| Decisão Texto Integral: | ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA SECÇÃO DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO NORTE
1 – RELATÓRIO
M…, S.A., interpõe recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu que julgou improcedente o recurso interposto da decisão do Sr. Chefe do Serviço de Finanças de S. João da Pesqueira que no processo de contra-ordenação n.º2631201306001530 lhe aplicou a coima de 3.359,60€.
O recurso foi admitido com subida imediata nos próprios autos e efeito devolutivo.
A Recorrente terminou as alegações do recurso formulando as seguintes «Conclusões:
1. — A letra da alínea f) do n.° 5, do Art.° 114° do RGIT, apenas tipifica como contraordenação a falta de pagamento por conta e não a sua suspensão.
2. — Portanto a sentença faz errada aplicação da referida norma, pois a mesma prevê a colina, a aplicar à falta total ou parcial do pagamento por conta.
3. — Mas a mesma, só é de aplicar, aos casos, em que o mesmo seja devido e não suspenso.
4. — Depois, o n.° 2 do Art.° 107°, do CIRC, refere “se se verificar que, em consequência da suspensão da entrega, deixou de pagar-se uma importância superior a 20%, apenas são devidos juros compensatórios.
5. — Nestes termos, a suspensão do pagamento por conta, ainda que indevida, não daria lugar a uma coima, por falta de previsão legal para o efeito.
6. — Não obstante e subsidiariamente:
7. — Deve a coima ser atenuada, por subsumível, ao Art.° 32°, n.° 2, do RGIT e como tal especialmente atenuada.
8. — Justifica-se assim, o uso da faculdade prevista no Art,° 32°, n.° 2, do RGIT, consistente na atenuação especial da coima, considerando a culpa diminuta da recorrente, o reconhecimento da sua responsabilidade e o curto prazo que decorreu, entre o momento da falta e o da regularização, antes de ser aplicada a coima em causa, nos autos.
Nestes termos, deve o presente recurso ser julgado procedente e em consequência ser revogada a doma decisão recorrida e em consequência ser ordenada o arquivamento do processo de contraordenação, para que assim se faça JUSTIÇA»
A Exma. Senhora Procuradora-Geral Adjunta é de parecer que o recurso não merece provimento.
Colhidos os vistos legais e nada mais obstando, cumpre decidir.
2 – DO OBJECTO DO RECURSO
Delimitado o objecto do recurso pelas conclusões das alegações da Recorrente são estas as questões a resolver: (i) se a sentença incorreu em erro na aplicação da norma prevista na alínea f) do n.º 5 do artigo 114.º do Regime Geral das Infracções Tributárias; (ii) se se verificam “in casu” os pressupostos da atenuação especial da coima, prevista no n.º2 do art.º32.º do RGIT.
3 – DA MATÉRIA DE FACTO
Em sede factual, consta da sentença recorrida:
«2.1. Com interesse para a decisão a proferir, julgam-se provados os seguintes factos:
1. O Serviço de Finanças de S. João da Pesqueira lavrou auto de notícia no qual figura como infratora a Recorrente e no qual consta, entre o mais, o seguinte: [cfr. fls. 32 dos autos].
2. Em 01.08.2013, foi proferida, pelo Chefe do Serviço de Finanças de S. João da Pesqueira, a decisão de aplicação de coima, ora recorrida, com o seguinte teor:
- imagens omissas -
[…]
[cfr. fls. 34 a 36 dos autos].
3. Os presentes autos de recurso deram entrada no Serviço de Finanças de S. João da Pesqueira, em 06.09.2013. – cfr. fls. 6 dos autos.
4. Da estimativa de resultados da Recorrente, para o exercício de 2011, consta a quantia de
550.000,00 €, a título de perdas por imparidade. – cfr. anexo II junto com a petição inicial a fls. 11 dos autos.
5. A Recorrente intentou nos Juízos de Execução do Porto um requerimento executivo contra a Sociedade Quinta do Portal S.A. no qual exigia o pagamento da quantia de 594.587,63 €. – cfr. anexo 3 junto com a petição inicial a fls. 13 dos autos.
