Acordão do Tribunal Central Administrativo Norte

Acórdãos TCAN	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
Processo:	02454/05.0BEPRT

Secção:	2ª Secção - Contencioso Tributário


Data do Acordão:	05/19/2022

Tribunal:	TAF do Porto

Relator:	Margarida Reis

Descritores:	IMPUGNAÇÃO JUDICIAL; IRC 1993; PROVISÕES; ART. 34.º, DO CIRC

Sumário:	Padece de erro nos pressupostos de direito a decisão administrativa que nega a reclamação administrativa do sujeito passivo referente uma correção oficiosa de IRC reportada a créditos em mora - então regulados na alínea c) do art. 34.º do CIRC (na redação então em vigor) -, apenas com fundamento no regime jurídico dos créditos de cobrança duvidosa constante nas alíneas a) e b) do art. 34.º do mesmo diploma e na alegada omissão de prova destes últimos.* * Sumário elaborado pela relatora


Votação:	Unanimidade


Decisão:	Negar provimento ao recurso.


Aditamento:

Parecer Ministério Publico:

Emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.

Decisão Texto Integral:

Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

I. Relatório

A Representação da Fazenda Pública, inconformada com a sentença proferida em 2019-03-13 pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial interposta por A..., Lda. tendo por objeto a decisão que indeferiu parcialmente a reclamação graciosa que apresentou na sequência das correções técnicas efetuadas à matéria coletável em sede de IRC do exercício de 1993 e que deu origem à liquidação adicional de IRC n.º ...38 de 1998-03-20 no valor de EUR 61.804,54, vem dela interpor o presente recurso.
A Recorrente encerra as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

