado com provado no ponto 52 houve erro de julgamento de facto, “porquanto pela prova produzida resulta claro que quem tomou conta do empreendimento foi o Senhor N. e não foi apenas ele que andou a trabalhar na obra”, tendo também, na sua tese, sido “produzida prova pelas testemunhas M. - Sessão de 18/09/2013 - Minuto 00:00:01 a 00:19:27 e M. - Sessão de 18/09/2013 - Minuto 00:19:33 a 00:39:48”.
Considera que houve “omissão de pronúncia relativamente a quem foi o empreiteiro da obra e tal foi mostrado provado, como foi referido pelas testemunhas indicadas …” (cf. 6.ª e 7.ª conclusões de recurso).
Considera também ter-se verificado um erro quanto ao facto dado como provado no ponto 53, “porquanto não refere que os trabalhadores eram contratados pelo Senhor N., quando tal resulta da prova produzida, designadamente pelas testemunhas M. - Sessão de 18/09/2013 - Minuto 00:00:01 a 00:19:27 e M. - Sessão de 18/09/2013 - Minuto 00:19:33 a 00:39:48, ou pelo menos houve omissão, não julgando provado que os trabalhadores o eram por conta do empreiteiro” (cf. 8.ª conclusão de recurso).
Desde já se adianta que a Recorrente não tem razão.
Com efeito, e como foi já referido supra, a sentença releva, e bem, o conjunto de indícios pertinentes reunidos pela ATA no sentido de que as faturas em questão não tiveram correspondência em operações reais, indícios esses que a Recorrente não logrou pôr em causa, como lhe cabia, atendendo ao ónus que sobre si impendia.
Insiste a Recorrente ao longo do seu recurso que a obra em questão existe, assim como existem faturas e cheques.
No entanto, o que resulta dos autos é que a Recorrente não fez o esforço probatório necessário à refutação os indícios recolhidos pelos SIT.
Com efeito, para tanto não basta que afirme, e repita, que a obra existe, ou que existem cheques e faturas, antes se impondo que tivesse provado factos concretos que permitissem retirar a ilação de que os serviços e operações referidas nas faturas desconsideradas foram efetivamente realizados pelos respetivos emitentes, tanto mais que, como é sabido, “O fenómeno da facturação falsa é, muitas vezes, acompanhado pela preocupação em documentar todo o circuito de pagamento através de cheques, com cópias dos documentos emitidos, de forma a que se estabeleça a exacta correspondência entre a factura e o meio de pagamento. Contudo, este circuito documental não tem a suportá-lo, muitas vezes, o correspondente circuito financeiro ou do dinheiro, tratando-se, por isso, de uma mera aparência de pagamentos e recebimentos” (cf. Acórdão do TCAS proferido em 2019-10-31, no proc. 08666/15, disponível para consulta em www.dgsi.pt).
Pelo que, para lograr o cumprimento do seu ónus, a Recorrente teria, desde logo, que ter alegado na sua PI factos concretos, pois a si lhe cabia a demonstração dos factos densificadores da causa de pedir, que, como se impõe, devem ser adequadamente substanciados (cf. neste sentido, acórdão do STJ proferido em 2018-09-18, no proc. 21852/15.4T8PRT.S1, disponível para consulta em www.dgsi.pt), o que não sucedeu, pois tanto na PI, como na reclamação graciosa e recurso hierárquico que a antecederam, limitou-se a afirmar conclusivamente que a obra existe, os cheques existem, e as operações mencionadas nas faturas foram efetuadas.
Refira-se ainda que embora as faturas em questão mencionem em abstrato serviços e equipamentos (p. ex., colocação de tijoleiras e pisos flutuantes; alumínios, vidros, tijoleira e carpintaria, colocação de granitos nas escadas, peitoris, soleiras e remates, etc.), a verdade é que, e como resulta do RIT, a referência aos mesmos não se encontra suficientemente materializada, pois não só não estão quantificados, como não é indicado o período de tempo a que correspondem e, em alguns casos, o local a que dizem respeito.
Não bastava, por isso, uma mera remissão para as faturas para que se almejasse a necessária concretização dos factos a provar.
Por outro lado, também a mera referência à existência de cheques não era suficiente, atendendo às discrepâncias detetadas entre as datas em que foram emitidos os cheques, as datas em que foram emitidas as faturas e as datas em que foram registados os movimentos a débito na contabilidade da Recorrente, que não eram coincidentes entre si.
Avulta ainda a circunstância de os SIT terem apurado que os cheques foram emitidos ao portador (“e apenas terem a indicação de terem sido emitidos à ordem do sujeito passivo N. Lda. mediante aposição a posteriori do seu nome”, como é referido no RIT), tendo sido levantados ao balcão pelos sócios gerentes da Recorrente, depositados na conta bancária da B, S.A., de que são, também, gerentes, ou endossados a terceiros, não tendo sido possível comprovar que qualquer deles tenha sido levantado ou depositado pela N. Lda., ou por M..