6. A Recorrente efetuou dois pagamentos por conta do exercício de 2011, no montante de 24.211,00 € cada. – cfr. informação de fls. 38 dos autos.
7. No exercício de 2011, foi apurado imposto a pagar no montante 72.610,88 €, nos seguintes termos:
- imagem omissa -
[cfr. fls. 39 dos autos].
2.2. Factos não provados:
Para além dos supra referidos, não foram provados outros factos com relevância para a decisão da causa.
Motivação da matéria de facto dada como provada:
A convicção do Tribunal relativamente à matéria de facto provada resultou dos elementos especificamente identificados em cada um dos pontos do probatório, resultando essencialmente da análise crítica dos documentos e informações constantes dos autos».
4 – APRECIAÇÃO JURÍDICA
Entende a Recorrente que a sentença incorreu em erro de julgamento ao subsumir como facto tipificado na alínea f) do n.º5 do art.º114.º do Regime Geral das Infracções Tributárias, de falta de pagamento por conta do imposto devido a final, as situações de suspensão do pagamento por conta, previstas no art.º107.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas.
Nos termos do art.º2.º, n.º1 do RGIT, «Constitui infracção tributária todo o facto típico, ilícito e culposo declarado punível por lei tributária anterior».
Assim, para que exista uma infracção tem de haver, desde logo, um facto típico, como tal previsto na lei. O facto típico é composto pela conduta (acção ou omissão), pelo resultado (inerente à maioria das infracções), e por uma relação de causalidade (adequada) entre essa conduta e este resultado. Nesse sentido, vd. Ac. do STA, de 07/03/2007, proferido no proc.º0877/06.
Nos termos do art.º104.º, n.º1 do CIRC, «As entidades que exerçam, a título principal, actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, bem como as não residentes com estabelecimento estável em território português, devem proceder ao pagamento do imposto nos termos seguintes:
a) Em três pagamentos por conta, com vencimento em Julho, Setembro e 15 de Dezembro do próprio ano a que respeita o lucro tributável ou, nos casos dos nºs 2 e 3 do artigo 8.º, no 7.º mês, no 9.º mês e no dia 15 do 12.º mês do respectivo período de tributação;
b) (…)».
O art.º105.º do mesmo Código tributário, dispõe:
«1 — Os pagamentos por conta são calculados com base no imposto liquidado nos termos do n.º 1 do artigo 90.º relativamente ao período de tributação imediatamente anterior àquele em que se devam efectuar esses pagamentos, líquido da dedução a que se refere a alínea d) do n.º 2 do mesmo artigo.
2 — Os pagamentos por conta dos sujeitos passivos cujo volume de negócios do período de tributação imediatamente anterior àquele em que se devam efectuar esses pagamentos seja igual ou inferior a € 498.797,90 correspondem a 70% do montante do imposto referido no número anterior, repartido por três montantes iguais, arredondados, por excesso, para euros.
3 — Os pagamentos por conta dos sujeitos passivos cujo volume de negócios do período de tributação imediatamente anterior àquele em que se devam efectuar esses pagamentos seja superior a € 498.797,90 correspondem a 90% do montante do imposto referido no n.º 1, repartido por três montantes iguais, arredondados, por excesso, para euros.
4 – (…)».
Por sua vez, dispõe o art.º107.º do CIRC:
«1 — Se o sujeito passivo verificar, pelos elementos de que disponha, que o montante do pagamento por conta já efectuado é igual ou superior ao imposto que será devido com base na matéria colectável do período de tributação, pode deixar de efectuar novo pagamento por conta.
2 - Verificando-se, face à declaração periódica de rendimentos do exercício a que respeita o imposto, que, em consequência da suspensão da entrega por conta prevista no número anterior, deixou de ser paga uma importância superior a 20 % da que, em condições normais, teria sido entregue, há lugar a juros compensatórios desde o termo do prazo em que cada entrega deveria ter sido efectuada até ao termo do prazo para envio da declaração ou até à data do pagamento da autoliquidação, se anterior.