CONCLUSÕES
A. No entendimento do Tribunal a quo, portanto, a correcção em causa fica inquinada por erro nos pressupostos porque a Administração Tributária, apesar do disposto na alínea c) do n.º 1 do artigo 34.º, não instou a impugnante a comprovar documentalmente a existência de créditos em mora, mas, apenas, dos créditos contenciosos.
B. Analisados os autos, verificamos que a conduta procedimental da AT, quer em sede de Inspeção Tributária, quer em sede de reclamação graciosa, não pode reconduzir-nos ao (erradamente) julgado erro nos pressupostos quanto à correção em causa. Isto porque, foi o próprio S.P. que inscreveu, no “Modelo 30 – Mapa Das Provisões”, relativo a esse exercício de 1993, provisões, no valor de Esc. 11.550.551$00, apenas para créditos em contencioso (alíneas a) e b) do n.º 1 do artigoº 34.º do Código do IRC).
C. Assim, a Administração Tributária - invocando a falta de comprovação documental de que os créditos em causa eram contenciosos – apenas e só poderia não aceitar, para efeitos fiscais, a provisão para créditos em contencioso, pois eram os únicos em causa na declaração efectuada e entregue pelo S.P. Razão pela qual a Administração Tributária, ao efectuar a correcção, apenas a poderia fazer assentar na falta de prova ao abrigo das duas alíneas a) e b) do n.º 1 do artigo 34º.
D. Fica, assim, perfeitamente justificada/fundamentada a correção efectuada em 1998 com a elaboração da “Mod. DC – 22 Mapa de Apuramento de IRC pelo Serviço de Fiscalização Tributária”, relativa ao exercício de 1993, cfr documento constante dos autos: “O sujeito passivo não apresentou os documentos comprovativos dos créditos em contencioso, pelo que a constituição de provisões no valor de Esc. 11.550.551$00 não obedece aos requisitos mencionados nas alíneas a) e b) do n.º 1 do artigoº 34.º do Código do IRC, não sendo, assim, aceites fiscalmente por contrariarem o referido artigo.”
E. Ao contrário do decidido na sentença recorrida, entende a Fazenda Pública que a Administração Tributária, ao efectuar a correcção em causa com a fundamentação referida, não inviabilizou a prova, por parte da impugnante, da existência de créditos em mora.
F. Por um lado, estes não se encontravam, sequer, por qualquer forma, em questão - não foram declarados no Modelo 30 pelo S.P.. Por outro lado, resulta da alínea c) do n.º 1 do artigo 34.º do CIRC que o ónus da prova é do S.P.: “Os créditos estejam em mora há mais de seis meses desde a data do respectivo vencimento e existam provas de terem sido efectuadas diligências para o seu recebimento”.
G. Entende ainda a Fazenda Pública, ao contrário do Tribunal a quo, que, mesmo se Administração Tributária instasse a impugnante a comprovar documentalmente a existência de créditos em mora, não seria certo que tal obstaria à correcção, pois, tal prova documental poderia não ser apresentada, como não o foi.
H. O próprio SP vem a alegar, em sede de reclamação graciosa, conforme seu requerimento de 31.08.2001, junto aos autos, ter incorrido em erro (“de dactilografia”) no preenchimento do Mapa 30 “Das Provisões”, porque, de facto, aí inscreveu o montante relativo à correção em questão no campo referente a “Créditos em Contencioso”.
I. Portanto, apenas em sede de reclamação graciosa alega que tal montante era respeitante a “créditos em mora”, e que, por tal, deveria ter sido inscrito no respetivo campo. Todavia, mesmo nessa sede, apenas junta prova documental quanto a “créditos em contencioso”.
J. No projecto de decisão da reclamação graciosa, a AT limita-se a observar, neste ponto, que “Quanto ao alegado …, e dos elementos remetidos pelo reclamante não resulta provado a quantia de 57.613,91€, relativa a provisão para créditos em mora”.
K. No exercício do direito de audição prévia, em 29/09/2005, junto aos autos, o reclamante/Impugnante alegou que apresentou todos os dados (“listagens”) que lhe foram solicitados ao longo do tempo pela AT, e que, quanto ao “mapa de moras”, por não ser possível obtê-lo de imediato por questões informáticas, solicitou maior prazo para a sua apresentação, ou a respectiva dispensa, e que tal documentação não mais lhe teria sido pedida.
L. Assim, diz o S.P. – aqui, com o valor de uma confissão – que lhe foi “inicialmente” pedida toda a documentação, apenas que, quanto ao “mapa de moras”, não lhe foi possível obtê-lo.