Por outro lado, não existiam quaisquer contratos, autos de medição ou orçamentos que suportassem a realização das prestações de serviços e fornecimentos de materiais em questão, e, como foi já referido, o alvará detido por M. datava de finais de 1999 e início do ano de 2000.
Todas estas inconsistências foram corroboradas pelas declarações prestadas por M. aos SIT, pelo que, neste contexto, não podia o Tribunal a quo deixar de ter valorizado as mesmas.
Também não tem a Recorrente razão quando afirma que o Tribunal a quo “não atendeu minimamente às provas trazidas aos autos e mostradas na audiência de julgamento” (cf. ponto 6, das alegações de recurso), ou que a decisão padece de “omissão de pronúncia relativamente a quem foi o empreiteiro da obra”.
De facto, o que se constata é que o Tribunal a quo, na decisão que proferiu, apreciou a prova aportada pela Recorrente, mas não se convenceu com a mesma, tal como resulta da fundamentação constante da respetiva motivação, à qual nada há a censurar.
Com efeito, do depoimento das testemunhas, apenas resultou que “no ano de 2005, na obra do edifício sito na Rua do (...), na freguesia de M., esteve um Sr. de nome N.”, e que M., adquirente de uma fração no imóvel, terá “tratado de assuntos” referentes à mesma com um Sr. N., ao qual terá chegado a telefonar (cf. pág. 19 da sentença sob recurso).
Ora, e após compulsados os depoimentos, nada mais deles se retira, pelo que nada há censurar à sentença recorrida na valoração que fez da prova constante nos autos, e que resulta devidamente fundamentada na respetiva fundamentação e motivação.
Na verdade, e atendendo à “razão de ciência” das testemunhas, pouco mais poderiam ter adiantado, tanto mais que, como foi já referido, não foram sequer alegados factos concretos adequados à densificação da causa de pedir.
Donde não se verifica qualquer “omissão de pronúncia relativamente a quem foi o empreiteiro da obra”, antes não se tendo provado factos concretos dos quais fosse possível retirar a ilação de quem foi o empreiteiro da obra, e muito menos de provar a tese da Recorrente, que como foi já referido não se encontrava sequer suficientemente densificada em termos factuais.
Por fim, argumenta a Recorrente que “desconhece se as entidades com quem contratou eram ou não cumpridoras, conforme se afere pela normalidade das relações contratuais”, e que “[o]s documentos e montantes que a recorrente pagou são reais (…) conforme prova produzida e designadamente pelo depoimento da testemunha M. - Sessão de 18/09/2013 - Minuto 00:19:33 a 00:39:48” (cf. 9.ª e 10.ª conclusões de recurso).
Como foi já sendo referido, o que aqui se impunha era que a Recorrente provasse a substancialidade das operações em questão, independentemente de “conhecer” ou não se as entidades que emitiram as faturas desconsideradas eram ou não cumpridoras, o que não logrou fazer, tal como foi também já referido.
Não tem, por isso, razão, também neste segmento do seu recurso.
Assim sendo, não se verifica no caso qualquer erro de julgamento de facto, pelo que o presente recurso deve ser julgado totalmente improcedente.*** Atendendo ao seu total decaimento no presente recurso, a Recorrente é condenada em custas pelo mesmo [cf. art. 527.º, n.ºs 1 e 2 do CPC, aplicável ex vi art. 2.º, alínea e) do CPPT].*** Conclusão:
Preparando a decisão, formulamos a seguinte síntese conclusiva:
I. Tendo a ATA reunido um conjunto de indícios pertinentes no sentido de que as faturas em questão não tiveram correspondência em operações reais, cabia à Recorrente por os mesmo em causa.
II. Para tanto não basta que afirme, e repita, que a obra existe, ou que existem cheques e faturas, antes se impondo que tivesse provado factos concretos que permitissem retirar a ilação de que os serviços e operações referidas nas faturas desconsideradas foram efetivamente realizados pelos respetivos emitentes.
III. Para lograr o cumprimento do seu ónus, a Recorrente teria, desde logo, que ter alegado factos concretos, pois a si lhe cabia a demonstração dos factos densificadores da causa de pedir, que, como se impõe, devem ser adequadamente substanciados, o que não sucedeu, pois tanto na PI, como na reclamação graciosa e recurso hierárquico que a antecederam, limitou-se a afirmar conclusivamente que a obra existe, os cheques existem, e as operações mencionadas nas faturas foram efetuadas.
III. DECISÃO
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso, mantendo a sentença recorrida.* Custas pela Recorrente.* Porto, 27 de maio de 2021
Margarida Reis (relatora) – Maria do Rosário Pais – Tiago Afonso Lopes de Miranda. |