3 – (…)».
Por seu turno, estabelece o n.º1 do art.º114.º do RGIT, aprovado pela Lei n.º15/2001, de 5 de Junho:
«1 - A não entrega, total ou parcial, pelo período até 90 dias, ou por período superior, desde que os factos não constituam crime, ao credor tributário, da prestação tributária deduzida nos termos da lei é punível com coima variável entre o valor da prestação em falta e o seu dobro, sem que possa ultrapassar o limite máximo abstractamente estabelecido».
Prevê o n.º5 daquele preceito: «Para efeitos contra-ordenacionais são puníveis como falta de entrega da prestação tributária:
(…)
f) A falta de pagamento, total ou parcial, da prestação tributária devida a título de pagamento por conta do imposto devido a final, incluindo as situações de pagamento especial por conta».
Nos termos do art.º33.º da Lei Geral Tributária, «As entregas pecuniárias antecipadas que sejam efectuadas pelos sujeitos passivos no período de formação do facto tributário constituem pagamentos por conta do imposto devido a final».
Como se diz no acórdão do STA, de 07/03/2007, já citado, «…entendemos que, de harmonia com a tipificação da infracção tributária prevista na alínea f) do n.º 5 do artigo 114.º do Regime Geral das Infracções Tributárias, a falta de prestação de pagamento por conta constitui uma “infracção de resultado” (não, simplesmente, “de perigo”).
Com a falta de “pagamento por conta” há certamente o perigo de lesão do interesse protegido pela norma. Há realmente o perigo de a Administração Fiscal deixar de receber o imposto que lhe é devido.
Mas o que é importante, na economia da norma de punição em foco, não é o perigo de lesão do interesse protegido. O que verdadeiramente importa, para a norma de punição, é o resultado, ou seja, a efectiva lesão do interesse protegido. Isto é: a presença de imposto devido que não tenha sido entregue».
No caso em apreço, como consta dos autos (cf. informação a fls.38) e decorre do ponto 7. do probatório, a Recorrente no ano de 2011, a que respeita o pagamento por conta em falta, efectuou dois pagamentos por conta no montante de 24.211,00€ cada, perfazendo 48.422,00€, sendo que se veio a apurar imposto devido a final no montante de 72.610,88€.
Assim, constata-se a presença de imposto devido que não foi entregue.
Alega a Recorrente que se não entregou a terceira prestação por conta em falta, tal se deveu à constatação, em face dos elementos da sua actividade então disponíveis e dos cálculos previsionais feitos com base neles, de que o montante dos pagamentos por conta já efectuados era igual ou superior à matéria colectável do exercício em causa, conforme previsto no n.º1 do art.º107.º do CIRC, situação que se reconduz à de suspensão da entrega da prestação por conta e não de falta de pagamento.
Desde logo, a alegada circunstância de o art.º 107.º do Código do IRC apenas prever o pagamento de juros compensatórios (prestação com natureza tributária – cf. n.ºs 8 e 9 do art.º35.º da LGT) nas situações de suspensão da entrega da prestação por conta em que se venha a apurar que “deixou de ser paga uma importância superior a 20% da que, em condições normais teria sido entregue” não afasta a sua qualificação como infracção tributária, uma vez que as normas punitivas estão sistematicamente inseridas no Regime Geral das Infracções Tributárias e não nos códigos tributários, que unicamente contêm as normas violadas (as obrigações fiscais infringidas).
Por outro lado e o que é decisivo, a norma do art.º107.º do CIRC, como a própria epígrafe do artigo sugere, é uma norma especial relativamente à do art.º104.ºdo mesmo Código e assenta em fortes razões de ordem constitucional que se prendem com o comando programático do n.º2 do art.º104.º da CRP, segundo o qual, «a tributação das empresas incide fundamentalmente sobre o seu rendimento real», visando especificamente prevenir situações em que por via de um volume de negócios anormalmente elevado no exercício anterior àquele a que respeita o pagamento por conta ou condições especialmente adversas de mercado no ano a que respeita o imposto (art.º105.º do CIRC), os sujeitos passivos se vissem na obrigação de proceder à entrega de uma prestação por conta sem qualquer aderência ao rendimento tributário antecipado com base na actividade do exercício em causa, com o inerente esforço de tesouraria que tal sempre envolve.