M. Mais alegou que, em qualquer caso, “sempre seria de aceitar os valores de contencioso incluídos na referida linha conjuntamente com os créditos em mora já que dos primeiros foram fornecidas as listagens dos advogados”. Ora, isto é o mesmo que admitir a falta de prova, documental ou outra, relativa a créditos em mora de cobrança duvidosa.
N. Entende a Fazenda Pública que o S.P./Impugnante, ao ter, em sede de reclamação graciosa, alegado o erro no preenchimento do mapa 30, deveria ter feito prova documental imediata desse erro (art. 95 e ss. CPT e art. 68º ss CPPT), ademais, porque dificilmente se entende que tal tipo de erro seja verificável (até pelo próprio S.P.) sem que haja documentos de suporte.
O. Chegados ao “Despacho” que decide a reclamação graciosa, temos que, no que ao caso interessa, a AT, fundamentou a sua decisão tomando em conta as três alíneas do n.º 1 do artigoº 34.º do Código do IRC, de forma expressa e separada (apesar de faltar a referência à alínea c). O conteúdo fundamentador de tal Despacho, de 14/10/2005 – cfr facto provado, alínea “E” do probatório – é inequívoco quando refere que “ … tal como já foi referido, não resulta provado o valor das provisões para créditos em mora, que ascendia a 11 550 551$00 (€ 57 613,91).”
P. Portanto, não existe qualquer erro quanto aos pressupostos que inquinem a correção em causa, nem em sede de procedimento de fiscalização tributária, nem quanto à decisão da reclamação graciosa subsequente, pois, como resulta do próprio itinerário argumentativo do impugnante, que tem o valor de confissão, o primeiro procedimento vê os seus pressupostos validamente constituídos pela conduta do S.P./impugnante, e o segundo, admitindo a alegação de um erro declarativo do reclamante/impugnante, limita-se, no que ao caso interessa, a constatar a absoluta falta de prova de tal alegação.
Q. O mesmo que dizer, no procedimento de fiscalização tributária não há qualquer erro nos pressupostos da correção efetuada, pois ali só se poderia justificar ou circunscrever a fundamentação da correção com o incumprimento do disposto nas alíneas a) e b) do nº 1 do art. 34º do CIRC, por correspondência com a declaração do S.P.
R. E, daí em diante, designadamente em sede de projecto de decisão e decisão da Reclamação Graciosa, a AT, em face do alegado erro do reclamante, entrando em conta com o regime da respectiva alínea c) do nº 1 do art. 34º do CIRC, atua em estrito cumprimento da lei, limitando-se a verificar a falta de prova da existência dos alegados créditos em mora, não se vislumbrando, portanto, também aqui, qualquer erro quanto aos pressupostos para a manutenção da correção em questão.
S. O art.º 34.º, n.º 1 alínea c) do CIRC exige, objectivamente, haver risco de incobrabilidade da dívida – neste sentido, o Acórdão do Colendo Tribunal Central Administrativo Norte, de 25-02-2016, Processo nº 04810/04-Viseu.
T. “Podendo os créditos incobráveis ser directamente considerados custos ou perdas do exercício, desde que tal incobrabilidade resulte, entre outros, de …, competia à AT o ónus de provar esse condicionalismo, o que, manifestamente, não logrou;” – do Acórdão do Colendo Tribunal Central Administrativo Norte, de 14-06-2006, Processo nº 00258/04.
U. A questão que se coloca, portanto, é a da inexistência de provas do risco da incobrabilidade da dívida e das diligências efetuadas para o recebimento da dívida. Apenas a identificação concreta das diligências efetuadas (como, quando e por quem), deve ser tida como prova, pois, só assim existirá a possibilidade de controlar a sua realização.
V. Competia à Impugnante o ónus de provar esse condicionalismo, o que, manifestamente, não logrou (art. 74º, nº 1 LGT), pelo que deverá ser mantido na esfera jurídica da impugnante o acto tributário aqui controvertido, pois a correção efetuada pelos serviços de inspeção tributária encontra-se legalmente bem enquadrada, mostra-se devida, e deve ser objeto de consolidação na ordem jurídica.
W. Deste modo, entende a Fazenda Pública que o douto decisório incorre em erro de julgamento por errada valoração da fundamentação e da prova carreada pela AT e que se encontra vertida nos documentos constantes dos autos, bem como incorreu em erro de julgamento quanto à matéria de direito, em violação do disposto nos art.º 74º, nº 1, da LGT e nos (à data) art.º 33º, 34º, 37º do CIRC.
Termina pedindo:
Deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se a douta sentença recorrida na parte em que a Fazenda Pública foi vencida, substituindo-se por nova decisão que declare a impugnação totalmente improcedente, com as devidas consequências legais.

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A Recorrida não apresentou contra-alegações.

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O Digno Magistrado do M.º Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido da improcedência do presente recurso.

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Os vistos foram dispensados com a prévia concordância dos Ex.mos Juízes Desembargadores-Adjuntos, nos termos do disposto no n.º 4 do artigo 657.º do CPC, aplicável ex vi art. 281.º do CPPT.

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Questões a decidir no recurso
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objeto do recurso delimitado pelas conclusões das respetivas alegações de recurso.
Assim sendo, importa apurar se a mesma padece do erro de julgamento de direito que lhe é imputado pela Recorrente.

II. Fundamentação
II.1. Fundamentação de facto
Na sentença prolatada em primeira instância consta a seguinte decisão da matéria de facto, que aqui se reproduz:
IV – FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO
É a seguinte a matéria de facto provada com relevância para a decisão da causa, por ordem lógica e cronológica:
A. Com data de 04.03.1998, pelo Serviço de Fiscalização Tributária foram propostas as seguintes correcções à matéria tributável da impugnante relativamente ao exercício de 1993 - cfr. doc. 3 junto com a p.i.:
“(…)
1 – O sujeito passivo não apresentou os documentos comprovativos dos créditos em contencioso, pelo que a constituição de provisões no valor de Esc. 11.550.551$00 não obedece aos requisitos mencionados nas alíneas a) e b) do n.º 1 do artigoº 34.º do Código do IRC, não sendo, assim, aceites fiscalmente por contrariarem o referido artigo;
2 – (…)
3 – O sujeito passivo acresceu no quadro 17 da declaração o valor de Esc. 422.500$00, referente a mais-valias fiscais que declarou não pretender reinvestir nos termos do art.º 44.º do CIRC, quando deveria ter acrescido o valor de Esc. 718.048$00, pelo que se procede à respectiva correcção de Esc. 295.548$00.
4 – (…)
5 - O contribuinte declarou no quadro 27 em “Outros proveitos e ganhos extraordinários – subsídios para investimentos”, e em cumprimento do artigoº 22.º do CIRC, o valor de Esc. 4.326.681$00, quando deveria ter declarado o valor de Esc. 4.151.987$00, pelo que se corrige a favor do sujeito passivo o valor de Esc. 174.694$00, (…). Aplicando as taxas de amortização constantes do Decreto Regulamentar 2/90 às facturas enviadas (…) referentes aos bens adquiridos directamente, apurou-se uma taxa de amortização média de 10% (…) porque o sujeito passivo não identificou nos mapas de amortizações os bens que beneficiaram do subsídio.
(…)”
B. Com data de 06.03.1998, as correcções propostas foram sancionadas – cfr. doc. 3 junto com a p.i..
C. Em 20.03.1998, em nome da impugnante foi emitida a liquidação adicional de IRC e juros compensatórios relativa ao exercício de 1993, no montante de 7.344.309$00 (€ 36.633,26) – cfr. doc. 2 junto com a p.i..
D. Em 12.08.1998, a impugnante apresentou reclamação graciosa contra a liquidação impugnada – cfr. doc. 4 junto com a p.i.
E. Em 14.10.2005, foi proferido despacho de indeferimento parcial da reclamação graciosa com o seguinte teor – cfr. doc. 1 junto com a p.i.:

[imagem que aqui se dá por reproduzida]

F. Em 16.06.2006, pelo Director-Geral dos Impostos foi emitido “documento único de anulação” relativamente a parte da liquidação emitida, do qual consta que foi anulada a importância de € 9.055,31 – cfr. fls. 109 do PA apenso.
G. A correcção referente a mais-valias fiscais corresponde ao valor da alienação da viatura de marca Renault, matrícula (…) – acordo.
Motivação
A decisão da matéria de facto assentou na análise dos documentos constantes dos autos, conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório, e no acordo das partes. A este propósito, relevou ainda a factualidade constante do relatório de inspecção e que não foi posta em causa pela impugnante. Quanto ao facto não provado, cumpre referir que a impugnante não juntou qualquer documento comprovativo da aquisição da viatura em leasing.

Aditamento à matéria de facto
Nos termos do disposto no n.º 1 art. 662.º do CPC, aplicável ex vi art. 281.º do CPPT, adita-se o seguinte facto, relevante para a decisão:
D.1 Através do Ofício do Serviço de Finanças de Gondomar 2 n.º 15762 datado de 16 de agosto de 2001 foi solicitado à Recorrida, para instrução do processo de reclamação graciosa o envio de “Mapa de provisões evidenciando e comprovando os cálculos dado que relativamente ao valor de 11.550.551$00 a relação junta à reclamação e com data de 30/01/97 (…)” (cf. doc. n.º 8 junto com a PI, a fls. 58 dos autos):
D.2 Em 31 de agosto de 2001, a Impugnante, aqui Recorrida, apresentou a sua intervenção escrita em sede de audiência prévia no procedimento de reclamação graciosa, na qual se lê o seguinte (cf. doc. n.º 8 junto com a PI, a fls. 56-57 dos autos):
(…)
1º - Relativamente à primeira questão, refere-se, em primeiro lugar, que por erro de dactilografia, o reforço de Esc.: 11 550 551$00, foi erradamente indicado na primeira linha, - provisão para créditos de cobrança duvidosa -, no mapa modelo 30, quando, e em conformidade com o desdobramento constante do verso do referido mapa, deveria ter sido indicado segunda linha, ou seja, créditos em mora.
Refira-se que, sendo todo o processamento de facturação informatizado, o respectivo cálculo é automaticamente efectuado pelo sistema, de acordo com os parâmetros legalmente autorizados. A aplicação informática em uso na altura, encontra-se já obsoleta e não em uso, podendo todavia, se assim se entender necessário, ser solicitada à software house que proceda à sua reinstalação para posterior emissão, em papel, do respectivo ficheiro informático contido nos backups existentes. '
(…)