Essa norma visa conciliar o interesse financeiro do Estado (na obtenção de receita fiscal) com a garantia constitucional da tributação das empresas tendencialmente pelo seu rendimento real.
Mas daí não se segue, atenta a natureza especial dessa norma face à regra geral do pagamento, prevista no art.º104.º n.º1 alínea a), do CIRC, que apurando-se em face da declaração do exercício, que em virtude da suspensão da entrega da prestação por conta “deixou de ser paga uma importância superior a 20% da que, em condições normais teria sido entregue” (i.e., calculada nos termos do art.º105.º), tal resultado não constitua infracção punível nos termos da alínea f) do n.º5 do art.º114.º do RGIT, como falta de pagamento da prestação por conta.
A efectividade da lesão do interesse protegido pela norma punitiva (perigo de a Administração fiscal não receber o que lhe é devido) ocorre tanto por via do não pagamento da prestação por conta (art.º104.º do CIRC), como por via da suspensão da entrega por conta (art.º107.º do CIRC).
A sentença, que no mesmo sentido decidiu, não incorreu no erro de julgamento que lhe vem diagnosticado, assim improcedendo este segmento do recurso.
Alega ainda a Recorrente que, no caso em apreço, estavam reunidos os requisitos de que depende a atenuação especial da coima, prevista no n.º2 do art.º32.º do RGIT.
Dispõe aquele preceito: «Independentemente do disposto no n.º1, a coima pode ser especialmente atenuada no caso de o infractor reconhecer a sua responsabilidade e regularizar a situação tributária até à decisão do processo».
A atenuação especial da coima exige, assim, a verificação cumulativa de dois pressupostos: (i) o reconhecimento, por parte do infractor, da sua responsabilidade e (ii) a regularização da situação tributária até à decisão do processo.
É certo que, a lei não indica os modos por que poderá demonstrar-se a verificação deste pressuposto “reconhecimento da responsabilidade”.
No acórdão do STA, de 02/07/2008, tirado no proc.º0331/08, entendeu-se que, socorrendo-se a arguida, na sua opção de defesa, da alegação de factos que por alguma forma a desresponsabilizassem da omissão ocorrida, não é de julgar verificado tal requisito e, na doutrina, João Ricardo Catarino e Nuno Victorino, “Regime Geral das Infracções Tributárias – Anotado”, Vislis, 2.ª ed., 2004, anotação 7 ao art.º32º, p. 205, entendem que esse requisito poderá ser dado como evidenciado «a partir dos actos e declarações que o arguido pratique no processo e da conduta que com elas evidencie concretamente assumir».
No caso, nem do probatório, nem dos elementos dos autos ou sequer da matéria alegada no recurso ressalta evidenciado aquele requisito do reconhecimento da responsabilidade por parte da infractora (que insiste no carácter indevido da coima), não podendo tal assentar, bem visto, no erro de previsão do rendimento fiscal e no seu carácter acidental e nunca antes sucedido, pois tais circunstâncias já foram, como deviam, valoradas na medida concreta da coima, conforme se colhe da decisão de fixação da coima, a fls.34 dos autos.
A falta de concorrência deste requisito logo compromete a possibilidade da atenuação especial ainda que regularizada a dívida tributária, como referido na sentença recorrida, que é de conformar também neste segmento decisório.
Improcedem “in toto” as conclusões do recurso.
5 - DECISÃO
Por todo o exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso.
Custas a cargo da Recorrente.
Porto, 28 de Abril de 2016
Ass. Vital Lopes
Ass. Cristina da Nova
Ass. Pedro Vergueiro |