II.2. Fundamentação de Direito
Importa apreciar se a sentença recorrida padece do erro de julgamento de direito que lhe é imputado pela Recorrente.
Embora a Recorrente aluda a um erro de julgamento de facto, o que se constata é que a mesma se conforma com a fundamentação factual da sentença sob recurso, que assim se encontra estabilizada, com o aditamento oficioso supra efetuado.
Com efeito, da leitura do seu recurso o que se verifica é que o erro que aponta à decisão é antes um erro de julgamento de direito, por entender que ali se efetuou uma errada aplicação do regime jurídico aos factos apurados, no que se reconduz a um “erro de estatuição”, ou seja, num “vício na fixação dos efeitos da norma já determinada, i.e., a norma jurídica correta foi aplicada incorretamente aos factos” (PINTO, Rui – Manual do Recurso Civil. Volume I. Lisboa, AAFDL editora, 2020, p. 27), ou, dito de outro modo, num erro na subsunção dos factos apurados ao (correto) regime jurídico que os regula.
Assim, entende a Recorrente, em síntese, que na sentença recorrida foi feita uma incorreta aplicação do direito ao caso concreto, ao considerar-se que a decisão de indeferimento da reclamação graciosa padece de erro nos pressupostos relativamente à correção relativa às provisões para créditos em mora referentes ao exercício de 1993.
Assim, alega a Recorrente, em síntese, que a correção referente ao exercício de 1993 da Recorrida, efetuada em 1998 e refletida no “Modelo DC 22”, se encontra justificada, uma vez que foi a Recorrida que inscreveu no “Modelo 30 – Mapa das Provisões” daquele exercício de 1993 provisões no montante de PTE 11.550.551,00 (EUR 57.613,90) apenas para créditos em contencioso, nos termos do disposto nas alíneas a) e b) do n.º 1 do art. 34.º do CIRC, na redação então em vigor, motivo pelo qual a Administração fiscal, ao efetuar a correção, apenas podia enquadrar a falta de prova nestas duas alíneas do preceito.
Mais alega que só em sede de reclamação graciosa é que a Recorrida veio dizer que o montante em questão dizia respeito a créditos “em mora” e que fora inscrito no campo referente a “crédito em contencioso” por lapso, mas nessa sede apenas juntou prova documental quanto a “créditos em contencioso”, pelo que no projeto de decisão apenas se faz alusão à falta de prova da provisão para créditos em mora.
Mais refere que a Recorrida “confessa” que lhe foi pedida toda a documentação, mas que não lhe foi possível obter a mesma quanto ao “mapa de moras” e que ao ter alegado o erro no preenchimento do mapa 30, deveria ter imediatamente feito a prova documental desse erro, nos termos do disposto nos arts. 95.º do CPT e 68.º do CPPT.
Alega ainda que na decisão de indeferimento da reclamação se refere inequivocamente que o valor das provisões em mora não foi provado, pelo que a mesma não padece de qualquer erro nos pressupostos.
Ora, desde já se adianta que a Recorrente não tem razão.
Senão, vejamos.
A Recorrida alegou na sua PI a propósito desta matéria, e em síntese, que enviou documentos relevantes para a prova das provisões à Técnica Verificadora responsável pela correção, que não foram aceites por alegadamente terem sido enviados fora do prazo estabelecido; que em sede de reclamação graciosa veio esclarecer que preenchera mal o mapa 30, indicando erradamente o reforço de provisão na primeira linha (provisão para créditos de cobrança duvidosa) quando o deveria ter indicado na segunda linha (créditos em mora); que o despacho que recaiu sobre a sua reclamação mantém a decisão quanto à falta de prova da existência dos créditos, não obstante ter enviado essa prova e a mesma não ter sido aceite por extemporânea; e que a Administração fiscal não estabelece uma diferenciação entre a prova adequada aos créditos de cobrança contenciosa, previstos nas alíneas a) e b) do art. 34.º do CIRC, e aos créditos em mora, previstos na alínea c) do mesmo preceito (cf. arts. 28.º a 39.º da PI).
Na sentença sob recurso foi dada razão à Recorrida, ali Impugnante, fundando-se a decisão na seguinte apreciação da questão, que se passa a reproduzir:
(…)
Resulta da fundamentação das correcções que a constituição de provisões no valor de Esc. 11.550.551$00 não foi aceite fiscalmente por a impugnante não ter apresentado os documentos comprovativos dos créditos em contencioso, nos termos das alíneas a) e b) do n.º 1 do artigo 34.º do Código do IRC.
Insurge-se a impugnante contra tal correcção por entender que a mesma padece de falta de fundamentação e por os créditos em causa estarem provados.
Vejamos.
Nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 33.º do Código do IRC – na redacção aplicável ao caso -, podem ser deduzidas para efeitos fiscais as provisões que tiverem por fim a cobertura de créditos resultantes da actividade normal que no fim do exercício possam ser considerados de cobrança duvidosa e sejam evidenciados como tal na contabilidade.
Para efeitos da constituição de tal provisão, resulta do n.º 1 do artigo 34.º do mesmo Código que são créditos de cobrança duvidosa aqueles em que o risco de incobrabilidade se considere devidamente justificado, o que se verificará nas seguintes situações: a) O devedor tenha pendente processo especial de recuperação de empresa e protecção de credores ou processo de execução, falência ou insolvência; b) Os créditos tenham sido reclamados judicialmente; c) Os créditos estejam em mora há mais de seis meses desde a data do respectivo vencimento e existam provas de terem sido efectuadas diligências para o seu recebimento.
Conforme se escreveu no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 02.06.1999 (recurso 023089), aquelas alíneas são de aplicação disjuntiva, pelo que está justificado aquele tipo e grau de risco, desde que, casuística e objectivamente, se verifique um qualquer dos casos previstos em alguma dessas três alíneas.
Quanto à alegada falta de fundamentação da correcção, a mesma não se verifica dado que consta como fundamento jurídico a norma das alíneas a) e b) do n.º 1 do artigo 34.º do Código do IRC e como fundamento de facto a circunstância de a impugnante não ter apresentado os documentos comprovativos dos créditos em contencioso.
Analisemos agora o alegado erro nos pressupostos.
Como vimos, a Administração Tributária não aceitou, para efeitos fiscais, a provisão em causa invocando apenas a falta de comprovação documental de que os créditos em causa eram contenciosos. Ora, como vimos, para além dos créditos contenciosos – a que se reportam as alíneas a) e b) do n.º 1 do artigo 34.º - também são créditos de cobrança duvidosa aqueles que estejam em mora há mais de seis meses desde a data do respectivo vencimento e existam provas de terem sido efectuadas diligências para o seu recebimento – cfr. alínea c) do n.º 1 do artigo 34.º.
Assim, concluímos que a Administração Tributária, ao efectuar a correcção em causa com a fundamentação referida, inviabilizou a prova, por parte da impugnante, da existência de créditos em mora, sendo certo que a mesma obstaria à correcção, razão pela qual esta não poderia apenas assentar na falta de prova ao abrigo de duas das três alíneas do n.º 1 do artigo 34.º. Em vez de a Administração Tributária ter instado a impugnante a comprovar documentalmente que os créditos em causa eram contenciosos, deveria ter diligenciado no sentido de averiguar junto da impugnante da existência de documentos comprovativos de créditos em mora, considerando a existência da alínea c) do n.º 1 do artigo 34.º, o que não fez, com o que fica inquinada a correcção em causa por erro nos pressupostos.
(…)
Ora, o que resulta da prova produzida nos autos é que, efetivamente, e não obstante a Recorrida ter invocado expressamente em sede de audiência prévia, no procedimento de reclamação graciosa, ter cometido um lapso no preenchimento do mapa modelo 30 “Das Provisões” ao indicar o reforço dos créditos na 1.ª linha (referente a provisão para créditos de cobrança duvidosa) quando o deveria ter indicado na 2.ª linha (referente a créditos em mora) (cf. pontos D1 e D2 da fundamentação de facto), no despacho de indeferimento da reclamação graciosa se continua a fazer alusão exclusivamente às alíneas a) e b) do art. 34.º do CIRC (referentes a eferente a provisão para créditos de cobrança duvidosa), omitindo-se qualquer alusão à alínea c), essa sim referente aos créditos em mora.
Com efeito, dispunha-se no n.º 1 do (então) art. 34.º do CIRC, na sua redação originária, o seguinte:
Artigo 34.º
Provisão para créditos de cobrança duvidosa
1. Para efeito da constituição da provisão prevista na alínea a) do n.º 1 do artigo anterior, são créditos de cobrança duvidosa aqueles em que o risco de incobrabilidade se considere devidamente justificado, o que se verificará nos seguintes casos:
a) O devedor tenha pendente processo especial de recuperação de empresa e protecção de credores ou processo de execução, falência ou insolvência;
b) Os créditos tenham sido reclamados judicialmente;
c) Os créditos estejam em mora há mais de seis meses desde a data do respectivo vencimento e existam provas de terem sido efectuadas diligências para o seu recebimento.
(…)
Ou seja, na decisão de indeferimento da reclamação graciosa é feita uma incorreta aplicação do direito ao caso concreto, ou dito de outra forma, não é aplicado ao caso o regime legal correto, pelo que, como é referido na sentença sob recurso, a mesma padece de um erro de direito nos pressupostos.
Consequentemente, nada da referida decisão resulta em concreto sobre o motivo pelo qual a Recorrida não teria feito prova da existência créditos em mora, apenas ali se aludindo à prova dos créditos de cobrança duvidosa (cf. ponto E. da fundamentação de facto), não se fazendo qualquer distinção ou especificação de qual a prova considerada adequada para os créditos em mora, como, aliás, alegou a Recorrida.
Por outro lado, a Recorrida refere, também em sede de audiência prévia, ter já entregue documentação vária, sendo que alguns dos documentos não teriam sido apreciados pela técnica responsável pela liquidação adicional por, alegadamente, terem sido juntos depois do prazo de 8 dias concedido para tanto, juntando também ali, em sede de audiência prévia, vários documentos, e mais refere que, sendo necessário e se os serviços da Administração tributária considerassem pertinente, faria diligências no sentido de obter faturação relativa aos créditos em mora, explicando o motivo pelo qual não a juntou de imediato, a saber, a circunstância de a aplicação informática utilizada para o respetivo processamento se ter entretanto tornado obsoleto, o que se afigura inteiramente verosímil atendendo a que em causa está uma reclamação administrativa decidida em 2005 relativamente a factos referentes ao exercício de 1993, reportando-se a correção oficiosa entretanto efetuada ao ano de 1998.
Ora, também sobre os documentos juntos e não apreciados, e, em particular, sobre a necessidade de juntar mais documentos para prova das provisões e sobre o pedido de colaboração da Administração quanto à respetiva determinação feito pela Recorrida no âmbito do procedimento administrativo de reclamação graciosa, nada é dito pela Administração fiscal.
Recorde-se a este propósito que a Administração fiscal na sua relação com os contribuintes se encontra obrigada ao respeito pelo princípio da colaboração (cf. art. 59.º da LGT) e que o respeito pelo princípio da legalidade lhe impõe, para além do mais, a obediência ao princípio do inquisitório (cf. art. 58.º da LGT), cabendo-lhe neste âmbito realizar todas as diligências necessárias à satisfação do interesse público e à descoberta da verdade material.
Assim sendo, a conclusão que se retira é que efetivamente a sentença sob recurso faz uma correta apreciação do direito e uma subsunção adequada do mesmo aos factos apurados, pois a decisão proferida pela Administração fiscal padece de erro de direito nos pressupostos e inviabilizou a produção de prova oferecida pela Recorrida.
Pelo que o presente recurso deve ser julgamento integralmente improcedente.

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Atendendo ao seu total decaimento no presente recurso, a Recorrente é condenada em custas [cf. art. 527.º, n.ºs 1 e 2 do CPC, aplicável ex vi art. 2.º, alínea e) do CPPT].

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Conclusão:

Preparando a decisão, formulamos a seguinte síntese conclusiva:

Padece de erro nos pressupostos de direito a decisão administrativa que nega a reclamação administrativa do sujeito passivo referente uma correção oficiosa de IRC reportada a créditos em mora - então regulados na alínea c) do art. 34.º do CIRC (na redação então em vigor) -, apenas com fundamento no regime jurídico dos créditos de cobrança duvidosa constante nas alíneas a) e b) do art. 34.º do mesmo diploma e na alegada omissão de prova destes últimos.

III. DECISÃO

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso, mantendo a sentença recorrida, ainda que com fundamentação diversa.

Custas pela Recorrente.

Porto, 19 de maio de 2022 - Margarida Reis (relatora) – Cláudia Almeida – Paulo Moura.